Постанова

від 14.05.2024 по справі 480/9917/23

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 травня 2024 р.Справа № 480/9917/23Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Русанової В.Б.,

Суддів: Перцової Т.С. , Жигилія С.П. ,

за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 29.11.2023, (головуючий суддя І інстанції: М.М. Шаповал, повний текст складено 04.12.23 року) по справі № 480/9917/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Biol Business"

до Головного управління ДПС у Сумській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Biol Business" (далі - позивач) звернулось до суду з позовом, у якому просило:

- визнати рішення Головного управління ДПС в Сумській області № 9098477132 від 29.04.2023 № 1 про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протиправним та скасувати його;

- зобов`язати Головне управління ДПС в Сумській області здійснити дії по реєстрації (зареєструвати) податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 29.11.2023 позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 29 квітня 2023 року № 9098477132 про відмову ТОВ "Biol Business" в реєстрації податкової накладної № 1 на загальну суму 824 560,01 гривень.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 на загальну суму 824 560,01 грн ТОВ "Biol Business" датою її направлення на реєстрацію.

Головне управління ДПС у Сумській області (далі - відповідач 1), не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної від 29.04.2023 слугували недоліки у поданих ТОВ "Biol Business" документах, а не їх недостатність.

Так, за наслідками перевірки документів, відповідачем 1 встановлено, що виписка банку не засвідчена підписом відповідальної особи; рахунок на оплату № 2 від 28.04.2023 та специфікація № 1 від 27.04.2023 не містить посилання на договір від 27.04.2023 № 27/01-23, а видаткові накладні - обов`язкові реквізити щодо посади та прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, які відвантажували та отримували товар.

Висновки суду щодо не зазначення податковим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної конкретного переліку документів, необхідних для її реєстрації вважає безпідставними, оскільки законодавством такого обов`язку не передбачено.

Також, вважає позовну вимогу про зобов`язання податкового органу зареєструвати ПН/РК в ЄРПН неправомірною, оскільки такі дії є дискреційними повноваженнями відповідача.

Крім того, звертає увагу, що судом першої інстанції скасовано рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29 квітня 2023 року № 9098477132, яке не приймалось по відношенню до позивача.

Позивач, ДПС України (далівідповідач - 2) правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористались.

Учасники справи про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином, позивач подав заяву про розгляд справи за його відсутності.

Відповідно до ч. 4 ст. 229, ч. 1 ст. 308 КАС України справа розглядається в межах доводів та вимог апеляційної скарги, фіксування судового процесу за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, що 27.04.2023 між ТОВ «Biol Business» (постачальник) та ТОВ «Еклійс Трейд» (покупець) укладено договір поставки № 27/01-23, за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця зернові культури, похідні від зернових, продукти їх обробки, переробки, а покупець в порядку та на умовах, визначених цим договором, зобов`язується прийняти та оплатити його в повному обсязі (т. 1 а.с. 8-9).

На підставі договору, ТОВ «Biol Business» складено рахунок-фактуру № 2 від 28.04.2023 на постачання ТОВ «Еклійс Трейд» 200 т кукурудзи українського походження врожаю 2022 року на загальну суму 939 998,40 грн., в тому числі ПДВ 115 438,40 грн (т. 1 а.с.12).

ТОВ «Еклійс Трейд» проведено попередню оплату за придбаний товар в сумі 824 560 грн, що підтверджується випискою з банку (т. 1 а.с. 13).

На підставі першої події оплати товару, ТОВ «Biol Business» складено податкову накладну № 1 від 29.04.2023 на загальну суму 824560,01 грн, в тому числі сума ПДВ101261,76 грн (т. 1 а.с. 10).

02.05.2023 ГУ ДПС у Сумській області складено квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 29.04.2023 та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН (т. 1 а.с. 11).

18.05.2023 ТОВ «Biol Business» направило контролюючому органу пояснення та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, зокрема: договір поставки від 27.04.2023, специфікацію 3 1 від 27.04.2023, рахунок фактуру № 2 від 28.04.2023, виписку з банку, договір купівлі-продажу комплексу від 04.06.2009, свідоцтво про реєстрацію машини, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 р., звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021, 2022 роках, довідки, договір купівлі-продажу товару від 02.12.2021 з додатками, видаткові накладні, товарно-транспорті накладні, договір купівлі-продажу товару від 28.12.2021 з додатками, акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин (т. 1 а.с. 8-9, 12-67, 103-109).

За наслідками розгляду документів, 22.05.2023 Комісія ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення № 8853396/21119981, яким відмовила у реєстрації податкової накладної № 1 від 29.04.2023 (т. 1 а.с. 68).

Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної слугувало надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

В якості додаткової інформації зазначено:

первинні документи про перерахування коштів оформлені з порушенням вимог Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої Постановою Правління Національного банку України від 29.07.2022 №163 (виписка банку не засвідчена підписом відповідальної особи);

первинні документи, що стали підставою для отримання попередньої оплати (рахунок на оплату № 2 від 28.04.2023 та специфікація 1 від 27.04.2023) не містять посилання на договір, який доданий до пакету документів (№ 27/01-23 від 27.04.2023), чим порушено вимоги статей 8, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік в Україні», що не дає можливість ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції з реалізації товару;

первинні документи на отримання насіння кукурудзи та добрива гранульованого складені з порушенням вимог статей 8, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у видаткових накладних не зазначені обов`язкові реквізити щодо посади та прізвища осіб відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, які відвантажували та отримували товар).

29.05.2023 позивач подав пояснення до Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних ГУ ДПС України щодо недоліків у документах, виявлених податковим органом та просив, з урахуванням цих пояснень, зареєструвати податкову накладну від 29.04.2023 № 1 (т. 1 а.с. 69-71).

Як вказує позивач, відповіді від відповідачів за наслідками розгляду додаткових пояснень ним не отримано.

Не погодившись з рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з протиправності рішення відповідача 1 про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем під час реєстрації ПН подані необхідні документи в підтвердження здійснення господарської операції, по якій складена податкова накладна, а відповідачем не наведено мотивів неврахування поданих підприємством документів.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.

За змістом п.п. "б" п.185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).

Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165(далі - Порядок № 1165).

За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).

Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Судом встановлено, що в квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної, зазначено, що операції, які в ній відображені, відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Додатку № 3 до Порядку № 1165 є обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Отже, пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових, зокрема, якщо обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою).

У порушення ч. 2 ст. 77 КАС України, відповідачами не надано доказів на підтвердження обставин щодо перевищення або рівності обсягу постачання величини залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, належної мотивації таких висновків не наведено. Якою саме була величина залишку обсягу придбання такого товару та в який спосіб і на підставі яких документів вона була визначена, відповідачами суду не доведено, належними та достовірними доказами не підтверджено.

Крім того, як вірно зазначено судом першої інстанції, відповідачем 1 у квитанції не зазначено конкретного переліку документів, які б були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Колегія суддів зазначає, що в даному випадку недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим необмеженої дискреції.

Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 03.06.2021 по справі № 2040/7098/18, від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22.

Щодо доводів апелянта про відсутність обов`язку у податкового органу зазначати чіткий перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, колегія суддів зазначає, що дійсно, законодавство не містить обов`язку вказувати такий перелік.

Проте, одним із суттєвих елементів принципу верховенства права є принцип юридичної визначеності. Цей принцип має різні прояви. Зокрема, він є одним з визначальних принципів «доброго врядування» і «належної адміністрації» (встановлення процедури і її дотримання), частково співпадає з принципом законності (чіткість і передбачуваність закону, вимоги до «якості» закону).

У пп. 70 - 71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський суд з прав людини, аналізуючи відповідність мотивування Конвенції, підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), № 33202/96, п. 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), № 48939/99, п. 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, п. 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), № 10373/05, п. 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74 від 20 травня 2010 року, і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), п. 119

Отже, у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних поноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно з п. 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Так, на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній №1 від 29.04.2023 позивачем подавались контролюючому органу пояснення та документи в підтвердження вчинення господарської операції, зокрема: договір поставки від 27.04.2023, специфікацію № 1 від 27.04.2023, рахунок фактуру № 2 від 28.04.2023, виписку з банку, договір купівлі-продажу комплексу від 04.06.2009, свідоцтво про реєстрацію машини, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 р., звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021, 2022 роках, довідки, договір купівлі-продажу товару від 02.12.2021 з додатками, видаткові накладні, товарно-транспорті накладні, договір купівлі-продажу товару від 28.12.2021 з додатками, акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин.

Колегія суддів зазначає, що надані документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції, містять відомості, зокрема, щодо оплати товару та на думку колегії суддів є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 29.04.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 29.04.2023.

Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної слугувало надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

Додатково зазначено, що виписка банку не засвідчена підписом відповідальної особи; рахунок на оплату № 2 від 28.04.2023 та специфікація 1 від 27.04.2023 не містять посилання на договір № 27/01-23 від 27.04.2023, що не дає можливість ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції з реалізації товару; у видаткових накладних не зазначені обов`язкові реквізити щодо посади та прізвища осіб відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, які відвантажували та отримували товар.

Доводи апеляційної скарги про неврахування судом недоліків у поданих позивачем документах колегія суддів відхиляє з огляду на наступне.

Стосовно виписки банка, не засвідченої підписом відповідальної особи, що на думку апелянта є порушенням Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої постановою Правління НБУ від 29.07.2022 № 163 (далі Інструкція № 163).

Так, згідно п. 2 розділу І Інструкції № 163 ця Інструкція визначає: 1) порядок ініціювання та виконання платіжних операцій за рахунками користувачів платіжних послуг, які відкриті в надавачів платіжних послуг з обслуговування рахунку; 2) обов`язкові реквізити платіжної інструкції, вимоги щодо їх заповнення; 3) порядок виконання надавачами платіжних послуг заходів щодо арешту коштів на рахунках користувачів.

Відповідно до пп. 15 п. 6 розділу І Інструкції № 163 платіжна інструкція - розпорядження ініціатора надавачу платіжних послуг щодо виконання платіжної операції.

Колегія суддів зазначає, що виписка по рахунку позивача не є розрахунковим документом в розумінні вказаної інструкції, оскільки не є платіжною інструкцією, а тому положення Інструкції № 163 на неї не розповсюджуються, як помилково вважає апелянт.

Натомість, порядок складення та обов`язкові реквізити, які має містити банківська виписка, визначені Положенням про організацію бухгалтерського обліку в банках України, затвердженого постановою Правління НБУ від 04.07.2018 № 75.

Згідно п. 63 цього Положення виписка з клієнтського рахунку може слугувати первинним документом, що підтверджує факт списання/зарахування коштів з/на цього/цей рахунку/рахунок клієнта, якщо вона містить такі реквізити: 1) назву документа (форми); 2) дату складання; 3) найменування клієнта/банку, прізвище, власне ім`я та по батькові (за наявності) фізичної особи; 4) зміст та обсяг операції (підстави для її здійснення) та одиницю її виміру за кожною операцією, відображеній у виписці з рахунку клієнта; 5) особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у складанні виписки з рахунку клієнта/печатку банку.

Колегія суддів зазначає, що надана податковому органу виписка по рахунку від 03.05.2023 роздрукована ТОВ «Biol Business» з системи обміну електронними фінансовими документами з банком, тому не може містити підпису відповідальної особи (т. 1 а.с. 107).

При цьому, позивачем як податковому органу після отримання спірного рішення так і суду першої інстанції надана виписка по рахунку, сформована уповноваженою особою банку АТ «Райффайзен банк».

Дослідивши вищенаведену виписку по рахунку, колегія суддів зазначає, що вона містить всі обов`язкові реквізити, передбачені п. 63 Положення, в тому числі найменування банку АТ «Райффайзен банк», клієнта - ТОВ «Biol Business», номер рахунку, по якому надана виписка, печатку банку та підпис уповноваженої особи (а.с. 13).

Зазначена виписка містить відомості про зарахування на рахунок позивача коштів від ТОВ «Еклійс Трейд» в сумі 824560,00 грн за кукурудзу українського походження, врожаю 2022 р. згідно рахунку № 2 від 28.04.2023.

Колегія суддів зауважує, що відомості у виписці по рахунку, наданій податковому органу на етапі зупинення реєстрації податкової накладної та тій, що надана суду першої інстанції не містять розбіжностей.

З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку, що зазначений документ підтверджує попередню оплату товару контрагентом позивача, що стало підставою для складання спірної податкової накладної.

Посилання апелянта на відсутність у рахунку на оплату № 2 від 28.04.2023 та специфікації 1 від 27.04.2023 посилання на договір № 27/01-23 від 27.04.2023, колегія суддів оцінює критично.

Так, дійсно рахунок на оплату № 2 від 28.04.2023 та специфікація 1 від 27.04.2023, що надавався до податкової накладної містили посилання на інший договір № 27/04-23, що не відповідає номеру договору поставки, за яким здійснена господарська операція.

Водночас, відповідачами не спростовано, що позивачем після отримання спірного рішення подавались Комісії ГУ ДПС виправлені документи, зокрема, специфікація, що містить посилання на договір від 27.04.2023 № 27/01-23 (т. 1 а.с. 34), проте останнім не зазначено підстав їх не врахування та не надано їм оцінку. Виправлені документи надані і суду першої інстанції.

Щодо доводів апеляційної скарги про відсутність у видаткових накладних відомостей про посади та прізвища осіб відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, які відвантажували та отримували товар колегія суддів зазначає, що податкова накладна від 29.04.2023 складена за подією попередньої оплати товару, а не його поставки.

В свою чергу, видаткові накладні, надані позивачем разом з поясненнями не мають безпосереднього відношення до господарської операції, по якій складена спірна податкова накладна, а отже недоліки у таких документах не можуть бути беззаперечною обставиною для відмови у її реєстрації.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, встановлені відповідачами недоліки щодо поданих позивачем документів спростовуються встановленими колегією суддів обставинами.

Колегія суддів зауважує, що доводи апелянта фактично зводяться до тверджень щодо нереальності господарської операції позивача з його контрагентом. Проте, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормамиПК України.

Вказана правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 29.06.2023 у справі № 500/2655/22.

Колегія суддів також зауважує, що при вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних адміністративний суд також не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, а тому оскаржуване рішення відповідача підлягає скасуванню, а позовні вимоги -задоволенню.

Щодо доводів апелянта про наявність дискреційних повноважень ДПС України в частині вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.

Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.

Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.

Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.

Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.

Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.

Законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, а саме: зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 29.04.2023.

Щодо доводів апелянта про невірне зазначення дати та номеру рішення , яке скасовано судом , оскільки таке рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29 квітня 2023 року не приймалось, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається зі змісту судового рішення від 29.11.2023, суд першої інстанції надавав оцінку рішенню Комісії ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.05.2023 № 8853396/21119981 та саме його визнав протиправним.

Водночас, у резолютивній частині рішення суд першої інстанції визнав протиправним та скасував рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29.04.2023 № 9098477132.

Згідно ч. 1 ст. 253 КАС України суд, який постановив судове рішення, може з власної ініціативи або за заявою учасника справи чи іншої заінтересованої особи виправити допущені в судовому рішенні цього суду описки, очевидні арифметичні помилки незалежно від того, набрало судове рішення законної сили чи ні.

Описки - це помилки, зумовлені неправильним написанням слів. Виправленню підлягають лише ті описки, які мають істотний характер. До таких належить написання прізвищ та імен, адрес, найменувань спірного майна, зазначення дат та строків тощо. Особливо це стосується резолютивної частини рішення.

Колегія суддів зазначає, що вищенаведені обставини свідчать про описку, яка може бути виправлена судом за заявою учасників справи чи з власної ініціативи.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 29.11.2023 по справі № 480/9917/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.Б. РусановаСудді Т.С. Перцова С.П. Жигилій Повний текст постанови складено 20.05.2024 року