Постанова

від 02.05.2024 по справі 400/7607/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 травня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/7607/23

Перша інстанція: суддя Гордієнко Т. О.,

повний текст судового рішення

складено 15.11.2023, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Танасогло Т.М.,

суддів: Димерлія О.О., Крусяна А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Миколаївській області до Товариства з обмеженою відповідальністю "Активгаз Юг" про стягнення податкового боргу у сумі 162873,24 грн. та за зустрічним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Активгаз Юг" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

У червні 2023 року Головне управління ДПС у Миколаївській області звернулось до суду першої інстанції з позовом до Товариства з обмеженою відповідальністю "Активгаз Юг" про стягнення податкового боргу у сумі 162873,24 грн.

В подальшому Головне управління ДПС у Миколаївській області подало до суду першої інстанції заяву про зменшення позовних вимог та просило стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю "Активгаз Юг" 149 873,24 грн.

07 серпня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Активгаз Юг" подало до суду першої інстанції зустрічну позовну заяву до Головного управління ДПС у Миколаївській області, в якій просило визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707, відповідно до якого контролюючим органом на підставі акту перевірки N 4511/14/29/07/39385045 від 25.06.2021 року, застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 89 873, 24 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650714290707, відповідно до якого контролюючим органом на підставі акту перевірки № 4511/14/29/07/39385045 від 25.06.2021 року застосовано до товариства суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 20 000,00 грн.;

- податкове повідомлення рішення від 30.12.2021 року № 1190914290707, відповідно до якого контролюючим органом на підставі акту перевірки № 4512/14/29/07/39385045 від 25.06.2021, застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 20 000,00 грн.;

- податкове повідомлення рішення від 03.08.2021 року № 651014290707, відповідно до якого контролюючим органом на підставі акту перевірки N 4514/14/29/07/39385045 від 25.06.2021, застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 20 000,00 грн.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 15.11.2023 року частково задоволено позов Головного управління ДПС у Миколаївській області до Товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» про стягнення податкового боргу в сумі 149873,24 грн. та стягнуто з Товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» на користь Державного бюджету України податковий борг у сумі 60 000 грн. В іншій частині позову Головного управління ДПС у Миколаївській області відмовлено.

Також зазначеним судовим рішенням частково задоволено зустрічний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.08.2021 року. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707 на суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 89 873, 24 грн. В іншій частині зустрічного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» відмовлено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог ГУ ДПС у Миколаївській області про стягнення податкового боргу в сумі 89 873,24 грн. та в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 №650614290707 на суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 89 873, 24 грн., Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Апелянт вказував на те, що судом першої інстанції було визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707 на суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 89 873, 24 грн., яке було прийнято у зв`язку з порушенням позивачем вимог п.12 ст.3 Закону №265, а саме, ведення з порушеннями обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання, здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Як зазначив апелянт, в ході проведення фактичної перевірки 15.06.2021 року оператором АГЗС ТОВ «Активгаз Юг» ОСОБА_1 в присутності посадових осіб контролюючого органу, які проводили перевірку було здійснено перевірку фактичних залишків скрапленого вуглеводневого газу (далі - СВГ) у резервуарі за допомогою рівнеміра. Згідно Х-звіту залишки газу пропану на початок зміни становлять 3169,26 л., відпущено 51,30 л. на суму 799,76грн., прийнято 0,00 літрів. В свою чергу, апелянт зазначає, що згідно з відомістю про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів та згідно з описом фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), що знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) фактичні залишки газу пропану станом на 15.06.2021 року в 11год 17 хв становлять 6000,00 л. таким чином, за результатами перевірки, шляхом співставлення даних Х-звіту та фактичних залишків запасів встановлено надлишок газу пропану в кількості 2830,74 л. на загальну суму 44 131,24 грн.

Апелянт також зазначив, що будь-які пояснення чи документи, які б спростовували розбіжності між фактичними залишками запасів на ГАЗС та які відображені у Х-звіті реєстратора розрахункових операцій позивачем не надано.

З огляду на зазначене апелянт посилається на те, що оскільки перевіркою повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) було встановлено ведення з порушенням обліку товарних запасів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об`єкті), а саме: в продажу знаходився необлікований надлишок паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 44 936,62 грн. по ціні реалізації, що є порушенням п. 12 ст.3 Закону №265, контролюючим органом було правомірно застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції в розмірі 89 873,24 грн.

На думку Головного управління ДПС у Миколаївській області надані товариством під час розгляду заперечень документи не спричинили змін за результатами проведеної перевірки, що не було враховано судом першої інстанції при вирішенні справи по суті.

Враховуючи вищевикладене апелянт просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15.11.2023 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог ГУ ДПС у Миколаївській області про стягнення податкового боргу в сумі 89 873,24 грн. і в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 №650614290707 на суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 89 873,24 грн. та прийняти нове рішення, яким позовну заяву ГУ ДПС у Миколаївській області про стягнення податкового боргу в сумі 149 873,24 грн. задовольнити в повному обсязі, а у задоволенні зустрічного адміністративного позову ТОВ «Активгаз Юг» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити в повному обсязі.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

З огляду на те, що рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15.11.2023 року в частині задоволених позовних вимог Головного управління ДПС у Миколаївській області та в частині відмови у задоволенні зустрічного позову ТОВ «Активгаз Юг» не оскаржувало, перегляд рішення суду першої інстанції здійснюється в межах доводів та вимог апеляційної скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області, а саме в частині відмови у задоволенні позовних вимог ГУ ДПС у Миколаївській області про стягнення податкового боргу в сумі 89 873,24 грн. і в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 року №650614290707 на суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 89 873,24 грн.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне:

Судом встановлено, що 15.06.2021 року Головним управлінням ДПС у Миколаївській області на підставі наказів від 11.06.2021 року проводились фактичні перевірки автогазозаправок суб`єкта господарювання ТОВ «Активгаз Юг» за адресами: м. Миколаїв, вул. Космонавтів ріг вул. Миколаївська; м. Миколаїв, вул. Біла, буд. 71А; м. Миколаїв, вул. Троїцька, 157, корп. Б.

Зокрема за наслідками проведення фактичної перевірки автогазозаправки ТОВ «Активгаз Юг» за адресою: м. Миколаїв, вул. Космонавтів ріг вул. Миколаївська контролюючим органом складено акт перевірки №4511/14/29/07/39385045 від 25.06.2021 року, яким встановлено порушення:

- п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України , а саме: необладанання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, витратоміром-лічильником одного місця відпуску пального з акцизного складу, розташованого на акцизному складі за адресою: вул. Космонавтів ріг вул. Миколаївська, м. Миколаїв;

- п. 12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: ведення з порушеннями обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання, здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

На підставі акта фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Миколаївській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 року №650614290707 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 89 873,24 грн. у зв`язку з порушенням п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Так, в акті зазначено, що в ході проведення перевірки оператором АГЗС ТОВ «Активгаз Юг» ОСОБА_1 15.06.2021 року в присутності посадових осіб контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснено перевірку фактичних залишків скрапленого вуглеводневого газу (далі - СВГ) у резервуарі за допомогою рівнеміра. Перевірка проводилась об`ємним методом вимірювання (ГОСТ 26976-86 у випадку продажу СВГ на АГЗП) шляхом співставлення даних обліку: звітів АГЗП за 16.04.2020, даних РРО (показники Х-звіту) з показниками рівнеміра на резервуарі.

Контролюючий орган посилався на те, що перевіркою повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) встановлено ведення з порушенням обліку товарних запасів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об`єкті), а саме: в продажу знаходився необлікований надлишок паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 44 936,62 грн. по ціні реалізації, що є порушенням п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Судом встановлено, що не погоджуючись з вказаним вище податковим повідомленням-рішенням, товариство 12.07.2021 року подало контролюючому органу заперечення на акт перевірки, в якому зазначило, що 15.06.2021 року, до прибуття посадових осіб податкового органу на перевірку, на адресу автогазозаправного пункту у м. Миколаєві, вул. Космонавтів ріг вул. Миколаївська, автомобільним транспортом прибув вантаж скрапленого газу на підставі товарно-транспортної накладної № 44 від 15.06.2021 року, який було розвантажено на декілька АГЗП товариства.

Позивач зазначив, що відповідно до акту приймання-передачі до ТТН № 44 (форма № 3-ГС) на дану АГЗП 15.06.2021 року у проміжок часу з 09:15 до 09:35 надійшло паливо (скраплений газ) у кількості 2550 літрів. Як зазначило товариство, вказане паливо у повному обсязі було оприбутковане у бухгалтерському обліку, а саме, складені акцизні накладні, ТТН, видаткові накладні, внесені відповідні записи до журналу приходу палива на АЗС тощо, пале у зв`язку з особистими проблемами у оператора АГЗП ОСОБА_2 зазначене надходження палива одразу не було внесено до РРО.

До вказаного заперечення на акт перевірки товариство надало контролюючому органу надало копії видаткової накладної, товарно транспортної накладної, датованих 15.06.2021 року, акт приймання-передачі (3-ГС) від 15.06.2021 року, копію змінного звіту (14-ГС) за 15.06.2021 року, копію журналу обліку надходження скрапленого газу на АГЗП, оборотно-сальдову відомість по рахунку № 2821 «Склади дорівнює АГЗП № 9».

За наслідками розгляду даних заперечень контролюючий орган 27.07.2021 року надав відповідь, в якій зазначив, що заперечення товариства в частині, зокрема, відсутності порушень п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є безпідставними та необґрунтованими та не спричиняють змін за результатами проведеної перевірки. Контролюючий орган посилався на те, що на початок проведення перевірки долучені товариством до заперечень на акт перевірки документи були відсутні у господарській одиниці та до РРО не були внесені залишки газу.

Задовольняючи позов ТОВ «Активгаз Юг» в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 року №650614290707 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 89 873,24 грн. та відмовляючи у задоволенні позову ГУ ДПС у Миколаївській області в частині стягнення податкового боргу у зазначеній сумі, суд першої інстанції посилався на те, що товариство в силу положень ст. 44, п. 86.7 ст. 87 ПК України має право після закінчення перевірки та до винесення податкового повідомлення-рішення надати контролюючому органу документи, що підтверджують показники податкової звітності, однак Головне управління ДПС у Миколаївській області безпідставно не прийняв до уваги подані товариством документи про оприбуткування газу, що призвело до неправомірного застосування до товариства штрафних санкцій.

Колегія суддів часткового погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне:

За положеннями п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Відповідно до ст. 83 ПК України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Пунктом 85.2 ст. 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Пунктом 86.7 ст. 86 ПК України визначено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу (п.п. 86.7.1 п. 86.7 ст. 87 ПК України).

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Згідно п.п. 86.7.4 п. 86.7 ст. 87 ПК України, під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень, зокрема, встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини); досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності;

При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу.

За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Відповідно до п. 86.8 ст. 86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

В свою чергу п. 44.1 ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п. 44.6 ст. 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

З огляду на зазначені положення податкового законодавства, чинного на момент розгляду заперечень до акту перевірки та прийняття податкового повідомлення-рішення, суд першої інстанції вірно зазначив, що товариство має право після завершення перевірки та до прийняття контролюючим органом податкового-повідомлення рішення надати податковому органу додаткові документи, які не були надані ним під час проведення перевірки, а обов`язком контролюючого органу є дослідження таких документів, надання їм правової оцінки та врахування при винесенні рішення.

Колегія суддів звертає увагу на те, що національним положенням (стандартом) є затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 року №246 «Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси»» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №751/4044, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, яким визначено методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 9 зазначеного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності, встановлено Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України 03.06.2002 N 332 (зареєстрована в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 р. за N 331/7652).

Пунктом 5.2.2 цієї Інструкції визначено, що приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма N 1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 р. N 488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля") та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання а кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою N 3-ГС (додаток 3).

Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

Згідно п. 5.2.4 Інструкції, інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою N 2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.

Як зазначалось вище, за висновками актів перевірки від 25.06.2021 року № 4511/29/07/39385045 контролюючим органом за місцем здійснення господарської діяльності ТОВ «Активгаз Юг» (м. Миколаїв, вул. Космонавтів ріг вул. Миколаївська) було встановлено надлишок товарних запасів газу скрапленого на загальну суму 44936,62 грн. по ціні реалізації (про це зазначено в самому акті перевірки та у розрахунку сум штрафних (фінансових) санкцій.

Колегія суддів перш за все звертає увагу на те, що контролюючим органом невірно розраховано надлишок товарних запасів газу скрапленого, виявленого на АГЗП та, відповідно, загальну суму, на яку встановлено надлишок.

Так, за даними Х-звіту № 1252 за 15.06.2021 року залишок скрапленого газу на початок зміни (зміна відкрита 08:22) на перевіряємому АГЗП склав 3169,26 л., реалізовано газу 51,30 л., залишок газу склав 3117,96 л.

За наявним описом фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), що знаходились у місці продажу (господарському об`єкті), при перевірці господарської одиниці було проведено фактичне зняття залишків товарів станом на 15.06.2021 року (зняття залишків розпочато 15.06.2021 року об 11:07 год. та закінчено 15.06.2021 року об 11:17 хв.). За результатом зняття залишків ТМЦ встановлено наявність газу пропану у кількості 6 000 л. за ціною реалізації 15,59 грн. (на загальну суму 93540,00 грн.).

Кількість та ціну реалізації залишків газу підтверджено оператором ОСОБА_1 , яким особисто здійснювалось фактичне зняття залишків (т. 2 а.с. 40 зворот).

Таким чином в ході перевірки виявлено фактичну наявність залишків газу у кількості 6000 л., тоді як за даними Х-звіту № 1252 за 15.06.2021 року залишок газу склав 3117,96 грн. Різниця складає 2882,04 л., тоді як у відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) із врахуванням тих же даних контролюючим органом зазначено про виявлення надлишку 2830,74 л на суму 44131,24 грн., що не відповідає дійсності.

При цьому, як встановлено судом, розрахунок штрафної санкції, накладеної на товариство здійснювався виходячи із суми надлишку газу 44936,62 грн., яка також встановлена невірно.

Виходячи із фактичних даних встановлених при проведенні перевірки, надлишок газу скрапленого, який як вказав контролюючий орган, не був облікований у встановленому порядку складає 2882,04 л. за ціною реалізації 15,59 грн., тому сума, на яку виявлено надлишок складає 44931,00 грн.

В свою чергу, як вбачається з матеріалів справи, після проведення перевірки та до прийняття контролюючим органом рішення, товариством з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» були подані контролюючому органу первинні документи у підтвердження належного обліку газу скрапленого, зокрема: копію видаткової накладної № 44 від 15.06.2021 року, товарно транспортної накладної № 44 від 15.06.2021 року, акт приймання-передачі до ТТН (3-ГС) від 15.06.2021 року, копію змінного звіту форми 14-ГС за 15.06.2021 року, копію журналу обліку надходження скрапленого газу на АГЗП, в якому відображено прийняття газу скарпленого у кількості 2550 л, оборотно-сальдову відомість по рахунку № 2821 «Склади дорівнює АГЗП № 9» (т. 1 а.с 105, т. 2 а.с. 43 зворот, 144-159).

Вказані документи, підтверджують дотримання товариством передбаченого Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України 03.06.2002 року № 332, порядку обліку руху газу скрапленого у кількості 2550 л та частково спростовують твердження контролюючого органу про нездійснення обліку надлишку паливно-мастильних матеріалів (газу скрапленого).

Таким чином наданими позивачем первинними документами підтверджено належний облік товарних запасів (виявленого «надлишку» газу скрапленого) за місцем реалізації за адресою: м. Миколаїв, вул. Космонавтів ріг вул. Миколаївська у кількості 2550 л. В свою чергу документів у підтвердження здійснення належного обліку газу скрапленого у кількості 332,04 л (різниці між фактично виявленим надлишком газу (2882,04 л.) та документально облікованим газом (2550 л) товариством контролюючому органу надано не було.

Колегія суддів критично відноситься до тверджень контролюючого органу про неможливість врахування поданих товариством разом із запереченнями до акту документів, через те, що вони на початок перевірки були відсутні у господарській одиниці.

Колегія суддів звертає увагу на те, що у постанові від 07.08.2018 у справі №825/10/17 Верховним Судом сформовано висновок, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Також Верховний Суд вказував на те, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону №996-XIV покладено на уповноважену особу (постанова від 18 травня 2022 року у справі № 520/7303/2020).

З огляду на викладене, з урахуванням поданих товариством контролюючому органу документів, надлишок газу скрапленого, облік якого не підтверджено належними первинними документами склав 332,04 л. (2882,04 л 2550 л). Як вже зазначалось вище, в ході проведення перевірки було встановлено ціну реалізації газу 15,59 грн., тому сума, на яку виявлено надлишок газу скрапленого склала 5176,50 грн.

За положеннями статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», за виявлене порушення до суб`єктів господарювання застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Зважаючи на викладене колегія суддів приходить до висновку про правомірність застосування контролюючим органом до товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» штрафних санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» лише у сумі 10 353 грн. (5176,50 грн. х 2). В іншій частині, а саме, в частині застосування до ТОВ «Активгаз Юг» штрафних санкцій на суму 79 520,24 грн. податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Колегія суддів відхиляє твердження товариства про те, що висновки акту перевірки також не можуть вважатись обґрунтованими через те, що ОСОБА_3 за участю якого проводилась фактична перевірка не є співробітником ТОВ «Активгаз Юг», не мав права допускати до перевірки представників ГУ ДПС, які самостійно, без участі представника товариства, зняли з РРО АГЗП службовий Х-звіт, з огляду на те, що ОСОБА_3 власноруч у своїх поясненнях, а також в описі фактичних залишків запасів підтвердив той факт, що він є оператором АГЗП за адресою м. Миколаїв, вул. Космонавтів ріг вул. Миколаївська, ним особисто здійснювалось зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, та, як зазначає контролюючий орган, ця особа мала доступ до РРО, отримано та підписано направлення на проведення перевірки без будь-яких зауважень. Доказів самостійного зняття даних РРО посадовими особами контролюючого органу товариством до суд не надано.

За положеннями п. 80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.

Враховуючи вказані положення Податкового кодексу України суд апеляційної інстанції вважає, що контролюючим органом не було порушено порядку проведення фактичної перевірки, а доводи товариства в цій частині є необґрунтованими.

Що стосується позовних вимог Головного управління ДПС у Миколаївській області в оскаржуваній частині, слід зазначити наступне:

Згідно п.п.20.1.34 п.20.1 ст.20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право звертатися до суду щодо стягнення коштів платника податків, який має податковий борг, з рахунків у банках, що обслуговують такого платника податків, на суму податкового боргу або його частини.

Як вже зазначалось вище, згідно п.п.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

В свою чергу, у разі не виконання платником податків обов`язку щодо своєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання контролюючий орган в силу компетенції, встановленої нормами ПК України, здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків.

Пунктом 59.1 статті 59 ПК України встановлено, що у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Податкова вимога може надсилатися (вручатися) контролюючим органом за місцем обліку платника податків, в якому обліковується податковий борг платника податків.

Відповідно до п. 59.5 ст. 59 ПК України, у разі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення.

У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається).

Пунктами 95.1 та 95.2 ст. 95 ПК України визначено, що контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.

Головним управлінням ДПС у Миколаївській області була сформована і надіслана на адресу ТОВ «Активгаз Юг» податкова вимога від 03.11.2021 року № 0043962-1302-1403 на суму податкового боргу 18258,40, яка була отримана товариством 24.11.2021 року.

Таким чином Головним управлінням ДПС було дотримано визначені Податковим кодексом України умови, які передують зверненню контролюючого органу до суду з позовом про стягнення податкового боргу.

Зважаючи на обставини часткової протиправності податкового повідомлення рішення від 03.08.2021 року № 650614290707, встановлені судом апеляційної інстанції в ході розгляду справи, колегія суддів вважає, що в даному випадку наявні підстави для стягнення з ТОВ «Активгаз Юг» податкового боргу в сумі 10 353 грн.

Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Колегія суддів зазначає, що в даному випадку рішення суду першої інстанції в частині відмови Головному управлінню ДПС у Миколаївській області у стягнення з товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» на користь Державного бюджету України податкового боргу за штрафними (фінансовими) санкціями за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій згідно податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707 та в частині визнання повністю протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707 на суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 89 873, 24 грн., не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, оскільки судом першої інстанції порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду підлягає скасуванню в цій частині на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення, про часткове задоволення позовних вимог Головного управління ДПС у Миколаївській області та ТОВ «Активгаз Юг» в цій частині.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити частково.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог Головного управління ДПС у Миколаївській області про стягнення з товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» на користь Державного бюджету України податкового боргу в сумі 10 353 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій, який виник на підставі податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707 та в частині задоволення зустрічного позову товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» про визнання повністю протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707 на суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 89 873,24 грн. скасувати.

Прийняти в цій частині нове судове рішення, яким частково задовольнити позовні вимоги Головного управління ДПС у Миколаївській області до Товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» про стягнення податкового боргу.

Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю «Активгаз Юг» (вул. Нікольська, 25, м. Миколаїв, 54005, ідентифікаційний код 39385045) на користь Державного бюджету України податковий борг в сумі 10 353 (десять тисяч триста п`ятдесят три) грн.

Зустрічний позов Товариства з обмеженою відповідальністю Активгаз Юг до Головного управління ДПС у Миколаївській області в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707 задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 року № 650614290707 на суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 79 520,24 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року в іншій частині залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Суддя-доповідач Т.М. ТанасоглоСудді А.В. Крусян О.О. Димерлій