Постанова

від 23.05.2024 по справі 280/9528/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 травня 2024 року м. Дніпросправа № 280/9528/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Суховарова А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.03.2024 (суддя першої інстанції Сацький Р.В.) в адміністративній справі №280/9528/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТАЛУРГ ЗАПОРІЖЖЯ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення,-

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТАЛУРГ ЗАПОРІЖЖЯ» (далі по тексту - позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області до Державної податкової служби України, в якому позивач просить суд:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9345721/42985004 від 14.08.2023 яким Товариству з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТАЛУРГ ЗАПОРІЖЖЯ» було відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 15.06.2023, та зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної № 1 від 15.06.2023 у Єдиному реєстрі податкових накладних,

визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9345715/42985004 від 14.08.2023 яким Товариству з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТАЛУРГ ЗАПОРІЖЖЯ» було відмовлено у реєстрації податкової накладної № 2 від 16.06.2023, та зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної № 2 від 16.06.2023 у Єдиному реєстрі податкових накладних;

стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТАЛУРГ ЗАПОРІЖЖЯ» судові витрати, що складаються із судового збору та витрат на професійну правничу допомогу, які Товариство з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТАЛУРГ ЗАПОРІЖЖЯ» сплатило або має сплатити у зв`язку з розглядом справи.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних вказано, що вони складені та подані платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Вказані повідомлення містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Позивач вважає, що надіслані ним письмові пояснення, додаткові пояснення з копіями відповідних первинних та інших документів повністю відображають зміст його господарської діяльності та операції поставки металопрокату та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірної податкової накладної. Просить позов задовольнити.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25.03.2024 адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове судове рішення, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

Аргументи, наведені контролюючим органом в обґрунтування вимог апеляційної скарги, фактично аналогічні наведеному у відзиві на позов.

Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.

Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ТД МЕТАЛУРГ ЗАПОРІЖЖЯ» код ЄДРПОУ 42985004, зареєстроване як юридична особа 07.05.2019, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань здійснено запис за номером: 11031020000046695; місцезнаходження юридичної особи: 69001 Запорізька область, м. Запоріжжя, вул. Незалежної України, буд. 45-Б. Види діяльності за кодами КВЕД: 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.4] Оптова торгівля текстильними товарами; 46.42 Оптова торгівля одягом і взуттям; 46.62 Оптова торгівля верстатами; 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього; 46.76 Оптова торгівля іншими проміжними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 62.01 Комп`ютерне програмування; 63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність. Копія виписки міститься в матеріалах справи.

Керівником підприємства є директор ОСОБА_1 з 26.11.2020 (наказ «Про призначення на посаду директора» № 1/26 від 26.11.2020) по сьогоднішній день. Копія документу міститься в матеріалах справи.

В червні 2023 року Позивач мав господарські відносини з ТОВАРИСТВОМ З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «ІСТ ЛОУД ГРУП» (код ЄДРПОУ 37017486) (далі - ТОВ «ІСТ ЛОУД ГРУП»). Господарські операції відбувались на підставі договору поставки № 23/06 від 13.06.2023, відповідно до предмету якого позивач (Постачальник) зобов`язується передані >власність ТОВ «ІСТ ЛОУД ГРУП» (Покупець), а Покупець у порядку й на умовах, передбачених даним Договором, зобов`язується прийняти та оплатити товарно-матеріальні цінності, надалі - товар, асортимент, комплектність, кількість та вартість якого визначаються Сторонами окремо в специфікаціях, що є невід`ємною частиною Договору.

Відповідно до п. 2.3 договору поставки № 23/06 від 13.06.2023 Покупець зобов`язується оплатити Постачальнику вартість партії товару на підставі о триманого Покупцем рахунку на такий товар, якщо інші умови оплати не визначені Сторонами у відповідній специфікації.

Відповідно до п. 3.1 договору поставки № 23/06 від 13.06.2023 Постачальник зобов`язаний поставити товар Покупцю на умовах DDP-склад Покупця, згідно з Міжнародними правилами тлумачення торгових термінів Інкотсрмс-2020 протягом 10 (десяти) календарних днів з моменту досягнення Сторонами згоди щодо асортименту, комплектності, кількості та вартості партії товару, відповідно до положень п.1.2 Договору, якщо інші умови поставки не визначені Сторонами у відповідній специфікації, що є невід`ємною частиною Договору. Копія документу міститься в матеріалах справи .

Згідно із п. 2 Специфікації № 1 від 13.06.2023 до договору поставки № 23/06 від 13.06.2023 адреса місця поставки; м. Запоріжжя, вул. Залізнична, 2, згідно з Міжнародними правилами тлумачення торгових термінів Інкотермс-2020. Копія документу міститься в матеріалах справи .

На підставі рахунку на оплату № 1 від 13.06.2023 на суму 11 8 755,01 грн, було отримано передоплату за товар у сумі 116 655,01 грн відповідно до платіжної інструкції № 6482 від 15.06.2023, що підтверджується банківською випискою за період з 15.06.2023 по 16.06.2023. Копія документу міститься в матеріалах справи.

Так, на дату виникнення податкових зобов`язань, у відповідності із п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, а саме отримання передоплати за товар, було складено податкову накладну № 1 від 15.06.2023 на загальну суму 116 655,01 грн, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено. Копія документу міститься в матеріалах справи .

Реалізація товару, зазначеного у Специфікації № 1 від 13.06.2023 до договору поставки № 23/06 від 13.06.2023, підтверджується відповідно до видаткової накладної № 1 від 16.06.2023 на загальну суму 118 755,01 грн, в т.ч. ПДВ - 19 792,50 грн, яка від ТОВ «ІСТ ЛОУД ГРУП» підписана генеральним директором ОСОБА_2 , на підставі довіреності № 320 від 16.06.2023. Копії документів містяться в матеріалах справи.

На дату виникнення податкових зобов`язань, у відповідності із п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, а саме постачання товару, було складено податкову накладну № 2 від 16.06.2023 на загальну суму 2 100,00 грн, що є різницею між загальною сумою поставленого товару та попередньо отриманої передоплати, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних. Копія документу міститься в матеріалах справи.

Переміщення реалізованого товару від позивача до «ТОВ «ІСТ ЛОУД ГРУП» здійснювалось перевізником ФОП ОСОБА_3 за рахунок позивача, що підтверджується відповідно до товарно-транспортної накладної № Р1 від 16.06.2023, копія якої долучена до матеріалів справи

Остаточний розрахунок за реалізований товар, на підставі рахунку на оплату № 1 від 13.06.2023, здійснено у повному обсязі відповідно до платіжної інструкції № 6494 від 16.06.2023 на суму 2 100,00 грн, що підтверджується банківською випискою за період з 15.06.2023 по 16.06.2023, та також відображено у оборотно-сальдовій відомості по рахунку 361 за І півріччя 2023 року. Копія документу міститься в матеріалах справи.

Товар, який позивачем реалізовано ТОВ «ІСТ ЛОУД ГРУП», був придбаний у ТОВ «ТОРГОВИЙ ДОМ «ДНЛ ГРУП» (код ЄДРПОУ 35395547). Господарські операції між позивачем (Покупець) та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДОМ «ДНЛ ГРУП» (Постачальник) здійснювались на підставі Договору поставки № ДНЛ-3748 від 27.10.2021 предметом якого є передача у власність Покупця металопродукції (надалі - товар), ціна, загальна кількість, асортимент, сортамент та розгорнута номенклатура якою визначається у рахунках-фактурах Постачальника або в інших додатках до цього Договору та у видаткових/залізничних накладних Постачальника. Копія документу міститься в матеріалах справи.

Придбання товару підтверджується відповідно до видаткової накладної № 1498 від 11.05.2022 на загальну суму 398 534,11 грн, яка підписана від позивача його директором ОСОБА_1 на підставі довіреності № 15 від 10.05.2022, копія якої долучена до матеріалів справи.

Переміщення придбаного товару від ТОВ «ТОРГОВИЙ ДОМ «ДНЛ ГРУП», здійснювалось перевізником ФОП ОСОБА_4 за рахунок позивача, що підтверджуються відповідно до товарно-транспортної накладної № Р1498 від 11.05.2022. Розрахунок за придбаний товар, на підставі рахунку на оплату № 1865 від 02.05.2022 здійснено у повному обсязі відповідно до платіжного доручення № 194 від 06.05.2022 на суму 403 456,06 грн, що підтверджується банківською випискою за 06.05.2022, та також відображено у оборотно -сальдовій відомості по рахунку 631 за травень 2022 року. Копії документів надані позивачем.

Позивачем на адресу контрагента-покупця ТОВ «ІСТ ЛОУД ГРУП» було надано, отримані від контрагента - постачальника ТОВ «ТОРГОВИЙ ДОМ «ДНЛ ГРУП», Сертифікат якості № 370075 на круг 110 ст. 45, Сертифікат якості № 368255 на круг ст. 50 20XНЗА, Сертифікат якості № 362424 на круг 45 ст. 45. Копії яких містяться в матеріалах справи.

Інвентаризаційний опис до пояснень не надавався, зважаючи на те що чинне законодавство України не вимагає постійного проведення інвентаризації товарів. Таким чином, належним та достатнім підтвердженням руху придбаних та реалізованих товарів па підприємстві є ведення обліку по рахунку 281, дані якого чітко вказують коли товар надійшов і коли він був реалізований, про що свідчить оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 1 півріччя 2023 року. Товар у період з дня його придбання у контрагента-постачальника до його реалізації на адресу ТОВ «ІСТ ЛОУД ГРУП», зберігався на орендованому складі позивача за адресою: м. Запоріжжя, пров. Архангельський, 20-А.

Позивач має орендоване нежитлове приміщення площею 12 кв. м (склад), на підставі укладеного з АСОЦІАЦІЯ «ОБЛАГРОІІІЛЯХСПЕЦБУД» (код ЄДРПОУ 34717989) Договору оренди № 010121/1 від 01.01.2021 з Додатковою угодою № 1 від 01.01.2022, Додатковою угодою № 2 від 01.01.2023, за адресою: м. Запоріжжя, пров. Архангельський, 20-А, що підтверджується Актом прийому-передачі орендованої о приміщення від 01.01.2021.

Па підтвердження наявності у користуванні позивача складу ним було подано Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність (Форма № 20-ОПП) від 30.03.2021, що підтверджується квитанцією № 2.

Достатність трудових ресурсів у позивача у 2023 році підтверджується наданим до контролюючого органу Податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, за II квартал 2023 року згідно квитанції № 2 від 07.08.2023, відповідно до якого чисельність працівників складає - 1 (одна) особа, та яка на період воєнного стану в Україні повністю забезпечує здійснення господарської діяльності і підприємства.

На підприємстві наявні працівники за наступними професіями: директор, відповідно до штатного розкладу, затвердженого наказом № 7 від 01.06.2023 «Про введення в дію штатного розкладу». Копія якого додана до матеріалів справи.

Згідно отриманих квитанцій № 9157677803 від 30.06.2023 та № 9173836920 від 14.07.2023, податкові накладні збережено, реєстрація зупинена. Підставою зупинення реєстрації зазначено: ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D"=1.0065%, «Р»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Копії квитанцій містяться в матеріалах справи.

Позивач скористався наданим йому правом та подав копії документів та детальні письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних № 1 від 15.06.2023 та № 2 від 16.06.2023, відповідно до переліку визначеного п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 р. за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520), що оформлено Повідомленням № 1 від 27.07.2023 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено до Головного управління ДІ1С у Запорізькій області, Вознесенівська Державна податкова інспекція (Вознесенівський район м. Запоріжжя). Зазначене повідомлення прийнято до розгляду відповідно до квитанції № 2.

04.08.2023 позивачем було отримано Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.08.2023 № 9303433/42985004 та № 9303371/42985004, у яких запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній: письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, із зазначенням додаткової інформації, а саме: «враховуючи об`єми задекларованих операцій вбачається недостатня кількість трудових ресурсів та/або відповідно до податної до контролюючого органу звітності за формою 4ДФ працівникам нараховується заробітна плата на рівні мінімальної або нижче мінімальної встановленої законодавством».

Позивачем було надано додаткові пояснення на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній № 1 від 15.06.2023 та № 2 від 16.06.2023, що оформлено Повідомленням № 1 від 09.08.2023 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які полягають у наступному: «достатність трудових ресурсів у позивача у 2023 році підтверджується наданим до контролюючого органу Податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, за II квартал 2023 року згідно квитанції № 2 від 07.08.2023. відповідно до якого чисельність працівників складає - 1 (одна) особа, та яка на період воєнної о стану в Україні повністю забезпечує здійснення господарської діяльності підприємства. На підприємстві наявні працівники за наступними професіями: директор, відповідно до штатного розпису, затвердженого наказом № 7 від 01.06.2023 «Про введення в дію штатного розкладу».

Зважаючи на постійні загрози ракетних обстрілів та знищення об`єктів цивільної інфраструктури, з метою забезпечення безпеки працівнику підприємства, на період воєнного стану запровадженого в Україні згідно з Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ «Про затвердження Указу Президента України від 15.03.2022 № 2119-ІХ «Про введення воєнного стану в Україні», директор підприємства, який є єдиним працівником, відбув у відпустку без збереження заробітної плати на період дії воєнного стану з 01.11.2022 по 31.05.2023, відповідно до наказу № 5 від 31.10.2022 «Про надання відпустки без збереження зарплати».

Відповідно до наказу № 6 від 01.06.2023 «Про закінчення відпустки без збереження зарплати» директор приступив до роботи з 01.06.2023 на неповний робочий день тривалістю 20 годин на тиждень з 09:00 год. до 13:00 год. з понеділка по п`ятницю, з окладом згідно штатною розкладу.

Наказом № 7 від 01.06.2023 «Про введення в дію штатного розкладу» було затверджено посаду директора на неповний робочий день, посадовий оклад директора у розмірі 7000 гри. а місячний фонд заробітної плати із врахуванням неповного робочого часу у розмірі 3 500 грн, що відповідно є вище рівня мінімальної заробітної плати, встановленої нормами чинного законодавства.

Позивачем було надано детальні пояснення та копії усіх документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних., однак, рішеннями комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9345721/42985004 від 14.08.2023 та № 9345715/42985004 від 14.08.2023 - було відмовлено у реєстрації податкових накладних № 1 від 15.06.2023 та № 2 від 16.06.2023 відповідно, з підстав: ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку; без зазначення будь-якої додаткової інформації.

Позивач не погодившись із рішеннями комісії, в порядку передбаченому п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України та п. 5 Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019 в електронній формі засобами електронного зв`язку за допомогою програмного забезпечення ОСОБА_5 .Doc на адресу комісії Державної податкової служби України з питань розгляду скарг, подав скарги.

До скарг позивачем, було додано копії документів, які надавались до пояснень та що свідчать про підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних № 1 від 15.06.2023 та № 2 від 16.06.2023.

Однак, відповідно до Рішень за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 30.08.2023 № 65640/42985004/2 та від 30.08.2023 № 65618/42985004/2, зазначені скарги залишені без задоволення та рішення комісії регіонального рівня без змін.

Не погодившись з відмовою відповідача в реєстрації спірної податкової накладної, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Вирішуючи спірні правовідносини, суд зазначає наступне.

Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.7 ст. 201 ПК України передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

На виконання вказаних вище норм законодавства позивачем складено та надіслано до контролюючого органу податкові накладні № 1 від 15.06.2023 та № 2 від 16.06.2023 для реєстрації в ЄРПН.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (п. 201.16 ст. 201 ПК України).

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 (далі - Порядок № 1165).

Пунктами 4, 5, 6, 7, 10 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п. 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За змістом п. п. 11, 25 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Аналіз викладених правових норм свідчить про те, що законодавством регламентовано чіткий порядок реєстрації податкових накладних в ЄРПН та правові підстави для зупинення їх реєстрації і для відмови в її здійсненні.

При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку зі встановленням його ризиковості за вищевказаними критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт таких критеріїв, а й вказати яким саме умовам, на його думку, не відповідає платник та які документи йому слід надати контролюючому органу.

Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.

Така вимога є цілком обґрунтованою, оскільки від розуміння конкретного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної. При цьому, тільки визначивши критерій, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу.

Разом з тим, слід враховувати, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 року у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 року у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 року у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 року у справі № 816/2183/18.

Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що реєстрацію поданих позивачем податкових накладних зупинено через встановлення ризиковості позивача з посиланням на п. 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій без визначення, які конкретно документи йому слід подати та/або пояснення для усунення виниклих сумнівів щодо реальності задекларованих ним операцій.

Водночас, колегія суддів відзначає, що доказів направлення повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної (за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку) з пропозицією щодо надання позивачем додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, у розумінні пункту 9 Порядку №520 Головним управлінням ДПС у Запорізькій області не надано, матеріали справи не містять.

Крім того, у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були письмові пояснення позивача з доданими первинними документами, які платником долучено на власний розсуд з метою підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних № 1 від 15.06.2023 та № 2 від 16.06.2023.

Однак, контролюючий орган будь-якої оцінки вказаним у поясненнях обставинам не надав, жодних перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування інформації, зазначеної позивачем, не проводив, оспорювані рішення не містять мотивів не врахування наданих позивачем пояснень та долучених документів, тому суд вважає необ`єктивним та необґрунтованим твердження Головного управління ДПС у Запорізькій області щодо правомірності оспорюваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних № 1 від 15.06.2023 та № 2 від 16.06.2023.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що контролюючим органом наведено перелік взаємовиключних первинних документів щодо різних господарських операцій та не підкреслено, які з них не надав позивач, як таке передбачено безпосередньо у формі прийнятих контролюючим органом рішень.

Крім того, податковим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію поданої Позивачем податкової накладної.

Втім, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, що контролюючим органом не виконано.

Колегія суддів констатує, що недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.

При цьому, позивачем було подано контролюючому органу документи, достатні для реєстрації його податкових накладних в ЄРПН.

Також слід звернути увагу, що ані до суду першої інстанції, ані під час апеляційного провадження відповідачами не було надано доказів щодо включення позивача до переліку ризикових платників у порядку, визначеному чинним законодавством. Зокрема, суду не надано відповідного рішення уповноваженого податкового органу. Матеріали справи також не містять таких доказів.

Аналізуючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу й на те, що при реєстрації податкової накладної здійснюється лише первинний моніторинг, який не передбачає проведення податкової перевірки, що є зовсім іншою процедурою і проводиться в іншому порядку.

Тому, при вирішенні цієї справи судова колегія не встановлює реальність/нереальність господарських операцій, щодо яких позивачем подано на реєстрацію спірні податкові накладні, а лише перевіряє наявність/відсутність достатньої сукупності визначених законодавством підстав для їх реєстрації в ЄРПН.

Втім, у цьому випадку скаржником не доведено правомірності відмови позивачу в реєстрації відповідних податкових накладних.

Твердження скаржника про те, що позивачем не було надано всіх первинних документів за вичерпним переліком, які б підтверджували відповідні господарські операції, колегія суддів відхиляє, оскільки, як було встановлено вище, позивачем на вимогу контролюючого органу було надано достатній пакет документів для здійснення первинного моніторингу відповідних операцій і реєстрації поданих за ними податкових накладних.

Більш того, оскільки податковий орган не вказав позивачу, які конкретно документи слід надати, у колегії суддів відсутні підстави стверджувати про неподання ним необхідних документів.

Отже, оскаржувані в цій справі рішення про відмову в реєстрації поданих позивачем податкових накладних прийняті за умови формального та неповного дослідження комісією Головного управління ДПС у Запорізькій області пояснень і документів, що подавалися позивачем і не відповідають вимогам щодо обґрунтованості, виваженості та об`єктивності рішення суб`єкта владних повноважень.

Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності оскаржуваних у цій справі рішень комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації та необхідності їх скасування та відновлення порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати подані ним податкові накладні в ЄРПН датою їх подання.

Згідно положень ч. ч. 3 - 4 ст. 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до п. п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).

Таким чином, нормами Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Як слідує з положень Рекомендації Комітету Ради Європи № R (80) 2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом 11.03.1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймати замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень, оскільки такі дії виходять за межі визначених йому повноважень законодавцем.

Таким чином дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта. Він не може ухилятися від реалізації своєї компетенції, але і не має права виходити за її межі.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним.

Оскільки під час розгляду справи позивачем доведено надання ним документів, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, суд вважає, що у відповідача відсутня дискреція як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, у зв`язку з чим повний та ефективний захист порушеного права позивача потребує зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Доводи апеляційної скарги висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав вважати, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.03.2024 в адміністративній справі №280/9528/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 23 травня 2024 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Повне судове рішення складено 29 травня 2024 року.

Головуючий - суддяН.А. Олефіренко

суддяЛ.А. Божко

суддяА.В. Суховаров