Постанова

від 01.05.2024 по справі 420/21842/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 травня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/21842/23

Головуючий в І інстанції: Свида Л.І.

Дата та місце ухвалення рішення: 30.11.2023 р. м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді доповідача Шеметенко Л.П.

судді Градовського Ю.М.

судді Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2023 року по справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «АГРОФАТТОРІЯ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2023 року Фермерське господарство «АГРОФАТТОРІЯ» (далі позивач) звернулось з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі відповідач-1), Державної податкової служби України (далі відповідач-2), в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняті комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №9222893/41592139 від 20.07.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №48 від 11.07.2023 року в ЄРПН, №9222894/41592139 від 20.07.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №50 від 12.07.2023 року в ЄРПН, №9222895/41592139 від 20.07.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №51 від 12.07.2023 року в ЄРПН;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року, подані Фермерським господарством «АГРОФАТТОРІЯ» з моменту їх надходження до реєстру.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2023 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №9222893/41592139 від 20.07.2023 року, №9222894/41592139 від 20.07.2023 року, №9222895/41592139 від 20.07.2023 року про відмову в реєстрації податкових накладних Фермерського господарства «АГРОФАТТОРІЯ» №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Фермерського господарства «АГРОФАТТОРІЯ» №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року з моменту їх надходження до реєстру.

Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Фермерського господарства «АГРОФАТТОРІЯ» сплачений судовий збір у розмірі 8052 грн.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні заявленого позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального та процесуального права.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначає, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є правомірними, оскільки позивач, на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, не виконав вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних.

На думку апелянта, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних прийнято в межах діючого законодавства, оскільки позивачем до контролюючого органу не надано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма № 20-ОПП), зокрема про наявні потужності підприємства (офісні приміщення, складські приміщення). Крім того, апелянт вказує, що товарно-транспортні накладні, надані позивачем на розгляд комісії регіонального рівня, не відповідають вимогам наказу Міністерства транспорту України «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні» від 14.10.1997 року № 363 (в редакції від 12.07.2019 року), оскільки у наданих товарно-транспортних накладних відсутні вантажно-розвантажувальні операції.

Посилаючись на правові висновки Верховного суду, викладені у постановах від 14.05.2019 року по справі №825/3990/14, 06.03.2018 року по справі №804/5444/16 податковий орган зазначає, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Разом з тим, апелянт вважає, що позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасними, в той час, як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.

Позивач надав до суду відзив, в якому, посилаючись на законність рішення суду першої інстанції, просить у задоволенні апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області відмовити, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30.11.2023 року залишити без змін.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Фермерське господарство «АГРОФАТТОРІЯ» зареєстровано як юридичну особу 25.01.2021 року з наступними видами діяльності за КВЕД: 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур; 01.30 Відтворення рослин; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 01.63 Післяурожайна діяльність; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.

10.07.2023 року Фермерське господарство «АГРОФАТТОРІЯ» (Постачальник) уклало з ТОВ «АДМ ЮКРЕЙН» (Покупець) договір поставки №519/1-152250, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити та передати у власність, а покупець прийняти та оплатити товар - насіння ріпаку 1 класу українського походження урожаю 2023 року насипом на умовах, передбачених Договором (п 1.1 Договору).

Відповідно п.2.1, п.2.2 Договору кількість (вага) товару складає 200 тон (двісті тон 00 кг) +/- 5% за вибором Покупця. Кінцева кількість (вага) товару визначається під час переважування транспорту в пункті призначення.

Базисна ціна товару складає 12 192,98 грн. за одну метричну тону, крім того ПДВ 1 707,02 грн. Максимальна загальна вартість товару за договором з ПДВ складає 2 779 999,44 грн. (п.3.1, п.3.4 Договору).

Відповідно до п.4.1 Договору постачальник здійснює поставку товару в повному об`ємі на умовах DAP згідно ІНКОТЕРМС в редакції 2010 року - ТОВ «Сервіс Грейн», вул. Металична, 3, м. Арциз, Арцизький район, Одеська обл., Україна, 68400 (Зерновий склад) в строк до 17.07.2023 року.

Згідно п.5.1 Договору покупець здійснює оплату 86% вартості поставленого товару шляхом перерахування коштів на банківський рахунок постачальника у відповідності до реквізитів, зазначених у рахунках постачальника, протягом трьох банківських днів від дати отримання оригіналів наступних документів: оригіналу рахунку-фактури, виставленого на 100% вартості поставленого товару, із зазначенням кількості товару, ціни без ПДВ, загальної суми без ПДВ, суми ПДВ, всього до сплати; оригіналу видаткової накладної; оригіналу реєстру прийнятих транспортних засобів з розрахунком кінцевої ціни товару, підписаний обома сторонами. Оплата решти вартості товару здійснюється покупцем, шляхом перерахування коштів на банківський рахунок постачальника у відповідності до реквізитів, зазначених у рахунках постачальника, протягом трьох банківських днів від дати отримання наступних документів: податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником в ЄРПН, оригіналу ТТН на поставку товару з відміткою зернового складу про прийняття товару, пакету документів, визначеного п.5.4 Договору.

Пунктом 5.4 Договору визначено, що оплата вважається здійсненою в момент списання коштів з банківського рахунку покупця.

На виконання умов Договору від 10.07.2023 року №519/1-152250, укладеного між ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» та ТОВ «АДМ ЮКРЕЙН», позивач поставив згідно з видатковою накладною №48 від 11.07.2023 року насіння ріпаку 1 класу українського походження урожаю 2023 року у кількості 72,74 т. загальною сумою з ПДВ - 1 011 085,80 грн., у тому числі ПДВ - 124 168,43 грн., та виставило рахунок на оплату №48 від 11.07.2023 року.

В свою чергу, ТОВ «АДМ ЮКРЕЙН» 13.07.2023 року здійснило оплату за насіння ріпаку 1 класу урожаю 2023 року згідно платіжної інструкції №00411958 від 13.07.2023 року у розмірі 869 528,23 грн., що становить 86% від повної вартості рахунку на оплату, як передбачено умовами договору поставки.

Також, на виконання умов Договору від 10.07.2023 року №519/1-152250 Фермерське господарство «АГРОФАТТОРІЯ» поставило згідно з видатковою накладною №50 від 12.07.2023 року насіння ріпаку 1 класу українського походження урожаю 2023 року у кількості 99,58 т. загальною сумою з ПДВ 1 363 184,14 грн., у тому числі ПДВ 167 408,58 грн., та виставило рахунок на оплату №50 від 12.07.2023 року.

ТОВ «АДМ ЮКРЕЙН» 14.07.2023 року здійснило оплату за насіння ріпаку 1 класу урожаю 2023 року згідно платіжної інструкції №00412073 від 14.07.2023 року на суму 1 172 341,09 грн., що становить 86% від повної вартості рахунку на оплату згідно умов договору поставки.

Крім того, на виконання умов договору від 10.07.2023 року №519/1-152250 Фермерське господарство «АГРОФАТТОРІЯ» поставило згідно з видатковою накладною №51 від 12.07.2023 року насіння ріпаку 1 класу українського походження урожаю 2023 року у кількості 25,84 т. загальною сумою з ПДВ 359 175,92 грн., у тому числі ПДВ 44 109,32 грн., та виставило рахунок на оплату №51 від 12.07.2023 року.

ТОВ «АДМ ЮКРЕЙН» 14.07.2023 року здійснило оплату за насіння ріпаку 1 класу урожаю 2023 року згідно платіжної інструкції №00412066 від 14.07.2023 року в розмірі 308 885,74 грн., що становить 86% від повної вартості рахунку на оплату згідно умов договору поставки.

За результатами здійснення вказаних господарських операцій (за фактом поставки товару) ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» виписало та направило на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року.

Згідно з квитанціями, зазначені податкові накладні було прийнято, але реєстрація зупинена, підставою зупинення зазначено: обсяг постачання товару/послуги 1205 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено показник «D» та «Р».

Також, запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач скористався своїм правом та направив на адресу контролюючого органу пояснення та копії первинних документів.

Однак, за результатами розгляду пояснень та доданих до нього документів, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Одеській області прийнято рішення №9222893/41592139 від 20.07.2023 року, №9222894/41592139 від 20.07.2023 року, №9222895/41592139 від 20.07.2023 року про відмову в реєстрації податкових накладних №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року.

Підставою для відмови у реєстрації податкових накладних вказано: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

В графі додаткова інформація вказано: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

20.07.2023 року позивач подав скарги на рішення комісії регіонального рівня, які рішенням від 01.08.2023 року № 61273/41592139/2, №61315/41592139/2, №61280/41592139/2 залишено без задоволення.

Не погоджуючись із рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції, вирішуючи справу та задовольняючи позов зазначив, що в оскаржуваних рішеннях контролюючим органом не вказано конкретних причин відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки не визначеного чіткого переліку наданих позивачем документів, які були складені із порушенням законодавства. Суд першої інстанції дійшов висновку, що на момент прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, позивач виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, а надані позивачем документи та пояснення є достатніми для їх реєстрації, у зв`язку з чим відмови в реєстрації податкових накладних є протиправними. Разом з тим, враховуючи протиправність оскаржуваних рішень, суд першої інстанції зобов`язав Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкових накладних №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних з моменту їх надходження до реєстру.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову, з огляду на викладене.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи вбачається, що підставами зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних визначено: обсяг постачання товару/послуги 1205 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Колегія суддів звертає увагу, що саме лише посилання у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних на п. 1 Критеріїв ризиковості не розкриває зміст та не конкретизує підстав зупинення реєстрації податкових накладних, а також не відображає переліку документів, необхідних податковому органу для реєстрації таких накладних.

Верховний Суд у постановах від 28.11.2019 року по справі №1640/2650/18, від 03.11.2021 року по справі №360/2460/20 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Відповідно до матеріалів справи, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам, які визначені пунктом 11 Порядку № 1165.

Формальне зазначення у квитанціях пропозиції «надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» є лише дублюванням норми пп. 3 п. 11 Порядку № 1165.

Колегія суддів зазначає, що умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту щодо підтвердження реальності проведених операцій.

Таким чином, враховуючи, що контролюючий орган у квитанціях не зазначає жодних відомостей стосовно господарських операції з контрагентом, але витребує документи та пояснення, які спростовують цю податкову інформацію, не зазначаючи при цьому їх перелік, колегія суддів приходить до висновку, що рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії та породжує неоднозначне їх трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема, зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних визначено: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Разом з тим, в графах додаткова інформація вказано: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Однак, в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних процитовано положення п.5 Порядку № 520, тобто, викладена загальна норма без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

Оскаржувані рішення прийняті з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства без конкретного зазначення обставин яких саме документів та з якими порушеннями вони складені (хоча форма рішення надає таку можливість).

Що стосується посилань відповідача-1 в апеляційній скарзі на те, що контролюючим органом було відмовлено у реєстрації податкових накладних у зв`язку із ненаданням документів, передбачених п. 5 Порядку № 520, а саме: повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма № 20-ОПП), зокрема про наявні потужності підприємства (офісні приміщення, складські приміщення), колегія суддів зазначає наступне.

Так, колегія суддів наголошує, що у даній справі відповідачем-1 не було жодним чином обґрунтовано та підтверджено належними доказами наявність підстав для зупинення реєстрації спірних податкових накладних, та направляючи позивачу квитанції із зазначенням про зупинення реєстрації поданих податкових накладних контролюючим органом не було визначено, які документи платник податків має надати для здійснення їх реєстрації.

Колегія суддів зазначає, що позивач скористався своїм правом та після зупинення реєстрації спірних податкових накладних на адресу контролюючого органу ним було направлено пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, та зазначено, що ФГ «АГРОФАТТОРІЯ», як платник податків перебуває на податковому обліку в Роздільнянській ОДПІ ГУ ДПС в Одеській області, основним видом діяльності підприємства є вирощування зернових культур, бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11). Позивач вказав, що відповідно до довідки ГУ ДПС в Одеській області від 19.05.2023 року та даним податкової звітності, частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітній) рік дорівнює або перевищує 75%, тобто, підприємство є платником єдиного податку четвертої групи.

Також, підприємство вказало, що вирощує озимий ріпак українського походження з придбаного матеріалу та реалізовує лише власну вирощену сільськогосподарську продукцію. Відповідно до звіту про посівні площі сільськогосподарських культур у 2023 році форми 4-сг (річна) посівні площі та сільськогосподарських культур господарства становить 421,32 га, в тому числі озимий ріпак 50 га.

Відповідно до інвентаризаційного опису №7 типової форми №М-21 станом на 07.07.2023 року в ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» на складі с. Лучинське Роздільнянського району Одеської області зберігається Ріпак (озимий) у кількості 248,5 тон (фактична наявність), в т.ч. урожай 2023 року - 248,5 тон.

Згідно податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи за 2023 рік (звітна) у ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» у власності та/або користуванні знаходиться 421,3205 гектарів земель сільськогосподарського призначення.

Відповідно до бухгалтерської довідки №3 у ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» станом на 05.01.2023 року наявні авто та сільсько-господарська техніка: автомобілі - КАМАЗ, ЗИЛ, МАЗ; трактор колісний - MT3-893, МТЗ-892; причіп - ГКБ-8535, 2ПТС-4, ППС-20; сівалка - С35,4 АСТРА; борона дискова - БДШ-8,2; жниварка - ЖНС-6; навантажувач тракт - НТ-1200.

Також, для підтвердження господарських операцій, відображених у податкових накладних №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року, позивачем надано копії документів, а саме: договір поставки №519/1-152250 від 10 липня 2023 року; виписка з ЄДРПОУ; наказ про призначення голови ФГ «АГРОФАТТОРІЯ»; протокол Установчих зборів учасників ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» №1 від 11.09.2017 року; протокол Загальних зборів учасників ФГ «АГРОФАТОРІЯ» №2/21 від 18.01.2021 року; довіреності №388 від 10.07.2023 року, №386 від 10.07.2023 року; видаткові накладні №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року; товарно-транспортні накладні №0005810, №005807, №0005809 від 10.07.2023 року, №0005815, №005814, №0005818, №0005812 від 11.07.2023 року, №0005821 від 11.07.2023 року; реєстри прийнятої продукції з лабораторними показниками; інвентаризаційний опис №7 типової форми №М-21 станом на 07 липня 2023 року; бухгалтерська довідка №07/07-2023 від 07.07.2023 року (урожай ріпаку 2023 року); бухгалтерська довідка №3 про наявність авто та с/г техніки в ФГ«АГРОФАТТОРІЯ» станом на 05.01.2023 року; рахунки на оплату №48 від 11.07.2023 року, №50 від 12.07.2023 року, №51 від 12.07.2023 року; платіжні інструкції №00411958 від 13.07.2023 року, №00412073 від 14.07.2023 року, №00412066 від 14.07.2023 року; виписка з банку з 01.07 по 18.07.2023 року; реєстри накладних №СГ000620 від 11.07.2023 року, №СГ000642 від 12.07.2023 року, №СГ000664 від 12.07.2023 року на прийняте зерно з визначенням якості; звірка розрахунків ТОВ «АДМ ЮКРЕЙН» за 2023 рік; звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 року форм 4-сг (річна); звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур станом на 01 липня 2023 року форми 37-сг; податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» за 2023 рік; податкова декларація з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2023 рік; довідка про підтвердження статусу 4 групи єдиного податку в 2023 році №22610/6/15-32-04-09-06 від 19.05.2023 року.

Таким чином, дослідивши вищезазначені документи, колегія суддів приходить до висновку, що ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» належним чином підтвердила факт здійснення господарських операцій щодо яких складено спірні податкові накладні.

Крім того, колегія суддів звертає увагу, що відмовляючи позивачу у реєстрації податкових накладних, відповідач-1 не визначив підстав для неприйняття до уваги наведених пояснень позивача та доданих до них документів щодо господарських операцій згідно податкових накладних.

Разом з тим, відповідач-1, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, в рамках їх розгляду, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення не надав.

Також, колегія суддів зазначає, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Крім того, в апеляційній скарзі апелянт посилався на те, що товарно-транспортні накладні, надані позивачем на розгляд комісії регіонального рівня не відповідають вимогам наказу Міністерства транспорту України «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні» від 14.10.1997 № 363 (в редакції від 12.07.2019 року), оскільки у наданих товарно-транспортних накладних відсутні вантажно-розвантажувальні операції.

Так, для повного та всебічного розгляду справи, з метою вжиття заходів щодо з`ясування обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, враховуючи доводи учасників справи в обґрунтування заявлених вимог, ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25.03.2024 року було витребувано, зокрема, у ФГ «АГРОФАТТОРІЯ»: пояснення із зазначенням яким чином відбувались навантажувальні-розвантажувальні операції по товаро-транспортним накладним № 0005810, № 0005807, № 0005809 від 10.07.2023 року; №0005815, №0005814, №0005818, №0005812 від 11.07.2023 року; №0005821 від 11.07.2023 року.

На виконання вимог вказаної ухвали від позивача надійшли до суду пояснення, в яких господарство вказало, що навантаження товару по товаро-транспортним накладним № 0005810, № 0005807 № 0005809 від 10.07.2023 року; № 0005815, № 0005814, № 0005818, № 0005812 від 11.07.2023 року №0005821 від 11.07.2023 року здійснювалось безпосередньо своїми силами та власними технічними засобами ФГ «АГРОФАТТОРІЯ». Позивач вказав, що у власності господарства є навантажувач тракторний, що підтверджується бухгалтерською довідкою №3 та персоналом, які здійснювали вантажно-розвантажувальні роботи.

Також, позивач зазначив, що навантаження та розвантаження товару здійснювалося вантажовідправником та вантажоодержувачем відповідно до Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені Наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року №363.

Дослідивши надані пояснення ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» колегія суддів приходить до висновку про необґрунтованість доводів апеляційної скарги щодо невідповідності ТТН вимогам наказу Міністерства транспорту України «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні» від 14.10.1997 № 363 (в редакції від 12.07.2019 року), оскільки у наданих товарно-транспортних накладних відсутні вантажно-розвантажувальні операції, з огляду на наступне.

Пунктом 11.1 Правил № 363 визначено, що товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що всі графи товарно-транспортних накладних, які надавались ФГ «АГРОФАТТОРІЯ» до податкового органу, заповнені та містять зазначені повні відомості про замовника перевезення, перевізника, вантажовідправника, вантажоотримувача, транспортний засіб, відомості про вантаж, підписані відповідальними посадовими особами з зазначенням їх ПІБ та посад, інформацію щодо маси (брутто, тара, нето) товару.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що деякі неточності у оформленні товаро-транспортних накладних, не є підставою для висновків про відсутність господарських операцій, щодо яких було складено спірні податкові накладні.

Згідно ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В свою чергу, не виконання відповідачем-1 обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийнято обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності вимог, визначених Порядками №№ 1165, 520), є підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень.

На підставі наведеного у сукупності, колегія суддів приходить до висновку про безпідставність зупинення реєстрації спірних податкових накладних та протиправності рішення податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів не приймає до уваги посилання апелянта на правову позицію, викладену в постановах Верховного Суду від 14.05.2019 року по справі № 825/3990/14 та від 06.03.2018 року по справі №804/5444/16 з огляду на те, що правові позиції суду у зазначених постановах викладені стосовно норм Порядку №117, який був чинним до 31.01.2020 року включно, та не є подібними правовідносинами до даної справи.

Що стосується доводів апеляційної скарги відповідача-1 щодо відсутності підстав для задоволення позову в частині зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну датою її подання, колегія суддів зазначає наступне.

Так, згідно п.п. 19, 20 вказаного Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, п. 20 Порядку № 1246 прямо передбачено, що реєстрація податкових накладних на підставі рішення суду здійснюється за датою зазначеною у цьому рішенні суду, а тому, за встановлених у справі обставин щодо протиправності рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, вимоги позивача щодо зобов`язання зареєструвати спірні податкові накладні датою їх подання на реєстрацію відповідають наведеним вимогам Порядку № 1246, що повністю спростовує доводи апеляційної скарги відповідача-1.

Таким чином, доводи апеляційної скарги відповідача-1 спростовуються наведеними висновками суду апеляційної інстанції та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2023 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 01.05.2024 р.

Суддя доповідач: Л.П. Шеметенко

Суддя: Ю.М. Градовський

Суддя: І.О. Турецька