Окрема думка

від 17.04.2024 по справі 160/5546/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

О К Р Е М А Д У М К А

17 квітня 2024 року Справа № 160/5546/23

судді Третього апеляційного адміністративного суду Олефіренко Наталії Анатоліївни стосовно постанови колегії суддів від 17 квітня 2024 року в адміністративній справі № 160/5546/23Товариства з обмеженою відповідальністю "Доненергопром" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 25 липня 2023 року розгляд справи №160/5546/23 за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.05.2023 призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 22 лютого 2024 року суддя Божко Л.А. з власної ініціативи, розгляд справи №160/5546/23 перенесено до розгляду справи у відкритому судовому засіданні.

За змістом акту перевірки №1679/04-36-14-22/32083341 від 19.01.2018 року встановлено, що під час проведення перевірки ТОВ «ДОНЕНЕРГОПРОМ» не підтверджено реальність господарських взаємовідносин між позивачем та ТОВ «Рамбутан» за березень 2014 року та ТОВ «Рейвік ЛТД» за травень 2014 року.

На запит № 3918/10/04-36-14-06-16 від 09.03.2017 року позивачем не було надано відповідь та до перевірки не надано жодних бухгалтерських та первинних документів.

Результати дослідження діяльності ТОВ «Рамбутан» та ТОВ «Рейвік ЛТД» вказують на те, що метою їх створення є лише оформлення документообігу по нереальним господарським операціям для мінімізації сплати податкових зобов`язань.

Також під час перевірки та винесення спірного податкового повідолення-рішення був врахований вирок Галицького районного суду м.Львова від 28.10.2015 року, яким директора підприємств ТОВ «Рамбутан» та ТОВ «Рейвік ЛТД» визнано винним у вчинені кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205, ч. 1 ст. 366 КК України реєстрації та використання фіктивних підприємств з метою прикриття незаконної діяльності, яка полягала у документальному оформленні неіснуючих фінансово-господарських операцій для незаконного формування податкового кредиту та валових витрат.

Отже, предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій, а відтак і обґрунтованість визначення податкової вигоди позивачем.

Висловлюючи окрему думку вважаю, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів контролюючого органу має дослідити фактичні правовідносини учасників, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальною господарською діяльністю.

З матеріалів справи встановлено, що у період з 05.01.2018 року по 12.01.2018 року Головним управлінням Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області, відповідно до п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78, ст.79, п.82.2 ст.82 Податкового кодексу України, на підставі наказу № 7397-п від 29.12.2017 року було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ДОНЕНЕРГОПРОМ» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинам із ТОВ «Рамбутан» (код ЄДРПОУ 39059402), ТОВ «Рейвік ЛТД» (код ЄДРПОУ 38921201) за період з 01.01.2014 року по 31.12.2014 року.

За результатами перевірки складено акт №1679/04-36-14-22/32083341 від 19.01.2018 року, у висновку якого зазначено про встановлення порушень:

- п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України, занижено податок на прибуток за 2014 рік у сумі 464 007 грн.,

- п.185.1 ст.185, п.198.3 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.6, п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України, занижено податок на додану вартість всього у сумі 67426 грн. травень 2014 року.

Вподальшом, на підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення № 0003191422 від 12.02.2018 року, яким збільшено ТОВ «ДОНЕНЕРГОПРОМ» суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за податковими зобов`язаннями на 476 645,00 грн. та штрафними санкціями 238 322,50 грн.

Щодо доводів стосовно наявності вироку, ухваленого на підставі угоди у кримінальному провадженні.

Як вказано в акті перевірки, вироком Галицького районного суду м.Львова від 28.10.2015 року у справі №461/10058/15-к, яким директора підприємств ТОВ «Рамбутан» та ТОВ «Рейвік ЛТД» ОСОБА_1 визнано визнано винним у вчинені кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 КК України, та у вчинені кримінального правопорушення, передбаченого за ч.5 ст.27, ч.1 ст.366 КК України, визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 КК України (із затвердженням угоди про визнання винуватості).

Отже, виходячи з наведеного, можна зробити висновок, що дійсно наявність вироку у кримінальній справі не є обставиною, що безумовно вказує на фактичне нездійснення господарської операцій, однак, це не означає, що встановлені у цьому судовому рішенні фактичні обставини (як, у даному випадку, про те, що ОСОБА_1 , будучи лише формально учасником, не вчиняв дій щодо управління останнім й не приймав участі у його фінансово-господарській діяльності), - повинні беззаперечно й невмотивовано відхилятись при розгляді справи, яка розглядається.

Більше того, обставини, встановлені вироком, існували на час проведення перевірки, прийняття податкових повідомлень-рішень й були покладені в основу останніх.

Судом апеляційної інстанції не надана системна оцінка юридичному значенню документів, підписаних від імені ТОВ «Рамбутан» та ТОВ «Рейвік ЛТД», не здійснена оцінка долучених до матеріалів документів на предмет їх відповідності вимогам первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частин 1 та 2 статті 9 Закону №996-XIV.

Відтак, висновки про те, що між позивачем та його контрагентоми ТОВ «Рамбутан», ТОВ «Рейвік ЛТД» реально здійснені та фактично виконані господарські операції є передчасними.

На думку суду, оцінка правовідносин позивача та його контрагента, у даному випадку, з огляду на явну специфіку обумовлених правочинами послуг, а також взаємовідосини позивача з ТОВ «Рейвік ЛТД» взагалі не досліджувалися, вимагає ретельної перевірки обставин їх виконання.

Встановлення наведених обставин є необхідним для перевірки того, чи відображають надані платником первинні документи реальні факти господарської діяльності за спірними правочинами та чи є обґрунтованими доводи податкового органу, висловлені в цій справі.

Крім того, податкове повідомлення рішення № 0003191422 від 12.02.2018 року, оскаржується за спливом як спеціальних, скорочених так і загальних строків звернення до суду з данним позовом, на мою думку, причини пропуску якого, залишились поза увагою й оцінкою суду апеляційної інстанції.

Запровадження строків звернення до суду слугує меті досягнення правової визначеності щодо правомірності акта (рішення, дії, бездіяльності) держави в особі її органів; після спливу строків правовідносини набувають ознак стабільності.

Пункт 56.18 статті 56 ПК України не встановлює процесуальних строків, а лише закріплює право платника податків на оскарження податкового повідомленнярішення чи іншого рішення в суді в будьякий момент після його отримання із застереженням про те, що реалізація такого права за загальним правилом стає неможливою поза строками давності, які закріплено в статті 102 ПК України.

Правове регулювання застосування строку звернення до суду в податкових правовідносинах у разі оскарження платником податків рішень контролюючого органу вже було предметом дослідження судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду під час розгляду справи № 640/20468/18. У постанові від 11 жовтня 2019 року Верховний Суд зазначив, що процесуальна природа та призначення строків звернення до суду зумовлюють при вирішенні питання їх застосування до спірних правовідносин необхідність звертати увагу не лише на визначені в нормативних приписах відповідних статей загальні темпоральні характеристики умов реалізації права на судовий захист - строк звернення та момент обчислення його початку, але й природу спірних правовідносин, з приводу захисту прав, свобод та інтересів у яких особа звертається до суду.

Матеріали справи доводять обізнаність позивача щодо існування спірного ППР, оскільки повідомлння від 29.01.2017 року та копію наказу від 29.12.2017 року №7397-п «Про проведення позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДОНЕНЕРГОПРОМ» були направлені на поштову адрксу платника рекомендованим листом та отримано останнім 16.01.2018 року, вподальшому, за результатами проведеної перевірки складено акт від 19.01.2018 року та направлено позивачу також рекомендованим литом з повідомленням про вручення та отримано останнім 26.01.2018 року, Товариством направлені заперечення на отриманий акт перевірки, вподльшому на дресу Товариства позивача направлено спірне податкое повідомлення-рішння № 0003191422 від 12.02.2018 року, яке разом з розрахунком аправлено курєрською службою на податкову адресу платника та яке повернулося з відміткою «отримувач заадресою відсутній».

Встановлення строків звернення до адміністративного суду у системному зв`язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для суб`єкта владних повноважень та інших осіб того, що зі спливом установленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії в часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв`язку з таким скасуванням.

Тобто встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб`єкта владних повноважень.

Також з висновками апеляційної інстанції стосовно застосування частини 4 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України також не можна погодитись, оскільки, преюдиційного значення набувають лише встановлені судовим рішенням факти, а не правові висновки суду та/або результат розгляду конкретної справи.

Преюдиційні обставини не потребують доказування, якщо одночасно мають місце такі умови:

обставина встановлена судовим рішенням;

судове рішення набрало законної сили;

у справі беруть участь ті самі особи, які брали участь у попередній справі.

Рішення у справі № 804/1382/18, на яке посилається суд апеляційної інстанції від 20 липня 2018 року, стосується податкового повідомлення-рішення від 06.11.2017 року, яке винесено на підставі акту перевірки № 13269/04-36-14-01/32083341 від 26.09.2017 року, висновком якого є нереальність господарських операцій з придбання ТОВ «ДОНЕНЕРГОПРОМ» товарно-матеріальних цінностей у ТОВ «Бізнес Гарантія» та як наслідок - необхідність здійснення коригування податкового кредиту з ПДВ при списанні в бухгалтерському обліку кредиторської та дебіторської заборгованості за зобовязаннями, щодо яких минув строк позовної даності.

В данному випадку перевірка ТОВ «Доненергопром» проводилася з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України за період з 01.01.2014 року по 30.06.2017 року, за результатами якої складено акт № 13269/04-36-14-01/32083341 від 26.09.2017 року.

За висновків вказаного акту встановлено:

- заниження податку на прибуток у сумі 105494 грн.;

- п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в сумі 2011952 грн. та зменшено відємне значення по податку на додану вартість у грудні 2015 року на суму 47862 грн.;

- пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого несвоєчасно перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 252 578, 39 грн., а також інші порушення, які не виступають предметом спірних правовідносин.

За результатами розгляду даної справи було прийнято рішення про відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення відповідача від 06.11.2017 року про збільшення позивачу грошового зобовязання з податку на прибуток приватних підприємств, оскільки сукупність фактичних обставин, що характеризують діяльність субєктів господарювання, задіяних в ланцюгу, свідчить про те, що метою їх функціонування є створення виключено документообігу по нереальним господарським операціям для отримання податкової вигоди.

При цьому, досліджувався порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ, який визначено статтею 192 розділу V Податкового кодексу України, з урахуванням якого частково задоволено позовні вимоги.

Відтак, повідомлені контролюючим органом фактичні обставини, що ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій, мали б бути перевірені та отримати належну оцінку судами як першої так і апеляційної інстанцій, так як не є тотожніми стосуються безпосередньо предмету доказування у межах спірних відносин і мають істотне значення для вирішення даного спору.

Рішення справі № 804/20017/14, на яке також посилається суд апеляційної інстанції, яким визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення №0007052201 від 20 серпня 2014 року на суму 577 723,75 грн., прийнятого за результатом проведеної документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Доненергопром» з питань документального підтвердження господарських відносин з платником податків ТОВ «Рамбутан» з податку на додану вартість за період березень 2014 року,

Данним рішенням сформовано висновок щодо правильності формування податку на додану вартість за період березень 2014 року.

Зазначене у сукупності свідчить про поверхневий підхід до вирішення спору, який виник між сторонами у цій справі.

Суди як першої так і апеляційної інстанції повинні були не лише встановити з яких підстав здійснені висновки в Акті перевірки №1679/04-36-14-22/32083341 від 19.01.2018 року, а й надати кожному із встановлених контролюючим органом порушень правову оцінку у взаємозв`язку із доводами позивача і наданими на їх підтвердження доказами, тим самим здійснивши перевірку встановлених контролюючим органом обставин і висновків.

Наведені вище обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій.

З огляду на викладені обставини, правовий висновок викладений у справах № 804/20017/14 від 30 липня 2015 року та № 804/1382/18 від 20 липня 2018 року, на який посилається позивач, не може бути застосований до правовідносин, що виникли між сторонами у справі № 160/5546/23.

Частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Отже наведені приписи законодавства зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається, надаючи йому для цього відповідні процесуальні інструменти.

Така правова позиція повинна бути застосовна під час розгляду цієї справи.

Окрема думка підписана 29.04.2024 року, у зв`язку з перебуванням головуючого судді Божко Л.А. у період з 22.04.2024 року по 26.04.2024 року на навчанні.

Суддя Н.А. Олефіренко