Постанова

від 13.02.2024 по справі 460/9233/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 лютого 2024 рокуЛьвівСправа № 460/9233/23 пров. № А/857/14330/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

Головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів Мікули О.І., Затолочного В.С..,

за участі секретаря судового засідання Гриньків І.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 07 липня 2023 року(суддя Комшелюк Т.О., м. Рівне) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «ДЕМЕТРА» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «ДЕМЕТРА» у квітні 2023 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, в якому просиловизнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 31 січня 2023 року №794/Ж10/17001328. В обґрунтування позовних вимог зазначає, що при виплаті доходу на користь нерезидента Компанії ZANGER ENTERPRISES LIMITED позивачем були виконанні всі умови для застосування пониженої ставки податку 2 % з дотриманням вимог Податкового кодексу України та Конвенції між Урядом України та Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 07 липня 2023 року позов задоволено.

Не погодившись з ухваленим судовим рішення, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що компанія ZANGER ENTERPRISES LIMITED передає отриманий дохід на користь іншої особи FaniaEnterprises. Вказує, що компанія ZANGER ENTERPRISES LIMITED не планувала на не могла розпоряджатися отриманими процентами від українських підприємств, так як розмір отриманих позик набагато вищий за розмір наданих позик, відсоток за отриманими позиками перевищує відсоток за наданими позиками. Зазначає, що за змістом правовідносин передбачалась транзакція коштів, отриманих від ПП «Деметра» до FaniaEnterprises, тобто ZANGER ENTERPRISES LIMITED є номінальним утримувачем (номінальним власником) та посередником доходу, отримуваного від ПП «Деметра» за Кредитною угодою №15/04-2016 від 28.04.2016, а не бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) цього доходу.

Позивач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити таку без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Рівненській області №2768-п від 20.12.2022 та направлень виданих Головним управлінням ДПС у Рівненській області №2959/ж-3/17-00-23-21 від 21.12.2022, №2964/17-00-23-21 від 21.12.2022 відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.41.1 ст.41, п.61.1 та п.61.2 ст.61, пп.62.1.3 п.62.1 ст.62, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.21 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідних положень" Податкового кодексу України, у зв`язку з отриманням інформації та документів від компетентного органу Республіки Кіпр стосовно Компанії ZANGER ENTERPRISES LIMITED, які свідчать про порушення платником податків податкового та іншого законодавства з питань, що були охопленні під час попередніх перевірок платника податків, проведена позапланова виїзна документальна перевірка Приватного підприємства "Деметра".

У період з 22.12.2022 по 28.12.2022 у Приватному підприємстві "Деметра" була проведена документальна позапланова виїзна перевірка.

Результати перевірки оформлені актом від 04.01.2022 № 54/ж5/17-00-23-17/32631554 (далі - акт перевірки, т.1 а.с.13-36, т.2 а.с.88-111), відповідно до висновків якого встановлено порушення:

п.103.4 ст.103, частин "г", "й" пп.141.4.1, пп.144.4.2 п.141.4 ст.144 Податкового кодексу України, де підприємство при здійсненні на користь нерезидента виплати інших доходів із джерелом їх походження з України, не утримано податок з таких доходів за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, та не сплачено до бюджету під час такої виплати податок на доходи нерезидента на загальну суму 361864 грн., у т.ч. за 2017 рік в сумі 361864 грн.

Не погоджуючись з висновками акта перевірки ПП "Деметра" було подано до Головного управління ДПС у Рівненській області заперечення на акт перевірки (т.1 а.с.37-44, т.2 а.с.80-87).

Результатами розгляду заперечень на акт перевірки Головним управлінням ДПС у Рівненській області оформлено листом від 27.01.2023 №533/Ж12/17-00-29, зі змісту якого вбачається, що висновки акту перевірки вирішено викласти в наступній редакції: "п.103.4 ст.103, частин "г", "й" пп.141.4.1, пп.144.4.2 п.141.4 ст.144 Податкового кодексу України, де підприємство при здійсненні на користь нерезидента виплати інших доходів з джерелом їх походження з України, не утримано податок з таких доходів за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок та не сплачено до бюджету під час такої виплати податок на доходи нерезидента на загальну суму 361864грн за 2017 рік" (т.1 а.с.45-56, т.2 а.с.67-79).

На підставі акта перевірки Головним управління ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 31.01.2023 №794/Ж10/17001328, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи іноземних юридичних осіб на 452330,00грн, в тій частині за податковим зобов`язанням 361864,00грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 90466грн (т.1 а.с.57-58, т.2 а.с.65-66).

Вказане податкове повідомлення-рішення було оскарженні позивачем в адміністративному порядку (т.2 а.с.4-12, 54-62).

Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 03.04.2023 №8146/6/99-00-06-01-01-06 податкове повідомлення-рішення від 31.01.2023 №794/Ж10/17001328 залишено без змін, а скаргу без задоволення (т.2 а.с.13-21, 45-53).

Не погоджуючись з спірним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з відповідним позовом.

Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, позивач є особою (податковим агентом), що виплатила доходи нерезиденту, який є фактичним отримувачем доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, у зв`язку з чим позивач має право застосувати правила міжнародного договору (в даному випадку - Угоди між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр) на підставі поданого останнім документа, який підтверджує статус податкового резидента, виданого компетентним органом.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пп.141.4.1 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України (далі - ПК України) доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Відповідно до пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Статтею 9 Конституції України визначено, що чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору (п.3.2 ст.3 ПК України).

08.11.2012 між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр підписано Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яка ратифікована Законом України № 412-VII від 04.07.2013 (дата набрання чинності для України 07.08.2013, далі - Конвенція).

Відповідно до п. 1-3 ст. 11 Конвенції проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою-фактичним власником таких процентів.

Однак, такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа-фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю.

Термін "проценти" у випадку використання в цій статті означає дохід від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, дохід від урядових цінних паперів і дохід від облігацій чи боргових зобов`язань, у тому числі премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов`язань.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначено в ст.103 ПК України.

Так, пунктом 103.2 статті 103 ПК України встановлено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

За правилами п.103.3 статті 103 ПК України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Згідно з п.103.4 ст.103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Пунктом 103.5 статті 103 ПК України встановлено, що довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Таким чином, у момент виплати доходу на користь нерезидента достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Наведене правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду у постановах від 14.08.2018 у справі № 817/1045/17, від 26.01.2023 у справі № 160/2959/20.

Варто зауважити, що угоди про уникнення подвійного оподаткування мають на меті не допустити ситуації, за якої один і той самий дохід у нерезидента оподатковується двічі - у країні, яка є джерелом доходу, і в країні резиденції отримувача доходу.

Апеляційний суд погоджується, що позивач є особою (податковим агентом), що виплатила доходи нерезиденту, який є фактичним отримувачем доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, у зв`язку з чим позивач має право застосувати правила міжнародного договору (в даному випадку - Угоди між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр) на підставі поданого останнім документа, який підтверджує статус податкового резидента, виданого компетентним органом.

Як встановлено матеріалами справи, що 28.04.2016 між ZANGER ENTERPRISES LIMITED (Кредитор) та ПП "Деметра" (Позичальник) укладено Кредитну угоду №15/04-2016 (т.1 а.с.159-167, т.2 а.с.208-220).

Відповідно до п.1.1 розділу 1 "Предмет договору" Кредитної угоди №15/04-2016 Кредитор зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цією угодою та чинним в Кіпрі законодавством, надати Позичальнику кредит на суму 1000000,00 (один мільйон) доларів США.

Кредитор надає Позичальнику кредит терміном з 23.05.2016 по 23.05.2018 (п.2.1 розділу 2 "Строк дії договору" Кредитної угоди №15/04-2016).

Додатковою угодою №3 до Кредитної угоди №15/04-2016 пункт 2.1 Угоди викладено в наступній редакції: "Кредитор надає Позичальнику кредит терміном з 23.05.2016 по 23.05.2019".

Згідно з матеріалами справи, на підтвердження наявності підстав для зменшення відсоткової ставки податку з оприбуткування доходів, які виплачувались на користь компанії ZANGER ENTERPRISES LIMITED (Кіпр) позивачем надано:

копію свідоцтва від 19.01.2016, виданого податковим управлінням Міністерства фінансів Республіки Кіпр , Нікосія за підписом А.Хаджідеметріу, яким засвідчено, що компанії ZANGER ENTERPRISES LIMITED, ідентифікаційний податковий номер 12305185V є резидентом Кіпру у відповідності до Конвенції, підписаної в Нікосії 08.11.2012 між урядом Республіки Кіпр та урядом України для уникнення подвійного оподаткування. Вищезгаданий резидент підлягає оподаткуванню на Кіпрі, по відношенню до доходів за 2016 рік із всіх джерел від дати реєстрації компанії 24.04.2012 реєстратором Компаній та офіційним ліквідатором; свідоцтво апостильоване, завірене підписом постійного секретаря В. Іоанну. Апостиль скріплено круглою гербовою печаткою;

копію свідоцтва від 11.09.2017, виданого податковим департаментом Міністерства фінансів Республіки Кіпр , Нікосія за підписом А.Хаджідеметріу, яким засвідчено, що компанії ZANGER ENTERPRISES LIMITED, ідентифікаційний податковий номер 12305185V є резидентом Кіпру відповідно до Конвенції між урядом Республіки Кіпр та Україною про уникнення подвійного оподаткування. Вищезгаданий резидент підлягає оподаткуванню на Кіпрі щодо прибутку за 2017 рік із будь-яких джерел надходження, починаючи 24.04.2012, дати його реєстрації у Департаменті реєстрації та ліквідації компанії; свідоцтво апостильоване, завірене підписом постійного заступника Міністра Д.Кацара. Апостиль скріплено круглою гербовою печаткою;

копію свідоцтва від 17.08.2019, виданого податковим департаментом Міністерства фінансів Республіки Кіпр , Нікосія за підписом А.Хаджідеметріу, яким засвідчено, що компанія ZANGER ENTERPRISES LIMITED, ідентифікаційний податковий номер 12305185V є резидентом Кіпру відповідно до Конвенції між Республікою Кіпр та Україною щодо уникнення подвійного оподаткування. Зазначений податковий резидент підлягає оподаткуванню на Кіпрі щодо всіх доходів за 2018 рік з усіх джерел, починаючи з 24.04.2012, дати його реєстрації у Департаменті реєстрації та ліквідації компанії; свідоцтво апостильоване, завірене підписом постійного заступника Міністра ХрисіБліца. Апостиль скріплено круглою гербовою печаткою;

копію свідоцтва від 27.02.2019, виданого податковим департаментом Міністерства фінансів Республіки Кіпр , Нікосія за підписом А.Хаджідеметріу, яким засвідчено, що компанія ZANGER ENTERPRISES LIMITED, ідентифікаційний податковий номер 12305185V є податковим резидентом Кіпру відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування, підписаної Урядом Республіки Кіпр та Урядом України в Нікосії 08.11.2012. Прибуток зазначеного резидента з усіх джерел за 2019 рік підлягає оподаткуванню на Кіпрі починаючи з 24.04.2012, дати його реєстрації компанії Реєстратором та офіційним ліквідатором компаній; свідоцтво апостильоване, завірене підписом постійного заступника Міністра Л.Маратефтш. Апостиль скріплено круглою гербовою печаткою (т.1 а.с.168-172, т.2 а.с.221-234);

копію свідоцтва про реєстрацію компанії ZANGER ENTERPRISES LIMITED №НЕ 305185 (т.1 а.с.182-201, т.2 а.с.235-250, т.3 а.с.1-4).

Доводи апелянта зводяться до того, що ZANGER ENTERPRISES LIMITED не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу від ПП «Деметра», а є лише номінальним утримувачем та посередником доходу, оскільки передбачалась транзакція коштів отриманих від ПП «Деметра» до FaniaEnterprises.

Чинним вітчизняним законодавством не встановлено, яким документом може підтверджуватися статус нерезидента, якому виплачується доход із джерелом походження з України, як бенефіціарного власника цього доходу, та який повинна мати особа, що виплачує доход нерезиденту, на момент виплати доходу.

Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 25.10.2021 у справі № 160/1062/19,від 26.01.2023 у справі №160/2959/20.

Разом з тим, надані позивачем документи відповідають вимогам як міжнародного, так і національного законодавства. Вказані документи апостильовано. Платником представлено переклад вказаних документів, завірений приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу.

Також, докази, які надані контролюючим органом на підтвердження висновків викладених в акті перевірки, а саме: листи відділу міжнародних податкових справ від 26.01.2021, від 22.09.2021 не є належними доказами, оскільки переклад таких листів подано без відповідного нотаріального посвідчення, а сам переклад таких листів є неофіційним, про що зазначено на самих листах, що не може свідчити про їх належність та допустимість.

Крім того, апеляційний суд спростовує доводи відповідача, що ПП «Деметра» здійснювалася виплата доходу з джерелом походження з України - ZANGER ENTERPRISES LIMITED, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, виходячи з наступного.

Так, згідно змісту акту перевірки наведені висновки податкового органу зроблено виключно на підставі аналізу господарських правовідносин ZANGER ENTERPRISES LIMITED із ПП «Деметра`та ZANGER ENTERPRISES LIMITED із FaniaEnterprises.

Разом з тим, апеляційний суд звертає увагу, що такий аналіз податковим органом зроблено без дослідження первинних документів, зокрема щодо правовідносин між ZANGER ENTERPRISES LIMITED та FaniaEnterprises.

Таким чином, колегія суддів відхиляє покликання апелянта на те, що кінцевим бенефіціаром по спірним правовідносинам є саме FaniaEnterprises.

Отже, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення адміністративного позову.

В підсумку, апеляційний суд переглянув оскаржуване рішення суду і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.

Міркування і твердження апелянта не спростовують правильності правових висновків цього рішення, у зв`язку з чим його апеляційна скарга на рішення суду не підлягає задоволенню.

Згідно із статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.

Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.

Керуючись ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 07 липня 2023 року у справі №460/9233/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Ніколін судді О. І. Мікула В. С. Затолочний Повне судове рішення складено 20 лютого 2024 року