Постанова

від 18.04.2024 по справі 380/14551/23

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 квітня 2024 року

м. Київ

справа № 380/14551/23

адміністративне провадження № К/990/8374/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,

суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Приватного підприємства «Фірма «Автосвіт»

на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2024 року (в частині) (головуючий суддя: Глушко І.В., судді: Довга О.І., Запотічний І.І.)

у справі за позовом Приватного підприємства «Фірма «Автосвіт»

до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій,

ВСТАНОВИВ

ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1.Короткий зміст позовних вимог

Приватне підприємство «Фірма «Автосвіт» (надалі також - Позивач, ПП «Фірма «Автосвіт», скаржник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (надалі також - Відповідач 1, ГУ ДПС у Львівській області), Державної податкової служби України (надалі - Відповідач 2, ДПС), у якому просило визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області: №8537289/31804539 від 30 березня 2023 року, № 8739468/31804539 від 2 травня 2023 року про відмову в реєстрації податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені Приватним підприємством «Фірма «Автосвіт» податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року, № 185 від 31 березня 2023 року датою їх подання на реєстрацію.

На обґрунтування позовних вимог Позивач зазначав про те, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було визначено конкретного переліку документів, що підлягав наданню контролюючому органу. За відсутності у квитанції чіткого формулювання підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, Позивачем було надано на власний розсуд документи щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, та пояснення, що стосувались відповідних правовідносин.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року позов Приватного підприємства «Фірма «Автосвіт» задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8537289/31804539 від 30 березня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 152 від 31 грудня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8739468/31804539 від 2 травня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 185 від 31 березня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, датою їх подання.

Задовольняючи повністю позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11 грудня 2019 року (надалі - Порядок № 1165), із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Також суд виходив й з того, що при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Оскільки квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та №185 від 31 березня 2023 року не містять вказівки на критерій (-її) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (-их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - ЄРПН), із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, як і не містять того, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, а також враховуючи те, що ПП «Фірма «Автосвіт» надіслало повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, неурахування наданих за розсудом платника документів при винесенні оскаржуваних рішень, за висновком суду, свідчить про безпідставність оскаржуваних рішень податкового органу про відмову у реєстрації податкових накладних.

Доводи контролюючого органу щодо відсутності кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.11 в таблиці платника податку судом відхилено з тих підстав, що подання такої таблиці є правом платника податків. Суд першої інстанції також врахував й те, податковий орган не надав доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання.

Оскільки обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року в ЄРПН, не встановлено, суд зобов`язав ДПС зареєструвати податкові накладні платника датою їх подання.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2024 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задоволено частково, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року скасовано в частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, подані на реєстрацію Приватним підприємством «Фірма «Автосвіт», та прийнято нову постанову, яким позовні вимоги Приватного підприємства «Фірма «Автосвіт» задоволено частково. Зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області та Державну податкову службу України повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, подані на реєстрацію Приватним підприємством «Фірма «Автосвіт», з урахуванням викладених у судовому рішенні висновків суду. В решті рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції про відсутність правових підстав для відмови у реєстрації податкових накладних, оскільки надані Позивачем документи та пояснення були достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС у Львівській області рішень про реєстрацію податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року в ЄРПН, оформлених за правилом настання першої події.

Разом з тим, за висновком суду апеляційної інстанції, з`ясування таких питань як достатність та необхідний обсяг додатково поданих Позивачем документів, що дають підстави для реєстрації податкових накладних, належить до повноважень контролюючого органу, який приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації. Тому, за наявності обставин, які підлягають з`ясуванню контролюючим органом з метою реєстрації поданих ПП «Фірма Автосвіт» спірних податкових накладних, з огляду на подання Позивачем до суду більш розширеного переліку документів, аніж того, який надавався на розгляд Комісії, що залишилось поза увагою суду першої інстанції, апеляційний суд дійшов висновку про зобов`язання Відповідачів повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року в ЄРПН та за результатами розгляду прийняти відповідне рішення, що слугувало підставою для скасування рішення суду першої інстанції у цій частині.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись з висновками суду апеляційної інстанції щодо часткового задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС у Львівській області та з рішенням апеляційного суду в частині зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області та Державної податкової служби України повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, поданих на реєстрацію ПП «Фірма «Автосвіт», з урахуванням викладених у судовому рішенні висновків апеляційного суду, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року в частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року датою їх подання залишити в силі, а у решті постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2024 року - без змін.

Підставою касаційного оскарження судового рішення суду апеляційної інстанції (в частині) Позивачем вказано пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України).

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області вказує, що рішення суду апеляційної інстанції є законним та обґрунтованим, а тому просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції в оскаржуваній частині - без змін.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ

Між ПП «Фірма «Автосвіт» (Покупець) та ТОВ «Термоімпульс» (Постачальник) укладено Договір поставки товару № 02/01/2020 ЛВ від 2 січня 2020 року (надалі - Договір).

За умовами пункту 1.1. цього Договору Постачальник бере на себе зобов`язання систематично постачати і передавати у власність Покупця товар в кількості та на умовах, визначених Договором, а Покупець зобов`язується приймати та своєчасно здійснювати оплату товару.

Відповідно до пункту 2.7. Договору поставка товару здійснюється Постачальником на умовах:

-EXW (Офіційні правила тлумачення торговельних термінів Міжнародної торгової палати Інкотермс 2010) - склад Постачальника за адресою: Київська область, Бориспільський р-н, с. Велика Олександрівка, вул. Кільцева буд. 17, або

-DAP - доставка товару в узгоджене з Покупцем місце призначення.

Виконання договірних зобов`язань між сторонами підтверджується актами звірки взаємних розрахунків, виписками за рахунком НОМЕР_1 в AT «УКРСИББАНК», а також відображено в бухгалтерському обліку, що підтверджується регістрами бухгалтерського обліку, зокрема в оборотно-сальдовій відомості по рахунку 631 за січень 2022 року - травень 2023 року.

Між сторонами також укладено Додатки до Договору № 01 від 1 жовтня 2022 року «Угода про мотиваційну виплату»; № 01 від 1 січня 2023 року «Угода про мотиваційну виплату».

Згідно з пунктом 1 Угоди про мотиваційну виплату № 01 від 1 жовтня 2022 року, Угоди про мотиваційну виплату № 01 від 1 січня 2023 року, метою здійснення мотиваційних виплат (бонусів), передбачених цією Угодою, є стимулювання збуту та збільшення обсягу замовлень товарів Постачальника, шляхом виплати винагороди Покупцю за належним чином надані послуги - за досягнення Покупцем погоджених Сторонами економічних показників шляхом дотримання погодженого асортименту товарів або обсягів при закупівлі товарів задля забезпечення постійної наявності у місцях стаціонарної торгівлі Покупця.

Відповідно до пункту 3 Угоди про мотиваційну виплату № 01 від 1 жовтня 2022 року, Угоди про мотиваційну виплату № 01 від 1 січня 2023 року, розмір бонусу (мотиваційної виплати) визначається сторонами як відсоток від загального об`єму придбаного Покупцем товару за звітний період без урахування ПДВ (оборот).

За правилами пунктів 4, 9 Угоди про мотиваційну виплату № 01 від 1 жовтня 2022 року, Угоди про мотиваційну виплату № 01 від 1 січня 2023 року, розмір бонусу (мотиваційної виплати) остаточно погоджується сторонами у відповідних актах наданих послуг (виконаних робіт), які складають невід`ємну частину складову угоди. Покупець, зі своєї сторони, складає акт наданих послуг (виконаних робіт), в якому зазначається розмір мотиваційної виплати (бонусу) з урахуванням ПДВ, за досягнення погодженого економічного результату, а також період, за який така мотиваційна виплата (бонус) сплачується.

1) Керуючись пунктом 3 Угоди про мотиваційну виплату від 1 жовтня 2022 року, яким визначено розмір бонусу (мотиваційної виплати) для товарів групи велика, мала побутова техніка - 13 % від загального об`єму придбаного покупцем товару за звітний період без урахування ПДВ (оборот), Позивач 31 грудня 2022 року склав Акт надання послуг № 1507 (додаток № 25). Згідно з цим актом мотиваційні виплати за досягнення погоджених сторонами економічних показників шляхом виконання об`єму закупівель з 1 жовтня 2022 року по 31 грудня 2022 року становлять 1686151,34 грн з ПДВ (в тому числі ПДВ 281025,22 грн).

За правилом першої події, відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України), Позивачем подано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 152 від 31 грудня 2022 року.

13 січня 2023 року на адресу Позивача з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів ДПС України» надійшла Квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, згідно з якою податкова накладна № 152 від 31 грудня 2022 року доставлена до ДПС України. Документ прийнято: відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України. Також зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.11, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідно пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Цією квитанцією запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник: «D»=4.1604%, «Р» = 780452.47.

25 березня 2023 року Позивач скерував комісії регіонального рівня повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме: договір поставки, угоду про мотиваційну виплату, акт наданих послуг, договір оренди, суборенди нежитлових приміщень, штатний розпис.

Комісією Головного управління ДПС в Львівській області прийнято рішення № 8537289/31804539 від 30 березня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 152 від 31 грудня 2022 року.

Підставою для відмови зазначено наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Не погоджуючись з цим рішенням Позивач 12 квітня 2023 року подав до ДПС скаргу щодо рішення № 8537289/31804539 від 30 березня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 152 від 31 грудня 2022 року в ЄРПН.

Рішенням ДПС № 36401/31804539/2 від 19 квітня 2023 року скаргу Позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН - без змін.

Підставою для прийняття такого рішення слугувало ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

2) Керуючись пунктом 3 Угоди про мотиваційну виплату від 1 січня 2023 року, яким визначено розмір бонусу (мотиваційної виплати) для товарів групи мала побутова техніка - 11 %, а для товарів групи велика побутова техніка - 13 % від загального об`єму придбаного покупцем товару за звітний період без урахування ПДВ (оборот), Позивач 31 березня 2023 року склав Акт надання послуг № 373 (додаток № 35). Згідно з ним, мотиваційні виплати за послуги, що спрямовані на стимулювання збуту та встановлення, зміцнення й підтримку провідних позицій на ринку побутової техніки та досягнення погоджених сторонами економічних показників шляхом виконання об`єму закупівель з 1 січня 2023 року по 31 березня 2023 року становлять 1286617,31 грн з ПДВ (в тому числі ПДВ 214436,22 грн).

За правилом першої події, відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України Позивачем подано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 185 від 31 березня 2023 року.

Згідно з отриманою Позивачем квитанцією від 18 квітня 2023 року податкову накладну №185 від 31 березня 2023 року прийнято, але реєстрацію зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України. Також зазначено, обсяг постачання товару/послуги 73.20 дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідно пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник: «D»=4.2550%, «Р» = 957868.45.

25 квітня 2023 року Позивач скерував ГУ ДПС у Львівській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме: договір поставки, угоду про мотиваційну виплату, акт наданих послуг, договір оренди, суборенди нежитлових приміщень, штатний розпис.

Комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення № 8739468/31804539 від 2 травня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 185 від 31 березня 2023 року.

Підставою для відмови вказано надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Не погоджуючись з цим рішенням Позивач 5 травня 2023 року подав до ДПС скаргу щодо рішення № 8739468/31804539 від 2 травня 2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 185 від 31 березня 2023 року в ЄРПН.

Рішенням ДПС № 42663/31804539/2 від 12 травня 2023 року скаргу Позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН - без змін.

Підстава прийняття такого рішення - ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)

Позивач вважає суперечливими висновки суду апеляційної інстанції про те, з одного боку, що спірні рішення контролюючого органу є протиправними у зв`язку з відсутністю правових підстав для відмови Позивачу у реєстрації податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, й водночас, з іншого боку, щодо зобов`язання повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в ЄРПН цих же податкових накладних, що надає право податковому органу як зареєструвати, так і відмовити у їх реєстрації. Наведене, як вважає скаржник, не дає ефективного захисту прав платника, що не узгоджується з положенням частини третьої статті 245 КАС України, за яким суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень до вчинення конкретних дій якщо це необхідно для захисту права позивача.

Зауважує на тому, що ані суд першої інстанції, ані апеляційний суд не встановили обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, а відтак належним способом захисту Позивач вважає саме зобов`язання ДПС зареєструвати ці податкові накладні. Поряд з цим наголошує на тому, що жодним нормативно-правовим актом не передбачено процедури повторного розгляду питання реєстрації податкової накладної в ЄРПН, яка була предметом судового розгляду.

Посилаючись на постанови Верховного Суду від 25 листопада 2022 року у справі № 320/3484/21 та від 17 травня 2023 року у справі № 140/14282/20, Позивач наполягає на тому, що згідно з висновками Верховного Суду саме зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН подані платником податкові накладні датою їх фактичного направлення/надходження є дотриманням судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права платника податку. Натомість зобов`язавши ДПС до вчинення дій щодо повторного розгляду спірного питання реєстрації податкових накладних апеляційний суд безпідставно не врахував вказану усталену позицію Верховного Суду й ухвалив рішення, яке, як вважає Позивач, не вичерпує спір.

3.2. Доводи Відповідача 1 (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області, цитуючи рішення суду апеляційної інстанції, зауважує на тому, що ПП «Фірма «Автосвіт» у касаційній скарзі не зазначає, у чому полягає неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, як і не містить, на думку податкового органу, касаційна скарга й доводів того, що висновки судів не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття незаконного та необґрунтованого рішення.

Вважаючи необґрунтованими доводи скаржника ГУ ДПС у Львівській області просить Суд відмовити ПП «Фірма «Автосвіт» у задоволенні касаційної скарги.

Відповідач 2 процесуальним правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (надалі - Порядок № 1165) у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Положеннями пункту 10 Порядку № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У пунктах 4 та 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (надалі - Порядок № 520) передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Як визначено у пунктах 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

За змістом викладених доводів у касаційній скарзі Позивач не погоджується з рішенням апеляційного суду в частині задоволених судом першої інстанції позовних вимог щодо зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, та нового й оскаржуваного Позивачем у цій частині судового рішення за результатом апеляційного перегляду.

Отже, предметом цього касаційного перегляду є судове рішення апеляційного суду в частині ухваленого судового рішення про зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області та Державної податкової служби України повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, подані на реєстрацію Приватним підприємством «Фірма «Автосвіт», з урахуванням викладених у судовому рішенні висновків апеляційного суду.

Ухвалюючи оскаржуване у цій частині судове рішення суд апеляційної інстанції виходив з того, що з`ясування таких питань як достатність та необхідний обсяг додатково поданих Позивачем документів, що дають підстави для реєстрації податкових накладних, належить до повноважень відповідного контролюючого органу, який приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, зробивши при цьому висновок про те, що за наявності обставин, які підлягають з`ясуванню контролюючим органом з метою реєстрації поданих ПП «Фірма Автосвіт» спірних податкових накладних в ЄРПН, з огляду на подання Позивачем до суду більш розширеного переліку документів, ніж ті, які надавались на розгляд Комісії, слід зобов`язати Відповідачів, на яких покладено функції з реєстрації податкової накладної, повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року в ЄРПН та за результатами розгляду прийняти відповідне рішення.

Аналізуючи такі мотиви суду апеляційної інстанції колегія суддів звертає увагу на те, що вирішуючи питання правомірності оскаржуваних Позивачем рішень про відмову у реєстрації означених податкових накладних судом першої інстанції було з`ясовано, а суд апеляційної інстанції, переглядаючи цю справу в апеляційному порядку, також визнав те, що надані Позивачем документи та пояснення були достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС у Львівській області рішень про реєстрацію податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року в ЄРПН.

Задовольняючи позовні вимоги повністю суд першої інстанції виходив з наявності у Позивача передбачених законодавством документів, які свідчать про те, що податковий орган не мав правових підстав для відмови у реєстрації податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції погодився з такими висновками суду першої інстанції, й спростовуючи доводи ГУ ДПС у Львівській області щодо ненадання Позивачем на розгляд Комісії передбачених Порядком № 520 документів зауважив на тому, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у пункті 5 Порядку № 520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Цей перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами пункту 185.1 статті 185 ПК України.

Відповідно до таких висновків судів попередніх інстанцій обраний Позивачем спосіб захисту порушеного права як зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН складені ПП «Фірма «Автосвіт» податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року датою їх подання на реєстрацію узгоджується зі сталою позицією Верховного Суду у цій категорії спорів, яка викладена, зокрема, у постанові від 6 березня 2024 року у справі № 440/3706/23 як гарантія того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Тому слушними видаються посилання скаржника на викладену у касаційній скарзі практику Верховного Суду у постановах від 25 листопада 2022 року у справі № 320/3484/21 та від 17 травня 2023 року у справі № 140/14282/20, а відсутність встановлених судами обставин, які б унеможливлювали реєстрацію в ЄРПН податкових накладних № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, підтверджують правильність зроблених судом першої інстанції висновків про те, що висновок щодо протиправності і скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області зумовлює зобов`язання ДПС зареєструвати означені податкові накладні Позивача датою їх подання.

З огляду на те, що суд першої інстанції ухвалив рішення, в частині, яка є предметом цього касаційного провадження, з дотриманням норм матеріального та процесуального права, яке помилково у цій частині скасовано судом апеляційної інстанції, Суд вважає, що постанова суду апеляційної інстанції в частині зобов`язання ГУ ДПС у Львівській області та ДПС повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в ЄРПН податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, подані на реєстрацію ПП «Фірма Автосвіт», з урахуванням викладених у цьому судовому рішенні висновків суду, підлягає скасуванню із залишенням у цій частині у силі рішення суду першої інстанції.

4.2. Судові витрати

Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Як передбачено у частині першій цієї ж статті КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

За подання касаційної скарги ПП «Фірма «Автосвіт» сплатило судовий збір у розмірі 10736 грн згідно з платіжною інструкцією № 13578 від 22 лютого 2024 року, й у касаційній скарзі просить покласти судові витрати на Відповідачів, тому сплачений скаржником судовий збір за правилами статті 139 КАС України підлягає стягненню на користь ПП «Фірма «Автосвіт».

Крім того, 13 березня 2024 до Суду надійшла заява представника Позивача про компенсацію судових витрат, згідно з якою на підставі та у межах укладеного Адвокатським бюро «Яновський і партнери» і ПП «Фірма «Автосвіт» договором про надання юридичних послуг (правової допомоги) від 18 травня 2023 року № 01/05/2023 надано правничу допомогу у суді касаційної інстанції на суму 5895,00 грн, яку ПП «Фірма «Автосвіт» оплатило, а тому просить стягнути по 2947,50 грн з кожного з Відповідачів на користь Позивача.

Вирішуючи заяву представника ПП «Фірма «Автосвіт» про стягнення витрат на професійну правничу допомогу у суді касаційної інстанції колегія суддів виходить з такого.

Стаття 134 КАС України визначає, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

Відповідно до частин другої - сьомої статті 134 КАС України за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Згідно з частиною п`ятою статті 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

За усталеною судовою практикою вирішенню питання про розподіл судових витрат передує врахування судом, зокрема, обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору, значення справи для сторін.

При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг.

У разі недотримання вимог частини п`ятої статті 134 КАС України суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

Згідно з частиною сьомою статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.

У підтвердження понесених витрат та на обґрунтування їх розміру до цієї заяви представником надано: «Детальний опис наданих послуг професійної правничої допомоги від 12 березня 2024 року, за яким Позивачу у адміністративній справі № 380/14551/23 надано юридичні послуги з підготовки касаційної скарги: аналіз рішення апеляційної інстанції - 0,5 год; аналіз законодавства та судової практики - 2 год; обговорення з клієнтом - 0,5 год; підготовка тексту касаційної скарги - 4 год., загальна сума яких складає 5895,00 грн; копію Акту приймання-передачі послуг від 12 березня 2024 року № 12/03/24; копію рахунку на оплату від 16 лютого 2024 року № 2/16/02 на суму 5895,00 грн; копію платіжної інструкції в національній валюті від 16 лютого 2024 року № 13557, згідно з якою Позивачем сплачено АБ «Яновський і партнери» 5895,00 грн за юридичні послуги згідно з рахунком від 16 лютого 2024 року № 2/16/02.

Заява про компенсацію судових витрат на правничу допомогу у суді касаційної інстанції була подана представником Позивача до Суду в електронній формі через ЄСІТС з використанням підсистеми «Електронний суд».

Як визначено у пункті 25 Положення про порядок функціонування окремих підсистем (модулів) Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи, затвердженому рішенням Вищої ради правосуддя від 17 серпня 2021 року № 1845/0/15-21, документи (в тому числі процесуальні документи, письмові та електронні докази тощо), пов`язані з розглядом справ у суді, можуть подаватися до суду в електронній формі виключно з використанням підсистеми «Електронний суд», якщо інше не визначено процесуальним законодавством чи цим Положенням.

За правилами частини дев`ятої статті 79 КАС України копії доказів (крім речових доказів), що подаються до суду, заздалегідь надсилаються або надаються особою, яка їх подає, іншим учасникам справи. Суд не бере до уваги відповідні докази у разі відсутності підтвердження надсилання (надання) їх копій іншим учасникам справи, крім випадку, якщо такі докази є у відповідного учасника справи або обсяг доказів є надмірним, або вони подані до суду в електронній формі, або є публічно доступними.

Враховуючи подання заяви про відшкодування витрат на правничу допомогу у суді касаційної інстанції через підсистему «Електронний суд» системи ЄСІТС, функціонал якої передбачає надіслання до Електронних кабінетів користувачів відомостей, у тому числі про отримання та реєстрацію документів у справі, а також інших відомостей, що призвели до зміни стану розгляду справи, Відповідачам забезпечено можливість бути обізнаними щодо подання документів у справі як і можливість ознайомлення з їх змістом.

Оскільки Відповідачі не скористались правом на подання заяви про зменшення суми заявлених до відшкодування судових витрат на професійну правничу допомогу у суді касаційної інстанції, а представником Позивача наведено достатнє обґрунтування та подані належні докази на підтвердження розміру витрат на таку допомогу, а також їх пов`язаність із переглядом справи у суді касаційної інстанції, колегія суддів доходить висновку, що розмір судових витрат на професійну та правничу допомогу під час розгляду справи у суді касаційної інстанції у сумі 5895,00 грн відповідає критерію реальності та розумності та є співмірним із обсягом виконаної адвокатом роботи та значенням справи для Позивача.

4.3. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Частиною четвертою статті 328 КАС України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 КАС України).

Переглянувши судове рішення апеляційного суду в оскаржуваній частині в межах доводів касаційної скарги, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні рішення в частині, що є предметом цього касаційного провадження, суд апеляційної інстанції допустив порушення норм процесуального права, що є підставою для скасування судового рішення суду апеляційної інстанції в оскаржуваній частині із залишенням у цій частині рішення суду першої інстанції, а тому касаційна скарга підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 134, 139, 345, 349, 352, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Приватного підприємства «Фірма «Автосвіт» задовольнити.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2024 року скасувати в частині зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області та Державної податкової служби України повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року, подані на реєстрацію Приватним підприємством «Фірма «Автосвіт», з урахуванням викладених у судовому рішенні висновків суду. Залишити у цій частині в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року щодо зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 152 від 31 грудня 2022 року та № 185 від 31 березня 2023 року датою їх подання.

Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, Львівська обл., 79003, код ЄДРПОУ ВП 43968090) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Приватного підприємства «Фірма «Автосвіт» (вул. Хуторівка, буд. 40 А, м. Львів, Львівська обл., 79070, код ЄДРПОУ 31804539) судові витрати зі сплати судового збору у суді касаційної інстанції у розмірі 5368 грн (п`ять тисяч триста шістдесят вісім гривень) та судові витрати, пов`язані із розглядом справи в суді касаційної інстанції, на професійну правничу допомогу в сумі 2947,50 грн (дві тисячі дев`ятсот сорок сім гривень 50 коп.).

Стягнути з Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Приватного підприємства «Фірма «Автосвіт» (вул. Хуторівка, буд. 40 А, м. Львів, Львівська обл., 79070, код ЄДРПОУ 31804539) судові витрати зі сплати судового збору у суді касаційної інстанції у розмірі 5368 грн (п`ять тисяч триста шістдесят вісім гривень) та судові витрати, пов`язані із розглядом справи в суді касаційної інстанції, на професійну правничу допомогу в сумі 2947,50 грн (дві тисячі дев`ятсот сорок сім гривень 50 коп.).

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська

Судді О.В. Білоус

І.Л. Желтобрюх