Постанова

від 22.03.2024 по справі 160/798/23

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 березня 2024 року

м. Київ

справа № 160/798/23

адміністративне провадження № К/990/38599/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 160/798/23

за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «ПОЛТАВАРИБГОСП» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду (суддя: Маковська О. В.) від 22 березня 2023 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Малиш Н. І., Щербак А. А., Баранник Н. П.) від 26 липня 2023 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. Приватне акціонерне товариство «ПОЛТАВАРИБГОСП» (далі - Товариство, платник податків, позивач) звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - податковий орган, контролюючий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0087390706 від 27 жовтня 2022 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 10415275,00 гривень по декларації за січень 2022 року.

2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що посилання в акті перевірки на нереальність господарських операцій, та як наслідок безпідставне, на думку контролюючого органу, віднесення до складу податкового кредиту з податку на додану вартість сум, сплачених за послуги по обробітку ґрунту та догляду за посівами є, на думку позивача, неправомірними та ґрунтуються лише на припущеннях. Також, позивач вважає, що формальні недоліки у первинних документах, а також недоліки, зумовлені дефектами правого статусу особи, що їх видала, мають розцінюватися у сукупності з іншими обставинами. Перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не оформленню такої операції. Вважає, що реальність господарських операцій та ділова мета підтверджуються усіма первинними документами, зокрема, договорами, актами виконаних робіт та банківськими виписками, які надавались під час проведення перевірки.

3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 березня 2023 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2023 року, позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0087390706 від 27 жовтня 2022 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 10 415 275,00 гривень по декларації за січень 2022 року.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 березня 2023 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2023 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.

5. Ухвалою Верховного Суду від 26 грудня 2023 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

Водночас, вказаною ухвалою Верховного Суду відмовлено в задоволенні клопотання ГУ ДПС у Дніпропетровській області про зупинення виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 березня 2023 року та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2023 року у справі № 160/798/23.

6. Відзив на касаційну скаргу не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у порядку письмового провадження.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

8. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Приватне акціонерне товариство «ПОЛТАВАРИБГОСП» є юридичною особою, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі про проведення державної реєстрації юридичної особи 29 січня 1998 року. Взято на облік територіальним органом Державної податкової служби України 29 січня 1998 року та є платником податку на додану вартість, номер свідоцтва - 004767416085. Крім цього, як сільськогосподарське підприємство позивач перебуває на спрощеній системі оподаткування 4 групи єдиного податку з ПДВ.

9. Відповідно до даних ЄДРПОУ видами діяльності Товариства є: код КВЕД 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); код КВЕД 01.12 - вирощування рису; код КВЕД 01.13 - вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; код КВЕД 01.61 - допоміжна діяльність у рослинництві; код КВЕД 01.64 - оброблення насіння для відтворення; код КВЕД 03.12 - прісноводне рибальство; код КВЕД 03.22 - прісноводне рибництво (аквакультура); код КВЕД 46.31 - оптова торгівля фруктами й овочами; код КВЕД 46.38 - оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; код КВЕД 47.81 - роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами; код КВЕД 49.41 - вантажний автомобільний транспорт; код КВЕД 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

10. Для власної виробничої діяльності Товариство на праві постійного користування використовує земельні ділянки загальною площею 8743,120 га, що підтверджується державними актами на право постійного користування землею І-ПЛ №002780, І-ПЛ № 002781, І-ПЛ № 002797, ІІ-ПЛ № 001066, ІІ-ПЛ № 001065.

11. Між позивачем, як замовником та Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД», як виконавцем укладено договір про надання комплексної послуги № 01 від 01 вересня 2021 року.

12. В порядку та на умовах визначених даним договором, виконавець зобов`язується надати комплексну послугу по відновленню родючості ґрунту на землях замовника власними силами, із застосуванням власних матеріалів, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги, відповідно до умов цього договору (пункт 1.1. договору).

13. Згідно калькуляції (структури ціни) до складу комплексної послуги по відновленню родючості ґрунту на 1 га. входять органічне добриво (сировина та матеріали), тирса, формування суміші для внесення органічних добрив, підвезення органічних добрив в поле, підвезення матеріалів та води, завантаження, розвантаження, послуги оприскувача в тому числі паливно-мастильні матеріали.

14. Місце надання послуг: земельні угіддя замовника площею 5983,5 га (пункт 1.2. договору). Строк (період) надання послуг: вересень - грудень 2021 року (пункт 1.3. договору).

15. Надані згідно умов даного договору послуги (окремі виконані роботи) вважаються належним чином виконаними в повному обсязі з моменту підписання сторонами акту надання послуг/ акту приймання-передачі робіт та відсутності при цьому взаємних претензій (пункт 3.1. договору). Відповідний акт складається сторонами після надання всього комплексу сільськогосподарських послуг або після закінчення окремих видів робіт за погодженням сторін (пункт 3.2. договору).

16. Загальна орієнтовна вартість послуг становить 122 063 400,00 гривень, в т. ч. ПДВ 20 343 900,00 гривень із розрахунку 20 400,00 гривень за 1 га (в т.ч. ПДВ) (пункт 4.1. договору). Остаточна вартість договору буде визначена виконавцем в акті приймання-передачі послуг та/або рахунку на оплату (пункт 4.2. договору). Оплата/передплата за надані послуги здійснюється шляхом перерахування замовником грошових коштів на поточний рахунок виконавця, згідно виставленого рахунка або акту приймання-передачі послуг. Можливе здійснення попередньої оплати згідно виставленого рахунка (пункт 5.1. договору).

17. Договір набуває чинність з моменту підписання його уповноваженими представниками сторін та діє до 31 грудня 2021 року включно, а в частині виконання грошових зобов`язань до повного їх виконання (пункт 10.1. договору).

18. Товариство з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» надало позивачу послуги по відновленню родючості ґрунтів в повному обсязі, про що були складені та підписані сторонами та скріплені їх печатками актами здачі-приймання робіт (надання послуг).

19. Крім того, між сторонами складались облікові листи трактористів. Обліковий лист тракториста-машиніста (ф. №67) застосовується для обліку механізованих робіт, що виконуються трактористами-машиністами на тракторах, комбайнах, інших самохідних машинах. З даних листів чітко вбачається на якому полі працював тракторист, обсяг виконаної роботи та витрати палива.

20. Виконання послуг по Договору про надання комплексної послуги № 01 від 01 вересня 2021 року позивач підтверджує: актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 98 від 16 листопада 2021 року на суму 2 998 800,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000098 від 01 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 99 від 16 листопада 2021 на суму 1 748 700,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000099 від 01 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 101 від 16 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ000000101 від 02 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 102 від 16 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000102 від 02 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 100 від 17 листопада 2021 року на суму 2 896 800,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000100 від 03 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 47 від 30 листопада 2021 року на суму 2 450 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000047 від 03 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 48 від 30 листопада 2021 року на суму 2 450 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000048 від 04 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 49 від 30 листопада 2021 року на суму 2 450 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000048 від 04 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 50 від 30 листопада 2021 року на суму 2 000 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000050 від 05 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 51 від 30 листопада 2021 року на суму 1 500 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000051 від 05 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 52 від 30 листопада 2021 року на суму 1 500 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000049 від 04 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 53 від 30 листопада 2021 року на суму 1 500 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000053 від 08 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 54 від 30 листопада 2021 року на суму 2 000 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000054 від 05 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 55 від 30 листопада 2021 року на суму 1 200 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000055 від 08 листопада 2021 року, обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000055 від 08 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 56 від 30 листопада 2021 року на суму 2 000 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000056 від 09 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 57 від 30 листопада 2021 року на суму 1 500 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000057 від 09 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 58 від 30 листопада 2021 року на суму 1 800 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000058 від 09 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 59 від 30 листопада 2021 року на суму 1 000 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000059 від 10 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) №60 від 30 листопада 2021 року на суму 514 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000060 від 10 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 61 від 30 листопада 2021 року на суму 2 800 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000061 від 10 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 62 від 30 листопада 2021 року на суму 387 600,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000062 від 11 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 63 від 30 листопада 2021 року на суму 2 040 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000063 від 11 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 64 від 30 листопада 2021 року на суму 1 958 400,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000064 від 11 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 65 від 30 листопада 2021 року на суму 652 800,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000065 від 11 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 66 від 30 листопада 2021 року на суму 2 019 600,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000066 від 11 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 67 від 30 листопада 2021 року на суму 2 040 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000067 від 12 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 68 від 30 листопада 2021 року на суму 2 040 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000068 від 12 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 69 від 30 листопада 2021 року на суму 1 938 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000069 від 12 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 70 від 30 листопада 2021 року на суму 2 998 800,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000070 від 15 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 71 від 30 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000071 від 15 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 72 від 30 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000072 від 16 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 73 від 30 листопада 2021 року на суму 1 754 400,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000073 від 16 гривень 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 74 від 30 листопада 2021 року на суму 408 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000074 від 16 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 75 від 30 листопада 2021 року на суму 938 400,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000075 від 16 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 76 від 30 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000076 від 17 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 77 від 30 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000077 від 17 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 78 від 30 листопада 2021 року на суму 1 897 200,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000078 від 18 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 79 від 30 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000079 від 18 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 80 від 30 листопада 2021 року на суму 958 800,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000080 від 18 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 81 від 30 листопада 2021 року на суму 1 876 800,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000081 від 19 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 82 від 30 листопада 2021 року на суму 1 815 600,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000082 від 19 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 83 від 30.11.2021 на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000083 від 19 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 84 від 30 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000084 від 22 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 85 від 30 листопада 2021 року на суму 1 748 700,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000085 від 22 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 86 від 30 листопада 2021 року на суму 2 998 800,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000086 від 23 листопада 2021 року, обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000086-1 від 23 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 87 від 30 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000087 від 23 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 88 від 30 листопада 2021 року на суму 3 060 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000088 від 24 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 89 від 30 листопада 2021 року на суму 2 896 800,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000089 від 24 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 90 від 30 листопада 2021 року на суму 2 305 200,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000090 від 25 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 91 від 30 листопада 2021 року на суму 1 000 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000091 від 25 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 92 від 30 листопада 2021 року на суму 2 019 600,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000092 від 26 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 93 від 30 листопада 2021 року на суму 2 019 600,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000093 від 26 листопада 2021 року; актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 97 від 30 листопада 2021 року на суму 816 000,00 гривень з ПДВ та обліковим листом тракториста-машиніста №ОАЛ00000097 від 26 листопада 2021 року.

21. Розрахунки між сторонами проведено в повному обсязі, що на підтвердження чого надані платіжні доручення: №456 від 03 вересня 2021 року, №455 від 03 вересня 2021 року, №454 від 03 вересня 2021 року, №462 від 10 вересня 2021 року, №463 від 10 вересня 2021 року, №467 від 15 вересня 2021 року, №468 від 15 вересня 2021 року, №469 від 15 вересня 2021 року, №470 від 20 вересня 2021 року, №472 від 22 вересня 2021 року, №473 від 22 вересня 2021 року, №485 від 27 вересня 2021 року, №490 від 30 вересня 2021 року, №491 від 04 жовтня 2021 року, №495 від 04 жовтня 2021 року, №530 від 13 жовтня 2021 року, №532 від 19 жовтня 2021 року, №553 від 19 жовтня 2021 року, №549 від 19 жовтня 2021 року, №554 від 25 жовтня 2021 року, №555 від 25 жовтня 2021 року, №556 від 25 жовтня 2021 року, №557 від 25 жовтня 2021 року, №558 від 25 жовтня 2021 року, №562 від 29 жовтня 2021 року, №563 від 29 жовтня 2021 року, №567 від 02 жовтня 2021 року, №570 від 03 листопада 2021 року, №571 від 03 листопада 2021 року, №573 від 04 листопада 2021 року, №574 від 04 листопада 2021 року, №575 від 04 листопада 2021 року, №580 від 08 листопада 2021, №581 від 08 листопада 2021 року, №583 від 09 листопада 2021 року, №588 від 15 листопада 2021 року, №589 від 16 листопада 2021 року, №590 від 16 листопада 2021 року, №591 від 16 листопада 2021 року, №592 від 16 листопада 2021 року, №595 від 17 листопада 2021 року, №596 від 17 листопада 2021 року, №597 від 17 листопада 2021 року, №598 від 19 листопада 2021 року, №602 від 23 листопада 2021 року, №607 від 24 листопада 2021 року, №612 від 26 листопада 2021 року, №613 від 29 листопада 2021 року, №614 від 29 листопада 2021 року, №616 від 29 листопада 2021 року, №681 від 04 січня 2022 року, №683 від 06 січня 2022 року.

22. Також, між Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД», як Виконавцем та позивачем, як Замовником було укладено договір про надання сільськогосподарських послуг № 01-2 від 01 вересня 2021 року.

23. Відповідно до пункту 1.1 договору, виконавець зобов`язується надати сільськогосподарські послуги по обробітку ґрунту, догляду за посівами та збору урожаю сільськогосподарської продукції, на землях замовника, згідно специфікації, що є невід`ємним додатком до даного договору із застосуванням власних чи наданих замовником матеріалів.

24. Згідно з пунктом 2.1 договору, вартість договору буде визначена в погоджених (підписаних) актах здачі-приймання робіт (наданих послуг), згідно цін вказаних у специфікації до договору. Сторонами підписано специфікацію №1, в якій дійшли згоди щодо найменування, кількість та вартість послуг, що надаються позивачем.

25. На виконання умов договору Товариство з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» надав послуги позивачу на загальну суму 31 930 989,00 гривень, на підтвердження чого позивачем надані наступні акти підписані сторонами, а саме:

акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №25 від 16 вересня 2021 року на суму 501600,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту № 25 від 16 вересня 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №26 від 22 вересня 2021 року на суму 62700,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №26 від 22 вересня 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №28 від 30 листопада 2021 року на суму 1429920,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №28 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №29 від 30 листопада 2021 року на суму 1988844,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №29 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №30 від 30 листопада 2021 року на суму 1881000,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №30 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №31 від 30 гривень 2021 року на суму 1630200,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №31 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №32 від 30 листопада 2021 року на суму 1438965,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №32 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №33 від 30 листопада 2021 року на суму 1066320,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №33 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №34 від 30 листопада 2021 року на суму 1066320,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №34 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №35 від 30 листопада 2021 року на суму 1066320,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №35 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №36 від 30 листопада 2021 року на суму 817200,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №36 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №37 від 30 листопада 2021 року на суму 1533600,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №37 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №38 від 30 листопада 2021 року на суму 1533600,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №38 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №39 від 30 листопада 2021 року на суму 1533600,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №39 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №40 від 30 листопада 2021 року на суму 2392800,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №40 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №41 від 30 листопада 2021 року на суму 2392800,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №41 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №42 від 30 листопада 2021 року на суму 2392800,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №42 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №43 від 30 листопада 2021 року на суму 2392800,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №43 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №44 від 30 листопада 2021 року на суму 2392800,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №44 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №45 від 30 листопада 2021 року на суму 2396400,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №42 від 30 листопада 2021 року; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №46 від 30 листопада 2021 року на суму 20400,00 гривень з ПДВ та акт виконання сільськогосподарських послуг до акту №46 від 30 листопада 2021 року.

26. Внесення добрив та гербіцидів також підтверджується актами позивача № ПРХ00000062 від 30 вересня 2021 року та № ПРХ00000078, № ПРХ00000079 від 30 листопада 2021 року.

27. Відповідно до пункту 4.1 договору, оплата за надані послуги здійснюється шляхом перерахування замовником грошових коштів на поточний рахунок виконавця в строк до 10 грудня 2021 року.

28. Суди попередніх інстанцій вказали на те, що розрахунки між сторонами проведено в повному обсязі, що підтверджується платіжними дорученнями: №500 від 07 жовтня 2021 року, №501 від 07 жовтня 2021 року, №502 від 07 жовтня 2021 року, №503 від 07 жовтня 2021 року, №504 від 07 жовтня 2021 року, №505 від 07 жовтня 2021 року, №506 від 07 жовтня 2021 року, №518 від 13 жовтня 2021 року, №519 від 13 жовтня 2021 року, №520 від 13 жовтня 2021 року, №521 від 13 жовтня 2021 року, №522 від 13 жовтня 2021 року, №523 від 13 жовтня 2021 року, №524 від 13 жовтня 2021 року, №525 від 13 жовтня 2021 року, №526 від 13 жовтня 2021 року, №527 від 13 жовтня 2021 року, №528 від 13 жовтня 2021 року та №529 від 13 жовтня 2021 року.

29. Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що вказані правовідносини були предметом дослідження в господарських спорах за якими Товариство з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» зверталось до господарського суду Дніпропетровської області з вимогою про стягнення з Приватного акціонерного товариства «ПОЛТАВАРИБГОСП» заборгованості за договорами № 01 та № 01-2 від 10 вересня 2021 року.

30. Так, рішенням Господарського суду Дніпропетровської області від 29 квітня 2022 року у справі № 904/397/2 позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» до Приватного акціонерного товариства «ПОЛТАВАРИБГОСП» задоволено та стягнуто заборгованість за договором № 01 від 10 вересня 2021 року.

31. Рішенням Господарського суду Дніпропетровської області від 19 вересня 2022 року у справі №904/9583/21 позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» до Приватного акціонерного товариства «ПОЛТАВАРИБГОСП» задоволено та стягнуто заборгованість за договором № 01-2 від 10 вересня 2021 року.

32. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 11 607 546 гривень, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого в попередніх звітних періодах та поданих уточнюючих розрахунків, результати якої відображені в акті від 14 вересня 2022 року № 1574/04-36-07-06/00476748.

33. У висновках акту зазначено, що перевіркою встановлено порушення позивачем при декларуванні податку на додану вартість пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України та завищено податковий кредит з податку на додану вартість на загальну суму 13 796 217 гривень, в т.ч. по періодам: у вересні 2021 року на 3 985 717 гривень, у грудні 2021 року на 9 810 500,00 гривень, що в свою чергу призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму податку на додану вартість 3 051 142 гривень у листопаді 2021 року та завищення суми від`ємного значення (показника рядка 19 та рядка 21) на суму податку на додану вартість 10 745 075 гривень у січні 2022 року.

34. Підставою для визнання контролюючим органом нереальності господарських операцій стали висновки про те, що контрагент ТОВ «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» не має трудових ресурсів, у нього відсутні основні засоби, відсутні фізичні, технічні та технологічні можливості до вчинення задекларованих господарських операцій, станом на час проведення перевірки товариство вже ліквідовано та за результатами аналізу інформаційних баз даних ДПС України відсутнє придбання самих послуг та супутніх товарів для виконання робіт по обробітку ґрунту та догляду за посівами.

35. Товариство не погодилося з висновками податкового органу викладеними у акті від 14 вересня 2022 року №1574/04-36-07-06/00476748 та звернулося із запереченнями, оскільки вважало зазначені висновки такими, що є необ`єктивними, надуманими та упередженими.

36. За результатами розгляду заперечень на акт перевірки, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області листом від 20 жовтня 2022 року № 57662/6/04-36-07-06-13 повідомило платника, що скаргу задоволено частково, та зазначено, що висновки, викладені у акті перевірки щодо взаємовідносин Приватного акціонерного товариства «ПОЛТАВАРИБГОСП» з Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» в частині придбання продажу рухомого майна (основних засобів) є неправомірними та підлягають скасуванню, а висновки в частині послуг по обробітку ґрунту, догляду за посівами та збору сільськогосподарської продукції урожаю 2021 року правомірні, відповідають нормам чинного законодавства.

37. На підставі висновків акту перевірки та за результатами розгляду заперечень платника податків до акту, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено податкові повідомлення-рішення:

- № 0087380706 від 27 жовтня 2022 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 3 813 927,50 гривень (3 051 142,00 гривень за податковим зобов`язанням та 762785,50 гривень за штрафними санкціями).

- № 0087390706 від 27 гривень 2022 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 10 415 275,00 гривень по декларації за січень 2022 року.

38. Не погодившись з цими податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство оскаржило їх в адміністративному порядку шляхом подання скарги до Державної податкової служби України. За результатами її розгляду, остання була задоволена частково, а саме: скасовано податкове повідомлення-рішення №0087380706 від 27 жовтня 2022 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 3813927,50 гривень, та залишено без змін податкове повідомлення-рішення №0087390706 від 27 жовтня 2022 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 10 415 275,00 гривень по декларації за січень 2022 року.

39. Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням №0087390706 від 27 жовтня 2022 року, позивач звернувся до суду з цим позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

40. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій наголосили на тому, що реальність господарських операцій між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» та ділова мета підтверджується первинними документами, зокрема, договорами, актами виконаних робіт та банківськими виписками, які наявні в матеріалах справи. Первинні документи містять достатні дані про зміст господарських операцій, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат.

41. Крім того, суди вказали на те, що чинне законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів. Платник податків не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань.

42. Суди, зіславшись на практику Верховного Суду, зазначили, що податкове законодавство України не ставить право платника податку на оформлення податкового кредиту в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, тощо.

43. Якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо сплати податку до бюджету, або припустився інших порушень при здійсненні господарської діяльності, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо включення сум податку, сплачених ним в ціні придбаних товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

44. Суди звернули увагу на те, що всі первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, повністю відтворюють зміст господарських операцій, містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи підтверджують фактичне отримання позивачем робіт/послуг, відображення їх в бухгалтерському обліку та використання у власній господарській діяльності. За таких обставин суди визнали необґрунтованими доводи контролюючого органу, про недоведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій.

45. Також суди критично поставилися до посилання податкового органу на те, що висновок про нереальність здійснення господарських операцій підтверджений податковою інформацію, оскільки правильність нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без урахування даних первинних документів. Крім того, податковий орган не спростовує наявності, у спірний період, у контрагента позивача основних засобів, та найманих працівників.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

46. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

47. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

48. Вказану підставу касаційного провадження, відповідач обґрунтовує тим, що судами попередніх інстанцій ухвалені оскаржувані рішення без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 01 лютого 2021 року у справі №826/12509/18, від 14 травня 2019 року у справі №820/3546/18, від 16 квітня 2020 року у справі №826/7760/15.

49. У касаційній скарзі податковий орган акцентує увагу на наступне:

- акти виконаних робіт не містять інформацію щодо того, які конкретно послуги надавалися Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» (культивування, внесення добрив, дискування, вспашка, тощо), які технічні засоби та сільгосптехніка використовувалися при наданні вказаних послуг, які матеріали замовника та або виконавця були використані (паливо, добриво і т.п.). Будь-яких інших документів, що містять зазначену інформацію до перевірки не надано;

- позивачем до перевірки не надано висновків щодо доцільності проведення робіт по відновленню родючості ґрунту та які саме роботи необхідно виконувати;

- з наданих позивачем документів по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» неможливо встановити зміст господарської операції, її кількісні та якісні показники, оскільки такі містять лише загальні назви товару (послуг) та вартість. Крім того, із наданих позивачем документів не вбачається, які саме критерії використовувались для визначення вартості послуг;

- у Товариства з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД», враховуючи обсяг наданих послуг позивачу відсутні у достатній кількості трудові ресурси для надання цих послуг;

- в ЄРПН відсутні податкові накладні на придбання Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» товарів та послуг, необхідних для ведення фінансово-господарської діяльності (оренда приміщення, придбання (відшкодування) комунальних послуг, придбання канцтоварів, добрив, ЗЗР тощо);

- в ЄРПН відсутні податкові накладні на придбання Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» послуг зберігання, навантаження, розвантаження товарів при значних обсягах задекларованих операцій з купівлі ТМЦ та наданих послуг;

- від Головного управління ДПС у Кіровоградській області до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надіслано узагальнену податкову інформацію по платнику Товариству з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» згідно висновком якої реальність здійснення господарських операцій вказаного Товариства з контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями за звітний період декларування ПДВ з 01 січня 2021 року до 31 грудня 2021 року не підтверджено, також за зазначений період встановлено неправомірне визначення Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» суми податкових зобов'язань та суми податкового кредиту, в тому числі по взаємовідносинам з позивачем;

- в усіх наданих позивачем до перевірки актах виконаних робіт по договору Nє 01 від 01 вересня 2021 року в якості номенклатури вказано «Комплексна послуга по відновленню родючості ґрунту», у результаті чого неможливо встановити, які конкретно роботи були виконані ТОВ «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» (дискування, внесення добрив, вспашка, збір врожаю, посів, тощо), відповідно неможливо визначити необхідну для виконання робіт сільгосптехніку, кількість трудових ресурсів та матеріалів для виконання робіт (палива, добрив, тощо);

- надані до перевірки первинні документи - акти виконаних робіт від постачальника ТОВ «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» не відображають сутність проведеної господарської операції, неможливо встановити на якій конкретно земельній ділянці проводилися зазначені роботи, в разі збору врожаю або здійснення посіву неможливо встановити якої сільгоспкультури стосуються вказані роботи.

50. У цілому контролюючий орган наводить доводи, аналогічні доводам відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, наводить ряд постанов Верховного Суду та цитує уривки з них та вказує, що під час проведення перевірки встановлено відсутність фактичного здійснення господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД», а також висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями, а тому повторного зазначення не потребують.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

51. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з такого.

52. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

53. За приписами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (тут та надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

54. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

55. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

56. Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

57. Згідно з підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

58. Згідно з абзацу «а» пунктом 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю

59. Приписами пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

60. Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 Податкового кодексу України.

61. Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

62. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 Податкового кодексу України).

63. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

64. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

65. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України).

66. Як визначено пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

67. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

68. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

69. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

70. За приписами статті 1 вказаного Закону № 996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

71. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.

72. Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду під час касаційного перегляду справи № 820/4033/16 зроблено висновок, що основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Навіть належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не завжди свідчить про безумовну їх відповідність дійсному змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.

73. Окрім того, Верховним Судом у постанові від 13 липня 2022 року по справі №640/18540/18 наголошено, що формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, - якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та невідповідність при цьому номенклатури придбаних товарів номенклатурі поставлених товарів згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних; епізодичну або обмежену терміном, на який припадають дати виписування документів на операцію з постачання, фінансову та податкову звітність контрагента, не відображення у цій звітності відповідних податкових зобов`язань, відсутність контрагента за місцезнаходженням. Такі доводи підлягають ретельній перевірці судом з використанням засобів доказування, передбачених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі й інших, не первинних документів, складання яких передбачено законодавством або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

74. Таким чином на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

75. Отже, Верховний Суд неодноразово зазначав про те, що, встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. Превалювання сутності над формою, як один із принципів бухгалтерського обліку (цей принцип закріплено статтею 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні») відповідає сутності податкового обліку, який, згідно з частиною другою статті 3 цього ж Закону, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

76. У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

77. Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

78. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

79. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

80. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

81. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

82. Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

83. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

84. Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24 січня 2018 року (справа № 2а-19379/11/2670), від 28 жовтня 2019 року (справа № 280/5058/18), від 26 лютого 2020 року (справа № 826/1308/18), від 06 травня 2020 року (справа № 640/4687/19).

85. Однак при розгляді цієї справи судами попередніх інстанцій не були враховані наведені висновки Верховного Суду.

86. Так суди попередніх інстанцій у своїх рішеннях описали зміст спірних господарських операцій, навели перелік документів, наданих позивачем на підтвердження їх здійснення, та, в кінцевому результаті, дійшли висновку, що такі документи свідчать про реальність господарських відносин з контрагентами. Оцінюючи питання достатності та достовірності таких документів, суди, зокрема, зазначили, що наведені податковим органом претензії до таких носіїв інформації є неприйнятними і такими, що не можуть самі по собі свідчити про нереальність зафіксованих ними господарських операцій.

87. Таким чином суди попередніх інстанцій фактично самоусунулись від, власне, змістовного дослідження та аналізу наданих позивачем доказів безпосередньо в їх сукупному взаємозв`язку. Не провели комплексного аналізу спірних господарських операцій та їх окремих складових елементів (дій, подій, явищ об`єктивної дійсності та їх сукупності, - як об`єктів, що справляють юридичний вплив на фактичні обставини тієї чи іншої події) через призму аргументів контролюючого органу.

88. Так, зокрема, судами не взято до уваги доводів відповідача щодо відсутності реальної можливості у контрагентів позивача здійснювати поставку товару/послуг на користь останнього, в зв`язку з відсутністю у контрагентів достатньої чисельності працівників, основних фондів, орендованих засобів, а також відсутність залучення до виконання робіт субпідрядних організацій чи третіх (сторонніх) осіб.

89. Судами попередніх інстанцій не встановлено, якими саме ресурсами були здійсненні комплексні послуги по відновленню родючості ґрунту на виконання вимог договору між позивачем та його контрагентом.

90. Крім того, суди проігнорували надану податковим органом інформацію про те, що у ЄРПН відсутня інформація стосовно того, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ОРГАНІК АГРОЛЕНД» придбало будь-які ресурси необхідні для здійснення господарських операцій (зокрема оренда приміщення, купівля добрив). Також відсутня інформація стосовно придбання вказаним Товариством послуг щодо зберігання, навантаження, розвантаження товарів при значних обсягах задекларованих операцій купівлі ТМЦ та надання послуг.

91. З огляду на викладене, з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у цій справі, судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити не лише наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, але й встановити наявність у контрагента умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів.

92. Наведені вище доводи контролюючого органу були відхилені судами, з посиланням лише на наявність первинної документації. Проте, дані доводи відповідача, як в сукупності, так і окремо можуть свідчити про нереальність господарських операцій між позивачем та контрагентами.

93. Крім того, судам необхідно дослідити, чи був обачним позивач при укладенні договорів та чим керувався при виборі контрагента, які, як доводить відповідач, не мають необхідних умов для виконання спірних правочинів.

94. Наведені обставини справи досліджені судами попередніх інстанцій не в повному обсязі.

95. Суд повторно наголошує на тому, що наявність первинних документів є обов`язковою, але не єдиною достатньою умовою для формування податкового кредиту, оскільки виконання зобов`язання за правочином зумовлює складання й інших документів. Формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та не відповідність при цьому номенклатури придбаних товарів номенклатурі поставлених товарів згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних; епізодичну або обмежену терміном, на який припадають дати виписування документів на операцію з постачання, фінансову та податкову звітність контрагента, не відображення у цій звітності відповідних податкових зобов`язань, відсутність контрагента за місцезнаходженням. Суттєвим доводом, який ставить під сумнів реальність господарської операції, є посилання на обставини, які встановлені у процедурах кримінального провадження. Такі доводи підлягають ретельній перевірці судом з використанням засобів доказування, передбачених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі й інших, не первинних документів, складання яких передбачено законодавством або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

96. Відповідно до статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

97. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

98. Статтею 73 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

99. У постанові від 14 лютого 2020 року (адміністративне провадження № К/9901/26975/18) Верховний Суд зробив висновок, що у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести, що у нього були встановлені законом підстави для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми податкового зобов`язання.

100. З`ясовуючи обставини щодо реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи контролюючого органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

101. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

102. У постанові Верховного Суду від 14 травня 2019 року у справі № 825/3990/14 викладена правова позиція, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

103. Висновки суддів попередніх інстанцій зроблені без урахування вказаних правових висновків Верховного Суду та без дотримання вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

104. Фактично суди попередніх інстанцій встановили обставини на підставі оцінки доказів, які надав позивач. Доводи контролюючого органу були залишені судами попередніх інстанцій поза увагою та їм відповідна правова оцінка не надавалася.

105. Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

106. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

107. Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання кожної з угод, які мають свої особливості, з якими пов`язане донарахування спірного податкового зобов`язання.

108. Зважаючи на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодити або спростувати висновки судів попередніх інстанцій, оскільки ненадання правової оцінки таким обставинам, що мають істотне значення для вирішення справи та входять до предмета доказування у справі, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи та, відповідно, вимагає скасування прийнятих у справі судових рішень.

109. За змістом частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

110. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

111. За правилами пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

112. Частиною четвертою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

113. Колегія суддів вважає, що судами не додержано норм процесуального права задля з`ясування усіх фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення, а тому справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

114. З вказаного слідує, що доводи та вимоги касаційних скарг є частково обґрунтованими.

115. Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з наданням належної правової оцінки наданим позивачем первинним документам на предмет належного їх оформлення (форма, зміст, зазначення необхідних реквізитів) в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 березня 2023 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2023 року у справі № 160/798/23 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов