Постанова

від 26.03.2024 по справі 380/9361/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 березня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/9361/23 пров. № А/857/25538/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача:Гінди О.М.,

суддів:Заверуха О.Б., Ніколіна В.В.,

за участю секретаря судових засідань Хомича О.Р.,

розглянувши у судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року (головуючий суддя: Лунь З.І., місце ухвалення - м. Львів, дата складення повного тексту судового рішення 24.11.2023) у справі за адміністративним позовом Державного підприємства «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Державне підприємство «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр», 02.05.2023 звернулося до суду з позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.03.2023, форми «Р» №4315/13-01 -07-02 за платежем податок на прибуток (11020100) на загальну суму 508647,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.03.2023, форми «Р» № 4317/13-01-07-02 за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань), що вилучається до державного бюджету відповідно до закону (21010100) на загальну суму 1951502,25грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.03.2023, форми «Р» № 4319/13-01-07-02 за платежем податок на додану вартість (141010100) на загальну суму 177730,35грн.

Обґрунтовує позов тим, що позивач заперечує встановлені відповідачем порушення в частині господарських операцій згідно з договором між ДП «Львівський лісовий селекційно - насіннєвий центр» та ДП «Бродівське лісове господарство» про надання поворотної фінансової допомоги в частині визначення доходу на суму дисконту на загальну суму 658982 грн, в тому числі у 2019 році у сумі 658982 грн, оскільки вважає, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а також органи, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової; відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування, отже підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно та як наслідок здійснювати відповідний розрахунок.

Стосовно порушень в частині заниження доходів щодо отримання від Брюховицької селищної ради оплати в рахунок відшкодування збитків нанесених лісовому господарству згідно з Постановою Кабінету Міністрів України від 19.04.1993 № 284, то позивач вважає, що кошти, отримані позивачем, як відшкодування збитків, заподіяних внаслідок вилучення земельної ділянки не є об`єктом оподаткування податком на прибуток, як доходи від реалізації продукції, оскільки «дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» не є тотожним поняттю «збитки, нанесені лісовому господарству при вилученні земельної ділянки Держлісфонду Брюховицького лісництва ДП «Львівський ЛСНЦ». Також, позивач вважає, що майнові активи позивача не змінилися, бо за позивачем не було зареєстровано речових прав на відповідні земельні ділянки, тобто не відбулося фактичної передачі основних засобів станом на 01.01.2020, а отже не відбулося реалізації відповідно до п.10 П(С)БО 15 «Дохід».

Щодо встановлених відповідачем порушень в частині завищення позивачем витрат за період з 01.01.2017 по 31.12.2021 в частині документального не підтвердження придбання насіння, послуг рубки (санітарної, лісовідновної, прохідної, переформування) послуг косіння трави, лісокультурні роботи (пакування сіянців) від фізичних осіб підприємців - платників єдиного податку 3 групи за ставкою 5% та 3% , а саме по господарських операціях з ФОП ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , то позивач зазначає, що до прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, позивач долучив до заперечення на акт перевірки додаткові письмові докази для підтвердження реальності здійснених господарських операцій, а також зазначив, що під час перевірки відповідач не вимагав таких документів у позивача.

Щодо встановленого відповідачем заниження частини прибутку (доходу), що підлягає сплаті до загального фонду Державного бюджету України, то позивач зазначає, що оскільки відповідачем не доведено правомірність висновків про безпідставне віднесення позивачем витрат, з підстав зазначених в цьому позові, то і зобов`язання в частині заниження частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до Державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, є нараховані протиправно.

З огляду на викладене, оскаржувані податкові повідомлення-рішення позивач вважає протиправними, тому такі слід скасувати.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року позов задоволено.

Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив в апеляційному порядку. Вважає його таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати та прийняти судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Обґрунтовуючи апеляційні вимоги апелянт покликається на те, що ДП «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр», виходячи із фактичного змісту операції та норм Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» необхідно було відобразити наступну кореспонденцію рахунків: Дт 55 «Інші довгострокові зобов`язання» Кт 733 «Інші доходи від фінансових операцій» дохід на суму дисконту на загальну суму 658 982 грн, в тому числі у 2019 році у сумі 658 982 гривень. Отже, ДП «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр» занижено показник у рядку 2240 «Інші доходи» Звіту про фінансові результати за 2019 рік на загальну суму 658 982 гривень.

Перевіркою за період з 01.01.2017 по 31.12.2021 ДП «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр» встановлено заниження доходів на загальну суму 588 000 грн., в тому числі: за 2019 рік на суму 309 000 грн, за 2020 рік на суму 279 000 гривень. Отже, порушуючи норми п. 3 розділу ІІІ П(С)БО 1 , п. 5, п. 7, п. 10 П(С)БО 15, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу, ДП, «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр» занижено дохід на загальну суму 588 000 грн, що призвело до заниження показників рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» на загальну суму 588 000 грн, в тому числі: за 2019 рік на суму 309 000 грн, за 2020 рік на суму 279 000 гривень.

Крім цього, в ході перевірки ДП «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр» встановлено завищення витрат за період з 01.01.2017 по 31.12.2021 на загальну суму 1 526 370,0 грн, оскільки документально не підтверджено придбання насіння, послуг рубки (санітарної, лісовідновної, прохідної, переформування), послуг косіння трави, лісокультурні роботи (пакування сіянців), нереальність господарських операцій з фізичними особами-підприємцями платників єдиного податку 3 групи за ставкою 5% та 3%.

Представник відповідача Кухар Н.М. у судовому засіданні просила апеляційну скаргу задовольнити.

Представник позивача Яцук Г.М. у судовому засіданні просила апеляційну скаргу відхилити.

Судом першої інстанції встановлено, що Державне підприємство «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр», зареєстрований з 20.03.2006 та знаходиться на обліку Головного управління ДІІС у Львівській області з 21.03.2006, перебувало на загальній системі оподаткування, у період, що перевірявся, позивач був платником податку на прибуток, ПДВ, частини чистого прибутку, що підлягає сплаті до державного бюджету унітарними підприємствами.

Організаційно-правова форма підприємства - Державне підприємство, засновником є Державне агентство лісових ресурсів України.

Видами економічної діяльності Позивача є: 02.40 надання допоміжних послуг у лісовому господарстві (основний); 02.10 лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві; 02.20 лісозаготівлі; 16.29 виробництво інших виробів з деревини; виготовлення виробів з корка, соломки та рослинних Матеріалів для плетіння; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля; 47.19 інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.

Відповідно до наказу Державного агентства лісових ресурсів України від 04.11.2022 № 971 прийнято рішення про припинення ДП «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр», відповідно до п .1 якого встановлено «…припинити Державне підприємство «Львівський лісовий селекційно- насіннєвий центр» шляхом реорганізації, а саме приєднання до Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» (ідентифікаційний код юридичної особи 44768034)». Згідно з п. 8 означеного наказу Державне спеціалізоване господарське підприємство «Ліси України» є правонаступником прав та обов`язків Державного підприємства «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр».

Відповідач, Головне управління ДПС у Львівській області, провело перевірку на підставі наказу ГУ ДПС у Львівській області від 21.12.2023 у зв`язку з реорганізацією підприємства відповідно до п.п. 78.1.1. п. 78.1 ст. 78 ПК України.

За результатами перевірки складено Акт від 09.01.2023 № 511/13-01-07-02/34260396 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Державне підприємство «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 22.12.2022, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 до 22.12.2022 року».

Вказаною перевіркою встановлено порушення:

1. п.п. 134.1. п.134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п. 137.1. ст. 137 Податкового кодексу України та п. 3 розділу П П (С)БО, п. Ю П (С) БО № 11 «Зобов`язання», п. 5, п. 7, п. 10 П (с)БО № 15 «Дохід», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 499204 грн, в т. ч. за 2017 рік у сумі 8571 грн, за 2018 рік у сумі 29201 грн, за 2019 рік у сумі 238225 грн, за 2020 рік у сумі 114971 грн, за 2021 рік у сумі 108236 гривень.

2. п.п. 134.1.1 п. 134.1., ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України п. 3 розділу II ГІ (С)БО, п. 10 II (С) БО № 11 «Зобов`язання», п. 5, п. 7, п. 10 ГІ (с)БО № 15 «Дохід», в результаті чого занижено податок па прибуток на загальну суму 1919239 грн, в т. ч. за 2017 рік у сумі 29283 грн, за 2018 рік у сумі 99770 грн, за 2019 ріку сумі 976724 грн за 2020 ріку сумі 419004 грн, за 2021 рік у сумі 394458 гривень.

3. п.п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3., п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 142171 грн, в тому числі за липень 2021 року в сумі 6554 грн, за вересень 2021 року в сумі 22133 грн, за жовтень 2021 року в сумі 11222 грн, за листопад 2021 року в сумі 23511 грн, за квітень 2022 року в сумі 1189 грн, за травень 2022 року в сумі 12785 грн., за червень 2022 року в сумі 26154 грн, за серпень 2022 року в сумі 27299 грн, за вересень 2022 року в сумі 5191 грн, за жовтень 2022 року в сумі 3460 грн, за листопад 2022 року в сумі 2673 гривень.

Не погодившись з висновками акту перевірки ДП «Львівський лісовий селекційно- насіннєвий центр» подало заперечення від 23.02.2023 з додатками. Від ГУ ДПС у Львівській області на адресу позивача скеровано лист від 13.03.2023 № 7516/6/130-01-07-02 про надання відповіді на заперечення, відповідно до якого відповідач ухвалив рішення про те, що аргументи наведені позивачем не спростовують факти порушень, що відображені в акті документальної позапланової виїзної перевірки від 09.01.2023 № 511/13- 01- 07-02/34260396.

ГУ ДПС у Львівській області на підставі акту перевірки від 09.01.2023 № 511/13-01-07-02/34260396 прийняло податкові повідомлення-рішення від 15 березня 2023 року, які є предметом спору у цій справі, котрі позивач вважає безпідставними, протиправними та такими, що порушують його права, які можуть бути відновлені шляхом їх скасування, а тому звернувся до суду із цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що недотримання відповідачем норми ПК України та проведення перевірки за період, що перевищує встановлений законодавством строк, є самостійною підставою для задоволення позову.

Крім цього, суд першої інстанції дійшов висновку, що висновок відповідача про неврахування позивачем безкоштовно отриманих коштів станом на 31.12.2019 при визначенні доходу підприємства та, відповідно не відображення у декларації з податку на прибуток є безпідставним, оскільки Національним стандартом (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а з боку органів, на які покладено регулювання питання методології бухгалтерського обліку, відсутні будь-які роз`яснення щодо дисконтування.

Також, вважав, що висновок відповідача про зазначене в акті перевірки порушення позивачем податкового законодавства в частині заниження отриманих від Брюховицької селищної ради доходів як оплати в рахунок відшкодування збитків нанесених лісовому господарству є необґрунтованим, а висновок відповідача про порушення позивачем податкового законодавства в частині заниження отриманих від Брюховицької селищної ради доходів як оплати в рахунок відшкодування збитків нанесених лісовому господарству згідно з постановою від 19.04.1993 № 284 є необґрунтованим.

Щодо встановленого відповідачем заниження частини прибутку (доходу), що підлягає сплаті до загального фонду Державного бюджету України, то оскільки відповідач не довів правомірність висновків про безпідставне віднесення позивачем витрат, то і зобов`язання в частині заниження частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до Державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями є нараховані протиправно.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Щодо покликання контролюючого органу на порушення позивачем податкового законодавства, в частині господарських операцій згідно з договором між ДП «Львівський лісовий селекційно - насіннєвий центр» та ДП «Бродівське лісове господарство» про надання поворотної фінансової від 16.07.2018 № 1, в частині визначення доходу на суму дисконту на загальну суму 658982 грн, в тому числі у 2019 році у сумі 658982 грн, то суд апеляційної інстанції вважає зазначити таке.

Відповідно до підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України, фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.

Поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення (абзац. 8 підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» ключового для розуміння економічної та юридичної сутності певних фінансових та економічних категорій, доходи - це збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників). При цьому економічна вигода це потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів, а власний капітал - це різниця між активами і зобов`язаннями підприємства.

Враховуючи викладене вище, сума повернутої поворотної фінансової допомоги фізичним особам не підлягають відображенню в податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма 1 ДФ), так як вони не є доходом.

Аналогічні висновки викладено у постанові Верховного Суду від 10 лютого 2023 року у справі № 560/853/20.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до п. п. 4, 5, 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання» (далі - П(С)БО 11), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 року за № 85/4306, яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов`язання та її розкриття у фінансовій звітності, з метою бухгалтерського обліку зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше- визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

У розумінні цього П(С)БО 11, зокрема: довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями, а поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного: Циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

За змістом пунктів 7, 8 і 10 П(С)БО 11, до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення.

Зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Пунктами 11 і 12 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, За розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов`язання. Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти», що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 № 559 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України від 19.12.2001 за № 1050/6241 (далі - П(С)БО 13), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Так, поворотна фінансова допомога відповідає визначенню поняття «фінансовий інструмент», що передбачене у пункті 4 вказаного Положення - контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого.

Згідно з визначеними поняттями у пункті 4 вказаного Положення передбачено, що фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Згідно з пунктом 29 П(Є)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів, тощо).

Відповідно до п. 30 Положення, на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю.

Пунктом 29 П(С)БО 13 визначено, що позичальник повинен первісно оцінити фінансові зобов`язання (позику) та відобразити її в обліку за фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості зобов`язань (суми позики) і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням фінансового інструмента.

У пункті 31 П(С)БО 13 закріплено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 не передбачає порядок визначення справедливої вартості та не розглядає й методологію обліку щодо короткострокових та довгострокових фінансових зобов`язань.

Виходячи з положень Міжнародного стандарту фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти» перед тим як оцінювати грошові потоки платник податків сам має право визначити, за якою методикою їх оцінювати: за ціною котирування ціни на активному ринку чи, застосовуючи метод оцінювання, у разі відсутності активного ринку.

Національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а також органи, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової, відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування.

З огляду на зазначене, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно та як наслідок здійснювати відповідний розрахунок.

Аналогічний висновок викладений у постановах Верховного Суду від 22.04.2021 у справі №160/11301/19, від 28.04.2021 у справі № 640/13685/19.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що між позивачем та ДП «Бродівське лісове господарство» укладено договір про надання поворотної фінансової від 16.07.2018 № 1.

Відповідно до п. 1.1. Договору Позикодавець надає Позичальнику поворотну фінансову допомогу, Позичальник зобов`язується повернути надані грошові кошти в порядку та на умовах передбачених даним Договором.

Згідно з п. 1.2. Договору поворотна фінансова допомога (надалі) допомога - це сума грошових коштів в національній валюті України, передана платнику у користування на визначений строк відповідно до даного Договору, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами.

Згідно з п. 2.2. Договору поворотна фінансова допомога надається Позичальнику на безоплатній основі, тобто плата за користування грошовими коштами не стягується.

Згідно з п. 2.3. Договору поворотна фінансова допомога надається частинами: 1000000 (Один мільйон) грн без ПДВ до 20.07.2018; 1000000 (Один мільйон) грн без ПДВ до 10.08.2018; 1000000 (Один мільйон) грн без ПДВ до 20.07.2018; 1000000 (Один мільйон) грн без ПДВ до 14.01.2019; 1000000 (Один мільйон) грн без ПДВ до 11.03.2019.

Згідно з п. 3.1. Договору поворотна фінансова допомога підлягає поверненню частинами: 30% до 30 (тридцятого) червня 2020 року; 30% до 30 (тридцятого) червня 2021 року; 15% до 14 (чотирнадцятого) червня 2022 року; до 25% до 11 (одинадцятого) березня 2022 року.

Отже, за встановлених обставин, у контексті наведених вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що висновок відповідача про неврахування позивачем отриманих коштів станом на 31.12.2019 при визначенні доходу підприємства та, відповідно не відображення у декларації з податку на прибуток є безпідставним.

Щодо покликання контролюючого органу на порушення позивачем податкового законодавства в частині заниження отриманих від Брюховицької селищної ради доходів як оплати в рахунок відшкодування збитків нанесених лісовому господарству згідно з Постановою Кабінету Міністрів України від 19.04.1993 № 284, то суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначає таке.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що в акті перевірки зазначено, що до перевірки надано рішення від 21 серпня 2019 № 1487 «Про затвердження розрахунку збитків нанесених ДП «Львівський ЛСНЦ» . Зі змісту цього рішення вбачається, що керуючись Законом України «Про місцеве самоврядування в Україні», ст. 107 Лісового кодексу України, ст. 1166 Цивільного кодексу України, ураховуючи постанову Кабінету Міністрів України «Про затвердження такс для обчислення розміру шкоди, заподіяної лісу» від 23.08.2007 № 665 при вилученні земельної ділянки, виконавчий комітет Брюховицької селищної ради вирішив: 1. Затвердити розрахунок збитків, нанесених лісовому господарству, при вилучені лісової земельної ділянки Держлісфонду «Брюховицького лісництва ДП «Львівський ЛСНЦ» в кварталі 58 виділ 13.14.15.17 площею 2.8 га в сумі 1995028 (Один мільйон дев`ятсот дев`яносто п`ять тисяч двадцять вісім грн. 44 коп. (Додаток № 1). 2. Бухгалтеру виконавчого комітету Брюховицької селищної ради здійснити перерахунок коштів в якості оплати збитків ДП «Львівський ЛСНЦ» в сумі, яка вказана у п. 1 рішення».

Відповідно до платіжних доручень від 12.11.2019 на суму 400000,0 грн; від 19.12.2019 на суму 600000,0 грн; від 27.02.2020 на суму 600000,0 грн. позивачем отримано кошти на компенсацію збитків відповідно до рішення Брюховицької селищної ради

В акті перевірки зазначено, що ДП «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр» представив лист до Львівської міської ради від 27.09.2022 № 215; відповідь Львівської міської ради на лист від 27.09.2022 № 215; лист Львівського обласного управління лісового та мисливського господарства Державного агентства лісових ресурсів від 25.06.2013 № 383 «Про погодження вилучення земельної ділянки для розширення кладовища в смт. Брюховичі», лист ДП «Львівський лісовий селекційно-насіннєвий центр» від 30.07.2020 №179, скерований Брюховицькій селищній раді.

В акті перевірки також зазначено, що означена господарська операція з Брюховицькою селищною радою відображена такими проведеннями: Дт 36 Кт - 1995028,44 грн (отримано кошти); Дт 79 Кт 36 - 1 074523.70 грн (нараховано дохід); Дт 64 Кт 36 - 332504.74 грн (нараховано ПДВ); Дт 69 Кт 36 -588000 грн (віднесено в рахунок майбутніх періодів).

Також, в акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено заниження доходів на загальну суму 588000 грн, в тому числі: за 2019 рік на суму - 309000 грн, за 2020 рік на суму 279000 грн.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідачем визначаючи порушення, шо вплинули на визначення податку на прибуток та відрахування частини чистого прибутку вказано, що відповідно до п. 10 П(С)БО 15 «Дохід» у бухгалтерському обліку дохід від реалізації послуг відображаються на дату надання послуг.

Однак, суд апеляційної інстанції вважає безпідставними такі твердження, оскільки позивач звернувся до контролюючого органу із запереченнями на акт перевірки, де просив взяти до уваги те, що ним включено суму 588000 грн у податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за 2020 рік, яку подав 10.02.2021 та у звіт про фінансовий результати за 2020 рік (Звіт про сукупний дохід), поданий 03.02.2021.

Зокрема, з Декларації з податку на прибуток на прибуток підприємств за 2020 рік, код рядка 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за врахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку зазначено 14629859 грн. Ця сума складається з надходжень, що відображені у звіті про фінансовий результати за 2020 рік та складається з такого: чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) код рядка 2000 - 3558000 грн та інші операційні доходи код рядка 2120 в сумі 11072000 грн, сума 11072000 грн включає такі операційні доходи: 550000 відшкодування збитків згідно з рішенням від 21 серпня 2019 № 1487, 588000 грн відшкодування збитків згідно з рішенням від 21 серпня 2019 № 1487, 9728000 - бюджетні кошти отримані на розвиток, 197000 дохід отриманий від сплати за користування лісовими ділянками, 9000 грн - інший дохід.

Крім того, в журналі операцій 71.9 за 4 квартал 2020 року (з 01.01.20-31.12.20) відображено такі проведення: Дата 30.06.2020 Дебет 71.9 Кредит 79.1. сума 506016. 67 грн. Дата 30.09.2020 Дебет 71.9. Кредит 79.1. сума 81983. 33 грн.

В журналі операцій 69.71 за 4 квартал 2020 року (01.01.2020-31.12.20) Дата 02.04.2020 зарахування відшкодування збитків Дебет 69 Кредит 71.9 в сумі 506016,67 грн; дата 30.09.2020 зарахування відшкодування збитків Дебет 69 Кредит 71.9 в сумі 81983,33 грн.

Вказані суми позивач не відображав у бухгалтерському обліку як дохід на момент поступлення коштів, однак відніс у рахунок майбутніх періодів, тобто у кінцевій податковій декларації з податку на прибуток за 2020 рік та у звіті про фінансовий результати за 2020 рік вказану суму було включено та відображено в бухгалтерському обліку.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що згідно зі ст. 207 ЗК України втрати сільськогосподарського і лісогосподарського виробництва включають втрати сільськогосподарських угідь, лісових земель та чагарників, а також втрати, завдані обмеженням у землекористуванні та погіршенням якості земель.

Відповідно до п. 1 постанови Кабінету Міністрів України «Про Порядок визначення та відшкодування збитків власникам землі та землекористувачам» від 19 квітня 1993 року № 284, власникам землі та землекористувачам відшкодовуються збитки, заподіяні вилученням (викупом) та тимчасовим зайняттям земельних ділянок, встановленням обмежень щодо їх використання, погіршенням якості ґрунтового покриву та інших корисних властивостей земельних ділянок або приведенням їх у непридатний для використання стан та неодержанням доходів у зв`язку з тимчасовим невикористанням земельних ділянок.

Відшкодуванню підлягають, зокрема, вартість лісових і деревно-чагарникових насаджень.

*) Неодержаний дохід - це дохід, який міг би одержати власник землі, землекористувач, у тому числі орендар, із земельної ділянки і який він не одержав внаслідок її вилучення (викупу) або тимчасового зайняття, обмеження прав, погіршення якості землі або приведення її у непридатність для використання за цільовим призначенням у результаті негативного впливу, спричиненого діяльністю підприємств, установ, організацій та громадян (п. 3 цієї Постанови).

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими.

Відповідно до підпункту 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно`до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Відповідно до п. 15 Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 визначений дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не коригується на величину пов`язаної з ним сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості. Сума такої заборгованості визнається витратами підприємства згідно з Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість». Доходом визнається сума зобов`язання, яке не підлягає погашенню.

Отже, за встановлених обставин, у контексті наведених вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що з урахуванням того, що майнові активи позивача не змінилися, тобто не відбулося фактичної передачі основних засобів, станом на 01.01.2020, а тому не відбулося реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), відповідно до п. 10 П(С)БО 15 «Дохід».

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції вважає висновки контролюючого органу в частині заниження отриманих від Брюховицької селищної ради доходів як оплати в рахунок відшкодування збитків нанесених лісовому господарству згідно з постановою Кабінету Міністрів України «Про Порядок визначення та відшкодування збитків власникам землі та землекористувачам» є необґрунтованим.

Стосовно порушень в частині завищення позивачем витрат за період з 01.01.2017 по 31.12.2021, зокрема, документального не підтвердження придбання насіння, послуг рубки (санітарної, лісовідновної, прохідної, переформування) послуг косіння трави, лісокультурні роботи (пакування сіянців) від фізичних осіб підприємців - платників єдиного податку 3 групи за ставкою 5% та 3% , а саме по господарських операціях з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , а також щодо завищення податкового кредиту з податку на додану вартість по вказаних операціях за період з 01.01.2017 по 30.11.2022 на загальну суму 159125, 87 грн по ФОП ОСОБА_1 , то суд апеляційної інстанції вважає зазначити наступне.

Так, згідно з висновками акта перевірки відповідачем встановлено нереальність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий кредит, а також не підтверджено платником податку їх товарності відповідними доказами.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 цього Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Системний аналіз наведених вище правових норм, надає суду апеляційної інстанції підстави для висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що на підтвердження наданих послуг, позивачем долучено до матеріалів справи договір укладений договір між позивачем та ФОП ОСОБА_1 про надання послуг та виконання робіт у сфері лісового господарства від 14.01.2022 № 3, додатки до договору Додаток № 1 до договору від 14.01.2022 № 3; наряд-замовлення № 1 від 14.01.2022; акти приймання-передачі робіт та послуг; Договір з ФОП ОСОБА_1 на роботи послуги від 07.03.2022 № 3/22; Наряд-замовлення №1 від 07.03.2022; акти приймання-передачі робіт та послуг; Договір з ФОП ОСОБА_1 від 10.06.2021 № 68 та додаток до договору № 1 від 23.02.2021; наряд-замовлення №1 від 10.06.2021; наряд замовлення №2 від 01.07.2021; додаток від 01.07.2021 № 1 до договору від 10.06.2021 № 68; додаток від 01.07.2021 № 2 до додаткової угоди від 01.07.2021 №1; акти приймання- передачі робіт та послуг; Договір з ФОП ОСОБА_1 від 17.08.2022 № 61; додаток від 17.08.2022 №1 до договору від 17.08.2022 № 61; наряд-замовлення від 17.08.2022 № 1; Договір від 07.03.2022 №3/22 на роботи послуги з ФОП ОСОБА_1 ; наряд-направлення № 1 від 07.03.2022; акти виконаних робіт.

Подано Договір про надання послуг, пов`язаних з лісництвом від 09.09.2022 №84 та Додаток № 1 до договору від 09.09.2022 № 84 укладений між позивачем і ФОП ОСОБА_2 ; «Карта технологічного процесу розроблення лісосіки (при наданні послуг, пов`язаних з лісництвом); Додаток № 2 до договору від 09.09.2022 № 84; акт приймання передачі лісосіки до розробки; Додаток № 3 до договору від 09.09.2022 № 84; технічне завдання, Додаток № 4 до договору від 09.09.2022 № 84; кошторис № 1, Додаток № 5 до договору від 09.09.2022 № 84; протокол № 1 погодження вартості послуг № 21; Додаток № 7 до договору від 09.09.2022 № 84; акт огляду місць заготівлі деревини; Додаток №8 до договору від 09.09.2022 №84; акти приймання-передачі робіт та послуг; Договір з ФОП ОСОБА_2 про надання послуг, пов`язаних з лісництвом від 18.07.2018 № 76 та Додаток від 02.01.2019 № 1 до угоди від 18.07.2018 № 76; Додаток № 1 до договору від 18.07.2018 № 76 «Карта технологічного процесу розроблення лісосіки(при наданні послуг, пов`язаних з лісництвом); Додаток № 2 до договору від 18.07.2018 № 76; акт приймання передачі лісосіки до розробки, Додаток № 3 до договору від 18.07.2018 № 76; технічне завдання, Додаток № 4 до договору від 18.07.2018 № 76; кошторис № 1; Додаток № 5 до договору від 18.07.2018 № 76, протокол № 1 погодження вартості послуг; Додаток № 7 до договору від 09.09.2022 № 84 акт огляду місць заготівлі деревини; акт приймання передачі лісосіки до розробки; Договір з ФОП ОСОБА_2 про надання послуг пов`язаних з лісництвом від 25.10.2019 № 95; Додаток від 02.12.2019 №1, 2 до угоди від 25.10.2019 № 95; Додаток № 1 до договору від 25.10.2019 № 95 «Карта технологічного процесу розроблення лісосіки (при наданні послуг, пов`язаних з лісництвом); Додаток № 2 до договору від 25.10.2019 № 95; акт приймання передачі лісосіки до розробки від 25.10. 2019, 02.12.2019; Додаток №3 до договору від 25.10.2019 №95; технічне завдання від 25.10.2019, 02.12.2019; Додаток № 4 до договору від 25.10.2019 № 95; кошторис № 1,2, Додаток № 5 до договору від 25.10.2019 № 95; протокол № 1,2 погодження вартості послуг; Додаток № 7 до договору від 25.10.2019 № 95 акт огляду місць заготівлі деревини; Додаток № 8 до договору від 25.10.2019 № 95; акт приймання передачі лісосіки до розробки; Договір з ФОП ОСОБА_2 про надання послуг, пов`язаних з лісництвом від 25.01.2017 № 26; Додаток від 02.12.2019 № 1, 2 до угоди від 25.01.2017 № 26 та Додаток № 1 до договору від 25.01.2017 № 26; «Карта технологічного процесу розроблення лісосіки(при наданні послуг, пов`язаних з лісництвом); Додаток № 2 до договору від 25.01.2017 № 26; акт приймання передачі лісосіки до розробки; Додаток № 3 до договору від 25.01.2017 № 26; технічне завдання; Додаток № 4 до договору від 25.01.2017 № 2 6, кошторис № 1; Додаток №5 до договору від 25.01.2017 № 26; протокол № 1 погодження вартості послуг; Додаток № 7 до договору від 25.01.2017 № 26; акт огляду місць заготівлі деревини, акт приймання передачі.

Подано договір про надання послуг пов`язаних з лісництвом від 23.02.2021 № 30,44 та Додаток від 23.02.2021 № 1 до договору від 23.02.2021 № 30 укладений між позивачем та ФОП ОСОБА_3 ; Наряд-замовлення №1 від 23.02.2021; акт приймання передачі.

Подано договір про надання послуг, пов`язаних з лісництвом від 23.09.2020 № 86 та Додаток № 1 до договору від 23.09.2020 № 86 укладений між позивачем та ФОП ОСОБА_5 , «Карта технологічного процесу розроблення лісосіки(при наданні послуг, пов`язаних з лісництвом); Додаток № 2 до договору від 23.09.2020 № 86; акт приймання передачі лісосіки до розробки; Додаток № 3 до договору від 23.09.2020 № 86; технічне завдання, Додаток № 4 до договору від 23.09.2020 № 86; кошторис; Додаток № 5 до договору від 23.09.2020 № 86; протокол погодження вартості послуг; Додаток № 7 до договору від 23.09.2020 № 86; акт огляду місць заготівлі деревини; Додаток № 8 до договору від 23.09.2020 № 86.

Проаналізувавши вказані первинні бухгалтерські документи щодо здійснення господарських операцій, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що такі містять усі необхідні реквізити та відповідають вимогам, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що у свою чергу свідчить, про підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивача з наведеними вище контрагентами, а висновки контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій стосовно завищення витрат за період з 01.01.2017 по 31.12.2021 на загальну суму 1526370 грн по господарських операціях з фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 та щодо завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.01.2017 по 30.11.2022 на загальну суму 159125, 87 грн по ФОП ОСОБА_1 є необґрунтованим.

Отже, за встановлених обставин, у контексті наведених вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції вважає, що оскільки контролюючим органом не доведено правомірність висновків про безпідставне віднесення позивачем витрат, а тому зобов`язання в частині заниження частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до Державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, є нарахованими протиправно, що свідчить про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, апеляційна скарга Головного управління ДПС у Львівській області не спростовує правильність доводів, яким мотивовано судове рішення, зводиться по суті до переоцінки проаналізованих судом доказів та не дає підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального права, тому відповідно до ст. 316 КАС України, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, рішення суду без змін.

Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись ст. ст. 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року у справі № 380/9361/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. М. Гінда судді О. Б. Заверуха В. В. Ніколін Повне судове рішення складено 05.04.2024.