Рішення

від 11.03.2024 по справі 280/9447/23

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 березня 2024 року Справа № 280/9447/23 м.ЗапоріжжяЗапорізький окружний адміністративний суд у складі судді Киселя Р.В., розглянувши в порядку письмового за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕСПЕКТ 2020» (вул. Ладозька, буд. 12, кв. 6, м. Запоріжжя, 69096), в особі представника адвоката Гришко Івана Івановича ( АДРЕСА_1 ), до Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, буд. 166, м. Запоріжжя, 66107) та Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕСПЕКТ 2020» (далі позивач, ТОВ «РЕСПЕКТ 2020»), в особі представника адвоката Гришко Івана Івановича, до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач 1, ГУ ДПС у Запорізькій області) та Державної податкової служби України (далі відповідач 2, ДПС України), в якому позивач просить суд:

визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 1 від 28.08.2023 №9412967/43711123 про відмову в реєстрації ПН №111 від 20.07.2023, від 28.08.2023 №9412965/43711123 про відмову в реєстрації ПН №113 від 21.07.2023, від 28.08.2023 №9412969/43711123 про відмову в реєстрації ПН №148 від 24.07.2023, від 28.08.2023 №9412966/43711123 про відмову в реєстрації ПН №149 від 26.07.2023, від 28.08.2023 №9412964/43711123 про відмову в реєстрації ПН №150 від 27.07.2023, від 28.08.2023 №9412968/43711123 про відмову в реєстрації ПН №151 від 31.07.2023;

зобов`язати відповідача 2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складені позивачем на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНПРІ ЛТД», податкову накладну №111 від 20.07.2023, податкову накладену №113 від 21.07.2023, податкову накладну №148 від 24.07.2023, податкову накладну №149 від 26.07.2023, податкову накладну №150 від 27.07.2023, податкову накладну №151 від 31.07.2023 датою подання їх на реєстрацію.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що ним направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні, проте, отримані квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, в яких зазначено, що документи прийнято, але їх реєстрація зупинена. Зазначає, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних послугував відповідний пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачем були надані пояснення та усі документи, які дають змогу ідентифікувати та зрозуміти сутність господарських операцій. Проте спірними рішеннями відповідача 1 було відмовлено в реєстрації податкових накладних. Позивач вважає, що рішення, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних є формальними, безпідставними та не містять жодних чітких/конкретних підстав для відмови у реєстрації податкових накладних. Просить задовольнити позовні вимоги.

Ухвалою від 14.11.2023 у справі відкрите спрощене позовне провадження, судовий розгляд призначений без повідомлення (виклику) учасників справи.

24.11.2023 засобами системи «Електронний суд» від представника відповідачів до суду надійшов відзив на позов. В обґрунтування відзиву зазначено, що обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача. Первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Тобто, контролюючий орган має запропонувати платнику податків надати документи та пояснення на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи. У відповідача 1 були законні підстави для прийняття Рішень про відмову у реєстрації податкових накладних так як позивачем не в повній мірі надано запитувані документи. При цьому комісія не має ані повноважень, ані об`єктивної можливості визначати конкретний детальний перелік необхідних документів для кожного окремого випадку зупинення податкової накладної індивідуально для платника. Така можливість є тільки у самого платника, який повинен самостійно визначити перелік власних документів, які підтверджують всі вказані вище аспекти та підстави складання конкретної податкової накладної: дату першої події, джерело походження товару, ланцюг та обставини придбання та інше, якими й спростовується певний ризик. У кожному окремому випадку такий пакет документів має індивідуальні особливості та змінюється відповідно до обставин операції, про які контролюючий орган не може знати з об`єктивних підстав. У разі якщо такий ризик наданим пакетом документів та/або поясненнями не спростовано, комісія контролюючого органу не має іншого законного рішення як відмовити у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Отже відповідач 1 діяв в межах повноважень та у відповідності до норм Закону (Податкового кодексу України) з врахуванням поданих позивачем пояснень та документів. Крім того вважає, що вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН зазначену податкову накладну є передчасною, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної. Просить суд відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

14.02.2024 від позивача надійшли заперечення на відзив.

Розглянувши наявні у справі матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи та вирішення спору по суті, суд зазначає наступне.

З матеріалів справи встановлено, що ТОВ «РЕСПЕКТ 2020» є суб`єктом підприємницької діяльності (дата запису про державну реєстрацію: 15.07.2020, номер запису про державну реєстрацію: 11031020000049421), що підтверджується інформацією з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань (надалі - ЄДР). Згідно даних ЄДР, видами економічної діяльності позивача є:

46.39 неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний);

77.12 надання в оренду вантажних автомобілів;

77.11 надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів;

73.20 дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки;

68.32 управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту;

52.29 інша допоміжна діяльність у сфері транспорту;

33.12 ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення;

68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;

49.41 вантажний автомобільний транспорт;

47.19 інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах;

47.11 роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;

46.90 неспеціалізована оптова торгівля;

11.07 виробництво безалкогольних напоїв; виробництво мінеральних вод та інших вод, розлитих у пляшки;

46.34 оптова торгівля напоями;

45.20 технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів.

Також, ТОВ «РЕСПЕКТ 2020» (індивідуальний податковий номер 437111208283) зареєстровано в якості платника податку на додану вартість 01.09.2020 та знаходиться на обліку та обслуговуванні в ГУ ДПС України у Запорізькій області.

01 липня 2023 року між ТОВ «РЕСПЕКТ 2020» (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ГРАНПРІ ЛТД» (Покупець) було укладено Договір поставки №0723/01 від 01.07.2023, відповідно до п. 1.1. якого Постачальник зобов`язався передати у власність Покупця, а Покупець - прийняти й оплатити Товар у повному розмірі на умовах та в порядку, визначених цим Договором.

Пунктом 1.2. Договору поставку №0723/01 від 01.07.2023 передбачено, що кількість і асортимент Товару, що поставляється, вказується у видатковій (товарній) накладній, складеній на підставі Заявок Покупця. Видаткові накладні оформлюються на кожну партію Товару.

На виконання умов Договору поставку №0723/01 від 01.07.2023 Постачальником здійснено поставку узгоджених партій Товару та за першою подією (відвантаженням Товару) відповідно до вимог ст. 187, п. 10 ст. 201 ПК України складено й подано до реєстрації в ЄРПН відповідні податкові накладні, а саме:

-за видатковою накладною №1099 від 20.07.2023 Покупцю ТОВ «ГРАНПРІ ЛТД» (код ЄДРПОУ 43744363) поставлено Товар «Вода питна Авалон ТМ «Мирненська» негазована, оброблена, видобута з артезіанської свердловини 1,5 л., артикул 2201101100» у кількості 14112 шт. за ціною 8,70 з ПДВ, усього на суму 122 774,40 грн. в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн. Товар доставлено Покупцю відповідно до ТТН №1099 від 20.07.2023.

20.07.2023 складено та подано до реєстрації в ЄРПН Податкову накладну №111 від 20.07.2023 на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн.;

-за видатковою накладною №1101 від 21.07.2023 Покупцю ТОВ «ГРАНПРІ ЛТД» (код ЄДРПОУ 43744363) поставлено Товар «Вода питна Авалон ТМ «Мирненська» негазована, оброблена, видобута з артезіанської свердловини 1,5 л., артикул 2201101100» у кількості 14112 шт. за ціною 8,70 з ПДВ, усього на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн. Товар доставлено Покупцю відповідно до ТТН №1101 від 21.07.2023.

21.07.2023 складено та подано до реєстрації в ЄРПН Податкову накладну №113 від 20.07.2023 на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн.;

-за видатковою накладною №1110 від 24.07.2023 Покупцю ТОВ «ГРАНПРІ ЛТД» (код ЄДРПОУ 43744363) поставлено Товар «Вода питна Авалон ТМ «Мирненська» негазована оброблена, видобута з артезіанської свердловини 1,5 л., артикул 2201101100» у кількості 14112 шт. за ціною 8,70 з ПДВ, усього на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн. Товар доставлено Покупцю відповідно до ТТН №1110 від 24.07.2023.

24.07.2023 складено та подано до реєстрації в ЄРПН Податкову накладну №148 від 24.07.2023 на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн.;

-за видатковою накладною №1118 від 26.07.2023 Покупцю ТОВ «ГРАНПРІ ЛТД» (код ЄДРПОУ 43744363) поставлено Товар «Вода питна Авалон ТМ «Мирненська» негазована, оброблена, видобута з артезіанської свердловини 1,5 л., артикул 2201101100» у кількості 14112 шт. за ціною 8,70 з ПДВ, усього на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн. Товар доставлено Покупцю відповідно до ТТН №1118 від 26.07.2023.

26.07.2023 складено та подано до реєстрації в ЄРПН Податкову накладну №149 від 26.07.2023 на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн.;

-за видатковою накладною №1132 від 27.07.2023 Покупцю ТОВ «ГРАНПРІ ЛТД» (код ЄДРПОУ 43744363) поставлено Товар «Вода питна Авалон ТМ «Мирненська» негазована, оброблена, видобута з артезіанської свердловини 1,5 л., артикул 2201101100» у кількості 3528 шт. за ціною 8,0 з ПДВ, на суму 30 693,60 грн. з ПДВ та «Вода питна Авалон ТМ «Мирненська» сильногазована, оброблена, видобута з артезіанської свердловини 1,5 л., артикул 2201101900» у кількості 3528 шт. за ціною 8,94 з ПДВ, на суму 31 540,32 грн. з ПДВ, разом на суму 62 233,92 грн., в т.ч. ПДВ 10 372,32 грн. Товар доставлено Покупцю відповідно до ТТН №1132 від 27.07.2023.

27.07.2023 складено та подано до реєстрації в ЄРПН Податкову накладну №150 від 27.07.2023 на суму 62 233,92 грн., в т.ч. ПДВ 10 372,32 грн.;

-за видатковою накладною №1140 від 31.07.2023 Покупцю ТОВ «ГРАНПРІ ЛТД» (код ЄДРПОУ 43744363) поставлено Товар «Вода питна Авалон ТМ «Мирненська» негазована. оброблена, видобута з артезіанської свердловини 1,5 л., артикул 2201101100» у кількості 14112 шт. за ціною 8,70 з ПДВ, усього на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн. Товар доставлено Покупцю відповідно до ТТН №1140 від 31.07.2023.

31.07.2023 складено та подано до реєстрації в ЄРПН Податкову накладну №151 від 31.07.2023 на суму 122 774,40 грн., в т.ч. ПДВ 20 462,40 грн.

Відповідно до п. 6.5. Договору поставки №0723/01 від 01.07.2023 порядок розрахунку за Товар здійснюється за домовленістю Сторін, а саме: на умовах оплати кожної партії Товару в об`ємі поставки, вказаній в товарно-транспортних накладних, видаткових накладних шляхом перерахунку грошових коштів на поточний розрахунок Постачальника протягом 14 календарних днів з моменту виставлення рахунку та отримання Товару Покупцем за вказаною у Заявці адресою - у розмірі 80% від загальної вартості кожної окремої партії Товару та залишок - у розмірі 20% такої парти після виконання зобов`язання, передбаченого п. 6.7. Договору.

Постачальником був висталений рахунок №03/08-1 від 03.08.2023 на оплату поставлених партій Товару на загальну суму 3 929 007,00 грн. Покупцем було проведено оплату поставленого Товару на загальну суму 3 929 000,00 грн., що підтверджується банківською випискою за період з 01.07.2023 по 18.08.2023.

Відповідно до отриманих Квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, згідно п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрацію податкових накладних від 20.07.2023 №111, від 21.07.2023 №113, від 24.07.2023 №148, від 26.07.2023 №149, від 27.07.2023 №150, від 31.07.2023 №151 в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено з однакових підстав: «Обсяг постачання товару/послуги 2201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.9248%, "Р"=664144.23. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

З метою усунення підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, позивачем щодо податкової накладної від 20.07.2023 №111 до ГУ ДПС у Запорізькій області було надане Повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунку корегування податкових накладних, реєстрацію яких зупинено №29 від 06.08.2023 із 36 додатками, серед яких письмові пояснення щодо господарської операції та первинні документи на підтвердження її здійснення, а також документи щодо відсутності різниці обсягу придбання та постачання такого товару, а також на підтвердження залучення виробничих ресурсів для здійснення такого виду господарської діяльності.

Аналогічно щодо податкових накладних від 21.07.2023 №113, від 24.07.2023 №148, від 26.07.2023 №149, від 27.07.2023 №150, від 31.07.2023 №151 до ГУ ДПС у Запорізькій області були подані Повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунку корегування податкових накладних, реєстрацію яких зупинено №30 від 06.08.2023 із 36 додатками, №31 від 06.08.2023 із 36 додатками, №32 від 06.08.2023 із 36 додатками, №33 від 06.08.2023 із 36 додатками, №34 від 06.08.2023 із 36 додатками, а також відповідними письмовими поясненнями.

16.08.2023 головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в ЄРПН, ТОВ «РЕСПЕКТ 2020» направлено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в ЄРПН головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку корегування в ЄРПН від 16.08.2023 №9361955/43711123 щодо ПН №111 від 20.07.2023, №9362141/43711123 щодо ПН №113 від 21.07.2023, №9361962/43711123 щодо ПН №148 від 24.07.2023, №9362056/43711123 щодо ПН №149 від 26.07.2023, №9361826/43711123 щодо ПН №150 від 27.07.2023, №9361961/43711123 щодо ПН №151 від 31.07.2023, а саме: копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній - договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання товарів, транспортування продукції, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункових документів та/або виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції - декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності. Додаткова інформація: надати договори та первинні документи з перевізниками, які були задіяні в перевезені продукції згідно ПН (акти виконаних робіт, розрахункові документи), надати відомості щодо наявності власних транспортних засобів, які були задіяні в перевезенні продукції згідно ПН.

Позивачем була надана додаткова інформація, а саме: договори, видаткові накладні, акти приймання-передачі товару, послуг, платіжні інструкції та банківські виписки, докази щодо транспортування, у т.ч. первинні документи щодо залучених перевізників, сертифікати якості, усього 40 додатків, а також додаткові пояснення, що підтверджується Повідомленнями про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання про прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку корегування в ЄРПН №1 від 21.08.2023 щодо ПН №111 від 20.07.2023, №2 від 21.08.2023 щодо ПН №113 від 21.07.2023, №3 від 21.08.2023 щодо ПН №148 від 24.07.2023, №4 від 21.08.2023 щодо ПН №149 від 26.07.2023, №5 від 21.08.2023 щодо ПН №150 від 27.07.2023, №6 від 21.08.2023 щодо ПН №151 від 31.07.2023.

Проте ГУ ДПС у Запорізькій області було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням платником податків додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку корегування в ЄРПН, а саме:

-рішення від 28.08.2023 №9412967/43711123 про відмову в реєстрації ПН №111 від 20.07.2023;

-рішення від 28.08.2023 №9412965/43711123 про відмову в реєстрації ПН №113 від 21.07.2023;

-рішення від 28.08.2023 №9412969/43711123 про відмову в реєстрації ПН №148 від 24.07.2023;

-рішення від 28.08.2023 №9412966/43711123 про відмову в реєстрації ПН №149 від 26.07.2023;

-рішення від 28.08.2023 №9412964/43711123 про відмову в реєстрації ПН №150 від 27.07.2023;

-рішення від 28.08.2023 №9412968/43711123 про відмову в реєстрації ПН №151 від 31.07.2023.

При цьому, вищевказані рішення не містять посилання на конкретні документи, які не було подано платником податків.

Не погодившись із вищевказаними рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд зазначає, що відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України (далі ПК України).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

У відповідності до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

За приписами пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі Порядок №1165).

Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. №520 (пункт 11 Порядку №1165).

Так, відповідно до отриманих позивачем квитанцій, реєстрація спірних податкової накладних зупинена у зв`язку із їх відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Суд зазначає, що Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Разом з тим, вищезазначені Квитанції не містять інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.

Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення податкового органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Як вбачається з матеріалів справи, оскаржуваними рішеннями комісії ГУ ДПС у Запорізькій області було відмовлено у реєстрації податкових накладних, а підставою зазначених рішень вказано неподання (часткове подання) платником податку копій документів, однак рішення не містять підкреслень тих документів, які позивачем не надано.

При цьому суд зазначає, що позивач надав пояснення, а також надав до пояснень документи на підтвердження викладених обставин.

Частинами 1 та 2 статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України від 17 липня 1997 року №475/97-ВР та вона набула чинності для України 11 вересня 1997 року.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Аналізуючи оскаржувані рішення, суд вказує, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до ч.2 статті 2 КАС України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1 статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Як встановлено в ході судового розгляду справи відповідачем 1 зазначених вище принципів при прийнятті рішень дотримано не було.

Суд зазначає, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, податковим органом ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у відповідному рішенні.

Також, з наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію спірних податкових накладних.

При цьому, суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкової накладної.

Аналогічної правової позиції також дотримується Верховний Суд.

Так, Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постановах від 18 листопада 2021 року у справі №380/3498/20, від 20 січня 2022 року у справі №140/4162/21 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

У постанові від 3 листопада 2021 року у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

У постанові від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 адміністративне провадження №К/9901/20572/21Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду вказав таке: «Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.».

Також, аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20, від 16 вересня 2022 року у справі №380/7736/21, від 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20, від 29 червня 2023 року у справі №500/2655/22, , від 19 липня 2023 року у справі №420/7850/22, від 13 грудня 2023 року у справі №500/4191/22 та інших.

Частиною 5 ст.242 КАС України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Оцінюючи вищевикладені обставини, суд приходить до висновку, що спірні рішення відповідача 1 є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).

Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню, відповідно пунктів 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, суд приходить до висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних вищезазначені податкові накладні.

Суд вважає хибним твердження податкового органу, що вимога зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних є втручанням в дискреційні повноваження контролюючого органу (ДПС України) та є передчасною.

Суд зазначає, що дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

На цьому наголосив Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у справі №1840/2970/18 (постанова від 15 грудня 2021 року).

В зв`язку з протиправністю рішень комісій регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних, у ДПС України є тільки один варіант рішення реєстрація спірних податкових накладних, що не передбачає іншого варіанту дій (рішення), а отже не є дискреційними повноваженнями податкового органу.

У цьому випадку, зобов`язання відповідача 2 (ДПС України) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані позивачем податкові накладні датою їх фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.

Подібне застосування норм права викладено Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 17 травня 2023 року по справі №140/14282/20 (адміністративне провадження №№К/9901/25157/21, К9901/26359/21).

Щодо інших доводів відповідачів, то вони не впливають на правильність вирішення спору по суті.

При цьому суд звертає увагу, що ЄСПЛ також неодноразово зазначав, зокрема у рішенні «Garcнa Ruiz v. Spain» [GC] (заява №30544/96, пункт 26) про те, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, проте вказаний підхід не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент (рішення у справах «Van de Hurk v. The Netherlands» (заява № 16034/90, пункт 61), «Шкіря проти України» (заява №30850/11, пункт 43). Разом з тим, у вказаному рішенні Суд звертає увагу на те, що ступінь застосування обов`язку викладати мотиви може варіюватися в залежності від характеру рішення і повинно визначатися у світлі обставин кожної справи.

Подібних висновків щодо необхідності дотримання вказаного зобов`язання виключно з огляду на обставини справи ЄСПЛ дійшов також у рішеннях «Ruiz Torija v. Spain» (заява №18390/91, пункт 29), «Higgins and others v. France» (заява №20124/92, пункт 42), «Бендерський проти України» (заява №22750/02, пункт 42) та «Трофимчук проти України» (заява №4241/03, пункт 54).

Так, у пункті 54 рішення «Трофимчук проти України» (заява №4241/03) ЄСПЛ зазначив, що не бачить жодних ознак несправедливості або свавільності у відмові судів детально розглянути доводи заявника, оскільки суди чітко зазначили, що ці доводи були повністю необґрунтованими.

Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідачі, належними та допустимими доказами, правомірність спірних рішень не довели.

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Частиною 1 статті 143 КАС України встановлено, що суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Розподіл судових витрат визначений ст. 139 КАС України.

При зверненні до суду з даним позовом, позивачем сплачено судовий збір в розмірі 16104,00 грн.

Також суд зазначає, що судові витрати, сплачені позивачем, стягується відповідно до вимог ст. 139 КАС України на його користь за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, яким прийняті протиправні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме ГУ ДПС у Запорізькій області.

Керуючись статтями 134, 139, 241, 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕСПЕКТ 2020» (вул. Ладозька, буд. 12, кв. 6, м. Запоріжжя, 69096), в особі представника адвоката Гришко Івана Івановича ( АДРЕСА_1 ), до Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, буд. 166, м. Запоріжжя, 66107) та Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 28.08.2023 №9412967/43711123 про відмову в реєстрації ПН №111 від 20.07.2023, від 28.08.2023 №9412965/43711123 про відмову в реєстрації ПН №113 від 21.07.2023, від 28.08.2023 №9412969/43711123 про відмову в реєстрації ПН №148 від 24.07.2023, від 28.08.2023 №9412966/43711123 про відмову в реєстрації ПН №149 від 26.07.2023, від 28.08.2023 №9412964/43711123 про відмову в реєстрації ПН №150 від 27.07.2023, від 28.08.2023 №9412968/43711123 про відмову в реєстрації ПН №151 від 31.07.2023.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складені Товариством з обмеженою відповідальністю «РЕСПЕКТ 2020» податкові накладні: №111 від 20.07.2023, №113 від 21.07.2023, №148 від 24.07.2023, №149 від 26.07.2023, №150 від 27.07.2023, №151 від 31.07.2023 датою подання їх на реєстрацію.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «РЕСПЕКТ 2020» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 16104,00 грн. (шістнадцять тисяч сто чотири гривні).

Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення у повному обсязі складено та підписано «11» березня 2024 року.

СуддяР.В. Кисіль