Постанова

від 26.03.2024 по справі 400/11599/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 березня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/11599/23

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Коваля М.П.,

суддів Осіпова Ю.В.,

Скрипченка В.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одеса апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року, прийняте у складі суду судді Ярощука В.Г. в місті Миколаїв, по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аудиторська фірма «БЛАГО» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування рішення від 01.03.2023 року № 3531/6/14-29-07-09-02; зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2023 року до Миколаївського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Аудиторська фірма «БЛАГО» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, в якому позивач просив суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області №3531/6/14-29-07-09-02 від 01.03.2023 про відмову у застосуванні норм пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України;

- зобов`язати Головного управління ДПС у Миколаївській області застосувати до позивача норми пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Аудиторська фірма «БЛАГО» задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 01.03.2023 № 3531/6/14-29-07-09-02 про відмову у застосуванні підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Зобов`язано Головне управління ДПС у Миколаївській області застосувати до позивача норми підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Миколаївській області звернулось до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій посилається на те, що судом було прийнято рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити повністю.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що враховуючи відсутність визначеного Кабінетом Міністрів України переліку територій, на яких ведуться або велися бойові дії, для застосування вимог пп. 69.28 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на момент прийняття рішення), відсутність інформації в розрізі суб`єктів господарювання за які податкові (звітні) періоди, втрачено первинні документи, відсутність конкретизованого переліку первинних документів, відсутність інформації щодо проведення інвентаризації втрачених первинних документів та документальних підтверджень обставин, що призвели до втрати первинних документів Комісією ГУ ДПС у Миколаївській області з розгляду повідомлень платників податків про неможливість вивезення та/або втрату первинних документів ТОВ «АУДИТОРСЬКА ФІРМА «БЛАГО», контролюючим органом було правомірно прийнято рішення про відмову у застосуванні норм підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, відповідно до повідомлення про втрату первинних документів від 23.01.2023 № 2301-2023 Товариство з обмеженою відповідальністю «АУДИТОРСЬКА ФІРМА «БЛАГО» повідомило контролюючий орган про те, що у зв`язку із військовою агресією, веденням активних бойових дій на території України, у тому числі на території Снігурівської територіальної громади, під час окупації офіс Товариства був розграбований військовослужбовцями збройних формувань російської федерації, внаслідок чого всі первинні бухгалтерські та кадрові документи Товариства та клієнтів-замовників. які знаходилися в ньому, були викрадені. На даний час перебування вказаної документації є невідомою, тому Товариство звернулося із заявою про вчинення кримінального правопорушення до органів поліції України.

За наслідками злочинних діянь російських загарбників, правоохоронними органами України порушено кримінальне провадження за ч. 1 ст. 438 Кримінального кодексу України (далі КК України). Даний факт підтверджується Витягом з єдиного реєстру досудових розслідувань від 10.01.2023 (кримінальне провадження № 22022150000002090 дата реєстрації провадження (виділення матеріалів досудового розслідування) 20.12.2022. Податкові (звітні) періоди, документи за якими втрачено: з 12.12.2005 по 18.03.2022. Наведено загальний перелік втрачених первинних документів.

До повідомлення додано: Перелік територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають у тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 23 листопада 2022 року, затвердженому наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75 (у редакції наказу від 30.11.2022 року № 280); копія витягу з єдиного реєстру досудових розслідувань від 10.01.2023 (кримінальне провадження № 22022150000002090, дата реєстрації провадження (виділення матеріалів, досудового розслідування) 20.12.2022; доказ направлення повідомлення про неможливість вивезення первинних документів та можливу їх втрату через електронний кабінет платника податків (Скріншот листа від 14.09.2022); документ, що підтверджує податкову адресу товариства копія виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та і романських формувань від 09.01.2023 № 423353644070 видана приватним нотаріусом Недвигою А.Ф.

Відповідач прийняв рішенням про відмову у застосуванні норм підпункту 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України від 01.03.2023 № 3531/6/14-29-07-09-02 повідомило позивача про відсутні підстав для застосування положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Зі змісту листа вбачається, що відповідач вважає неможливим керуватися переліком, визначеним наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій «Про затвердження переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією» від 22.12.2022 № 309 при застосуванні підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

21.03.2023 позивач подав до Державної податкової служби України скаргу на рішення про відмову, в якій просив об`єктивно розглянути вказану скаргу та скасувати рішення про відмову від 01.03.2023 № 3531/6/14-29-07-09-02, оскільки воно є безпідставним, необґрунтованим, та таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства; прийняти нове рішення яким визнати можливість застосування Товариством норм підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

До скарги було додано такі документи: копія рішення про відмову; копія повідомлення про втрату первинних документів вих. № 2301-2023 від 26.01.2023; доказ направлення повідомлення про неможливість вивезення первинних документів та можливу їх втрату через електронний кабінет платника податків; копія талону-повідомлення єдиного обліку № 2224 про прийняття та реєстрацію заяви про кримінальне правопорушення та іншу подію; копія витягу з єдиного реєстру досудових розслідувань від 10.01.2023 (кримінальне провадження № 22022150000002090, дата реєстрації провадження 20.12.2022; документ, що підтверджує податкову адресу товариства.

За результатами розгляду скарги Державна податкова служба України прийняла рішення від 25.08.2023 № 24764/6/99-00-06-02-01-06 про результати розгляду скарги, яким скаргу було залишено без задоволення.

Не погоджуючись із рішенням відповідача щодо відмови йому у застосуванні положень пп. 69.28 п. 69 підрозд. 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції виходив з того, що наявні всі правові підстави для застосування до позивача пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин.).

Указом Президента України №64/2022 від 24 лютого 2022 року "Про введення воєнного стану в Україні у зв`язку з військовою агресією РФ проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно п.20 ч.1 ст. 106 Конституції України, Закону України "Про правовий режим воєнного стану" постановлено ввести в Україні воєнний стан із 24 лютого 2022 року.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо адміністрування окремих податків у період воєнного, надзвичайного стану» від 01 квітня 2021 року №2173-IX внесені зміни до податкового законодавства, що встановлюють спеціальні правила підтвердження даних податкової звітності для платників податків, які провадили свою діяльність на територіях, де ведуться/велися бойові дії, і на тимчасово окупованих територіях, та не можуть пред`явити первинні документи (далі - спеціальні правила). Такі спеціальні правила діють з 16 квітня 2022 року та мають наступне формулювання.

Підпунктом 69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України установлено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень ст. 44 ПК України застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

Підставами неможливості пред`явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.

У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості із зазначенням реквізитів).

Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв`язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від`ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від`ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями РФ, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.

Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків стане відомо про втрату таких документів, такий платник податків зобов`язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.

Платники податків, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення дії воєнного стану.

Втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями РФ, бойових дій, не надає права платнику податків застосовувати положення пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Обов`язок доведення відсутності підстав для застосування положень пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України покладається на контролюючий орган. Платник податків, який безпідставно застосував положення пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену ПК України та іншими законами України.

У разі відмови у застосуванні положень пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України контролюючий орган не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків видає вмотивоване рішення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.

Рішення контролюючого органу може бути оскаржено в адміністративному чи судовому порядку. До винесення остаточного рішення по справі контролюючий орган не може піддавати сумніву показники податкової звітності, а також ініціювати проведення будь-якої перевірки платника податків/податкового агента щодо податкових (звітних) періодів, зазначених у відповідному повідомленні.

Згідно рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 3531/6/14-29-07-09-02 від 01.03.2023 позивачу було відмовлено у застосуванні пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України з причин, що на момент подання повідомлення не було визначено Кабінетом Міністрів України перелік територій, на яких ведуться або велися бойові дії.

На переконання відповідача, Перелік № 309 застосовується для організації виплати внутрішньо переміщеним особам, проведення приватизації державного майна, спрощеного вступу до навчальних закладів освіти та відновлення доступу до публічних електронних реєстрів тощо, тому відсутні підстави для застосування положень пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Водночас, у пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини (ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Згідно з висновком ЄСПЛ державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що враховуючи принцип «належного урядування» відмова контролюючого органу у застосуванні пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України з причин, що на момент подання повідомлення не було визначено Кабінетом Міністрів України перелік територій, на яких ведуться або велися бойові дії, є протиправною.

Поряд з цим, у пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, зокрема, зазначено, що Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.

Постанова № 1364 врегульовано деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією. Зокрема, пунктом 1 Постанови № 1364 визначається орган виконавчої влади (Міністерство з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій), якому делегуються повноваження щодо затвердження переліку територій, а також визначаються складові переліку територій, вимоги до формату територій, за якими ці території відображаються у переліку, та затверджена форма переліку територій.

З наведеного слідує, що Постанова № 1364 є такою, що встановлює порядок визначення Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією. А тому, Перелік територій, затверджений наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 № 309 підлягає застосуванню при визначенні особливостей справляння податків і зборів на відповідних територіях, визначених ПК України.

Щодо твердження відповідача про зазначення позивачем єдиного періоду втрати документів, для всіх суб`єктів з 12.12.2005 по 18.03.2022, деякі з яких були зареєстровані пізніше 12.12.2005, і ненадання інвентаризацій втрачених документів є належними правовими підставами для прийняття оскаржуваного рішення, суд обґрунтовано звернув увагу, що повідомлення стосується втрачених документів позивача, а не суб`єктів господарювання, документи яких перебували в офісі згідно з договорів про надання послуг.

Суд також вважає за необхідне зазначити, що до повідомлення було додано копію витягу з єдиного реєстру досудових розслідувань від 10.01.2023 (кримінальне провадження № 22022150000002090, дата реєстрації провадження (виділення матеріалів, досудового розслідування) 20.12.2022, заяву про вчинення кримінального правопорушення, талон-повідомлення про прийняття і реєстрацію заяви про кримінальне правопорушення та іншу подію, а також інвентаризаційні описи від 26.12.2022.

Відтак, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що наявнівсі підстави для застосування до позивача пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Крім того, пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України не містить такої підстави для відмови у застосуванні спеціальних правил як ненадання інформації про інвентаризацію втрачених документів, неподання документальних підтверджень обставин, що призвели до втрати первинних документів.

Також зазначений підпункт не передбачає обмежень щодо подання повідомлення про втрату первинних документів тільки після або під час документальної перевірки, яка проводиться контролюючим органом.

Тому твердження відповідача щодо того, що пред`явлення первинних документів та застосування норм 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України здійснюється після отримання платником податків запиту контролюючого органу згідно з вимог статей 44, 73 ПК України або під час проведення документальної перевірки, є необґрунтованим і суперечить законодавству.

Крім того, колегія суддів критично оцінює посилання апелянта на положення наказу Міністерства фінансів України № 225 від 29.07.2022 року, оскільки вказані положення стосуються виключно порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, а тому не підлягають

Враховуючи викладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, яким повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року залишити без задоволення.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аудиторська фірма «БЛАГО» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування рішення від 01.03.2023 року № 3531/6/14-29-07-09-02; зобов`язання вчинити певні дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя: М. П. Коваль

Суддя: Ю.В. Осіпов

Суддя: В.О. Скрипченко