Постанова

від 07.03.2024 по справі 560/9991/23

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/9991/23

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Божук Д.А.

Суддя-доповідач - Боровицький О. А.

07 березня 2024 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Боровицького О. А.

суддів: Шидловського В.Б. Курка О. П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу приватного підприємства "Дока-Транс" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 08 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом приватного підприємства "Дока-Транс" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Позивач звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 08 листопада 2023 року у задоволені адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведена камеральна перевірка ПП «Дока-Транс» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за листопад 2022 року, за результатами якої складено акт від 18.01.2023 №724/22-01-04-04/35435322.

В результаті перевірки встановлено, зокрема, таке порушення: в листопаді 2022 року зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на суму ПДВ 1 049 581,88 грн. з порушенням граничних строків.

Не погоджуючись із актом перевірки, ПП «ДОКА-ТРАНС» було подано до ГУ ДПС у Хмельницькій області заперечення №7/2/1 від 07.02.2023.

У запереченнях позивач зазначив, зокрема, що в податковій декларації з ПДВ платником податку зазначаються дані, вказані в складеній на підставі первинних документів податковій накладній. Отже, податкова накладна складається на підставі належним чином складених первинних документів, та повинна відповідати змісту таких первинних документів. ПП "Дока-Транс" по факту отримання оригіналів первинних документів, які є підставою для складання податкових накладних, було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН вищевказані податкові накладні. Факт отримання оригіналів документів у вказані строки не залежали від волі ПП "Дока-Транс".

За результатами розгляду заперечення ПП «ДОКА-ТРАНС» було отримано відповідь ГУ ДПС у Хмельницькій області від 20.02.2023, відповідно до якої висновки акту залишено без змін. Вказано, зокрема, що платником при реєстрації податкових накладних не враховано вимоги ПК України щодо граничних строків їх реєстрації.

На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 22.02.2023 № 0019640404, згідно якого за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, та згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції в розмірі сто сорок сім тисяч вісімсот п`ятдесят дві гривні 17 копійок.

Також судом встановлено, що у подальшому ГУ ДПС у Хмельницькій області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року від`ємного значення з ПДВ, у т.ч. заявленого до відшкодування з бюджету.

За наслідками проведеної документальної позапланової перевірки складено акт від 08.03.2023 №2291/22/07-07-03/35435322.

У цьому акті вказано, зокрема, що в порушення вимог п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185., п. 186.3, п. 186.4 ст.186, п.187.8 ст. 187, пп. 195.1.3 п. 195.1 ст. 195 п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України завищено податковий кредит на загальну суму 3 617 272 грн. (за січень 2021 - жовтень 2022 року), в результаті віднесення до його складу сум ПДВ по операціях з постачання послуг з перевезення вантажів отриманих від нерезидента Vitana Sp. z. о.о., які відповідно п. 186.4 ст.186 та пп.195.1.3 п.195.1 ст.195 оподатковуються за нульовою ставкою.

Враховуючи вищенаведене, ПП «Дока-Транс» придбано послуги з міжнародних перевезень від нерезидента та відповідно вимог п. 186.4 ст.186 та пп. 195.1.3 п. 195.1 ст.195 ПКУ дані послуги оподатковуються за нульовою ставкою.

Перевіркою встановлено помилкову реєстрацію ПП «Дока-Транс» податкових накладних на операції з постачання транспортно-експедиційних послуг нерезидентом на митній території України, відтак - платник не має право на податковий кредит по даних операціях (с.23-24 акту перевірки).

У подальшому (09.03.2023) ПП «Дока-Транс» було зареєстровано в ЄРПН розрахунки-коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, зареєстрований у листопаді 2022 року (за несвоєчасну реєстрацію яких застосовані штрафні санкції) - "відмінусовано" обсяги постачання без урахування ПДВ по транспортних послугах, а також суми податкового кредиту за такими.

Також ПП «ДОКА-ТРАНС» 20.03.2023 було подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2022, реєстраційний номер документа 9054883881.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів.

За правилами пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Таким чином, у випадку помилкового складання податкової накладної, помилки при складанні податкової накладної, платник податку з метою виправлення допущеної помилки має право згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПК України скласти розрахунок коригування до помилкової податкової накладної. Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку на додану вартість, на адресу якого виписано помилкову податкову накладну.

В свою чергу, дотримання встановлених строків реєстрації податкової накладної є безумовним та визначальним відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України обов`язком платника податку на додану вартість. При цьому можливість в подальшому виправляти допущені ним помилки шляхом складення відповідного розрахунку коригування не може нівелювати цей обов`язок.

Невиконання вказаного обов`язку утворює склад податкового правопорушення із формальним складом, відповідальність за яке передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, і це правопорушення вважається закінченим з моменту спливу встановленого законом граничного строку реєстрації. З цього ж моменту виникають підстави для настання відповідальності.

Складення та реєстрація в подальшому розрахунку коригування, яким «анулюється» несвоєчасно зареєстрована податкова накладна, не звільняє платника податку на додану вартість від відповідальності за вчинене правопорушення.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 26 червня 2018 року у справі № 816/1990/17, від 23 липня 2019 року у справі № 816/955/18, від 01 липня 2022 року у справі № 804/3526/18 та від 29 червня 2023 року у справі №640/10288/19.

Слід зазначити, що обов`язок платника своєчасно зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних не поставлений у залежність від обставин, які можуть виникнути в майбутньому, зокрема встановлення відсутності необхідності реєстрації такої накладної (така правова позиція викладена Верховним Судом у постановаі від 29 червня 2023 року у справі №640/10288/19)

Тому посилання позивача на те, що контролюючий орган застосував штраф, а не призначив документальну перевірку згідно ст.78 ПК України, є безпідставними.

Крім того, приписи ПК України не містять норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в ЄРПН у разі подання розрахунку коригування до податкової накладної після закінчення граничного строку для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Суд також зазначає про помилковість посилання позивача на окремі судові рішення Верховного Суду, оскільки висновки таких не відповідають спірним правовідносинам.

Так, у постанові від 28.03.2019 по справі №809/1420/17 Верховним Судом зазначено, що оскільки податкова накладна була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних помилково, а відповідні суми податку не включені до податкової декларації з ПДВ, суд вважає правильними висновки щодо безпідставності застосування штрафу за порушення строку реєстрації зазначеної накладної. Реєстрації в ЄРПН податкової накладної підтверджується квитанцією від 22.11.2016, а розрахунок коригування до податкової накладної зареєстровано 23.11.2016. При цьому дана податкова накладна була виписана та зареєстрована помилково, оскільки господарська операція з контрагентом не була відображена в податковій звітності. Акт камеральної перевірки складено 22.06.2017.

В інших зазначених рішеннях розрахунки-коригування до податкових накладних були складені:

- на наступний день (29 вересня 2016 року) після реєстрації податкової накладної від 07 вересня 2016 року; акт камеральної перевірки складено 29 листопада 2016 року (постанова від 14 травня 2020 року у справі №804/3513/17).

- 03 січня 2019 року щодо податкової накладної від 19 грудня 2018 року; акт камеральної перевірки складено 16.04.2019 (постанова від 10 грудня 2020 року у справі № 520/10744/19).

Таким чином, розрахунки коригування у цих справах були складені до проведення перевірок та прийняття податкових повідомлень-рішень. Крім того, суми ПДВ згідно таких накладних не включені до податкової декларації з ПДВ. Тому суди обирали цей шлях (скасування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної) у разі вжиття платником податків негайних заходів для виправлення допущених та самостійно виявлених помилок.

Отже, судова практика має прецеденти, коли суди виходять за межі зазначених законодавчих положень, звільняючи від відповідальності платника податків за порушення термінів реєстрацій податкових накладних, якщо таке порушення сталося за умови самостійного виправлення допущених помилок до проведення контролюючим органом перевірки.

Таким чином, обставини розгляду вищевказаних справ відрізняються від предмету розгляду даної справи.

Алгоритму виправлення допущених помилок у зареєстрованих податкових накладних, з дотриманням якого зазначена позивачем судова практика пов`язує звільнення платників податків від відповідальності за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, позивачем не було дотримано.

Тому суд приходить до висновку про відсутність підстав для відступлення від законодавчих положень, що регулюють спірні правовідносини, та застосування судової практики, на яку посилається позивач.

З огляду на норми ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду від 26 червня 2018 року у справі № 816/1990/17, від 23 липня 2019 року у справі № 816/955/18, від 01 липня 2022 року у справі № 804/3526/18 та від 29 червня 2023 року у справі №640/10288/19.

При цьому суд враховує, що позивач у межах даного позову не оскаржує обставин стосовно календарних дат виписування спірних податкових накладних та обставин тривалості часу затримки.

З приводу застосування норм, які визначають розміри штрафних санкцій, суд зазначає таке.

Пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Отже, вказаними змінами на період дії воєнного стану в Україні та протягом шести місяців після його припинення або скасування установлено відмінні від пункту 201.10 статті 201 ПК України граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН (збільшені у порівнянні із загальними строками, визначеними пунктом 201.10.статті 201 ПК України).

Згідно з пунктом 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» 24.02.2022 №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, вказаними змінами також зменшено розміри штрафів, що можуть накладатися на платників ПДВ за порушення ними відповідних граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

При цьому законодавцем не указано окремо конкретної календарної дати, з якої пункти 89, 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ підлягають застосуванню та вказаний Закон не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі.

Відтак, за загальним правилом положення пункту 89, 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ підлягають застосуванню до тих правовідносин, котрі виникнуть у часі після набрання законної сили нормами Закону №2876-ІХ (тобто після 08.02.2023).

Таким чином, до 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН визначались пунктом 201.10 статті 201 ПК України, а з 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН визначаються пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ.

Згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Отже, за порушення визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН підлягає застосуванню штраф у порядку пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а за порушення визначених пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН підлягає застосуванню штраф у порядку пункту 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ.

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу приватного підприємства "Дока-Транс" залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 08 листопада 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Боровицький О. А. Судді Шидловський В.Б. Курко О. П.