Постанова

від 22.05.2024 по справі 580/451/20

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 580/451/20 Суддя (судді) першої інстанції: Василь ГАВРИЛЮК

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 травня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: судді-доповідача: Беспалова О. О., суддів: Ключковича В. Ю., Грибан І. О., розглянувши у порядку письмового провадження у місті Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2020 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернулась до Черкаського окружного адміністративного суду подала позов до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просить:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.01.2020 № 500/2-5433-2313, № 500/1-5433-2313;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2020 № 9727224-5433-2313, № 9727227-5433-2313, № 9727228-5433-2313, № 9727229-5433-2313, № 9727225-5433-2313 та № 9727226-5433-2313.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2020 року позов задоволено.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідачем позивачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги залишити без задоволення, з огляду на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх фактичних обставин у справі. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що оскільки платником орендної плати є орендар земельної ділянки, то фізична особа (засновник фермерського господарства), що уклала договір оренди на земельну ділянку державної або комунальної власності, сплачує орендну плату за вказану земельну ділянку. Таким чином, саме позивач (засновник фермерського господарства), який уклав договір оренди на земельну ділянку державної або комунальної власності має сплачувати відповідні платежі.

До Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача відзив на апеляційну скаргу не надходив.

У відповідності до ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю - доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів встановила таке.

Як вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 є власником земельних ділянок з кадастровими номерами № 7121587800:10:019:0049, № 7121587800:10:019:0048; № 7121587800:05:001:012; № 7121587800:05:001:0011, загальною площею 6,6732 га в адміністративних межах Новодмитрівської сільської ради Золотоніського району Черкаської області.

Вказані земельні ділянки позивач передала у користування ФГ "Циганник Г.В.", що підтверджується актом приймання-передачі в користування земельних ділянок для ведення фермерського господарства від 06.03.2018.

Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області 17.01.2020 та 02.07.2020, згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 та у відповідності до пункту 286.5 статті 286 Податкового кодексу України, визначено суму податкового зобов`язання за платежем: земельний податок з фізичних осіб за податковий період 2018-2020 роки та прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, а саме:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.01.2020 № 500/2-5433-2313 про визначення ОСОБА_1 податкового зобов`язання із земельного податку з фізичних осіб в сумі 11178,55 грн за податковий період 2019 рік;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.01.2020 № 500/1-5433-2313 про визначення позивачу податкового зобов`язання із земельного податку з фізичних осіб в сумі 7906,91 грн за податковий період 2018 року;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2020 № 9727224-5433-2313 із земельного податку з фізичних осіб в сумі 2547,68 грн.

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2020 № 9727227-5433-2313 із земельного податку з фізичних осіб в сумі 3023,26 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2020 № 9727228-5433-2313 із земельного податку з фізичних осіб в сумі 3023,43 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2020 № 9727229-5433-2313 із земельного податку з фізичних осіб в сумі 3023,43 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2020 № 9727225-5433-2313 із земельного податку з фізичних осіб в сумі 2591,41 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2020 № 9727226-5433-2313 із земельного податку з фізичних осіб в сумі 2588,22 грн, а всього на суму 16797,43 грн за податковий період 2019 року.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними позивач звернулась до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що податковий борг по орендній платі у позивача відсутній, оскільки орендна плата за користування земельними ділянками, які надавались йому для ведення фермерського господарства, своєчасно та повно перерахована до державного бюджету створеними ним фермерськими господарствами.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Відповідно до пп. 14.1.72 п.14.1 ст.14 ПК України земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів.

За змістом пп.14.1.73 п.14.1 ст.14 ПК України землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

Згідно пп.14.1.136 п.14.1 ст.14 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XII - орендна плата).

Статтею 54 ПК України передбачено, що обов`язок нарахування суми податку фізичній особі контролюючим органом шляхом направлення податкового повідомлення - рішення, яке підлягає сплаті протягом 60 днів з дня вручення.

За приписами ст.269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Відповідно до пп.270.1.1 п.270.1 ст.270 ПК України об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Згідно з ст. 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Положеннями п.286.1 ст.286 ПК України закріплено, що підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

Положеннями п.287.1 ст.287 ПК України встановлено, що власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Таким чином, зі змісту вищевказаних вимог слідує, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є Договір оренди земельної ділянки, а платником орендної плати є орендар такої земельної ділянки, в разі несплати орендарем обов`язкових платежів з орендної плати за землю, контролюючий орган зобов`язаний здійснити нарахування сум податку.

Разом з тим, ст.1 Закону України «Про оренду землі» визначено, що оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.

Відповідно до ст. 125 ЗК України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Згідно з ст.126 Земельного кодексу України право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме та їх обтяжень».

Аналіз вищевказаних вимог дає підстави для висновку, що орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності сплачується орендарем з дня виникнення права користування земельною ділянкою, а саме, з дня реєстрації договору оренди земельної ділянки в порядку, передбаченому чинним законодавством.

За приписами ч.1 ст.1 Закону України «Про фермерське господарство» фермерське господарство є формою підприємницької діяльності громадян, які виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, здійснювати її переробку та реалізацію з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих їм у власність та/або користування, у тому числі в оренду, для ведення фермерського господарства, товарного сільськогосподарського виробництва, особистого селянського господарства, відповідно до закону.

Відповідно до ст.8 Закону України «Про фермерське господарство» фермерське господарство підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, за умови набуття громадянином України або кількома громадянами України, які виявили бажання створити фермерське господарство, права власності або користування земельною ділянкою.

Статтею 12 Закону України «Про фермерське господарство» землі фермерського господарства можуть складатися із: а) земельної ділянки, що належить на праві власності фермерському господарству як юридичній особі; б) земельних ділянок, що належать громадянам - членам фермерського господарства на праві приватної власності; в) земельної ділянки, що використовується фермерським господарством на умовах оренди. Права володіння та користування земельними ділянками, які знаходяться у власності членів фермерського господарства, здійснює фермерське господарство.

Таким чином, об`єктом плати за землю є земельна ділянка, надана в оренду та в подальшому на базі, якої створено фермерське господарство, а майнові права на вказану земельну ділянку передані до складеного капіталу фермерського господарства, яке реалізуючи права землекористувача має обов`язок внесення плати за землю.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Великої Палати Верховного Суду від 13.03.2018 у справі № 348/992/16-ц, від 20.06.2018 у справі № 317/2520/15-ц, від 22.08.2018 у справі № 606/2032/16-ц, від 31.10.2018 у справі № 677/1865/16-ц, від 21.11.2018 у справі №272/1652/14-ц, від 12.12.2018 у справі № 704/29/17-ц, від 16.01.2019 у справі № 695/1275/17 та у справі № 483/1863/17, від 27.03.2019 у справі № 574/381/17-ц, від 03.04.2019 у справі №628/776/18.

Як встановлено судом та не спростовано позивачем, ОСОБА_1 є власником земельних ділянок з кадастровими номерами № 7121587800:10:019:0049, № 7121587800:10:019:0048; № 7121587800:05:001:012; № 7121587800:05:001:0011, загальною площею 6,6732 га в адміністративних межах Новодмитрівської сільської ради Золотоніського району Черкаської області.

Будь-яких доказів того, що орендарем спірної земельної ділянки є ФГ "Циганник Г.В." матеріали справи не містять.

Право оренди/користування земельною ділянкою у ФГ "Циганник Г.В." у встановленому законодавством порядку не виникло.

Таким чином, правокористувачем земельної ділянки згідно з вказаними обставинами та відомостями з Державного реєстру є саме фізична особа, а не ФГ "Циганник Г.В.".

Так, згідно правової позиції Верховного Суду викладеної в постановах у справі №808/3798/16 від 28.08.2018 та у справі №120/4362/18-а від 13.09.2019, якщо факт використання земельних ділянок відбувається через створене позивачем ФГ, то це не змінює статусу позивача як орендаря земельної ділянки та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату за земельні ділянки, якщо договір оренди укладено з позивачем (як фізичною особою).

Отже, ГУ ДПС Черкаській області області правомірно визначено обов`язок позивача зі сплати податкового зобов`язання за орендну плату з фізичних осіб.

Великою Палатою Верховного Суду задля формування єдиної практики у питанні застосування приписів Закону України «Про оренду землі», Закону України «Про фермерське господарство» щодо процедури оформлення переходу прав та обов`язків орендаря від фізичної особи до створеного нею фермерського господарства, розглядалася справа № 927/79/19, за результатами перегляду якої 30.06.2020 було прийнято постанову.

У вказаній постанові Велика Палата Верховного Суду зазначила:

«Згідно із частиною першою статті 8-1 Закону України «Про оренду Землі» право на оренду земельної ділянки державної або комунальної власності не може бути відчужено її орендарем іншим особам, внесено до статутного капіталу, передано у заставу.

Разом з тим, вищенаведеними нормами Закону України «Про фермерське господарство» запроваджений механізм, за яким земельна ділянка спочатку надається в оренду громадянину з метою здійснення підприємницької діяльності (для ведення фермерського господарства), проте останній може використовувати її лише шляхом створення фермерського господарства як форми здійснення своєї підприємницької діяльності. Таке фермерське господарство створюється після отримання громадянином земельної ділянки в оренду. З моменту створення цього фермерського господарства та його державної реєстрації до нього за нормами Закону України «Про фермерське господарство» переходять права й обов`язки орендаря такої земельної ділянки за договором оренди землі.

Отже, в цьому випадку не відбувається відчуження орендарем права на оренду земельної ділянки, що обмежено частиною першою статті 8-1 Закону України «Про оренду Землі», а здійснюється встановлений нормами Закону України «Про фермерське господарство» перехід прав та обов`язків орендаря земельної ділянки від громадянина до створеного ним фермерського господарства. При цьому такий перехід відбувається в силу вищенаведених норм Закону України «Про фермерське господарство» та не потребує вчинення сторонами орендних правовідносин будь-яких додаткових дій, у тому числі укладення додаткових угод».

Проте, в даній справі предметом позову був не земельний податок, а визнання укладеними додаткових угод до договорів оренди землі в частині зміни орендаря з позивача на фермерське господарство, тобто, зовсім інший предмет позову.

Крім того, в п.6.17 постанови від 30.06.2020 в справі №927/79/19 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що після проведення державної реєстрації фермерського господарства та переходу до нього в силу вищенаведених норм Закону № 973-IV прав і обов`язків орендаря земельної ділянки за договором оренди землі таке господарство звертається до державного реєстратора для проведення державної реєстрації відповідного права оренди на підставі поданого ним договору оренди землі державної та комунальної власності, укладеного засновником цього фермерського господарства.

Отже, Велика Палата Верховного Суду фактично вказала, що необхідно внести до державного реєстру відомості про фактичного землекористувача.

Разом з тим, апеляційний суд зазначає, що Верховний Суд у складі колегії суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в справі №400/1730/19 постанова від 18.06.2021 зазначив наступне - «Колегія суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду формує такий висновок щодо застосування норм підпунктів 288.1, 288.2 статті 288 ПК, статей 125, 126 Земельного кодексу України, частини другої статті 16, частин першої, другої статті 21 Закону України «Про оренду землі», статті 12 Закону України «Про фермерське господарство» у правовідносинах з орендної плати за землі державної та комунальної власності, які були надані фізичній особі для створення фермерського господарства: податковий обов`язок щодо сплати орендної плати у таких правовідносинах лежить на орендарі земельної ділянки, який визначений в договорі оренди земельної ділянки і право користування земельною ділянкою якого зареєстровано в державному реєстрі речових прав. Податковий обов`язок щодо сплати орендної плати за землі державної та комунальної власності виникає у фермерського господарства, для створення якого фізичній особі була надана земельна ділянка, після переходу до нього прав орендаря в установленому законом порядку».

Аналогічна правова позиція викладена і в постановах Верховного Суду 08 липня 2021 року у справі № 120/3966/19-а та від 14 липня 2021 року у справі №821/488/18.

Отже, зважаючи на те, що орендарем вищезазначеної земельної ділянки є фізична особа, колегія суддів вважає, що саме на позивача відповідно до пункту 288.2 статті 288 ПК України покладено обов`язок щодо сплати орендної плати згідно з договором оренди землі.

Той факт, що використання земельних ділянок відбувається через створене позивачем Фермерське господарство, не змінює статусу позивача як орендаря земельних ділянок та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату. Не звільняє його від цього обов`язку і фактична сплата Фермерським господарством орендної плати за землю. Платник податку, як це встановлено підпунктом 7.1.1 пункту 7.1 статті 7 ПК України, є обов`язковим елементом податку, який визначається виключно нормами ПК України. Статтею 2 ПК України встановлено, що зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Аналогічна правова позиція міститься в постановах Верховного Суду від 18 червня 2021 року у справі № 400/1730/19, від 12.05.2022 у справі №120/2868/19-а, від 13 квітня 2023 року у справі №120/433/20-а.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку, що податкові повідомлення-рішення є правомірним та не підлягають скасуванню.

Враховуючи наведене, судова колегія приходить до висновку про необхідність скасування рішення суду першої інстанції та відмовити у задоволенні позовних вимог.

Зі змісту ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно та всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За змістом частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розглянувши доводи апелянта, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено при неповному з`ясуванні обставин справи, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції скасуванню та прийняттю нового рішення, згідно з яким позовні вимоги слід залишити без задоволення.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2020 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2020 року скасувати та прийняти нову постанову, якою позов ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Суддя-доповідач О. О. БеспаловСуддя В. Ю. КлючковичСуддя І. О. Грибан

(Повний текст постанови складено 22.05.2024)