Постанова

від 18.03.2024 по справі 400/12895/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 березня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/12895/23

Головуючий в І інстанції: Ярощук В.Г.

Дата та місце ухвалення рішення: 12.12.2023 р. м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді доповідача Шеметенко Л.П.

судді Градовського Ю.М.

судді Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ «АВТОСВІТ МИКОЛАЇВ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ «АВТОСВІТ МИКОЛАЇВ» (далі позивач) звернулось з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі відповідач), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 06.10.2023 року № 0008980406.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 06.10.2023 № 00089880406 (форма «Н») у частині застосування штрафу у розмірі 45 020,51 грн.

Відмовлено у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 06.10.2023 № 00089880406 (форма «Н») у частині застосування штрафу у розмірі 9 169,29 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «ТОРГОВИЙ ДІМ «АВТОСВІТ МИКОЛАЇВ» судовий збір у розмірі 2 229,48 грн.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні заявленого позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального та процесуального права.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначив, що суд першої інстанції невірно застосував до спірних правовідносин положення пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, оскільки визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН застосовуються до податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876 (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року). Разом з тим, пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України встановлено розмір штрафів за порушення платником податку граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу. Тобто, як зазначає контролюючий орган, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року.

На думку апелянта, порушення платником податку граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН, які припадають на період до набрання чинності Законом №2876 (податкових накладних/розрахунків коригування, складених до 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладення штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Позивач надав до суду відзив, в якому, посилаючись на законність рішення суду першої інстанції, просить у задоволенні апеляційної скарги відповідача відмовити, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 12.12.2023 року залишити без змін.

Також від Головного управління ДПС у Миколаївській області до суду надійшли додаткові пояснення, в яких відповідач посилається на практику Верховного Суду у постанові від 30.01.2024 року по справі №280/4484/23 та постанові від 06.02.2024 року по справі №160/10740/23 та просить врахувати позицію Верховного Суду у спірних правовідносинах.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), згідно якого суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.

Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, 11.09.2023 року головним державним інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб м. Миколаєва управління оподаткування юридичних осіб Головного управління ДПС у Миколаївській області Даниловою І.В. на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, в порядку п.п. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 та абз.2 п. 76.3 ст. 76 Податкового кодексу України було проведено камеральну перевірку ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «АВТОСВІТ МИКОЛАЇВ» з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, дата виписки яких припадає на травень, липень 2022 року, березень 2023 року.

За результатами проведеної перевірки, складено акт від 11.09.2023 року №8097/14-29-04-06-08/36317648 «Про результати камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «АВТОСВІТ МИКОЛАЇВ», код ЄДРПОУ 36317648».

В ході перевірки було встановлено, що на порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 та пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України позивач несвоєчасно подав на реєстрацію податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 542 298,02 грн., у тому числі до 15 календарних днів на суму ПДВ 542 298,02 грн.

Як вбачається з акту перевірки від 11.09.2023 року, реєстрація 8 податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, дата складання яких припадає на травень, липень 2022 року, березень 2023 року позивачем проведена з порушенням граничних термінів їх реєстрації, а саме: від 02.05.2022 року №14 - на 5 днів (дата реєстрації 19.07.2022 року); від 05.05.2022 року №34 на 5 днів (дата реєстрації 19.07.2022 року); від 16.05.2022 року №18 на 5 днів (дата реєстрації 19.07.2022 року); від 19.05.2022 року №19 на 5 днів (дата реєстрації 19.07.2022 року); від 19.05.2022 року №2 на 5 днів (дата реєстрації 19.07.2022 року); від 19.07.2022 року №35 на 1 день (дата реєстрації 16.08.2022 року); від 28.07.2022 року №22 на 1 день (дата реєстрації 16.08.2022 року); від 31.03.2023 року №116 на 1 день (дата реєстрації 19.04.2023 року).

21.09.2023 року позивач подав до податкового органу заперечення до Акта від 11.09.2023 року, в яких просив застосувати до нього положення підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України, посилаючись на обставину, що звільняє від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень - введення воєнного стану з 24.02.2022 року.

Також, 22.09.2023 року товариство подало до контролюючого органу заяву №33280/6 щодо неможливості виконання податкових обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, однак 03.10.2023 року ГУ ДПС у Миколаївській області прийняло рішення/попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку №280/14-29-00-02, відповідно до якого позивача визнано таким, який має можливість своєчасно виконувати свої податкові обов`язки.

05.10.2023 року ГУ ДПС у Миколаївській області надало відповідь ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «АВТОСВІТ МИКОЛАЇВ» щодо результатів розгляду заперечень № 22148/6/14-29-04-06-05, в яких зазначено про відсутність підстав для звільнення позивача від відповідальності згідно положень підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України за порушення, викладені в акті камеральної перевірки від 11.09.2023 року.

У вказаній відповіді податковий орган, зокрема, зазначив, що позивач не надав висновків Торгово-промислової палати, які підтверджують неможливість виконувати податкові зобов`язання. Водночас, при виникненні форс-мажорних обставин, сторона, яка посилається на них як на підставу неможливості виконання зобов`язання, повинна довести, що ці обставини були форс-мажорними саме для цього конкретного випадку виконання зобов`язання.

На підставі акта перевірки від 11.09.2023 №№8097/14-29-04-06-08/36317648 Головне управління ДПС в Миколаївській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 06.10.2023 № 00089880406, яким до позивача за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 розділу, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 та пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України та згідно з пунктом 120-1.1 ст. 120-1 та пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України застосовано штраф у сумі 54 189,80 гривень.

Вважаючи прийняте податкове повідомлення-рішення протиправним позивач оскаржив його до суду першої інстанції.

Суд першої інстанції, вирішуючи справу та частково задовольняючи позов дійшов висновку про необґрунтованість тверджень позивача про те, що він підлягає звільненню від фінансової відповідальності на підставі підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України, оскільки: у нього відсутній сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили); у його працівників була можливість вчасно реєструвати податкові накладні в ЄРПН; позивача відповідно до Порядку № 225 визнано таким, який має можливість своєчасно виконувати свої податкові обов`язки.

Щодо застосування до позивача штрафу за на несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, суд першої інстанції зазначив, що Законом № 2876-ІХ доповнено підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану в Україні збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН та зменшено санкції за відповідні правопорушення.

З огляду на вищевикладене, суд першої інстанції дійшов висновку, що у період з 08.02.2023 року (дата набрання чинності Законом № 2876-ІХ) до закінчення шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, застосуванню до правовідносин, які виникли після 24.02.2022 року, підлягають спеціальні норми пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, а не загальні норми пункту 201.10 статті 201 та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Враховуючи вищенаведене, суд першої інстанції вказав, що оскільки камеральну перевірку позивача відповідач здійснив 11.09.2023 року, тому останній протиправно застосував при складані ППР від 06.10.2023 року загальні норми пункту 201.10 статті 201 та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а не спеціальні норми пунктів 89, 90 підрозділу 2 і пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Таким чином, враховуючи положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 і пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, суд першої інстанції дійшов висновку, що загальний розмір штрафу за несвоєчасну реєстрацію позивачем податкових накладних/розрахунку коригування до податкових накладних в ЄРПН становить 9 169,29 грн. (458464,69 грн. х 2 % = 9169,29, де 458464,69 грн. загальна сума ПДВ податкових накладних, зареєстрованих з порушенням встановлених строків, 2 % розмір штрафу за порушення строку реєстрації до 15 календарних днів).

Колегія суддів не погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Пунктом 120-1.1 ст. 120-1 ПК України передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу РФ та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Вирішуючи питання щодо можливості або неможливості виконання платником податків обов`язку щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.

Позивач вважає, що він звільнений від фінансової відповідальності на підставі підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України, оскільки форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили), що звільняють його від фінансової відповідальності, зокрема, є: збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту; військові дії, оголошена та неоголошена війна.

Відповідно до ч.2 ст. 141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.

Абзацом 3 частини 3 статті 14 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» встановлено, що Торгово-промислова палата України засвідчує форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), а також торговельні та портові звичаї, прийняті в Україні, за зверненнями суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб.

Згідно з ч.1 ст. 141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб`єктів малого підприємництва видається безкоштовно.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач не надав ні відповідачу, ні суду належного документа відповідно до ст. 141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні», який засвідчує факт настання форс-мажорних обставин для нього з 24.02.2022 року, а саме сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили).

Разом з тим, колегія суддів спростовує посилання позивача на неможливість з об`єктивних підстав вчасно зареєструвати відповідні податкові накладні в ЄРПН у зв`язку з прийняттям ним наказу від 30.03.2022 року № 1/3003 «Про особливості роботи підприємства на час воєнного стану» через введення на території м.Миколаєва бойових дій, оскільки із вказаного наказу вбачається, що працівникам дозволено здійснювати роботу дистанційно, у разі наявності такої можливості.

Крім цього, колегія суддів зауважує, що рішенням/попереднім рішенням ГУ ДПС у Миколаївській області щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку від 03.10.2023 року № 280/14-29-00-02 позивача визнано таким, який має можливість своєчасно виконувати свої податкові обов`язки.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необґрунтованість доводів позивача про те, що він підлягає звільненню від фінансової відповідальності на підставі підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, колегія суддів зазначає наступне.

Законом України від 12.01.2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже, його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Тобто, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 30.01.2024 року по справі №280/4484/23 та постанові від 06.02.2024 року по справі №160/10740/23.

Таким чином, враховуючи вищезазначений аналіз правових норм, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції дійшов неправильних висновків щодо застосування до спірних правовідносин лише положення спеціальних норм пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до ч.1, ч.2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Враховуючи, що ГУ ДПС у Миколаївській області в апеляційній скарзі просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року в частині задоволення позовних вимог, а саме в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 06.10.2023 №00089880406 щодо застосування штрафу у розмірі 45020,51 грн., колегія суддів, для правильного вирішення справи, вважає за необхідне вийти за межі вимог апеляційної скарги та переглядає рішення суду першої інстанції також і в частині відмови у задоволенні позовних вимог, а саме щодо визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 06.10.2023 № 00089880406 щодо застосування штрафу у розмірі 9169,29 грн.

Надаючи оцінку податковим накладним, складених позивачем за період з травня по липень 2022 року колегія суддів зазначає наступне.

З розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (додаток до податкового-повідомлення рішення від 06.10.2023 року № 00089880406), вбачається що податкова накладна:

від 02.05.2022 року №14 зареєстрована 19.07.2022 року протермінування на 5 днів;

від 05.05.2022 року №34 зареєстрована 19.07.2022 року протермінування на 5 днів;

від 16.05.2022 року №18 зареєстрована 19.07.2022 року протермінування на 5 днів;

від 19.05.2022 року №19 зареєстрована 19.07.2022 року протермінування на 5 днів;

від 19.05.2022 року №2 зареєстрована 19.07.2022 року протермінування на 5 днів;

від 19.07.2022 року №35 зареєстрована 16.08.2022 року протермінування на 1 день;

від 28.07.2022 року №22 зареєстрована 16.08.2022 року протермінування на 1 день.

ГУ ДПС у Миколаївській області, у зв`язку з порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних, застосувало до позивача штрафні санкції у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування.

Таким чином, оскільки ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «АВТОСВІТ МИКОЛАЇВ» зареєструвало вищезазначені податкові накладні з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України, колегія суддів приходить до висновку про правомірність застосування контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування (у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів).

Надаючи оцінку податковій накладній, складеної позивачем від 31.03.2023 року №116, зареєстрованої 19.04.2023 року протермінування на 1 день, відповідачем було застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування.

Тобто, контролюючим органом застосовано зменшений розмір штрафних санкцій, оскільки вказана податкова накладна складена та зареєстрована після набрання чинності Законом №2876-IX, тобто після 08 лютого 2023 року.

Колегія суддів вважає, що відповідачем щодо податкової накладної №116 від 31.03.2023 року правомірно застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі пунктів 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України у розмірі 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування (у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів).

Таким чином, враховуючи вищезазначене, колегія суддів приходить до висновку, що Головне управління ДПС в Миколаївській області правомірно прийняло податкове повідомлення-рішення від 06.10.2023 № 00089880406, яким до позивача за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 54 189,80 грн.

Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, порушення норм процесуального або матеріального права.

Зважаючи на те, що при розгляді справи судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, на підставі ст.317 КАС України, оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення.

Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ «АВТОСВІТ МИКОЛАЇВ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 18.03.2024 р.

Суддя доповідач: Л.П. Шеметенко

Суддя: Ю.М. Градовський

Суддя: І.О. Турецька