Постанова

від 03.06.2024 по справі 520/32829/23

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 червня 2024 р. Справа № 520/32829/23

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Подобайло З.Г.,

Суддів: Ральченка І.М. , Присяжнюк О.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.01.2024, головуючий суддя І інстанції: Панов М.М., повний текст складено 22.01.24 по справі № 520/32829/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів"

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00309710719 від 03.10.2023.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 22.01.2024 у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" відмовлено.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" , не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову , подало апеляційну скаргу , вважає, що висновки суду в цій частині є необґрунтованими, оскільки підтверджені посиланням на неналежні докази. Незважаючи та те, що ТОВ «ХЗІБМ» надало первинну документацію, яка містить всі необхідні реквізити, Харківським окружним адміністративним судом не досліджувалось можливість ТОВ «НВФ «АРТОС» виконувати роботи з урахуванням наявних фактичних господарських ресурсів (основних засобів, трудових ресурсів) у період дії договорів, укладених з ТОВ «ХЗІБМ» та факт реального руху активів. Посилаючись на обставини та обґрунтування , викладенні в апеляційній скарзі , вважає , що висновки податкового органу, викладені в Акті перевірки, носять виключно суб`єктивний та упереджений характер, без документального та правового обґрунтування, а податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 00309710719 від 03.10.2023 року є протиправним . Просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.01.2024 року та ухвалити нове рішення, яким задовольнити адміністративний позов ТОВ «Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів».

Головне управління ДПС у Харківській області подало до суду відзив на апеляційну скаргу , вважає, що судом першої інстанції було надано належну оцінку інформації та доказам, наданим контролюючим органом, просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги у повному обсязі.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Учасникам по даній справі було направлено судом апеляційної інстанції та отримано останніми копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження та про призначення даної справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т.ч. копію апеляційної скарги, що підтверджується наявними в матеріалах справи довідками про доставку електронного листа .

Згідно з ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, вислухавши суддюдоповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено , що 31.10.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" (надалі ТОВ ХЗІБМ) отримало податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області) № 00309710719 від 03.10.2023 про завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 1057388,00 грн. (один мільйон п`ятдесят сім тисяч триста вісімдесят вісім гривень 00 копійок).

Вищевказане ППР прийняте на підставі Акта № 27842/20-40-07-19-0530754372 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ ХЗІБМ щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість від 12.09.2023 (надалі - акт перевірки).

Позивач, вважаючи, що податкове повідомлення-рішення № 00309710719 від 02.10.2023, прийняте Головним управлінням Державної податкової служби у Харківській області, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню, звернувся до суду з даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позову , суд першої інстанції виходив з того , що в порушення п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 та п. 200.1 ст. 200 ПК України ТОВ ХЗІБМ безпідставно сформовано суму податкового кредиту у розмірі 392 915 грн., що призвело до завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 392 915 грн. за червень 2023 року. Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення (показник рядка 19 Декларації) різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) за червень 2023 року у сумі 1 925 857 грн відповідачем встановлено завищення задекларованих показників на загальну суму 1 057 388 грн за червень 2023 року внаслідок заниження показника рядку 9 Усього податкових зобов`язань на загальну суму 664 473 грн. та внаслідок заниження показника рядку 17 Усього податкового кредиту на загальну суму 392 915 грн. за червень 2023 внаслідок порушень наведених у п. 3.1, 3.2 розділу III цього акту. Таким чином, встановлено завищення ТОВ ХЗІБМ від`ємного значення з податку на додану вартість всього у сумі 1 057 388 грн. за червень 2023 року. Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов висновку, що Головним управлінням Державної податкової служби у Харківській області, як суб`єктом владних повноважень, доведено правомірність прийнятого ним податкового повідомлення-рішення №00309710719 від 03.10.2023.

Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відмови у задоволенні позову, виходячи з наступного.

Спірне у цій справі питання, в межах вирішення якого відкрито апеляційне провадження, пов`язане із необхідністю дослідження господарських операцій між ТОВ ХЗІБМ та ТОВ «НВФ «АРТОС» на предмет їх реальності з огляду на позицію контролюючого органу про те, що ТОВ «НВФ «АРТОС» (податковий номер 39879348) здійснювало діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам з метою штучного формування податкового кредиту, оскільки за формою 1ДФ на підприємстві ТОВ «НВФ «АРТОС» за 3 квартал 2022 року працювало 2 особи та 3 особи за цивільно-правовим договором , тобто не мало можливості здійснювати роботи у задекларованому об`ємі на адресу ТОВ «ХЗІБМ».

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Відповідно до пункту185.1статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 зазначеного Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних татрудових ресурсів,економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24 січня 2018 року (справа № 2а-19379/11/2670), від 28 жовтня 2019 року (справа № 280/5058/18), від 26 лютого 2020 року (справа № 826/1308/18), від 06 травня 2020 року (справа № 640/4687/19).

Водночас cам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки (надання послуг) тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними,сталоює практикаправозастосуванняВерховним Судом, яка,якщоїї узагальнити,полягає в тому, щоправові наслідки у виглядівиникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступаютьлишеу разіреального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, щопов`язаніз рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, щомаєпідтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановленихправовиминормами,зокремай щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, сформувавши загальні підходи, які повинні застосовуватися судами під час вирішення питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.

Велика Палата Верховного Суду виснувала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).

Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лишеподаткова інформаціящодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) тощо - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в цій постанові акцентувала увагу на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Водночас, у постанові Великої Палати Верховного Суду також зроблено висновки про те, що під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).

Згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 КАС України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

За змістом статей 73 - 75 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування. Суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 28 березня 2024 року у справі №818/529/16.

Судом апеляційної інстанції встановлено та вбачається з матеріалів справи , що одним із видів діяльності ТОВ «ХЗІБМ» є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД: 68.20).

У 2021 році ТОВ «ХЗІБМ» розпочало проведення реконструкції нежитлової будівлі літ. «А - 4», яка розташована за адресою: вул. Біологічна. 10. м. Харків. 61030 та належить ТОВ «ХЗІБМ» на праві приватної власності (надалі - нежитлова будівлі літ. «А - 4).

05.06.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» уклало договір № 1 21 на виконання проектних робіт (надалі - Договір № 1/21 від 05.06.2021 року) з фізичною особою- підприємцем ОСОБА_1 , кваліфікаційний сертифікат серії АА № 001923 від 15.10.20213 року щодо розробки проектної документації задля проведення реконструкції нежитлової будівлі літ. «А - 4», яка розташована за адресою: вул. Біологічна. 10. м. Харків. 61030.

03.12.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» та ФОП ОСОБА_1 склали Акт наданих послуг № 3 - К та ТОВ «ХЗІБМ» отримало робочий проект «Реконструкція нежитлової будівлі літ. «А-4» без зміни функціонального призначення з прибудовою складу категорії «А» по вул. Біологічній. 10 у м. Харкові».

Задля реалізації вищевказаного проекту реконструкції ТОВ «ХЗІБМ» уклало Договір № 23/09-2021 та Договір № 10/11-2021 з ТОВ «НВФ «АРТОС».

Так, 23.09.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» та ТОВ «НВФ «АРТОС» уклало Договір № 23/09- 2021.

Пункт 1.1 Договору № 23/09-2021 зазначає, що ТОВ «НВФ «АРТОС» має виконати роботи з виготовлення та монтажу металоконструкцій на території ТОВ «ХЗІБМ» задля реалізації проекту «Реконструкція нежитлової будівлі літ. «А-4» без зміни функціонального призначення з прибудовою складу категорії «А» по вул. Біологічна 10 у м. Харкові», а ТОВ «ХЗІБМ» має прийняти і оплатити виконані Роботи в строки і на умовах даного Договору.

ТОВ «ХЗІБМ» та ТОВ «НВФ «АРТОС» складено та підписано Договірну ціну виготовлення та монтаж металоконструкцій на обєкті за адресою : м.Харків, вул Біологічна, 10 (додаток № 1 до Договору 23/09-2021 від 23.09.2021) на загальну суму вартості з ПДВ 1750704,58 грн в т.ч. ПДВ 20% 291784,10 грн, в якій перелічені найменування робіт , кількість , вартість з ПДВ грн (один.), сума з ПДВ грн:

розробка креслень КМБ , 110,038 тн , вартість з ПДВ 110,0 грн , сума з ПДВ грн 12104,18 грн;

виготовлення м/конструкцій з ґрунтуванням, враховуючи вартість витратних матеріалів (відр.круги, щітки, електроди, кисень, грант) , 110,038 тн , вартість з ПДВ 9300, сума з ПДВ грн 1023353,40 грн;

монтаж м/конструкцій з ґрунтуванням, враховуючи вартість підйомних механізмів 110,038 тн , вартість з ПДВ 6500,0 грн , сума з ПДВ грн 715247,0 грн;

Згідно Додатку № 2 до Договору 23/09-2021 від 23.09.2021 сторонами складено та підписано Графік виконаних робіт, якій містить назви (види) робіт та періоди виконання :

креслення КМД, приймання металопрокату від Замовника на виробництво з 23.09.2021 по 30.09.2021;

виготовлення м/к колон на ферм на виробництві з 01.10.2021 по 15.11.2021;

монтаж м/к 28,0 т з 16.11.2021 по 30.11.2021;

монтаж м/к 28,0 т з 01.12.2021 по 15.12.2021;

монтаж м/к 28,0 т з 16.12.2021 по 31.12.2021;

монтаж м/к 20,073 т з 01.01.2022 по 05.01.2022.

На виконання вимог п. 6.2 Договору № 23/09-2021. ТОВ «ХЗІБМ» здійснило наступні оплати:

- 27.09.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 612746,60 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 102124,43 грн з призначенням платежу: (відповідно до листа ТОВ «ХЗІБМ» вих. № 58 від 27.09.2021 року) «Сплата за роботи з виготовлення та монтажу м/к згідно договору 23/09-2021 від 23.09.2021року, в т.ч. ПДВ 120123,43 грн», що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2049 від 27.09.2021 року;

- 25.11.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 284489,50 грн , у т.ч. ПДВ 20 % -47414,92 грн з призначенням платежу: «Сплата за послуги за дог. № 23/09-2021 від 23.09.2021 р.. у т ч. ПДВ 20% - 47414,92 грн» , що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2173 від 25.11.2021 року ;

-10.12.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 284489,50 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 47414,92 грн з призначенням платежу: «Сплата за послуги за дог. № 23/09-2021 від 23.09.2021 р., у т.ч ПДВ 20 % - 47414,92 грн», що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2202 від 10.12.2021 року ;

29.12.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 284489,50 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 47414,92 грн з призначенням платежу: «Сплата за послуги за дог. № 23/09-2021 від 23.09.2021 р.. у т.ч ПДВ 20 % - 4414,92 грн », що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2233 від 29.12.2021 року ;

20.01.2022 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 40000,00 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 6666,67 грн з призначенням платежу: «Сплата за послуги за дог. № 23 09-2021 від 23.09.2021 р.», що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2267 від 20.01.2022 року;

09.02.2022 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 175720,00 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 29286,67 грн з призначенням платежу (відповідно до листа ТОВ «ХЗІБМ» вих. № 18 від 09.02.2022 року): «Сплата за роботи з виготовленім та монтажу м/к згідно договору №23 09-2021 від 23.09.2021 р.. в т.ч. ПДВ 29286,67 грн », що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2307 від 09.02.2022 року;

22.06.2022 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 68769,48 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 11461,58 грн з призначенням платежу: «Сплата за послуги згідно договору № 23/09-2021 від 23.09.2021 р.. у т.ч. ПДВ 20 % 11461,58 грн », що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2362 від 22.06.2022 року.

Загальний розмір здійсненних ТОВ «ХЗІБМ» оплат становить 1750704,58 грн (один мільйон сімсот п`ятдесят тисяч сімсот чотири гривні п`ятдесят вісім копійок), у т.ч. ПДВ 20 % - 291784,10 грн (двісті дев`яносто одна тисяча сімсот вісімдесят чотири гривні десять копійок) , що відповідає п. 5.2 Договору № 23/09-2021 та Додатку № 1 до Договору № 23/09-2021 - «ДОГОВІРНА ЦІНА».

На виконання вимог п. 4.1 Договору № 23/09-2021. 30.09.2022 року ТОВ «ХЗІБМ» та ТОВ «НВФ «АРТОС» склали Акт № 1 (надалі - Акт № 1), з якого вбачається , що ТОВ «НВФ «АРТОС» виконав роботи щодо розробки креслень КМД, виготовлення м/конструкцій з ґрунтуванням , враховуючи вартість витратних матеріалів ( відр.круги, щітки, електроди, кисень, грунт), монтаж м/конструкцій, враховуючи вартість підйомних механізмів. Також, в акті міститься перелік металопрокату замовника , враховуючи коєф.відх. та матеріалу замовника, які ТОВ «НВФ «АРТОС» використав під час виконання робіт.

Також, 10.11.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» та ТОВ «НВФ «АРТОС» укладає Договір № 10/11-2021 .

Згідно пункту 1.1 Договору № 10/11-2021 ТОВ «НВФ «АРТОС» має виконати роботи з монтажу стінових та покрівельних сандвіч-панелей на території ТОВ «ХЗІБМ» задля реалізації проекту «Реконструкція нежитлової будівлі літ. «А-4» без зміни функціонального призначення з прибудовою складу категорії «А» по вул. Біологічна. 10 у м. Харкові», а ТОВ «ХЗІБМ» має прийняти і оплатити виконані Роботи в строки і на умовах даного Договору.

ТОВ «ХЗІБМ» та ТОВ «НВФ «АРТОС» складено та підписано Договірну ціну виготовлення та монтаж металоконструкцій на об`єкті за адресою : м.Харків, вул Біологічна, 10 (додаток № 1 до Договору 10/11-2021 від 10.11.2021) на загальну с уму вартості з ПДВ 597460,0 грн в т.ч. ПДВ 20% 22576,67 грн, в якій перелічені найменування робіт , кількість, вартість з ПДВ грн (один.), сума з ПДВ грн:

монтаж сендвіч-панелей покрівельника , 2658 кв.м , вартість з ПДВ 140,0 грн , сума з ПДВ грн 372120,0 грн;

монтаж сендвіч-панелей стіновиа , 1493 кв.м , вартість з ПДВ 130,0 грн , сума з ПДВ грн 194090,0 грн;

монтаж планок примикання 184 м.пог , вартість з ПДВ 170,0 грн , сума з ПДВ грн 31250,0 грн;

Згідно Додатку № 2 до Договору 10/11-2021 від 10.11.2021 сторонами складено та підписано Графік виконаних робіт, якій містить назви (види) робіт та періоди виконання :

монтаж сендвіч-панелей крівля 1329 кв.м з 01.12.2021 по 15.12.2021;

монтаж сендвіч-панелей крівля 1329 кв.м з 16.12.2021 по 31.12.2021;

монтаж сендвіч-панелей стіна 1493 кв.м з 01.01.2022 по 10.01.2022;

монтаж планок примикання 600 м.пог з 06.01.2022 по 10.01.2022;

На виконання умов Договору № 10/11-2021. ТОВ «ХЗІБМ» здійснило наступні оплати:

24.12.2021 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 179238,00 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 29873,00 грн з призначенням платежу «Сплати за будівельно-монтажні роботи за дог. № 10/11-2021 від 10.11.2021 р. у т.ч ПДВ 20 % -29873,00 грн », що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2229 від 24.12.2021 року ;

12.01.2022 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 179238,00 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 29873,00 грн з призначенням платежу «Сплата за будівельно-монтажні роботи за дог. № 10/11-2021 від 10.11.2021 р, у т.ч. ПДВ 20 % -29873,00 грн », що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2255 від 12.01.2022 року ;

22.06.2022 року ТОВ «ХЗІБМ» перерахувало 238984,00 грн , у т.ч. ПДВ 20 % - 39830,67 грн з призначенням платежу «Сплата за послуги згідно договору № 10/11-2021 від 10.11.2021 р, у т.ч ПДВ 20 % - 39830,67 грн», що підтверджується випискою з банківського рахунку ТОВ «ХЗІБМ» в АТ «Сенс Банк» та платіжною інструкцією № 2363 від 22.06.2022 року.

Загальний розмір здійсненних ТОВ «ХЗІБМ» оплат становить 597460,00 грн, у т.ч. ПДВ 20% -99576,67 грн , що відповідає п. 5.2 Договору № 10/11-2021 та Додатку № 1 до Договору № 10/11-20211 - «ДОГОВІРНА ЦІНА».

На виконання вимог п. 4.1 Договору № 10/11-2021 30.09.2022 року ТОВ «ХЗІБМ» та ТОВ «НВФ «АРТОС» склали Акт № 2 (надалі - Акт № 2 ) , з якого вбачається , що ТОВ «НВФ «АРТОС» виконав роботи щодо монтажу сандвіч-панелей покрівельних / сандвіч-панелей стінових / планок примикання та перелік матеріалів ТОВ «ХЗІБМ», які ТОВ «НВФ «АРТОС» використав під час виконання робіт.

Щодо доводів податкового органу з посиланням на те , що послуги за спірними правовідносинами надавались ТОВ «НВФ «АРТОС» саме у вересні 2022 року , колегія суддів звертає увагу на наступне.

Зі змісту Договорів не вбачаються вимог щодо термінів складання Актів, п 4.6 Договорів передбачає, що Сторони можуть додатково погодити поетапне прийняття робіт, проте це є правом Сторін, а не їх обов`язком.

Щодо складеного на виконання вимог п. 4.1 Договору № 23/09-2021 Акту № 1, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Пунктом 3.1 Договору № 23/09-2021 встановлено, що термін виконання робіт складає 105 днів з моменту підписання Договору.

Тобто, відрахунок терміну виконання робіт розпочинається з 23.09.2021 року.

Пункт 3.2 Договору № 23/09-2021 передбачає, що початок виконання робіт - з моменту отримання виконавцем передплати, відповідно до п. 6.2.1 Договору.

Враховуючи вище перелічені докази оплати ТОВ «НВФ «АРТОС» мало розпочати виконувати роботи з 27.09.2021 року.

Позивач пояснює, що 27.09.2021 року ТОВ «НВФ «АРТОС» тільки розпочало виконувати роботи за Договором № 23/09/2021 року, а датою закінчення робіт мало бути - 10.01.2022 року. Водночас, у зв`язку з необхідністю дотримуватись вимог будівельного законодавства України та внесення змін до проектної документації, процес будівництва призупинявся, що підтверджується листом ТОВ «НВФ «АРТОС» від 06/12-01 від 06.12.2021 року, яким ТОВ «НВФ «АРТОС» повідомив про закінчення робіт до 18.01.2022 року .

Щодо Акту № 2, складеного на виконання вимог п 4.1 Договору № 10/11-2021.

Пункт 3.1 Договору № 10/11-2021 передбачає, що термін виконання робіт складає 62 дні з моменту підписання Договору.

Тобто, відрахунок терміну виконання робіт розпочинається з 10.11.2021 року.

Пункт 3.2 Договору № 10/11-2021 передбачає, що початок виконання робіт - з моменту отримання виконавцем передплати, відповідно до п. 6.2.1 Договору.

Враховуючи вище перелічені докази оплати ТОВ «НВФ «АРТОС» мало розпочати виконувати роботи з 24.12.2021 року.

Позивач пояснює, що 24.12.2021 року ТОВ «НВФ «АРТОС» тільки розпочало виконувати роботи за Договором № 10/11/2021 року, а датою закінчення робіт мало бути - 24.02.2022 року.

Також, позивач посилається на те, що подовження строків виконання робіт за вищевказаними Договорами, та як наслідок, відтермінування строків прийняття робіт / складання Акта, викликане початком збройної агресії російської Федерації проти України та введенням воєнного стану на території України відповідно до Указу Президента № 64/2022 від 24.02.2022 року. Відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України № 309 від 22.12.2022 року та зареєстрованого в Міністерстві Юстиції України 23.12.2022 року за № 1668/39004. Харківська міська територіальна громада (код: UA63120270000028556) - з 24.02.2022 року до 15.09.2022 року перебувала на території активних бойових дій. З огляду на фактичні обставини того часу, керуючись розд. 11 «Форс - мажор» вищевказаних Договорів, ТОВ «ХЗІБМ» та ТОВ «НВФ «АРТОС» погодили відтермінувати виконання договірних зобов`язань, що відповідає принципам добросовісності та розумності, які передбачені Цивільним кодексом України.

Щодо доводів податкового органу про неможливість встановити кількість, об`єм, матеріальні, технічні та людські витрати за допомогою Актів № 1 та № 2.

В акті перевірки контролюючий орган посилається на невідповідність актів від 30.09.2022 №1 та № 2 вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996 щодо відображення обов`язкових реквізитів будь - якого первинного документа.

При цьому, колегія суддів звертає увагу , що станом на момент складання та підписання вказаних актів, на момент проведення перевірки , ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» діяла в наступній редакції : « Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто , акти від 30.09.2022 №1 та № 2 відповідають вимогам ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» , яка діяла на момент їх складання, оскільки зміст таких актів містить обов`язкові реквізити.

Колегія суддів звертає увагу на те , що ч. 2 ст. 9 Закону України № 996 не містить вимог про необхідність зазначення у первинній документації інформації про об`єм, матеріальні, технічні виграти під час здійснення господарської операції, про що зазначає податковий орган.

Крім того , згідно ч.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Стосовно доводів податкового органу про неможливість ТОВ «НВФ «АРТОС» використати матеріали, передані ТОВ «ХЗІБМ» задля виконання робіт, передбачених Договором № 23/09-2021 та Договором № 10/11-2021, колегія суддів встановила наступне.

Щодо матеріалів ТОВ «ХЗІБМ». які були передані задля виконання робіт за договором № 23 09-2021

Згідно пункту 1.3 Договору № 23/09-2021 матеріальні ресурси (сандвіч- панелі. комплектуючі, метизи). які необхідні для виконання Робіт, надаються ТОВ «ХЗІБМ». за якість і відповідність відповідальність несе ТОВ «ХЗІБМ». Матеріальні ресурси передаються за актом приймання - передачі чи накладною.

Керуючись п. 1.3 Договору № 23/09-2021. ТОВ «ХЗІБМ» передало ТОВ «НВФ «АРТОС» матеріали задля виконання робіт, що підтверджується накладними на переміщення, підписаними Сторонами: № 16 від 05.10.2021 р.: № 20 від 05.10.2021 р.: № 19 від 10.10.2021 р.: № 12 від 20.10.2021 р.: № 13 від 22.10.2021 р.: № 14 від 29.10.2021 р.: № 15 від 04.11.2021 р.: № 17 від 23.11.2021 р.: № 18 від 01.12.2021 р.:№21 від 16.12.2021 р. та Актом № 1.

Ланцюг постачання матеріалів, які ТОВ «ХЗІБМ» придбано з метою забезпечення ТОВ «НВФ «АРТОС» матеріалами задля виконання робіт за Договором № 23/09-2021додано до матеріалів справи.

Щодо матеріалів ТОВ «ХЗІБМ», які були передані задля виконання робіт за договором № 10/11 -2021.

Пункт 1.3 Договору № 10/11-2021 передбачає, що матеріальні ресурси, які необхідні для виконання Робіт, надаються ТОВ «ХЗІБМ». за якість і відповідність відповідальність несе ТОВ «ХЗІБМ». Матеріальні ресурси передаються за актом приймання - передачі чи накладною.

Керуючись п. 1.3 Договору № 10/11-2021. ТОВ «ХЗІБМ» передало ТОВ «НВФ «АРТОС» матеріали задля виконання робіт, що підтверджується накладними на переміщення, підписаними Сторонами: № 23 від 17.12.2021 р.; № 25 від 17.12.2021 р.: № 22 від 18.12.2022 року; № 24 від 24.12.2021 р.: № 27 від 24.12.2021 р.: № 26 від 27.12.2021 р.; № 28 від 29.12.2021 року; № 3 від 04.02.2022 р.; № 1 від 08.02.2022 р. та Актом № 2.

Ланцюг постачання матеріалів, які ТОВ «ХЗІБМ» придбало з метою забезпечення ТОВ «НВФ «АРТОС» матеріалами задля виконання робіт за Договором № 10/11-2021 додано до матерів справи.

Усі придбані ТОВ «ХЗІБМ» товари з метою забезпечення ТОВ «НВФ «АРТОС» матеріалами задля виконання робіт за Договором № 23/09-2021 та Договором № 10/11-2021, ТОВ «ХЗІБМ» обліковувало на рахунку № 1522 «Виготовлення основних засобів» та передало до ТОВ «НВФ «АРТОС», що підтверджується карткою рахунку № 1522 та накладними вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів: № 0000-000001 від 30.09.2022 року; № 0000-000002 від 30.09.2022 року .

Також, позивачем до матеріалів справи в підтвердження реальності здійснення господарських правовідносин з ТОВ «НВФ «АРТОС» щодо результату проведення реконструкції нежитлової будівлі літ. «А - 4» надано витяг з Державного реєстру речових прав від 27.09.2023 року , в якому зазначена площа у розмірі 3346, 0 м2; технічний паспорт (реєстраційний номер: ТІ01:3651-1192-4326-5558) від 11.07.2023 року, в якому зазначена площа у розмірі 3346, 0 м2; Витяг з Реєстру будівельної діяльності Єдиної державної електронної системи у сфері будівництва (реєстраційний номер: ХК101230906371) про реєстрацію декларації про готовність об`єкта до експлуатації.

При цьому , до початку реконструкції площа нежитлової будівлі літ. «А - 4» складала 3249. 7 м:. що підтверджується технічним паспортом (реєстраційний номер: 2079) від 27.05.2002 року .

Позивач вказує , що співпраця ТОВ «ХЗІБМ» з ТОВ «НВФ «АРТОС» дозволила реалізувати проект «Реконструкція нежитлової будівлі літ. «А-4» без зміни функціонального призначення з прибудовою складу категорії «А» по вул. Біологічній. 10 у м. Харкові».

Стосовно твердження контролюючого органу про здійснення ТОВ «НВФ «АРТОС» діяльності, спрямованої на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам з метою штучного формування податкового кредиту, оскільки згідно звіту за формою 1ДФ ТОВ «НВФ «АРТОС» за 3 квартал 2022 на підприємстві працювало 2 особи та 3 особи за цивільно-правовим , колегія суддів зазначає наступне.

Як свідчать матеріали справи та встановлено вище ТОВ «НВФ «АРТОС» виконувало роботи за Договорами протягом III кварталу 2021 року і до III кварталу 2022 року.

Тобто, обґрунтування неможливості ТОВ «НВФ «АРТОС» виконувати роботи за Договорами, укладеними з ТОВ «ХЗІБМ» покликанням на звітність за III квартал 2022 року є безпідставним та не доводить твердження податкового органу про неможливість ТОВ «НВФ «АРТОС» виконувати роботи за договорами, укладеними з ТОВ «ХЗІБМ».

Тому , такі твердження податкового органу не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються лише на даних звіту за формою 1ДФ ТОВ «НВФ «АРТОС» за 3 квартал 2022 без проведення контрольних заходів щодо відповідних осіб та дослідження первинних документів, які стосуються саме періоду протягом якого ТОВ «НВФ «АРТОС» виконувало роботи за Договорами.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 28 березня 2024 року по справі № 640/38995/21.

Колегія суддів вважає за необхідне також звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 у справі №140/1845/19, від 16 квітня 2024 року у справі № 380/2674/22 згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних татрудових ресурсівне виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Крім того , відсутність працівників та основних фондів не виключає можливості реального виконання ними господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди позивачем, так як, залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 19 листопада 2019 року у справі № 826/16304/17.

Колегія суддів зауважує, що про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі, і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які в можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі, преференцій з боку держави.

Натомість, на переконання колегії суддів, кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Крім того, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 19 січня 2021 року у справі №2а/2570/2159/2012.

Водночас, будь-яке автоматизоване співставлення, чи дані отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального закону, оскільки, автоматизоване співставлення, зокрема, задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань.

Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 24 березня 2020 року у справі №814/1781/15.

Верховний Суд в постанові від 06.02.2018 року у справі 804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних татрудових ресурсівне виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Таких висновків дійшов Верховний Суд і в постанові від 30.01.2018 р. по справі №2а/1770/3360/12, від 19 червня 2018 року у справі №826/7704/16 (адміністративне провадження № К/9901/38191/18).

Окрім того, колегія суддів зауважує, що відповідачем не було проведено зустрічних звірок контрагента, не надано доказів про визнання недійсними первинних документів позивача, не зазначено в акті перевірки, яка кількість працівників взагалі потрібна задля виконання таких видів робіт та не вказано чому 5 осіб не можуть виконати такі роботи.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків також застосував ЄСПЛ у рішеннях у справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України», визначивши, що платник податків не може нести відповідальністьза зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 дійшла висновку, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Контролюючий орган на порушення вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України не довів та не надав належних, достатніх та допустимих доказів, які б свідчили, що наявні в контрагентів трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення тощо були недостатніми для проведення господарської діяльності.

Суд апеляційної інстанції, дослідивши матеріали справи у їх сукупності , дійшов висновку , що господарські операції позивача з наведеним вище контрагентом є реальними, оскільки встановлені обставини справи свідчать про надання послуг, оплату їх вартості, використання Товариством у власній господарській діяльності, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях.

Натомість, суд першої інстанції не дослідив матеріали та обставини справи, невірно застосував норми матеріального права, у зв`язку з чим дійшов помилкового висновку про відмову у задоволенні позову.

Отже, враховуючи, що спірні господарські операції здійснені позивачем з метою подальшого їх використання в господарській діяльності, наявні в матеріалах справи документи бухгалтерського та податкового обліку є достатніми, належними та допустимими доказами для підтвердження реальності здійснення господарських операції з вищезазначеним контрагентом позивача, суд апеляційної інстанції дійшов висновку суду про задоволення позовних вимог та скасування спірного податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

У контексті оцінки доводів апеляційної скарги скарги колегія суддів звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, колегія суддів вважає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.

При цьому, з огляду на приписи ч.5ст.242 КАС України, а також враховуючи правову позицію Великої Палати Верховного Суду від 30.01.2019 року в справі №755/10947/17 відповідно до якої під час вирішення тотожних спорів суди мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, врахуванню в межах даної справи підлягають наведені вище саме судом апеляційної інстанції правові позиції Верховного Суду.

Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.

За приписами п. 2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи, вищенаведене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення позову.

Стосовно розподілу витрат зі сплати судового збору, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд ухвалить нове рішення, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Колегія суддів зазначає, що Товариством з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" понесені судові витрати зі сплати судового збору за подання позову в розмірі 15860,82 грн та апеляційної скарги в розмірі 23791,23 грн, що підтверджується платіжними інструкціями.

Враховуючи, що апеляційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" судом задоволена, рішення суду першої інстанції скасовано, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" задоволено, відповідно до ст. 139 КАС України на користь позивача підлягають стягненню судові витрати зі сплати судового збору за подання позову в розмірі 15860,82 грн та апеляційної скарги в розмірі 23791, 23 грн. за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Харківській області.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу задовольнити.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.01.2024 по справі № 520/32829/23 скасувати.

Прийняти нове судове рішення, яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Харківській області № 00309710719 від 03.10.2023 року.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Харківський завод ізоляційних та будівельних матеріалів" судові витрати зі сплати судового збору за подання позову в розмірі 15860,82 грн та апеляційної скарги в розмірі 23791, 23 грн. за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Харківській області.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.Г. Подобайло Судді(підпис) (підпис) І.М. Ральченко О.В. Присяжнюк