Рішення

від 27.03.2024 по справі 300/7490/23

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"27" березня 2024 р. справа № 300/7490/23

м. Івано-Франківськ

Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі судді Чуприни О.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Галичина - Табак" до Державної податкової служби України, Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними і скасування рішення №9462663/36497264 від 05.09.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної та зобов`язання до вчинення дій щодо реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Галичина - Табак" (надалі по тексту також позивач, ТзОВ "Галичина - Табак", товариство, платник податків) звернулося в суд з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (надалі по тексту також відповідач 1, ДПС України, контролюючий орган), Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (надалі по тексту також відповідач 2, контролюючий орган) про визнання протиправними і скасування рішення №9462663/36497264 від 05.09.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної та зобов`язання до вчинення дій щодо реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позовні вимоги мотивовані тим, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Галичина - Табак" (надалі по тексту також орендар), напрямом діяльності якого є, поряд з іншими, "надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД 68.20)", уклало договір суборенди нежитлових приміщень від 13.08.2020 із Товариством з обмеженою відповідальністю "САМСОН-ІФ" (надалі по тексту також ТзОВ "САМСОН-ІФ", суборендар), відповідно до умов якого ТзОВ "Галичина - Табак" передає у зворотне, строкове, платне користування, а ТзОВ "САМСОН-ІФ" приймає нежитлові приміщення загальною площею 969,3 м2, а саме: частину складського приміщення площею 518,9 м2, що знаходиться в підвальному поверсі будівлі; частину складських приміщень площею 446,9 м2, що знаходяться на першому поверсі будівлі та частину офісного приміщення (3,5 м2), яке має площу 7,1 м2 та знаходиться на другому поверсі будівлі, яка розташована за адресою: м. Львів, вул. Промислова, 53. За користування об`єктом оренди ТзОВ "САМСОН-ІФ" щомісячно сплачує ТзОВ "Галичина - Табак" орендну плату в сумі 114 571,26 гривень з ПДВ з розрахунку 118,20 гривень за один м2 з ПДВ орендованої площі. На виконання вищевказаного договору та за результатами надання відповідних послуг, між ТзОВ "Галичина - Табак" і ТзОВ "САМСОН-ІФ" підписано акт надання послуг №224019 від 31.08.2022 (суборенда нежитлового приміщення за серпень 2022 року в м. Львів) за ціною 114 571,26 гривень (в тому числі ПДВ 19 095,21 гривень). За наслідками фактично наданих послуг, сформованого та підписаного акту надання послуг, платіжних доручень, позивачем оформлено і подано до відповідача податкову накладну (надалі по тексту також ПК) №60705 від 31.08.2022 на загальну суму 114 571,26 гривень, в тому числі податок на додану вартість (надалі по тексту також - ПДВ) 19 095,21 гривень, для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідач, як вважає позивач, в порушення вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (надалі по тексту також ПК України), постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.10.2010 за №1246, "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 за №1165, Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (Додаток 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних), оскаржуваним рішенням №9462663/36497264 від 05.09.2023 відмовив у реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022.

Протиправність такої відмови мотивує тим, що контролюючий орган, приймаючи оскаржуване рішення, виходив з підстав не подання позивачем "додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних", незважаючи на обставину виконання ТзОВ "Галичина - Табак" в повному обсязі вимог квитанції від 12.09.2022 за №9179392697 про зупинення реєстрації податкової накладної, сформованої відповідачем 1 за результатом прийняття податкової накладної.

Як відзначив позивач у квитанції про зупинення податкової накладної №60705 від 31.08.2022 контролюючим органом сформовано підставу її зупинення, а саме: "Платник податку, якими подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку". Одночасно, запропоновано надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, така квитанція не містять конкретизованої інформації щодо ризиковості платника податків та інформації щодо документів, необхідних контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.

На виконання вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, позивач направив до відповідача 2 пояснення №153-01 від 16.08.2023 та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, в якому обґрунтував та документально підтвердив надання послуг з оренди, відображену у податковій накладній. Однак, відповідачем 2 прийнято повідомлення від 23.08.2023 за №9395989/36497264 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання щодо реєстрації такої ПН. На виконання такого повідомлення, 30.08.2023 позивачем подано до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів щодо спірної ПН.

Втім відповідачем 2 прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9462663/36497264 від 05.09.2023 з підстав "не подання позивачем додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних".

За доводами позивача, ТзОВ "Галичина - Табак" подало належні пояснення і відповідні дійсні первинні документи, які були підставою для оформлення коментованої податкової накладної, та підтверджують реальність операції з надання послуг оренди нежитлового приміщення.

Однак відповідач 2 такі документи не взяв до уваги, а їх невідповідність, неповнота чи недостатність оскаржуваним рішенням жодним чином не обґрунтована.

Крім того, за доводами позивача, зупинення реєстрації податкової накладної №60705 зумовлено тим, що відповідач 2 поставив під сумнів дійсність та реальність господарських операцій між ТзОВ "Галичина - Табак" і контрагентами у 2022 році. Втім, рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26.01.2023, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2023 по справі №300/4641/22, задоволено позовну заяву ТзОВ "Галичина - Табак", визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №14532 від 01.11.2022 про відповідність/невідповідність ТзОВ "Галичина - Табак" критеріям ризиковості та зобов`язано Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків виключити ТзОВ "Галичина - Табак" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку (пункт 8 Критеріїв).

Ухвалою Верховного Суду від 26.07.2023 по справі №300/4641/22 відмовлено у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26.01.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2023. Таким чином, у справі №300/4641/22 скасовано рішення податкового органу, на підставі якого і було зупинено реєстрацію податкової накладної №60705 від 31.08.2022.

Після набрання законної сили судовим рішенням усі накладні, реєстрація яких зупинена по причині того, що податковий орган протиправно включив ТзОВ "Галичина - Табак" в перелік суб`єктів господарювання, які відповідають критерію ризиковості, мали бути зареєстровані самостійно податковим органом. Листом №3047/6/33-00-18-08 від 03.08.2023 відповідач 2 повідомив позивача про виключення 25.07.2023 товариства з переліку ризикових платників податків, що у свою чергу свідчить про протиправність твердження відповідача щодо відповідності ТзОВ "Галичина - Табак" пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків. Однак податкові накладні, реєстрація яких безпідставно зупинена, так і залишились не зареєстрованими.

У зв`язку із вказаним ТзОВ "Галичина - Табак" просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №9462663/36497264 від 05.09.2023;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №60705 від 31.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Івано-Франківським окружним адміністративним судом ухвалою від 03.11.2023 на підставі статей 260-261 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту також КАС України) відкрито провадження в адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами (а.с.53-54).

Відповідачі скористалися правом на подання відзиву на позовну заяву від 20.11.2023 за №1872/5/33-00-05-09, який надійшов через підсистему "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (надалі по тексту також - підсистема "Електронний суд") 20.11.2023 та поштовим зв`язком 27.11.2023 із відповідними письмовими доказами (а.с.61-70, 71-101, 102-140). Представник відповідачів заперечив щодо задоволення позовних вимог, вказавши про наступні обставини. Так, за доводами представника відповідачів, товариство подало до контролюючого органу податкову накладну №60705 від 31.08.2022, реєстрацію якої ДПС України зупинило, з пропозицією надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про її реєстрацію. В свою чергу, товариство направлено 16.08.2023 до Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо зупиненої податкової накладної виписаної ТзОВ "Галичина - Табак" контрагенту ТзОВ "САМСОН-ІФ" №60705 від 31.08.2022. За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів з метою розблокування реєстрації спірної податкової накладної, відповідачем 2 прийнято повідомлення від 23.08.2023 за №9395989/36497264 із вимогою надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання щодо реєстрації такої ПН. У зазначеному повідомленні контролюючим органом вказано, що платником податку не надано копій підтверджуючих документів, а саме: додаткові угоди або пояснення стосовно змін у порядку внесення та формі орендної плати, оскільки представлені акти звірки взаєморозрахунків та платіжні інструкції не відповідають пункту 2.1 Договорам суборенди нежитлових приміщень; документи, які підтверджують отримання в оренду нежитлових приміщень від ТзОВ "Атлант Девелопмент" та ТОВ "МІКРО" (договори оренди, додатки до них, акти надання послуг тощо); банківські документи, які підтверджують оплату оренди ТзОВ "Атлант Девелопмент" та ТОВ "Мікра": оборотно-сальдові відомості по рахунках 361, 631, 281 за серпень 2022 року; пояснення, або копію письмової згоди ТОВ "МІКРО" на надання нежитлового приміщення у суборенду. Позивачем 30.08.2023 подано до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів щодо спірної ПН, до якого долучено 12 додатків. Таким чином, як вважає контролюючий орган, ТзОВ "Галичина - Табак" не надано банківських виписок та пояснень стосовно змін у порядку внесення та формі орендної плати.

За результатом розгляду поданих позивачем документів комісією Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (надалі по тексту також комісією регіонального рівня) прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022. Підставою для відмови слугувало "не надання позивачем додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних". За аргументами контролюючого органу, враховуючи те, що рішення про відповідність/невідповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку не є предметом оскарження, доказів скасування такого на момент зупинення реєстрації спірної податкової накладної в адміністративному чи судовому порядку до матеріалів справи не долучено, то і не можна стверджувати про необґрунтованість та безпідставність зупинення реєстрації ПН по пункту 8 Критеріїв ризиковості платника ПДВ.

Оскільки платником податку лише частково виконані вимоги щодо надання додаткових документів та пояснень згідно повідомлення від 23.08.2023 за №9395989/36497264 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, то відповідачі вважають рішення №9462663/36497264 від 05.09.2023 правомірним. Зважаючи на такі обставини просив в задоволенні позову відмовити.

Ухвалою суду від 27.11.2023 відмовлено Західному міжрегіональному управлінню Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків в задоволенні клопотання від 20.11.2023 про розгляд за правилами загального позовного провадження адміністративної справи №300/7490/23 (а.с.141-142).

Також, представник відповідачів 08.02.2024 подав, через підсистему "Електронний суд", додаткове пояснення по обставинах справи, в якому відзначив, що зупинення реєстрації спірної ПН відбулося 12.09.2022 (за наявності чинного рішення від 08.09.2022 №13549 про включення позивача до Переліку ризикових на момент зупинення реєстрації ПН), доказів зворотного позивачем не надано. Таким чином, враховуючи норми пункту 6 Порядку №1165 (у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється), подана на реєстрацію позивачем ПН правомірно підлягала зупиненню в ЄРПН.

Розглянувши наявні у справі матеріалами, вивчивши зміст позовної заяви, відзиву на позов, письмових пояснень, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги та заперечення проти них, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, судом встановлено наступні обставини.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Галичина-Табак" є юридичною особою, 02.07.2009 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про проведення державної реєстрації позивача, а також зареєстровано платником податку на додану вартість.

Видами економічної діяльності ТзОВ "Галичина-Табак" згідно кодів КВЕД є 46.35 "оптова торгівля тютюновими виробами (основний)"; 46.24 "оптова торгівля шкірсировиною, шкурами та шкірою"; 46.34 "оптова торгівля напоями"; 46.39 "неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами"; 82.99 "надання інших допоміжних комерційних послуг, н. в. і. у."; 46.90 "неспеціалізована оптова торгівля"; 47.11 "роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами"; 47.25 "роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах"; 47.26 "роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах"; 47.99 "інші види роздрібної торгівлі поза магазинами"; 63.99 "надання інших інформаційних послуг, н. в. і. у."; 64.92 "інші види кредитування"; 73.20 "дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки"; 49.41 "вантажний автомобільний транспорт"; 52.29 "інша допоміжна діяльність у сфері транспорту"; 52.10 "складське господарство"; 56.10 "діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування"; 56.30 "обслуговування напоями"; 68.20 "надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна" (а.с.8).

13.08.2020 між Товариством з обмеженою відповідальністю "Галичина-Табак", як орендарем, і Товариством з обмеженою відповідальністю "САМСОН-ІФ", як суборендарем, укладено договір суборенди нежитлових приміщень (а.с.19-21).

За умовами вказаного договору, в тому числі пунктів 1.1.-1.4., 2.1.-2.5. орендар передає у зворотне, строкове, платне користування, а суборендар приймає нежитлові приміщення загальною площею 969,3 м2, а саме: частину складського приміщення площею 518,9 м2, що знаходиться в підвальному поверсі будівлі; частину складських приміщень площею 446,9 м2, які знаходяться на першому поверсі будівлі та частину офісного приміщення 3,5 м2, яке має площу 7,1 м2 та знаходиться на другому поверсі будівлі, яка розташована за адресою: м. Львів, вул. Промислова, 53.

Об`єкт оренди належить на праві власності ТзОВ "Атлант Девелопмент", надалі Орендодавець. Орендар користується об`єктом оренди на підставі договору №10/05 оренди нежитлового приміщення від 10.05.2019. Орендар гарантує, що ТзОВ "Атлант Девелопмент" надав згоду на передачу об`єкта оренди у суборенду.

Строк оренди за цим Договором період часу, який обчислюється з дня підписання сторонами Акту приймання-передачі нежитлових приміщень, згідно якого об`єкт оренди передається в суборенду за цим Договором, по останній день строку дії даного Договору.

Об`єкт оренди передається суборендарю з метою зберігання товару/розміщення складу та розміщення офісних приміщень або ведення іншої господарської діяльності, передбаченої Статутом суборендаря.

За користування об`єктом оренди суборендар щомісячно сплачує орендарю орендну плату в сумі 114 571,26 гривень з ПДВ з розрахунку 118,20 гривень за один м2 з ПДВ орендованої площі.

Орендна плата сплачується в національній валюті України щомісячно до десятого числа поточного місяця шляхом переказу платіжним дорученням на банківський рахунок орендаря або шляхом внесення готівкових коштів суборендарем в касу орендаря.

За згодою сторін порядок внесення та форма орендної плати можуть змінюватися.

У разі зростання індексу інфляції більше ніж на 1%, розмір орендної плати підлягає збільшенню на коефіцієнт зростання індексу інфляції. При цьому розмір орендної плати збільшується з місяця, в якому опубліковано інформацію про ріст інфляції.

Платежі вважаються такими, що здійснені суборендарем належним чином з моменту зарахування їх на поточний рахунок орендаря.

На виконання умов Договору суборенди нежитлових приміщень від 13.08.2020 ТзОВ "САМСОН-ІФ" за період з серпня 2022 року по липень 2023 року включно, перерахувало на користь ТзОВ "Галичина-Табак" кошти з призначенням платежу "оплата за оренду приміщень (Львів)" у загальному розмірі 1 867 000,00 гривень, з яких 114 571,26 гривень за серпень 2022 року, що підтверджується платіжними інструкціями №7719 від 08.08.2022 на суму 480 000,00 гривень, №8072 від 30.08.2022 на суму 387 000,00 гривень, №10352 від 12.01.2023 на суму 50 000,00 гривень, №10517 від 23.01.2023 на суму 30 000,00 гривень, №10911 від 15.02.2023 на суму 30 000,00 гривень, №11381 від 13.03.2023 на суму 30 000,00 гривень, №12143 від 25.04.2023 на суму 30 000,00 гривень, №434985795.1 від 22.06.2023 на суму 200 000,00 гривень, №434985936.1 від 29.06.2023 на суму 280 000,00 гривень, №434986004.1 від 03.07.2023 на суму 350 000,00 гривень (а.с.27-29)

Також, на виконання вищевказаного договору та за результатами надання відповідних послуг, між ТзОВ "Галичина - Табак" і ТзОВ "САМСОН-ІФ" підписано акт надання послуг №224019 від 31.08.2022 (суборенда нежитлового приміщення за серпень 2022 року в м.Львів) за ціною 114 571,26 гривень (в тому числі ПДВ 19 095,21 гривень) (а.с.25).

За фактом наданих послуг ТзОВ "Галичина - Табак" складено податкову накладну №60705 від 31.08.2022 на загальну суму 114 571,26 гривень, в тому числі ПДВ 19 095,21 гривень (а.с.10).

ТзОВ "Галичина - Табак" за допомогою програми електронного документообігу Автоматизована система "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України (версія 2.3.8.44) подало до ДПС України податкову накладну №60705 від 31.08.2022 для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також ЄРПН).

12.09.2022 Державна податкова служба України надіслала позивачу квитанцію №9179392697 про прийняття і зупинення реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022, з підстав "платник податку, якими подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку". За результатами опрацювання запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.11).

На виконання такої квитанцій ТзОВ "Галичина - Табак" сформовано і подано до ДПС України пояснення №153-01 від 16.08.2023 та додаткові документи для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної із долученням копій 5-ти документів про підтвердження реальності здійснення операцій за коментованою ПН, реєстрація якої зупинена (а.с.17).

У відзиві на позовну заяву представник відповідача 2 підтвердив отримання 16.08.2023 пояснення із вказаними вище копіями документів.

За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів, відповідачем 2 направлено позивачу повідомлення від 23.08.2023 за №9395989/36497264 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання щодо реєстрації ПН №60705 від 31.08.2022 (а.с.15).

У зазначеному повідомленні контролюючим органом вказано на необхідність подання платником податку копій підтверджуючих документів, а саме: додаткові угоди або пояснення стосовно змін у порядку внесення та формі орендної плати, оскільки представлені акти звірки взаєморозрахунків та платіжні інструкції не відповідають пункту 2.1 Договорам суборенди нежитлових приміщень; документи, які підтверджують отримання в оренду нежитлових приміщень від ТзОВ "Атлант Девелопмент" та ТОВ "МІКРО" (договори оренди, додатки до них, акти надання послуг тощо); банківські документи, які підтверджують оплату оренди ТзОВ "Атлант Девелопмент" та ТОВ "Мікра": оборотно-сальдові відомості по рахунках 361, 631, 281 за серпень 2022; пояснення або копію письмової згоди ТОВ "МІКРО" на надання нежитлового приміщення у суборенду.

Позивачем 30.08.2023 сформовано і подано до контролюючого органу повідомлення №9221488890 із поясненнями за №162-01 та копії документів щодо спірної ПН, до якого долучено 12 додатків, що не заперечується відповідачами (а.с.18, 97).

За наслідками розгляду таких повідомлень позивача та поданих документів, Комісією Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків прийнято рішення №9462663/36497264 від 05.09.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022 (а.с.9).

Дане рішення прийнято з підстав ненадання платником податків "не надання позивачем додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Позивач відмову у реєстрації податкової накладної, оформлену відповідачем 2 рішенням №9462663/36497264 від 05.09.2023, вважає протиправною, у зв`язку з чим оскаржив її до суду.

Надаючи правову оцінку правовідносинам, що склались між сторонами, суд виходить із наступних підстав та мотивів.

У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.

Податковий кодекс України (надалі по тексту також ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Стаття 185 ПК України визначає об`єкти оподаткування податком на додану вартість.

Так, підпунктом "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Згідно підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту, серед іншого, відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг.

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець послуг, як того вимагає пункт 201.10 статті 201 ПК України, зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Постановою Кабінету Міністрів України за №1246 від 29.12.2010 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також Порядок №1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також Реєстр).

Податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації (пункт 2 Порядку №1246).

Як визначено у пункті 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку №1246 регламентовано, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (надалі по тексту також квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку №1246).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).

Як свідчать положення пункту 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Перевіряючи аргументи позивача щодо відсутності достатніх підстав для прийняття 12.09.2022 відповідачем 1 рішення (формування квитанції) про зупинення реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд виходить із наступних фактичних обставин.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також Порядок №1165) (застосовується у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За змістом пунктів 3 і 5 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку №1165).

Згідно вимог пунктів 10, 11 коментованого Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Так, Додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено "Критерії ризиковості платника податку на додану вартість" (надалі по тексту також Критерії).

Одним із таких критеріїв згідно пункту 8 являється те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

За формою та змістом рішення контролюючого органу про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку повинне відповідати вимогам Додатку № 4 до Порядку №1165.

Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить обов`язкове для заповнення поле податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку).

З наведеного слідує, що коментоване рішення в обов`язковому порядку повинне містити мотивацію підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку та докази наявності податкової інформація, яка б свідчила про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи.

Позивач у адміністративному позові посилається на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26.01.2023 у справі №300/4641/22, яким:

- скасовано рішення податкового органу №14532 від 01.11.2022 про відповідність ТзОВ "Галичина - Табак" критеріям ризиковості платника податків;

- зобов`язано Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків виключити ТзОВ "Галичина - Табак" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку (пункт 8 Критеріїв).

На переконання позивача, зупинення реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022 відбулося саме на підставі рішення №14532 від 01.11.2022, яке в подальшому скасоване у судовому порядку. Зважаючи на вказані обставини, відповідач зобов`язаний був самостійно зареєструвати спірну податкову накладну.

Втім, суд вважає такі доводи позивача помилковими, оскільки податкова накладна №60705 від 31.08.2022 апріорі не могла бути зупинена на підставі рішення №14532, яке прийнято податковим органом значно пізніше 01.11.2022, та на момент зупинення такої накладної не існувало.

Враховуючи доводи відповідача, що не заперечується позивачем, спірна податкова накладна №60705 від 31.08.2022 зупинена на підставі рішення контролюючого органу про відповідність ТзОВ "Галичина - Табак" критеріям ризиковості платника податку від 08.09.2022 за №13549 (а.с.155).

Крім того, позивачу слід зважати на висновки Верховного Суду, сформовані в постанові від 30.09.2021 у справі №140/1856/21, в частині застосування положень пункту 6 Порядку №1165, у відповідності до яких перевірка контролюючим органом на відповідність критеріям ризиковості платника податків здійснюється при реєстрації кожної ПН/РК, незалежно від факту віднесення платника податків до переліку ризикових, та є передбаченим законом заходом контролю.

Як з`ясовано судом із матеріалів справи контролюючим органом 08.09.2022 прийнято рішення про відповідність платника податку (ТзОВ "Галичина - Табак") критеріям ризиковості платника податку (а.с.155). В обов`язковому для заповнення полі даного рішення вказано податкову інформацію, а саме: "Наявна податкова інформація, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зокрема операцій з постачання тютюнових виробів на адресу ризикових суб`єктів, а саме: ТзОВ "Дівія Трейд", ТзОВ "Теко-Трейд" та інші".

В контексті вказаного, відповідачі не надали суду доказів на підтвердження того, що підставою для прийняття 08.09.2022 рішення стала в тому числі податкова інформація по господарських операціях позивача за участю ТзОВ "Самсон-ІФ", ТзОВ "Атлант-Девелопмент", ТзОВ "Мікро", які охоплюються даним публічно правовим спором.

Згідно вимог пунктів 10, 11 коментованого Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Зміст квитанції від 12.09.2022 за №9179392697 по зупиненню реєстрації спірної податкової накладної свідчить, що ДПС України виходило із наступного висновку: "Платник податку, яким подано для реєстрації податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку".

Отож, контролюючим органом частково виконано підпункт 2 пункту 11 Порядку №1165, зазначивши у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних критерій ризиковості платника податку, на підставі якого зупинено реєстрацію податкових накладних, а саме пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Крім вказаного вище, коментованими квитанціями ДПС України запропоновано ТзОВ "Галичина - Табак" надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як уже відзначалось судом вище, критерій 8 у додатку 1 до Порядку №1165 свідчить про наявність у контролюючих органах податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Втім, належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість вище коментована квитанція по зупиненню реєстрації спірної податкової накладної, не містить.

Разом з тим, суд зазначає, що контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної позивача не вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної позбавляє платника податків можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.

Вказане свідчить, що дії контролюючого органу по складенню квитанції від 12.09.2022 за №9179392697, вчиненні з недотриманням чинного спеціального законодавства, яке регулює обсяг повноважень контролюючого органу по зупиненню, поданих платниками податків на реєстрацію, податкових накладних.

При цьому, суд звертає увагу, що ТзОВ "Галичина - Табак" надало до Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків необхідний пакет документів, а саме пояснення до податкової накладної від 16.08.2023 за №153-01 і від 30.08.2023 за №162-01, а також копії документів, якими підтверджується реальність, як вважає товариство, здійснення операцій по ПН (а.с.17, 18, 19-51).

Відповідач 1 у відзиві на позов не заперечив отримання пакету документів (а.с.17, 18, 19-51), більшість з яких позивачем також долучено до адміністративного позову та містяться в матеріалах адміністративної справи.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 за №520 (надалі по тексту також Порядок №520).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Згідно пункту 3 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (надалі по тексту також - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" і "Про електронні довірчі послуги".

Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. (пункт 5 Порядку №520).

За приписами пункту 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Комісія регіонального рівня на підставі пункту 10 Порядку № 520 приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання /часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

В даному випадку, Комісією Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №9462663/36497264 від 05.09.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для такої відмови контролюючим органом визначено: "не надання позивачем додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних" (а.с.9).

Досліджуючи висновки контролюючого органу в частині підстави для відмови у реєстрації із урахуванням відомостей у поясненнях і документах, зазначених та поданих позивачем для розблокування реєстрації податкової накладної, а також враховуючи докази подані позивачем та відповідачами в ході розгляду справи, суд вважає їх необґрунтованими виходячи із наступного.

Як свідчить зміст пояснення від 16.08.2023 за №153-01 до податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, позивач вказав про наступні обставини здійснення господарських операцій, а саме: "Згідно договорів суборенди нежитлового приміщення від 13.08.2020 та від 14.08.2022 ТзОВ "Галичина - Табак" Орендар передає у зворотне, строкове, платне користування, а суборендар приймає об`єкт оренди частину нежитлового приміщення. Об`єкт оренди передається Суборендарю з метою зберігання товару/розміщення складу і здійснення торгівельної діяльності.

За користування об`єктом оренди Суборендар щомісячно сплачує Орендарю орендну плату у сумі 14 500,00 гривень з ПДВ з розрахунку 50,00 гривень за 1 м.кв. З ПДВ орендованої площі та орендну плату в сумі 114 571,26 гривень з ПДВ з розрахунку 118,20 гривень за 1 м.кв. з ПДВ орендованої площі.

Орендна плата сплачується в національній валюті України щомісячно до десятого числа поточного місяця шляхом переказу платіжним дорученням на банківський рахунок орендаря або шляхом внесення готівкових коштів Суборендарем в касу Орендаря.".

Як свідчать матеріали справи позивачем разом із поясненнями від 16.08.2023 за №153-01 та від 30.08.2023 за №162-01 подано до контролюючого органу відповідні пакети документів, на підтвердження здійснення вказаних операцій, зокрема: договір суборенди нежитлових приміщень від 13.08.2020; акт наданих послуг від 31.08.2022 за №224019; рахунок на оплату від 31.08.2022 за №613909; акт звірки взаєморозрахунків станом на 14.08.2023; додаткову угоду щодо внесення змін у порядку та формі орендної плати; оборотньо-сальдові відомості по 281, 361, 3771 рахунках за серпень 2022 року; документи, які підтверджують отримання в оренду нежитлових приміщень від ТзОВ "Атлант-Девелопмент" та ТзОВ "Мікро" (договори оренди, акти надання послуг); банківські документи, що підтверджують оплату оренди ТзОВ "Атлант-Девелопмент" та ТзОВ "Мікро"; письмову згоду від ТзОВ "Мікро" на надання нежитлового приміщення у суборенду (а.с.17, 18).

Про надходження від позивача таких пояснень із документами відповідачі не заперечують, втім причини його неврахування повністю чи в окремій частині, контролюючий орган в оскаржуваних рішеннях не вказує.

Належного обґрунтування не врахування таких пояснень і документів не міститься і у відзиві на позов відповідачів.

Відповідачі не навели суду жодну обставину підтверджену відповідними доказами в частині неналежності коментованих документів, які подані в суд разом із адміністративним позовом.

Такі висновки відповідачів зовсім не спростовують зміст господарських операцій, за наслідками яких складено податкову накладну №60705 від 31.08.2022.

Суд відзначає, що всі документи, оформлені в ході виконання договору суборенди нежитлового приміщення від 13.08.2020, які наявні в матеріалах справи, не мають дефекту форми, змісту або походження, котрі в силу статей 198, 201 ПК України, частини 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88, спричиняють втрату такими первинними документами юридичної сили і доказовості.

Згідно частини 2 статті 74 КАС України, обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Верховний Суд у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Зауваження контролюючого органу, які стали підставою для відмови у реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022 нівелюються наступним.

По перше, позивачем надано контролюючому органу для реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022, додаткову угоду від 04.01.2022 про внесення змін до Договору суборенди нежитлових приміщень від 13.08.2020, згідно якої Орендар і Суборендар дійшли згоди внести зміни у Договір оренди, а саме:

1.1. Пункт 2.1. Розділу 2 "Орендна плата та порядок розрахунків" викласти у наступній редакції: "2.1. За користування Об`єктом оренди Суборендар сплачує Орендарю орендну плату в сумі 114 571,26 гривень з ПДВ з розрахунку 118,20 гривень за один м2 з ПДВ орендованої площі.".

1.2. Пункт 2.2. Розділу 2 "Орендна плата та порядок розрахунків" викласти у наступній редакції: "2.2. Орендна плата сплачується в національній валюті України шляхом переказу платіжним дорученням на банківський рахунок Орендаря або шляхом внесення готівкових коштів Суборендарем в касу Орендаря.".

Порівнюючи попередній зміст договору від 13.08.2020 та додаткової угоди від 04.01.2022, можна дійти висновку, що зміни стосуються тільки порядку розрахунків за орендну плату, та визначено таку оплату без зазначення конкретної дати місяця, до якої слід здійснювати суборендарю оренду плату.

По друге, позивачем надано відповідачу платіжні інструкції №7719 від 08.08.2022 на суму 480 000,00 гривень, №8072 від 30.08.2022 на суму 387 000,00 гривень, №10352 від 12.01.2023 на суму 50 000,00 гривень, №10517 від 23.01.2023 на суму 30 000,00 гривень, №10911 від 15.02.2023 на суму 30 000,00 гривень, №11381 від 13.03.2023 на суму 30 000,00 гривень, №12143 від 25.04.2023 на суму 30 000,00 гривень, №434985795.1 від 22.06.2023 на суму 200 000,00 гривень, №434985936.1 від 29.06.2023 на суму 280 000,00 гривень, №434986004.1 від 03.07.2023 на суму 350 000,00 гривень (а.с.27-29), які засвідчують факт внесення орендної плати ТзОВ "САМСОН-ІФ" на банківський рахунок ТзОВ "Галичина-Табак" за період з серпня 2022 року по липень 2023 року включно.

Відповідач не заперечує отримання таких платіжних інструкцій від товариства.

По третє, суми коментованих платіжних інструкцій відповідають сумі, яка зазначена в акті звірки взаєморозрахунків за договором суборенди від 13.08.2020 між ТзОВ "САМСОН-ІФ" і ТзОВ "Галичина-Табак" станом за період з 01.08.2022 по 14.08.2023, що в загальному становить 1 867 000,00 гривень. Крім того, у рядку "обороти за період" значиться сума 1 374 855,12 гривень, що в результаті ділення на 12 місяців становить 114 571,26 гривень (розмір орендної плати за один місяць, визначений у договорі суборенди). Такий акт також міститься у відповідача.

Разом з тим, суд зазначає, що контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних позивача не вказано конкретної назви чи переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).

У даній справі є також релевантними висновки, сформовані Верховним Судом у постанові від 15.02.2023 у справі №2240/3117/18.

Так, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідає критерію обґрунтованості.

Аналогічне правозастосування викладене у постановах Верховного Суду від 16.04.2019 у справі №826/10649/17 і від 28.10.2019 у справі №640/983/19.

При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина 5 статті 242 КАС України).

Будь-яка належна господарська діяльність добросовісного платника податків, особливо в сфері виробничої діяльності, передбачає постійний процес створення великого обсягу документів первинного бухгалтерського і податкового обліку, що супроводжується на різних етапах виробничого процесу по створенню кінцевого продукту як готового товару/виробу, в тому числі від закупівлі матеріалів, сировини, складових елементів, забезпечення їх транспортування до виробництва, переміщення на складах, переробка, розміщення готової продукції на складах, до оформлення договорів на реалізації, формування замовлень і транспортування кінцевому споживачу/покупцю.

При цьому, суд наголошує, що відповідачі мають доступ до електронної звітності відповідних платників особливо в розрізі контрагентів за зареєстрованими зобов`язаннями із податку на додану вартість за попередні періоди, який передує періоду, в якому подається на реєстрацію податкова накладна.

Відповідачі за кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП) можуть перевіряти відомості про переднє придбання платником податків того чи іншого товару або послугу в інших платників податку, та із таких даних, в тому числі по ланцюгу реєстрації усіх податкових накладних, формувати уяву про правову поведінку платника податків, податкова накладна якого реєструється чи зупиняється реєстрація, - в першу чергу виходячи із того, чи має місце попередня реєстрація контролюючим органом у його контрагентів/продавці податкових накладних на товар/послугу, які відповідають тому ж коду УКТ ЗЕД/ДКПП.

Відтак, ненадання платнику податків чіткої і зрозумілої вимоги (в акті індивідуальної дії) про необхідність подання саме тих документів, які, на переконання контролюючого органу, усунуть його сумніви, що слугували підставою для зупинення реєстрації податкової накладної, і наступне прийняття негативного рішення, виходячи із неподання документів, яких не має серед переліку поданих, є формою "не правової поведінки та свавілля" зі сторони суб`єкта владних повноважень, так як останній і його посадові особи в сулу вимог частини 2 статті 19 Конституції України зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Як свідчать встановлені в суді обставини, відповідачі, приймаючи оскаржуване рішення про відмову у реєстрації накладної, діяли не на підставі закону, необґрунтовано, без урахування усіх обставин, які мають значення для правильного вирішення питання у спірних відносинах.

Отже, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Крім того, суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо належного оформлення квитанції вказує на протиправність рішення, прийнятого на наступному етапі, тобто рішення Комісії рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Оскільки оскаржуване рішення містить лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення і не містить "підкреслень" документів, які, на думку контролюючого органу, не подані позивачем, є очевидним протиправність та не обґрунтованість останнього в цілому .

Поряд з цим, суд враховує позицію, викладену у пункту 53 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Федорченко та Лозенко проти України" (заява №387/03), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення "поза розумним сумнівом".

Оцінюючи згадані документи - в сукупності та кожен зокрема - суд вважає, що такі не дають підстав для сумніву щодо реальності здійснення вищенаведених операцій або висновку про їх нездійснення.

На думку суду, відповідачами не надано належних та допустимих доказів на підтвердження нереальності господарських операцій ТзОВ "Галичина-Табак" із ТзОВ "САМСОН-ІФ", на підставі яких складено податкову накладну №60705 від 31.08.2022, а факт порушення позивачем вимог чинного законодавства, в тому числі Податкового кодексу України та Порядку №1165 не доведено.

Як наслідок, оскаржуване рішення Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №9462663/36497264 від 05.09.2023, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022, суд вважає необґрунтованим та таким, що підлягає скасуванню.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

В той же час, в адміністративному судочинстві діє принцип офіційного з`ясування усіх обставин справи, який полягає в активній позиції суду щодо з`ясування всіх обставин у справі (пункт 4 частини 3 статті 2, частини 2, 4 статті 9, частина 3 статті 77, частина 6 статті 94 КАС України).

В даній справі суд вжив усіх заходів для витребування необхідних доказів, в тому числі з власної ініціативи, свідченням чого є пункт 5 і 6 резолютивної частини ухвали суду від 03.11.2023 (а.с.53-54).

З урахуванням встановлених вище обставин, суд вважає, що відповідачі не обґрунтували правомірність свого рішення.

Враховуючи вищенаведене, суд робить висновок про обґрунтованість адміністративного позову в цілому, а позовні вимоги такими, що підлягають до задоволення в повному обсязі.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат суд зазначає, що позивачем за подання до суду адміністративного позову немайнового характеру сплачено судовий збір в розмірі 5 368,00 гривень, на підтвердження чого в матеріалах справи міститься платіжна інструкція №12069 від 27.10.2023 (а.с.7).

За відомостями Автоматизованої системи документообігу Івано-Франківського окружного адміністративного суду за даним платіжним документом до бюджету проведено зарахування судового збору в сумі 5 368,00 гривень.

Ставка судового збору за подання юридичною особою до суду адміністративного позову немайнового характеру становить 1 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб (пункт 3 частини 2 статті 4 Закону України "Про судовий збір").

Із змісту позовних вимог слідує, що позивач просить визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №9462663/36497264 від 05.09.2023 та зобов`язати вчинити дії щодо реєстрації податкової накладної від №60705 від 31.08.2022

Таким чином позивачем заявлено одну позовну вимогу немайнового характеру, по якій розмір судового збору становить 2 684,00 гривень.

За приписами частини 1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що спірні правовідносини виникли з вини як Державної податкової служби України, яка здійснювала зупинення реєстрації податкових накладних, так із вини Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, яке необґрунтовано відмовило у реєстрації такої накладної, підлягають стягненню з відповідачів за рахунок їх бюджетних асигнувань на користь позивача понесені ним судові витрати по оплаті судового збору в солідарному порядку по 1 342,00 гривень з кожного.

За змістом пункту 1 частини 7 Закону України "Про судовий збір" сплачена сума судового збору повертається за клопотанням особи, яка його сплатила за ухвалою суду в разі зменшення розміру позовних вимог або внесення судового збору в більшому розмірі, ніж встановлено законом.

Сторонами не подано до суду будь-яких доказів про понесення ними інших витрат, пов`язаних з розглядом справи, відтак у суду відсутні підстави для вирішення питання щодо їх розподілу.

На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9462663/36497264 від 05.09.2023 про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю "Галичина - Табак" у реєстрації податкової накладної №60705 від 31.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "Галичина - Табак" №60705 від 31.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код відокремленого структурного підрозділу юридичної особи 44045187) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Галичина-Табак" (ідентифікаційний код юридичної особи 36497264) сплачений судовий збір в розмірі 1 342,00 гривень (одна тисяча триста сорок дві гривні нуль копійок).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (ідентифікаційний код юридичної особи 43005393) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Галичина-Табак" (ідентифікаційний код юридичної особи 36497264) сплачений судовий збір в розмірі 1 342,00 гривень (одна тисяча триста сорок дві гривні нуль копійок).

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення рішення в повному обсязі.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Строк на апеляційне оскарження також може бути поновлений в разі його пропуску з інших поважних причин, крім випадків, визначених частиною другою статті 299 цього Кодексу.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Учасники справи:

позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "Галичина-Табак" (ідентифікаційний код юридичної особи 36497264), вул. Максимовича, 8, м. Івано-Франківськ, 76006;

відповідач 1 Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код відокремленого структурного підрозділу юридичної особи 44045187), вул. Стрийська, 35, м. Львів, Львівська область, 79026.

відповідач 2 Державна податкова служба України (ідентифікаційний код юридичної особи 43005393), Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053.

Суддя Чуприна О.В.