Постанова

від 23.04.2024 по справі 320/7139/22

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/7139/22 Головуючий у 1-й інстанції: Головенко О.Д.

Суддя-доповідач: Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 квітня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Василенка Я.М.,

суддів Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на рішення Київського окружного адміністративного суду від 26.07.2023 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 14.02.2022 № 3799967/42389741 про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування від 30.12.2021 № 53;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних поданий ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" розрахунок коригування від 30.12.2021 № 53 для податкової накладної від 29.09.2020 № 84;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 14.02.2022 № 3799977/42389741 про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування від 30.12.2021 № 60;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних поданий ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" розрахунок коригування від 30.12.2021 № 60 для податкової накладної від 24.03.2021 № 115;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 14.02.2022 № 3799965/42389741 про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування від 30.12.2021 № 61;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних поданий ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" розрахунок коригування від 30.12.2021 № 61 для податкової накладної від 30.03.2021 № 146;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 14.02.2022 № 3799962/42389741 про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування від 30.12.2021 № 62;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних поданий ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" розрахунок коригування від 30.12.2021 № 62 для податкової накладної від 01.04.2021 № 7;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 14.02.2022 № 3799963/42389741 про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування від 30.12.2021 № 63;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних поданий ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" розрахунок коригування від 30.12.2021 № 63 для податкової накладної від 06.04.2021 № 50;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 14.02.2022 № 3799972/42389741 про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування від 30.12.2021 № 64;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних поданий ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" розрахунок коригування від 30.12.2021 № 64 для податкової накладної від 07.04.2021 № 51;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 14.02.2022 № 3799973/42389741 про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування від 30.12.2021 № 65;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних поданий ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" розрахунок коригування від 30.12.2021 № 65 для податкової накладної від 11.05.2021 № 19.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 26.07.2023 позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що зазначена апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що 29.09.2020 між ТОВ «Терравіта Кемікал» та ТОВ «СПЕКТР-АГРО», (ЄДРПОУ 36348550) було укладено договір поставки товару № ТВК-09-21, відповідно до умов якого позивач зобов`язується продати і передати, а покупець - купити і прийняти продукцію, якою є засоби захисту рослин та мікродобрива.

У п. п. 4.1, 4.2 договору сторони обумовили можливість та порядок коригування ціни та загальної вартості товару, як в сторону збільшення, так і в сторону зменшення в залежності від курсу продажу іноземних валют, встановленого на дату настання остаточних розрахунків за додатком порівняно з курсом валют, встановленим на дату укладення відповідного додатку до договору.

До даного договору було укладено низку додатків (специфікацій).

Серед іншого, до даного договору було укладено додаток № 1 (специфікацію), відповідно до якої, позивач зобов`язався поставити, а покупець - прийняти та оплатити товар «Фулгор 250 КС» у кількості 6800 (шість тисяч вісісот) літрів на загальну суму 6 299 712,00 грн.

На виконання взятих на себе зобов`язань, позивач 29.09.2020 відвантажив покупцю товар на у кількості 6800 літрів на підставі видаткової накладної № 511 на суму 3 109 531,20 грн., з ПДВ, про що складено податкову накладну № 84.

08.11.2021 покупець оплатив вартість товару, поставленого на підставі додатку № 1 і видаткової накладної № 511 повністю, що підтверджується платіжним дорученням № 16356 та рахунком-фактурою № 593.

Окрім того, до договору було укладено додаток № 12 (специфікацію), відповідно до якої, позивач зобов`язався поставити, а покупець - прийняти та оплатити товар «Фулгор 250 КС» у кількості 16000 (шістнадцять тисяч) літрів на загальну суму 6 299 712, 00 грн.

На виконання взятих на себе зобов`язань, позивач здійснив наступні відвантаження даного товару:

- 24.03.2021 відвантажено товару у кількості 420 літрів згідно видаткової накладної № 204 на суму 163 427,04 грн. з ПДВ, про що складено податкову накладну № 115 від 24.03.2021;

- 30.03.2021 відвантажено товару у кількості 780 літрів згідно видаткової накладної № 205 на суму 303 507,36 грн. з ПДВ, про що складено податкову накладну № 146 від 30.03.2021;

- 01.04.2021 відвантажено товару у кількості 2340 літрів згідно видаткової накладної № 227 на суму 910 522,08 грн. з ПДВ, про що складено податкову накладну № 7 від 01.04.2021;

- 06.04.2021 відвантажено товару у кількості 200 літрів згідно видаткової накладної № 268 на суму 77 822,40 грн. з ПДВ про що складено податкову накладну № 50 від 06.04.2021;

- 07.04.2021 відвантажено товару у кількості 800 літрів згідно видаткової накладної № 296 на суму 311 289, 60 грн. з ПДВ , про що складено податкову накладну № 51 від 07.04.2021;

- 11.05.2021 відвантажено товару у кількості 11460 літрів згідно видаткової накладної № 243 на суму 4 459 223,52 грн. з ПДВ, про що складено податкову накладну № 19 від 11.05.2021.

Покупцем на виконання умов додатку № 12 до договору, оплачено вартість товару повністю, що підтверджується платіжними дорученнями № № 16355 і № 530, а також рахунком-фактурою № 213.

Оскільки станом на дату здійснення оплати вартості товару курс валют зменшився порівняно з курсом валют, визначеним сторонами договору на дату укладення додатків 1, 12 до договору, покупець звернувся до позивача з листом № 1/12 від 01.12.2021 щодо перерахунку вартості поставленого товару відповідно до умов п. п. 4.1, 4.2 договору та повернення сум курсової різниці на користь покупця.

30.12.2021 між позивачем і покупцем було укладено акт узгодження цін товарів № 1, відповідно до якого, ціна та загальна вартість товару, поставленого на підставі додатку № 1 від 29.09.2020 (видаткова накладна № 511 від 29.09.2020) була змінена (зменшена) на суму 239 088,00 грн., в т.ч. ПДВ - 39 848,00 грн.

30.12.2021 між позивачем і покупцем було укладено акт узгодження цін товарів № 2, відповідно до якого, ціна та загальна вартість товару, поставленого на підставі додатку № 12 від 19.01.2021 (видаткові накладні № 204 від 24.03.2021; № 205 від 30.03.2021; № 227 від 01.04.2021; №268 від 06.04.2021; № 296 від 07.04.2021; №243 від 11.05.2021) була змінена (зменшена) на суму 367 872,00 грн., в т.ч. ПДВ - 39 848,00 грн.

На підставі укладених актів узгодження цін товарів, позивач здійснив коригування в бік зменшення вартісних показників поставленого товару, про що було складено відповідні розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування, РК): № 53 від 30.12.2021 до податкової накладної № 84 від 29.09.2020; № 60 від 30.12.2021 до податкової накладної № 115 від 24.03.2021; № 61 від 30.12.2021 до податкової накладної № 146 від 30.03.2021; № 62 від 30.12.2021 до податкової накладної № 7 від 01.04.2021; № 63 від 30.12.2021 до податкової накладної № 50 від 06.04.2021; № 64 від 30.12.2021 до податкової накладної № 51 від 07.04.2021; № 65 від 30.12.2021 до податкової накладної № 19 від 11.05.2021.

13.01.2022 реєстрацію розрахунків коригування № № 53, 60, 61, 62, 63, 64, 65 в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, про що контролюючим органом були надіслані позивачу в автоматичному режимі квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування № № 9416833280, 9416522472, 9416823891, 9416550443, 9416549326, 9416542754, 9416801193. Підставу зупинення реєстрації розрахунків коригування у всіх квитанціях зазначено ідентичну - п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій - сума компенсації вартості товару/послуги 3808, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги).

У квитанціях було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач наголошує на тому, що у квитанціях не було зазначено конкретний перелік документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію даних розрахунків коригування в ЄРПН.

09.02.2022 позивачем були подані пояснення № 09/02/22-4 для підтвердження інформації, зазначеної в розрахунках коригування № № 60, 61, 62, 63, 64, 65 та пояснення № 09/02/22-1 для підтвердження інформації, зазначеної в розрахунку коригування № 53.

До пояснень № 09/02/22-4 та № 09/02/22-1 були долучені копії документів - договору поставки з додатками, актів узгодження цін товарів, видаткових накладних, рахунків-фактур, платіжних доручень.

14.02.2022 за результатами розгляду пояснень та поданих документів, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Київській області щодо розрахунків коригування № № 53, 60, 61, 62, 63, 64, 65 були прийняті рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з відповідними номерами: 3799967/42389741, 3799977/42389741, 3799965/42389741, 3799962/42389741, 3799963/42389741, 3799972/42389741, 3799973/42389741. Підставою для відмови у реєстрації РК у оскаржуваних рішення зазначено: ненадання платником податків копій документів - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі, рахунків-фактур/ інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити). У «Додатковій інформації» зазначено: відсутні ТТН, дані щодо основних засобів та документи про підтвердження імпортних операцій.

Водночас, позивач звертає увагу на тому, що в даних рішеннях податкового органу документи, які, на думку комісії надані не були, не підкреслені.

Не погоджуючись з оскаржуваними рішеннями, позивач звернувся до комісії центрального рівня (комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України) зі скаргами, вих. № 11/07/22 від 11.07.2022 на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних № 3799967/42389741 (щодо РК № 53); вих. № 14/07/22-5 від 14.07.2022 на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних № 3799977/42389741 (щодо РК № 60); вих. № 13/07/22-2 від 13.07.2022 на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних № 3799962/42389741 (щодо РК № 62); вих. № 13/07/22-1 від 13.07.2022 на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних № 3799973/42389741 (щодо РК № 65).

Рішення № № 3799965/42389741, 3799963/42389741, 3799972/42389741 щодо РК 61, 63 і 64 в адміністративному порядку до комісії центрального рівня не оскаржувались.

У зазначених скаргах, позивач надав відомості про основні засоби позивача, а також пояснення, з наданням підтверджуючих документів, щодо імпортних операцій, за якими позивач придбав товар, та пояснення і копії документів щодо транспортування та зберігання товару.

Зокрема, товар «Фулгор 250 КС» придбано позивачем у FADER ALLIANCE POLSKA Sp z.o.o. згідно умов контракту № 16-20 FAP-TVC 23.01.2020. У п. 4 даного контракту зазначено, що умови поставки, визначаються у відповідних додатках.

23.01.2020 складено додаток № 2 від 23.01.2020 до контракту № 16-20 FAP-TVC 23.01.2020, в якому визначено наступні умови поставки: покупець отримує товар на умовах DAP (Інкотермс-2010), всі витрати на доставку товару покладаються на постачальника. У CMR 2826 Графа 3 місце відвантаження зазначено м. Полтава, вул. Половка 62. Місце відвантаження, зазначене у CMR, - склад на якому зберігається товар ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" згідно договору зберігання № 16/10/18 від 16.10.2018, укладеного зі зберігачем - Приватною фірмою «KM» (ЄДРПОУ 22531471). ВМД № UA100490/2020/832316 від 10.03.2020 - умови поставки DAP-місце розмитнення (Інкотермс-2010).

ТОВ "ТЕРРАВІТА КЕМІКАЛ" поставило товар «Фулгор 250 КС» покупцю на підставі договору № ТВК-09-21 від 29.09.2020. Відповідно до п. 4 додатків № № 1, 12 до договору, транспортування товару відбувається зі складу постачальника та покладається на покупця, який може здійснити його як безпосередньо, так і з залученням третіх осіб.

У п. 6 додатків № №1, 12 до договору поставки товару № ТВК-09-21 від 29.09.2020, зазначено наступне місце відвантаження товару: склад постачальника, що знаходиться за адресою: склад ПФ «KM», м. Полтава, вул. Половка 62.

Позивач вважає, що у наведених вище скаргах надав вичерпні пояснення щодо обставин, які слугували причиною для відмови у реєстрації РК в ЄРПН.

Однак, комісією центрального рівня було прийнято наступні рішення про залишення скарг без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін: № 24015/42389741/2 - щодо оскаржуваного рішення № 3799967/42389741 (щодо РК № 53); №25367/42389741/2 - щодо оскаржуваного рішення № 3799977/42389741 (щодо РК № 60); № 25370/42389741/2 - щодо оскаржуваного рішення № 3799962/42389741 (щодо РК № 62); № 25374/42389741/2 - щодо оскаржуваного рішення № 3799973/42389741 (щодо РК № 65).

Підставою для залишення скарг без задоволення зазначено ненадання платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.

Вважаючи рішення контролюючого органу регіонального рівня про відмову в реєстрації поданих розрахунків коригування протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом за захистом своїх прав та інтересів.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що надані позивачем документи надавали можливість контролюючому органу здійснити реєстрацію спірних розрахунків коригування кількісних і вартісних показників, у той час як оскаржувані рішення не містять конкретних відомостей про документи, яких не вистачало для їх реєстрації. Також, суд першої інстанції підкреслив, що рішення про зупинення реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників не відповідали критеріям обґрунтованості та не визначали документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій. Покладаючи на ДПС України обов`язок зареєструвати розрахунки коригування кількісних і вартісних показників, суд першої інстанції підкреслив, що відповідний спосіб захисту передбачений положеннями чинного законодавства та є належним для захисту прав платника податків.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що спірні рішення про відмову у реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті комісією ГУ ДПС України у Київській області з вказаною конкретною причиною відмови у реєстрації. В свою чергу, подані позивачем для реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників документи не відповідають вичерпному переліку, а зміст первинних документів не дозволяє однозначно з`ясувати фактичні обставини здійснення фінансово-господарських операцій.

Колегія суддів вважає доводи апелянта необґрунтованими та погоджується з рішенням суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно підпунктів «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі - Порядок № 1165).

Пунктом 4 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Згідно п.5, 6 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до п. 12, 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою КМ України № 1246 від 29 грудня 2010 року, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Як вбачається зі змісту квитанцій, сформованих Головним управлінням Державної податкової служби у Київській області, підставою для зупинення реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних слугувало те, що вони відповідають вимогам пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію розрахунків коригування до податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначалися додатком 3 до Порядку №1165.

Так, у додатку № 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема пункт 5 «Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданого отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, над величиною залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зменшеного у 1,5 раза та зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги».

Як вірно встановлено судом першої інстанції, в порушення норм 10-11 Порядку № 1165 в квитанціях про зупинення реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних не зазначено належної мотивації підстав та причин віднесення операцій позивача до ризикових відповідно до пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, як і не зазначено про наявність податкової інформації, що свідчила б про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.

Вказані недоліки квитанцій, окрім того, що характеризують рішення як необґрунтовані, ще й фактично ставлять платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих, на думку контролюючого органу, ризиків.

Відповідно до п. 2, 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року (далі - Порядок № 520), прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі по тексту - комісія регіонального рівня).

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно п.5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктом 11 Порядку № 520 передбачено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, комісія регіонального рівня перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні) та за результатом такої перевірки приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування.

За встановленими судом першої інстанції обставинами справи, позивачем, на виконання вимог чинного законодавства, засобами електронного документообігу були направлені відповідачу повідомлення разом з поясненнями щодо фактичного здійснення господарських операцій.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що всі надані з поясненнями документи відображають дійсність операції за ПН/РК, і складені без порушення чинного законодавства.

Тобто, позивачем було надано пояснення та усі необхідні документи, передбачені п.5 Порядку № 520, що не дає підстав для прийняття рішень про відмову в реєстрації ПН/РК.

Аналіз наведених вище правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії контролюючого органу повинні містити як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації ПН/РК.

Судом першої інстанції вірно зазначено, що рішення про зупинення реєстрації ПН/РК не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення операцій позивача до ризикових, як і не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.

Крім того, рішення про зупинення реєстрації ПН/РК не містять вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.

Колегія суддів зазначає, що недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації ПН/РК.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації ПН/РК щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення комісії про відмову у реєстрації ПН/РК, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

Разом з тим, платником податків разом із поясненнями було подано достатню кількість копій документів, з аналізу яких можна зробити висновок про здійснення господарських операцій.

Зазначене свідчить про те, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації розрахунків коригування є формальними та об`єктивно не містять чіткого визначення підстав та мотивів для їх прийняття, а тому не можуть бути визнані законними та обґрунтованими.

При цьому, зазначення контролюючим органом у графі «Додаткова інформація» оскаржуваних рішень про те, що відсутні ТТН, дані щодо основних засобів та документи про підтвердження імпортних операцій, не може бути підставою обґрунтованості таких рішень, оскільки підстави для зупинення реєстрації ПН/РК не передбачали необхідності позивача надавати таку інформацію.

Верховний Суд у постанові від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Однак, відповідач не навів жодного обґрунтування щодо підстав для зупинення реєстрації розрахунків коригування.

Отже, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність оспорюваних рішень.

Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні розрахунки коригування, колегія суддів виходить з наступного.

Пунктом 28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Реєстрі було зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Аналогічні норми закріплені в п. 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою № 1246, згідно якого податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).

Відповідно до п. 20 вказаного Порядку у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних ПН/РК, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС.

За таких обставин, враховуючи відсутність підстав, які б унеможливлювали реєстрацію спірних розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про наявність підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати такі розрахунки коригування позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

При цьому, надаючи оцінку всім доводам учасників справи, судова колегія також враховує рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Апелянт не надав до суду належні докази, що підтверджують факт протиправності рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 26.07.2023 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Василенко Я.М.

Судді: Ганечко О.М.

Кузьменко В.В.