Постанова

від 07.02.2024 по справі 160/12447/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

07 лютого 2024 року м. Дніпросправа № 160/12447/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Суховарова А.В.,

за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О.

за участю представників: позивача - Гордєвська С.В., відповідача Лейченко І.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2023 в адміністративній справі №160/12447/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АКІМ" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство звернулося до суду з вимогами визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.08.2021 року №016890702, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі сім мільйонів п`ятсот шістдесят дев`ять тисяч дев`ятсот шістдесят вісім гривень 75 копійок;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.08.2021 року№0116880702, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі п`ять мільйонів чотириста тридцять сім тисяч триста дев`яносто шість гривень 50 копійок;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.08.2021 року№0116910702, яким застосовано штрафні санкції на суму дев`яносто чотири тисячі п`ятсот дев`яносто одна гривня 75 копійок.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що контролюючим органом проведену перевірку товариства та встановлено порушення з ТОВ «Легман Груп», ТОВ «Меріголд Компані», ТОВ «Ламіра Груп», ТОВ «ТД Мириам», ТОВ «ОНІМА ГРУП», ТОВ «Профіт Плейс», ТОВ «Фьючер Стайл», ТОВ «Техноспейс Холд», ТОВ «Парекс ЛТД», ТОВ «Сайпрус», ТОВ «Прайс-ол», ТОВ «БГ «Вавилон», ТОВ «Маріуполь Промбут», внаслідок чого, складено акт та прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Позивач не погоджується із прийнятими податковими повідомленнями рішеннями, оскільки перевірка була розпочата та проведена в період запровадження мораторію на проведення перевірок (з 12.04.2021 р. по 26.05.2021 р.).

Таким чином, документальну планову виїзну перевірку товариство було проведено з істотним порушенням норм Податкового кодексу України, що зумовлює недопустимість доказів отриманих відповідачем внаслідок такої перевірки, у зв`язку з чим просили скасувати прийняті податкові повідомлення-рішення.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2023 року позов задоволено.

З апеляційною скаргою звернувся відповідач, в якій підтримав свою позицію щодо порушення ТОВ «Акім» з ТОВ «Легман Груп», ТОВ «Меріголд Компані», ТОВ «Ламіра Груп», ТОВ «ТД Мириам», ТОВ «ОНІМА ГРУП», ТОВ «Профіт Плейс», ТОВ «Фьючер Стайл», ТОВ «Техноспейс Холд», ТОВ «Парекс ЛТД», ТОВ «Сайпрус», ТОВ «Прайс-ол», ТОВ «БГ «Вавилон», ТОВ «Маріуполь Промбут». Разом з цим, зазначили, що ТОВ «Акім» заперечує проти законності наказу №1523-п від 26.03.2021 р. через наявність та чинність пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних Податкового кодексу України. Однак, ГУ ДПС у Дніпропетровській області не погоджується з такою позицією, оскільки ГУ ДПС у Дніпропетровській має право на проведення перевірки, адже наказ на проведення планової перевірки було прийнято підставі п.77.4 ст.77 ПК України.

Порушення були встановленні відповідно до результатів проведеної документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Акім» з питань дотримання податкового, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, іншого законодавства за період з 01.10.2017 року по 31.12.2020 року, на підставі п.19-1.1 ст.19, п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового Кодексу України 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), Постанови КМУ від 03.02.2020 р. «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деякі перевірок», плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок ш податків на 2021 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 26.03.2021 року.

Заявник апеляційної скарги вважає, що суд, приймаючи рішення у цій справі, не обґрунтував яким чином скасування Постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 вплинули на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення, адже на момент прийняття наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 26 березня 2021 року № 1523-п, його реалізації шляхом проведення перевірки з 12 квітня 2021 року тривалістю 20 днів та за наслідками встановлених порушень прийняття податкових повідомлень-рішень від 10 серпня 2021 року Постанова № 89 була чинною.

Просив скасувати рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволені позову.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, просить суд апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати.

В судовому засіданні представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а апеляційну скаргу безпідставною. Просить в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Під час апеляційного перегляду справи встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю АКІМ (код ЄДРПОУ 24612305) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 14.02.2001 р., про що внесено запис від 06.12.2005 р. за номером 12241200000020966.

Відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами діяльності товариство є 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель (основний), 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у., 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику, 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у., 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах, 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у., 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, 25.29 Виробництво інших металевих баків, резервуарів і контейнерів, 25.62 Механічне оброблення металевих виробів, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 26.03.2021 р. №1523-п про проведення документальної планової перевірки ТОВ Акім, на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року 2755-VІ зі змінами та доповненнями, у зв`язку з включенням до плану - графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2021 рік ТОВ Акім (код ЄДРПОУ 24612305) та веденням в дію постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, наказано провести документальну планову виїзну перевірку ТОВ Акім (код ЄДРПОУ 24612305) з 12.04.2021 р. тривалістю 20 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності 01.10.2017 р. - 31.12.2020 р. з метою здійснення контролю за додержанням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого докладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством.

Головне управління ДПС у Дніпропетровській області направило ТОВ Акім повідомлення від 26.03.2021 р. №725 про те, що з 12.04.2021 р. буде проводитись документальна планова перевірка ТОВ Акім з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи ДПС та у зв`язку із вказаним ТОВ Акім відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України слід, починаючи із зазначеного терміну, забезпечити надання всіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), зокрема фінансову, статистичну та іншу звітність, регістри податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, а також первинні та інші документи, які використовувались в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС.

Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07.05.2021 р. №2014-п продовжено строк проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ Акім з 13.05.2021 р. терміном на 10 робочих днів.

Головне управління ДПС у Дніпропетровській області направило запит про надання документів від 21.04.2021 р. №3, від 28.04.2021 р. №1, від 05.05.2021 р. №4, від 24.05.2021 р. №5.

ТОВ Акім направило Головному управлінню ДПС у Дніпропетровській області відповіді на запит від 26.04.2021 р., від 28.04.2021 р., від 07.05.2021 р., 26.05.2021 р.

За результатами документальної планової виїзної перевірки ТОВ Акім податкового законодавства за період з 01.10.2017 р. по 31.12.2020 р., валютного за період з 01.10.2017 р. по 31.12.2020 р., єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2017 р. по 31.12.2020 р., іншого законодавства за період з 01.10.2017 р. по 31.12.2020 р. складено акт від 02.06.2021 р. №1765/04-36-07-02/24612305.

У висновку акта зазначено, що перевіркою встановлено такі порушення ТОВ АКІМ:

1. п.44.1. п.44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п.134.1 ст. 134, п.п. 140.5.5-1 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України від 02.12.10 р. №2755-УІ (із змінами та доповненнями), ч. 1 ст. 9 Закону України від 16.07.1999 р. №996- XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, п.6 П(с)БО 16 Витрати. В результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, у загальній сумі 4 410 704 грн., в т. ч.: за 4 квартал 2017 року у сумі 242 691 грн., за 1 квартал 2018 року у сумі 150 000 грн., за 3 квартал 2018 року у сумі 180 520 грн., за 4 квартал 2018 року у сумі 468 399 грн., за 1 квартал 2019 року у сумі 1 055 571 грн., за 2 квартал 2019 року у сумі 918 678 грн.. за 3 квартал 2019 року у сумі 420 171 грн., за 4 квартал 2019 року у сумі 670 740 грн., за 1 квартал 2020 року у сумі 151 050 грн., за 2 квартал 2020 року у сумі 121 618 грн., за 4 квартал 2020 року у сумі 31 266 грн.;

2. п.44.6 ст. 44, п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. за №2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на додану вартість у загальній сумі 6 055 975 грн., в т. ч. за жовтень 2017року у сумі 157 253 грн. за листопад 2017 року у сумі 24 785 грн., за грудень 2017 року у сумі 145 688 грн., січень 2018 року у сумі 182 302 грн., за лютий 2018 року у сумі 30 622 грн.. за березень 2018 року у сумі 22 368 грн., за квітень 2018 року у сумі 33 683 грн.. за травень 2018 року у сумі 27 981 грн. за червень 2018 року у сумі 25 639 грн., за липень 2018 року у сумі 39 716 грн., за серпень 2018 року у сумі 117 624 грн., за вересень 2018 року у сумі 151 580 грн.. за жовтень 2018року у сумі 29 320 грн. за листопад 2018року у сумі 230 137 грн.. за грудень 2018 року у сумі 35 1992 грн. січень 2019 року у сумі 260 377 грн., за лютий 2019 року у сумі 609 797 грн.. за березень 2019 року у сумі 367 724 грн.. за квітень 2019 року у сумі 1 039 989 грн.. за травень 2019 року у сумі 17 13 грн., за червень 2019 року у сумі 17 428 грн.. за липень 2019 року у сумі 360 306 грн.. за серпень 2019 року у сумі 167 021 грн., за вересень 2019 року у сумі 21 735 грн.. за жовтень 2019 року у сумі 226123 грн., за листопад 2019 року у сумі 381 154 грн., за грудень 2019 раку у сумі 274 573 грн.. січень 2020 року у сумі 196 221 грн., за лютий 2020 року у сумі 21 685 грн. за березень 2020 року у сумі 18 631 грн., за квітень 2020 року у сумі 20 355 грн., за травень 2020 року у сумі 27 320 грн., за червень 2020 року у сумі 274 405 грн., за липень 2020 року у сумі 31 716 грн., за серпень 2020 року у сумі 32 208 грн., за вересень 2020 року у сумі 32 571 грн. за жовтень 2020 року у сумі 31 805 грн., за листопад 2020 року у сумі 28 322 грн. за грудень 2020 року у сумі 26 706 грн.;

3. п.п.49.18.2 п.49.18 ст. 49, п.51.1 ст. 51, п.п. "б" п. 176.2 ст. 176 Податкової кодексу України від 02.12.2010 р. №2755-VІ та розділу 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2015 за №111/26556, що призвело до подання не у повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податку за IV квартал 2011 року на суму 151 799,74 грн., за 2018рік на суму 128 815,41 грн., за 2019 рік на суму 241 900,32 грн., за 2020 рік на суму 655 000,00 грн. (невідображення сум поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку, з ознакою доходу 153 сума поворотної фінансової допомоги): до несвоєчасного подання податкового розрахунку за ф. ПДФ за І квартал 2019 року;

4. п.1 ч.2 ст.6, ч.5 ст. 8 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08.07.2010 р. №2464-VІ, що призвело до несвоєчасного нарахування ЄСВ на загальну суму 3 155,53 грн., у тому числі: за січень 2017 року у сумі 533,06 грн., за лютий 2017 року у сумі 209,89 грн., за березень 2017 року у сумі 234,79 грн., за квітень 2017 року у сумі 150,97 грн., за травень 2017 року у сумі 345,44 грн.. за червень 2017 року у сумі 298,87 грн. за липень 2017 року у сумі 299,86 грн. за серпень 2017 сумі 283,47 грн., за вересень 2017 року у сумі 273,96 грн., за жовтень 2017 року у сумі 475,93 грн., за квітень 2019 року у сумі 49,28 грн. (донараховано платником у звітах по ЄСВ самостійно).

Відповідно до п.52 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. (зі змінами та доповненнями), на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (С0VID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

ТОВ Акім надіслало на адресу Головного управління ДПС у Дніпропетровській заперечення на акт від 02.06.2021 р. №1765/04-36-07-02/24612305.

Головне управління ДПС у Дніпропетровській листом від 03.08.2021 р. №55547/6-04-36-07-02-16 про результати розгляду заперечень до акта перевірки ТОВ Акім від 02.06.2021 р. №1765/04-36-07-02/24612305 повідомило, що висновок акта документальної планової виїзної перевірки ТОВ Акім є обґрунтованим та таким, що відповідає нормам чинного законодавства.

На підставі акта від 02.06.2021 р. №1765/04-36-07-02/24612305 ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті такі податкові повідомлення-рішення:

1. № 016890702 від 10.08.2021 р., яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі сім мільйонів п`ятсот шістдесят дев`ять тисяч, дев`ятсот шістдесят вісім гривень 75 копійок;

2. №0116880702 від 10.08.2021 р., яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі п`ять мільйонів чотириста тридцять сім тисяч триста дев`яносто шість гривень 50 копійок.

3. №0116910702 від 10.08.2021 р., яким застосовано штрафні санкції на суму дев`яносто чотири тисячі п`ятсот дев`яносто одна гривня 75 копійок.

ТОВ Акім 09.08.2021 р. направило до Державної податкової служби України скаргу на прийняті податкові-повідомлення рішення.

Державна податкова служба України за результатами розгляду скарги ТОВ Акім прийняла рішення від 28.04.2023 р. №10376/6/99-06-01-01-06 про залишення вказаної скарги без задоволення.

На переконання суду першої інстанції, податковий орган, незважаючи на прийняття постанови «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03 лютого 2021 року № 89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної позапланової перевірки з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 ПК України.

Саме така думка, слугувала підставою для висновку про неправомірний характер проведеного відповідачем контрольного заходу та, відповідно, незаконність прийнятих за його результатами індивідуальних актів, а тому суди констатували й відсутність необхідності перевірки суті податкових порушень.

Переглянувши оскаржуване судове рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, колегія суддів виходить з такого.

Під час апеляційного перегляду цієї справи встановлено, що оскаржуючи податкові повідомлення-рішення за наслідком проведеної документальної позапланової виїзної перевірки, позивач наполягав на порушенні відповідачем положень норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України та проведенні перевірки всупереч дії установленого мораторію та вважав, що такі порушення є підставою для скасування спірних у справі індивідуальних актів.

Отже, як вже неодноразово висловлювався Верховний Суд, обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки у разі висловлення платником податків незгоди щодо процедури її проведення, входять до предмета доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню.

Як встановлено з матеріалів справи на підставі наказу від 26.03.2021 року №1523-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Акім» відповідачем було проведено документальну планову перевірку позивача.

Так, відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За змістом підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Відповідно до вимог підпункту 78.1.16. пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: отримано звіт про контрольовані операції, надісланий платником податків відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу. У такому разі перевірка проводиться виключно з питань контролю трансфертного ціноутворення.

Законом України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено, зокрема, пунктом 52-2, відповідно до якого установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: «Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим десятим.».

29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року № 591-IX «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесені зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України такого змісту: в абзаці першому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами» 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)»; в абзаці восьмому слова та цифри "по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами» 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)», а слова та цифри "до 30 березня 2020 року» - словами та цифрами «протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)»; в абзаці дев`ятому слова та цифри «до 31 травня 2020 року» замінено словами та цифрами "по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)»; в абзаці десятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словам» 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Згідно з Законом України від 14 липня 2020 року № 786-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців», який набрав чинності з 8 серпня 2020 року, внесено зміни до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме: після абзацу першого доповнено новим абзацом такого змісту: «документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків»; у зв`язку з цим абзаци другий - одинадцятий вважати відповідно абзацами третім - дванадцятим; в абзаці третьому слово і цифри «підпунктом 78.1.8» замінено словами і цифрами «підпунктами 78.1.7 та 78.1.8»; в абзаці п`ятому слова «зберігання та транспортування» замінено словами «зберігання, транспортування та обігу».

Таким чином, шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.

Водночас, 4 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» (далі - Закон № 909-ІХ), пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На виконання вказаного Закону Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 3 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

Таким чином, виникла суперечність між нормами ПК України та Постановою КМУ № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Виходячи з наявності такої суперечності, колегія суддів зазначає.

Зміна положень ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до цього Кодексу (постанова об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 10 грудня 2021 року у справі № 0940/2301/18), відповідно зміна строків дії мораторію щодо проведення податкових перевірок може бути здійснено виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Згідно з пунктом 5.2 статті 5 у разі, якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Виключно законами України встановлюється Державний бюджет України і бюджетна система України; система оподаткування, податки і збори; засади створення і функціонування фінансового, грошового, кредитного та інвестиційного ринків; статус національної валюти, а також статус іноземних валют на території України; порядок утворення і погашення державного внутрішнього і зовнішнього боргу; порядок випуску та обігу державних цінних паперів, їх види і типи (пункт 1 частини другої статті 92 Конституції України).

Згідно з пунктами 3 та 4 частини першої статті 85 Конституції України саме до повноважень Верховної Ради України належить прийняття законів, затвердження Державного бюджету України та внесення змін до нього, контроль за виконанням Державного бюджету України, прийняття рішення щодо звіту про його виконання.

Постанова № 89 прийнята Кабінетом Міністрів України відповідно до пункту 4 розділу II "Прикінцеві положення" Закону №909-IX.

Законом № 909-IX, пунктом 4 розділу II «Прикінцеві положення» якого було надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, стосувався саме Державного бюджету України на 2020 рік.

Постанова ж Кабінету Міністрів України № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» прийнята 3 лютого 2021 року.

Законом № 909-IX не вносились зміни безпосередньо до ПК України, яким встановлено мораторій, а делеговано таке право Кабінету Міністрів України. При цьому, темпоральні і галузеві межі такого делегування не визначені.

Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.

Кабінетом Міністрів України на момент прийняття наказу не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних перевірок платників податків.

Таким чином, податковий орган, незважаючи на прийняття Кабінетом Міністрів України постанови «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 3 лютого 2021 року № 89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної перевірки з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 ПК України.

Крім того, колегія суддів враховує, що на час здійснення апеляційного перегляду цієї справи постанова Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 визнана протиправною та скасована рішенням Окружного адміністративного суду міста Києві від 26 січня 2022 року, яке залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2022 року (справа № 640/18314/21), виходячи з того, що Кабінет Міністрів України не наділений повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу (стаття 2 ПК України).

Та обставина, що згідно з частиною другою статті 264 КАС України нормативно-правовий акт втрачає чинність з моменту набрання законної сили відповідним рішенням суду, не свідчить про можливість застосування у спірних правовідносинах постанови КМУ № 89 як такої, що є спеціальним актом, про що зазначає контролюючий орган.

Виходячи з наведеного, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про те, що Постанова КМУ № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів, у зв`язку з чим не може вважатися складовою податкового законодавства, а тому не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Інші доводи скаржника, викладені в апеляційній скарзі, висновків суду першої інстанції не спростовують. При цьому, колегія суддів звертає увагу на ті обставини, що відповідно до правил п.41 «Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень» обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.

Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2023 в адміністративній справі №160/12447/23 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили 07 лютого 2024 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Повне судове рішення складено 13 лютого 2024 року.

Головуючий - суддяН.А. Олефіренко

суддяЛ.А. Божко

суддяА.В. Суховаров