Постановавід 11.06.2024 по справі 300/8660/23ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 червня 2024 рокуЛьвівСправа № 300/8660/23 пров. № А/857/8111/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
судді-доповідача -Шевчук С. М.суддів -Кухтея Р. В. за участю секретаря судового засіданняНоса С. П. Вовка А.Ю.розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року у справі № 300/8660/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дена Метал Україна" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання дії та бездіяльності протиправними,
місце ухвалення судового рішення м. Івано-ФранківськРозгляд справи здійснено за правиламизагального позовного провадженнясуддя у І інстанціїБоршовський Т.І.дата складання повного тексту рішення02.04.2024ВСТАНОВИВ:
І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
Товариство з обмеженою відповідальністю Дена Метал Україна (далі позивач, ТОВ, платник податків) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі відповідач, ГУ ДПС, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04.12.2023 № 14121/0703, № 14122/0703.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року у справі № 300/8660/23 позов задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 04.12.2023 № 014121/0703, № 014122/0703.
Cтягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Дена Метал Україна (код 32882217, місцезнаходження: вулиця Галицька, 58/212, село Ямниця, Івано-Франківський район, Івано-Франківська область, 77422) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (код 43968084, вулиця Незалежності, 20, місто Івано-Франківськ, 76018) 15982 (п`ятнадцять тисяч дев`ятсот вісімдесят дві) гривні 75 копійок судових витрат по сплаті судового збору та 5000 (п`ять тисяч) гривень витрат на професійну правничу допомогу.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
В доводах апеляційної скарги вказує, що під час перевірки встановлено, що позивач у серні 2023 року весь об`єм зворотніх відходів і технологічного браку в кількості 7,12 тон реалізовано без ПДВ, тобто використано в операціях, які відповідно до пункту 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України звільнені від оподаткування. Контролюючий орган вважає такі дії платника податків порушенням вимог підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 ПК України, оскільки реалізовані без ПДВ відходи утворилися із металу, який придбавався з ПДВ (ПДВ віднесено до складу податкового кредиту у відповідних звітних періодах). Наведені висновки контролюючого органу, відповідають правовим позиціям Верховного Суду, викладених в постановах від 22.01.2020 у справі № 2340/4436/18, від 08.07.2021 у справі № 825/3613/15-а, від 14.09.2021 у справі № 826/13658/15. В результаті чого занижено податкові зобов`язання за серпень 2024 року у розмірі 42150,40 грн.
Окрім того, скаржник зазначив, що в ході проведеної перевірки встановлено, що позивачем в період з 01.08.2023 по 31.08.2023 оприбутковано готової продукції на суму 7808900,80 грн. Такі операції оформлено накладною на передачу матеріалів у виробництво та актами списання ТМЦ, та відомостями прийняття на склад готової продукції. В цей період позивачем реалізовано готової продукції на 7496168,80 грн. Контролюючим органом, з метою достовірності відображення у бухгалтерському та податковому обліку використання матеріалів у виробництво готової продукції, їх списання у собівартість реалізованої продукції в сумі 3044385,90 грн., надано позивачу запити від 23.10.2023 за №1, від 25.10.2023 за № 3, від 30.10.2023 за №4, від 02.11.2023 за №5 про надання пояснень та документального підтвердження використання ТМЦ в господарській діяльності, норм витрат на виробництво (калькуляції, норми виходу готової продукції), проте ТОВ Дена Метал України не подано документів на підтвердження використання сировини та матеріалів у виробництві готової продукції, норм виходу готової продукції. В поданому платником податків наказі від 31.12.2014 № 53-В Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства не встановлено норм витрат сировини та матеріалів при виробництві продукції. Також подані позивачем накладні на передачу матеріалів у виробництво, які складені в кінці кожного місяця, містять лише цифрові показники кількості використаних матеріалів у виробництві готової продукції, а відомості прийняття на склад готової продукції (за кожен звітний період) зазначено лише загальну кількість вже виготовленої продукції з такої сировини та матеріалів (найменування виду готової продукції, одиниці виміру, кількість в натуральному вимірі), однак такі документи не мають норм витрат сировини та матеріалів при виробництві продукції. Таким чином перевіркою встановлено відсутність затверджених норм щодо списання сировини на виготовлення продукції, відсутність калькуляції на кожний виріб виготовленої продукції, та відповідно, неможливість визначення собівартості продукції. В порушення вимог пункту 44.6 статті 44 ПК України позивачем на вимогу посадових осіб контролюючого органу не надано до перевірки документи, які були витребувані, а тому вважається, що вони відсутні. Отже, в порушення пункту 44.1 статті 44 цього ж Кодексу ТОВ Дена Метал України документально не підтверджено використання в господарській діяльності запасів в сумі 3044385,90 грн. Як наслідок, контролюючий орган стверджує, що він дійшов правомірного висновку про те, що такі запаси використані позивачем не в господарській діяльності.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Про дату, час та місце розгляду справи сторони повідомлені через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.
В судовому засіданні представник відповідача Гавадзин М.В. надав пояснення та підтримав доводи апеляційної скарги. Представник позивача Тепак Л.П. в судовому засіданні надала пояснення та заперечила проти доводів апеляційної скарги.
ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що:
- контролюючий орган дійшов помилкового висновку про заниження позивачем податкових зобов`язань на суму 42150 грн. у зв`язку з необхідністю нарахування позивачем компенсуючих податкових зобов`язань на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України, оскільки металосировина, позаяк до спірних правовідносин підлягають до застосування правові висновки Верховний Суду, відображені у постанові від 07.07.2021 по справі № 540/726/19;
- контролюючий орган дійшов помилкового висновку про заниження податкових зобов`язань на суму 608877,18 грн. внаслідок списання матеріалів у виробництво на суму 3044385,90 грн., не підтверджених документально, як таких що використані платником податків не в господарській діяльності, позаяк позивач надав відповідачу в ході перевірки митні декларації з імпорту товарів (сировини) та експорту готової продукції, накладні на передачу матеріалів у виробництво, акти списання матеріалів, відомості прийняття на склад готової продукції за серпень 2023, які на переконання суду є належними первинними документами, які підтверджують списання у виробництво матеріалів на суму 3044385,90 грн. та оприбуткування готової продукції на суму 7808900,80 грн. Також суд урахував, пояснення позивача з приводу того, що номенклатура ввезених ТМЦ для виготовлення готової продукції згідно митних декларацій узгоджується з технічною документацією технологічними картками, яка існує на весь асортимент продукції, що виготовляється позивачем;
- на висновки відповідача щодо завищення позивачем за серпень 2023 суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 88975 грн. та завищення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за вказаний податковий період в розмірі 651028 грн також вплинули висновки контролюючого органу, викладені в акті позапланової виїзної документальної перевірки ТОВ «Дена Метал Україна» № 9209615067 від 17.08.2023 на підставі яких винесено податкове повідомлення-рішення № 011640/0703 від 03.11.2023 про зменшення ТОВ «Дена Метал Україна» від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 88975 грн. за липень 2023. При цьому, судом ураховано, що грошове зобов`язання, визначене вказаним податковим повідомленням-рішенням є неузгодженим, позаяк позивачем оскаржене до суду, про що судом постановлено ухвалу від 20.11.2023 у справі № 300/7890/23 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/115033130), а відтак безпідставно ураховано відповідачем.
ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ Дена Метал Україна зареєстровано як юридична особа 30.04.2004 року, засновник - DANA METAL APS, Королівство Данія, код ЄДРПОУ № 32882217, взято на облік в контролюючих органах 06.05.2004 року, перебуває на обліку в Тисменицькій ДПІ ДПС в Івано-Франківській області. Реєстрацію платником ПДВ проведено 18.05.2004 року за № 200676063, види діяльності за КВЕД: 33.12 - Ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення; 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель, 32.20 виробництво музичних інструментів, 46.90 неспеціалізована оптова торгівля, 46.62 оптова торгівля верстатами.
В декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 за № 9244058006, позивачем задекларовано: податкові зобов`язання 111470 грн. (рядок 9); податковий кредит 1242038 грн. (рядок 17); від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду 1130568 грн. (рядок 19); сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України на момент подання декларації 1130568 грн. (рядок 20), яка підлягає бюджетному відшкодуванню 927140 грн. (рядок 20.2); сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду 203428 грн. (рядок 21).
19.10.2023 Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області прийнято наказ № 1755-п Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ Дена Метал Україна (код ЄДРПОУ 32882217, яким на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп.781.8 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82, п. 200.11 ст. 200, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України призначено провести документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Дена Метал Україна з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації за серпень 2023 з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
На підставі наказу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 19.10.2023 за № 1755-п, направлень від 23.10.2023 за № 2936 та від 30.10.2023 за №3014, посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області Галій Г.Й. та ОСОБА_1 в період з 23.10.2023 по 03.11.2023 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Дена Метал Україна щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
ГУ ДПС в Івано-Франківській області надано позивачу запити від 23.10.2023 за №1, від 25.10.2023 за № 3, від 30.10.2023 за №4, в яких просило, зокрема, надати всі наявні документи, що пов`язані з предметом перевірки підприємства, в тому числі, виробничі та матеріальні звіти щодо списання матеріалів у виробництво та виходу готової продукції в розрізі їх номенклатури, калькуляції по кожному виду готової продукції, норми витрат сировини та матеріалів на виробництво одиниці готової продукції, норми виходу готової продукції, тощо.
ГУ ДПС в Івано-Франківській області складено акти від 24.10.2023, від 26.10.2023, від 01.11.2023 про ненадання посадовими особами ТОВ Дена Метал Україна документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки у визначений термін, а саме: не подання первинних та зведених документів щодо підтвердження норм витрачання сировини та матеріалів на виробництво готової продукції, наявності в процесі виробництва готової продукції відходів, їх облік, списання.
ГУ ДПС в Івано-Франківській області надано позивачу повторний запит від 02.11.2023 за №5, згідно якого зобов`язувало надати пояснення та документи на підтвердження використання в господарській діяльності у серпні 2023 року списаних по бухгалтерському обліку (Дт 23 Кт 20) сировини та матеріалів на суму 3044385,90 грн., зокрема: калькуляцій по кожному виду готової продукції, норми витрат сировини та матеріалів на виробництво готової продукції, норми виходу готової продукції, виробничі та матеріальні звіти щодо списання матеріалів на виробництво, тощо.
Посадовою особою відповідача, яка проводила перевірку, складено акт від 02.11.2023 за № 1794/09-19-07-02/ НОМЕР_1 про ненадання посадовими особами ТОВ Дена Метал Україна документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки у визначений термін, а саме: калькуляцій по кожному виду готової продукції, норми витрат сировини та матеріалів на виробництво готової продукції, норми виходу готової продукції, виробничі та матеріальні звіти щодо списання матеріалів на виробництво, тощо.
За наслідками проведеної перевірки складено акт за № 12567/09-19-07-02/32882217 від 10.11.2023 року, згідно висновків якого встановлено такі порушення пункту 14.1.36 пунктів 14.1 статті 14, пункту 44.1. статті 44, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, пункту 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 року зі змінами і доповненнями, наказу Міністерства фінансів України № 21 від 28.01.2016 Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість в результаті чого ТОВ Дена Метал Україна завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за серпень 2023 в сумі 651028 грн., завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 88975 грн.
17.11.2023 року позивач подав в Головне управління ДПС в Івано-Франківській області заперечення на акт перевірки № 12567/09-19-07-02/32882217 від 10.11.2023.
Листом про розгляд заперечення від 29.11.2023 року за № 17437/6/09-19-07-02 відповідач надав позивачу відповідь на заперечення, в якій залишив без змін висновки акту перевірки № 12567/09-19-07-02/32882217 від 10.11.2023 року.
На підставі акту перевірки № 12567/09-19-07-02/32882217 від 10.11.2023 року, відповідачем 04.12.2023 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
-№ 014121/0703, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ в сумі 651028 грн. за основним зобов`язанням та застосовано штрафні санкції в сумі 325514 грн. (обґрунтування: ТОВ Дена Метал Україна занизило податкові зобов`язання з ПДВ на суму товарних запасів, придбаних з ПДВ, використання яких в господарській діяльності не підтверджено. Платник податків допустив умисне порушення норм чинного податкового законодавства, оскільки мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податковим кодексом України передбачена відповідальність, однак вказаного не здійснив та не виконав свого податкового обов`язку, зокрема занизив суму податкових зобов`язань на суми запасів, списання яких не підтверджено первинними документами. Податковий період -серпень 2023).
- 014122/0703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ (податкового кредиту) в сумі 88975 грн. (обґрунтування: ТОВ Дена Метал Україна занизило податкові зобов`язання з ПДВ на суму товарних запасів, придбаних з ПДВ, використання яких в господарській діяльності не підтверджено. Платник податків допустив умисне порушення норм чинного податкового законодавства, оскільки мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податковим кодексом України передбачена відповідальність, однак вказаного не здійснив та не виконав свого податкового обов`язку, зокрема занизив суму податкових зобов`язань на суми запасів, списання яких не підтверджено первинними документами. Податковий період -серпень 2023).
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 04.12.2023 № 014121/0703 та №014122/0703 такими, що прийняті з порушенням податкового закону ТОВ Дена Метал Україна звернулося з цим позовом до суду, в якому просить визнати протиправними та скасувати вказані податкові повідомлення-рішення.
ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (ПК України).
Статтею 44 ПК України передбачені вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п. 44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Згідно з абз. 2 п. 44.6 ст. 44 ПК України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Відповідно до п. 86.8. ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами). Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Відповідно до п.198.6. ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування. Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних. Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 1095 календарних днів з дати складення таких податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв`язку з відсутністю фактів списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дати такого списання, надання інших видів компенсацій. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником.
Згідно з п. 200.1. ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 200.4. ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Крім того, відповідно до п.23 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України тимчасово до 1 січня 2027 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД. Переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України.
1.Досліджуючи доводи сторін, які стосуються податкового повідомлення-рішення №014121/0703 від 04.12.2023, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ в сумі 651028 грн. за основним зобов`язанням та застосовано штрафні санкції в сумі 325514 грн , то колегія суддів зазначає наступне.
1.1. Підставою для винесення названого податкового повідомлення - рішення №014121/0703 серед іншого слугували висновки відповідача про збільшення позивачу податкових зобов`язань в сумі 42150 грн відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України за товарами, призначеними для використання в неоподаткованих (звільнених) від оподаткування операціях, суми ПДВ за якими під час їх придбання були віднесені до складу податкового кредитку.
Згідно акту перевірки контролюючий орган дійшов висновку про те, що в порушення припису пункту 198.5 статті 198 ПК України позивач не нарахував податкові зобов`язання за товарами, які призначені для використання в неоподатковуваних (звільнених від оподаткування) операціях, суми ПДВ за якими під час їх придбання були віднесені до складу податкового кредиту, в результаті чого занижено податкові зобов`язання тому за серпень 2023 на суму 42150грн.
В ході проведеної перевірки встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «ДЕНА МЕТЕЛ Україна» є виробництво виробів із дроту, ланцюгів і пружин (основний код КВЕД 25.93).
Для здійснення основного виду діяльності, ТОВ «ДЕНА МЕТЕЛ Україна» придбавало, як на території України так і в порядку імпорту товарно-матеріальні цінності (такі як дріт різних діаметрів, труби, прути, листи та інші) для використання у виробництві.
При придбанні сировини із металу у іноземного постачальника, сума податку на додану вартість, яка сплачена при розмитненні товарно-матеріальних цінностей, включена до складу податкового кредиту. При придбанні - у вітчизняного постачальника сума податку на додану вартість також включена до складу податкового кредиту згідно п. 198.1, п.198.2, та п.198.3 Податкового кодексу України.
Відповідно до наданих до перевірки даних бухгалтерського обліку ТОВ «ДЕНА МЕТАЛ Україна», придбання товарно-матеріальних цінностей відображено наступними бухгалтерськими проведеннями:
Дт 201 «сировина та матеріали» в кореспонденції із Кт 63 «розрахунки з постачальниками та підрядниками» (оприбуткування товарів);
Дт 63 «розрахунки з постачальниками та підрядниками» в кореспонденції із Кт 31 «Рахунки в банках» (відображено оплату).
Придбаний метал холоднокатаний та сталь нержавіючу ТОВ «Електролюкс Україна» списує на виробництво та відображає в бухгалтерському обліку наступним чином:
Дт 23 «виробництво» в кореспонденції із Кт 201 «сировина та матеріали» (передано на виробництво).
Перевіркою встановлено, що в процесі виробництва готової продукції утворюються відходи (металобрухт від технологічного браку, металобрухт від зворотніх відходів), які оприбутковуються на рахунок 209 «Інші матеріали» (Дт 209-Кт23). До перевірки представлено акти виявлення зворотних відходів і технологічних втрат, які утворилися внаслідок збоїв в процесі автоматики, недосконалості окремих операцій технологічного процесу.
За період з 01.08.2023 по 31.08.2023 весь об`єм відходів зворотніх відходів і технологічного браку становить 7,12 тн, реалізовано та списано на рахунок 90 -Собівартість реалізації».
Реалізація металолому відображена в бухгалтерському обліку наступними проведеннями:
Дт 90 «Собівартість реалізації», Кт 209 «Інші матеріали»;
Дт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» Кт 701 «Дохід від реалізації продукції» - дохід від реалізації металолому без урахування ПДВ.
Відповідно п. 23 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі - ПКУ) від оподаткування ПДВ звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД.
Відтак проведеною перевіркою встановлено, що ТОВ «ДЕНА МЕТАЛ УКРАЇНА» утворені відходи реалізувало без податку на додану вартість, тобто використало в операціях які відповідно до п. 23 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України звільнені від оподаткування.
Реалізовані без податку на додану вартість відходи, утворилися із металу, який придбавався з ПДВ (ПДВ віднесено до складу податкового кредиту у відповідних звітних періодах).
З матеріалів справи убачається, що спірні правовідносини з приводу реалізації позивачем відходів металобрухту без податку на додану вартість виникли у період серпня 2023 року.
Як наслідок, до спірних правовідносин підтягається до застосування норми ПК України в редакції яка була чинна на вказану дату серпень 2023 року.
Згідно п. 198.5 ст. 198 ПКУ платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
Пунктом 23 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 7 липня 2011 року №3609-VI) установлено, що тимчасово до 1 січня 2027 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД. Переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України.
Таким чином, упродовж спірного періоду були чинними норми Податкового кодексу України, згідно з якими операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, перелік яких затверджується Кабінетом Міністрів України, звільнялись від оподаткування ПДВ.
Постановою КМ України № 15 від 12.01.2011року затверджено перелік відходів та брухту чорних і кольорових металів, операції з постачання яких, зокрема операції з імпорту, тимчасово, до 1 січня 2027 року, звільняються від обкладення податком на додану вартість. З приведеної Постанови КМ України слідує, що операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, коди та найменування яких містяться у названому переліку, затвердженому Постановою №15, звільнялись від оподаткування ПДВ.
Відповідно до пункту 199.1 ст. 199 ПК України у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Пунктом 199.6 ст. 199 ПК України встановлено, що правила цієї статті не застосовуються в разі:
проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу;
проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1, пунктами 197.11 та 197.24 статті 197 цього Кодексу.
При цьому колегія суддів звертає увагу, що положення абзацу третього пункту 199.6 статті 199 (щодо незастосування правил ст. 199 ПК України на постачання платником податку відходів і брухту чорних і кольорових металів, які утворилися в такого платника внаслідок переробки, обробки, плавлення товарів (сировини, матеріалів, заготовок тощо) на виробництві, будівництві, розібранні (демонтажу) ліквідованих основних фондів та інших подібних операцій), виключено на підставі Закону № 1914-IX від 30.11.2021, який набув чинності 01.01.2022 року.
За приведених положень законодавства, які були чинними у період спірних правовідносин (2023 рік), колегія суддів приходить до висновку, що операції з реалізації відходів брухту чорних і кольорових металів не є такими, до яких не застосовуються правила пп. «б» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.
Однак, суд першої інстанції на приведені положення законодавства (в редакції 2023 року) не зважив та безпідставно застосував до спірних правовідносин висновки Верховного Суду у справі № 540/726/19, які стосувалися норм Податкового кодексу України, які втратили чинність.
Не можуть до даних правовідносин також застосовуватися висновки Верховного Суду, відображені у постановах від 22.01.2020 року по справі №2340/4436/18, від 08.07.2021 по справі № 825/3613/15-а, від 14.09.2021 по справі № 826/13658/15, позаяк вказані висновки також виснувано на нормах податкового законодавства, яке діяло на дату спірних правовідносин у вказаних справах та яке станом на 01.01.2022 року зазнало змін з урахуванням норм Закону № 1914-IX від 30.11.2021.
Як наслідок, висновки в даній справі не можуть ґрунтуватися на правових позиціях суду касаційної інстанції в адміністративній справі № 540/726/19, №2340/4436/18, 825/3613/15-а, № 826/13658/15.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів погоджується з доводами відповідачами, що до операцій позивача з реалізації відходів брухту чорних і кольорових металів у серпні 2023 року підлягають до застосування правила пп. «б» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.
За даними акту перевірки (а.с. 26 т.1) ціна відходів в кількості 7,12 тон визначена за ціною однієї тони 29600 грн, вартість металу 210752 грн, ПДВ в обсязі 20% становить 42150,40 грн. Обставини щодо вартості відходів в кількості 7,12 тон позивачем не заперечуються.
За приведених обставин та зібраних у справі доказів відповідачем правомірно визначено позивачу податкові зобов`язання у розмірі 42150 грн відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК.
Стосовно ж нарахованої суми штрафу за вказане порушення у розмірі 50 % від вказаної суми, що становить 21075 грн, то колегія суддів зазначає, що ст. 123 ПК України визначено порядок, умови та розміри штрафних санкцій, а зокрема:
-пункт 123.1. Вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, -тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
-пункт 123.2. Діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно -, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування;
-пункт 123.3. Діяння, передбачені пунктом 123.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
З оскаржуваного податкового повідомлення рішення №014121/0703 убачається, що до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 50% за умисні повторні дії щодо заниження податкового зобов`язання, однак ні акт перевірки, ні оскаржуване рішення не містить детальних обґрунтувань умисності та повторності дій позивача. Як встановлено судом, питання застосування положень пункту 198.5 статті 198 ПК України було неодноразовим предметом судового розгляду про що зазначено вище і сформована судова практика давала позивачу тлумачити застосування вказаної норми, як такої що не передбачає оподаткування спірної операції.
Як наслідок, суд приходить до висновку про безпідставне застосування штрафної санкції за вказане порушення у розмірі 50 %, натомість з урахуванням положень пункту 123.1 ст. 123 ПК України розмір такої санкції (незалежно від наявності умисних дій) становить 10%, що складає 4215 грн.
З урахуванням приведеного, відповідачем протиправно застосовано до позивача штрафну санкцію у розмірі 16860 грн (21075 грн- 4215 грн).
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов неправомірного висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення №014121/0703 від 04.12.2023 року у частині зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 42150 грн -за основним зобов`язанням та застосування штрафної санкції в сумі 4215 грн.
Зважаючи на приведені положення законодавства та фактичні обставини справи, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення рішення у названій вище частині винесено відповідачем у межах, повноважень, у спосіб і за наявності підстав визначених законом, а відтак у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення №014121/0703 від 04.12.2023 року у частині зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 42150 грн -за основним зобов`язанням та застосування штрафної санкції в сумі 4215 грн слід відмовити.
1.2. Також підставою для винесення названого податкового повідомлення- рішення №014121/0703 від 04.12.2023 року серед іншого слугували висновки відповідача про збільшення позивачу податкових зобов`язань на суму 608 877,18 грн., внаслідок списання матеріалів у виробництво на суму 3 044 385,90 грн., не підтверджених документально, що свідчить про те, що такі запаси використані платником податків не в господарській діяльності такого платника, то суд вказує таке.
З акту перевірки позивача від 10.11.2023 року убачається що позивачем списано матеріалів у виробництво на суму 3 044 385,90 грн. за накладною № КА -0000009 від 29.08.2023 року у якій містяться відомості щодо її дати, номеру, найменування ТМЦ, одиниці виміру та кількісті.
За даними бухгалтерського обліку, даних оборотно-сальдової відомості за серпень 2023 року, аналізу рахунка 26 за серпень 2023 року по рахунку 26 «Готова продукція» за період з 01.08.2023 року по 31.08.2023 року ТОВ «ДЕНА МЕТАЛ УКРАЇНА» оприбутковано готової продукції на суму 7 808 900.80 грн. та реалізовано на суму 7 496 168.80 грн.
Оприбуткування готової продукції з виробництва оформлено відомостями прийняття на склад готової продукції, які наявні у матеріалах справи.
Оприбуткування готової продукції з виробництва оформлено відомостями прийняття на склад готової продукції із зазначенням: дати, №, найменування виду готової продукції, одиниці виміру, кількості.
В накладній на передачу матеріалів у виробництво цифрові показники кількості використаних матеріалів у виробництві готової продукції та кількості виготовленої готової продукції з такої сировини та матеріалів, які складені за звітний період (серпень місяць 2023 р.) не підтверджені жодним первинним документом, повністю відсутні документи щодо внутрішнього переміщення таких активів на склад та відпуск зі складу у виробництво.
ГУ ДПС в Івано-Франківській області надано запити від 23.10.2023 року № 1, від 25.10.2023 року № 3, від 30.10.2023 року № 4, від 02.11.2023 року № 5 згідно яких зобов`язувало посадових осіб товариства надати пояснення та документальне підтвердження на використання в господарській діяльності у серпні 2023 року списаних по бухгалтерському обліку виробничих запасів на суму 3 044 385.90 грн. (Дт 23 Кт 20), надати обґрунтовані пояснення та документальне підтвердження, зокрема але не виключно: виробничі та матеріальні звіти щодо списання матеріалів на виробництв: норми витрат сировини та матеріалів на виробництво одиниці готової продукт: калькуляцій по кожному виду готової продукції, норм виходу готової продукції, іти документи, що підтверджують використання запасів у господарській діяльності підприємства.
Платником податків за підписом головного бухгалтера товариства надано відповіді від 23.10.2023 року №б/н, від 26.10.2023 року № 125/01, від 31.10.2023 року № 126 і від 02.11.2023 року № 127/01 про те, що до перевірки надано усі документи.
Однак, за твердженням вказаного акту перевірки ТОВ «ДЕНА МЕТАЛ УКРАЇНА» не надано обґрунтованих пояснень та документів на підтвердження про використання в господарській діяльності списаних по бухгалтерському обліку сировини та матеріалів (Дт 23 Кт 20), зокрема: виробничі та матеріальні звіти щодо списання матеріалів на виробництво, норми витрат сировини та матеріалів на виробництво одиниці готової продукції, калькуляцій по кожному вил готової продукції, норм виходу готової продукції, інші документи, що підтверджують використання запасів у господарській діяльності підприємства, про що складем: відповідні акти: від 24.10.2023 № 1750/09-19-07-03/32882217, від 26.10.2023 1760/09-19-07-03/32882217, від 01.11.2023 №1777/09-19-07-03/32882217, від 02.11.2С25 № 1794/09-19-07-03/32882217.
Отож, за висновком акту перевірки ТОВ «ДЕНА МЕТАЛ УКРАЇНА» не підтверджено належними первинними документами, що саме така кількість переданих матеріалів, згідно накладної на передачу матеріалів у виробництво від 29.08.2023 року №КА-0000009 на суму 3044385,90 грн була достатньою та безпосередньо використана для виготовлення саме такої відображеної кількості готової продукції з урахування нормативних витрат.
Вирішуючи вказаний спір по суті, колегією суддів ураховано, що на час розгляду справи в суді та на час спірних правовідносин нормування витрат матеріалів, визначається ГОСТ 14.322-83, у якому наведено загальні положення щодо встановлення норм.
Відповідно до положень ГОСТ 14.322-83 Нормування витрат матеріалів, затвердженого постановою Державного комітету СРСР по стандартам 09.02.1983 №713, нормативи витрат - максимально допустима планова кількість сировини, матеріалів на виробництво одиниці продукції (роботи) установленої якості в планованих умовах виробництва. У складі норм витрат матеріалу слід враховувати: корисну витрату матеріалу; технологічні відходи, обумовлені встановленою технологією виробництва; втрати матеріалів. До втрат матеріалів слід відносити кількість матеріалу, що безповоротно втрачається в процесі виготовлення виробу.
Нормативи - це поелементні складові норм, що характеризують: питому витрату сировини або матеріалів на одиницю маси, площі, об`єму, довжини при виконанні виробничих процесів та розміри технологічних відходів і втрат сировини і матеріалів по видах виробничих процесів. Нормативи вимірюються в натуральних одиницях або у відсотках. Нормативи відходів і втрат сировини і матеріалів у виробництві по видах виробництв можуть бути: міжгалузевими (наприклад, для групи галузей машинобудування); галузевими; заводськими.
Позаяк, чинним законодавством України не визначені конкретні органи, на які покладено обов`язок розробки та затвердження норм втрат сировини і матеріалів у виробництві полімерних виробів, то такі норми вводяться в дію на підприємстві будь-яким розпорядчим документом керівника чи іншої уповноваженої на це особи.
За даними акту перевірки позивач згідно наказу від 31.12.2014р. №53-В «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства» застосовує метод оцінки вибуття запасів у виробництво та реалізацію - ФІФО.
Відповідно до п. 14 наказу доходи і витрати підприємства визнавати нараховувати згідно з П(С)БО 15 «Дохід» і П(С)БО 16 «Витрати». Здійснені затрати класифікують відповідно до затвердженого переліку, у якому відображений конкретний склад постійних та змінних загальновиробничих, адміністративних, інших операційних витрат та витрат на збут.
Проте, як слідує з відомостей акту перевірки, які не заперечуються та не спростовані позивачем в ході розгляду справи норми витрати сировини та матеріалів, використовуваних ТОВ «ДЕНА МЕТАЛ Україна» при виробництві продукції не передбачені в наказі від 31.12.2014р. №53-В «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства», а також до перевірки не надано будь-яких інших розпорядчих документів щодо норм витрат, які підтверджують достовірність списання сировини на кожний вид готової продукції.
Статтею 1 Закону № 996-XIV встановлено, що бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.
Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина 2 статті 3 цього Закону).
За змістом частин третьої, шостої статті 9 Закону № 996-XIV інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.
Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.
У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов`язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.
Частинами першою та другою вказаної статті встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Пунктом 4 П(С)БО 9 «Запаси» запаси це активи, які: утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством/установою.
Відповідно до пункту 6 П(С)БО 9 для цілей бухгалтерського обліку запаси включають: сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, розподілу, передачі, обслуговування виробництва й адміністративних потреб; готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, в установі, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом.
Згідно з пунктом 10 П(С)БО 9 первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість, яка визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати".
За змістом пункту 11 П(С)БО 16 "Витрати" собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
Відповідно до пунктів 12 та 14 П(С)БО 16 до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту). До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку.
Згідно з пунктом 16 П(С)БО 16 загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні. До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо), виходячи з фактичної потужності звітного періоду. До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.
Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат установлюються підприємством.
Виробничі підприємства при калькулюванні продукції керуються Методичними рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, які затверджені наказом Міністерства промислової політики № 373 від 09.07.2007.
Методичні рекомендації застосовуються для планування, ведення обліку і калькуляції виробничої собівартості продукції, робіт і послуг промислового характеру як на промислових підприємствах, так і в непромислових організаціях, що випускають промислову продукцію, незалежно від форм власності і господарювання.
Калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) - сукупність прийомів і способів, що забезпечують обчислення в грошовому вираженні собівартості одиниці окремих видів виробленої підприємством продукції (робіт, послуг) у розрізі статей витрат.
Обов`язковим для виробничих підприємств є складання фактичної (звітної) калькуляції та розрахунок фактичної (звітної) собівартості.
На підставі калькуляції визначають собівартість продукції.
Фактична (звітна) калькуляція - розрахунок фактичної собівартості виробленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг) після закінчення звітного періоду виходячи з даних бухгалтерського обліку в розрізі передбачених планом калькуляційних статей витрат
Фактичну (звітну) собівартість розраховують на підставі даних бухгалтерського обліку після завершення звітного періоду, і вона свідчить про розмір фактичних витрат, які здійснило підприємство під час виготовлення продукції, виконання робіт, надання послуг
Калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) відбувається за трьома етапами:
розраховують собівартість випущеної продукції загалом;
визначають фактичну собівартість кожного виду продукції;
розраховують собівартість одиниці продукції.
Відповідно до п. 11 НП(С)БО 16 перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлює підприємство.
Водночас під час розроблення калькуляції підприємство має керуватися нормами НП(С)БО 16, у якому вказано загальний склад витрат, що зараховують до собівартості продукції.
За приведених положень законодавства, колегія суддів погоджується з доводами відповідача з приводу того, що підприємство було зобов`язане розробити «власні норми» - технологічні регламенти на кожний вид продукції з урахуванням наявного обладнання та особливостей технічних умов, що відповідно давало би йому право на проведення списання, відповідно і підтверджувало би використання запасів у господарській діяльності.
Натомість з матеріалів справи убачається, що ході перевірки встановлено відсутність затверджених позивачем норм щодо списання сировини/ запасів на виготовлення продукції. Відсутність затверджених норм списання запасів/сировини на кожний виріб виготовленої продукції призвело до неможливості визначення в ході перевірки собівартості виготовленої продукції та підтвердження обставин використання, всього обсягу списаних позивачем запасів у серпні 2023 року в сумі 3 044 385.90 грн. в господарській діяльності позивача з виготовлення зазначеного ним обсягу готової продукції.
Відповідно до п. 3.9. розділу 3 наказу Міністерства фінансів України від 10.01.200"' року №2 «Про затвердження методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів» при прийманні запасів на відповідальне зберігання складається акт про приймання матеріалів.
Відповідно до п. 3.12. розділу 3 наказу №2, для внутрішнього переміщення запасів, їх відпуску виробничим підрозділам та іншим структурним підрозділам підприємства, що розташовані на іншій, ніж підрозділ, що їх відпускає, території, використовується накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів.
Згідно п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Отож, з приведених положень пункту п. 44.1 ст. 44 ПК України слідує, що платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, але і інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що позивач при списанні у виробництво запасів / сировини зобов`язаний був надати до перевірки затверджені ним норм щодо списання сировини/ запасів на виготовлення кожного виробу виготовленої продукції, позаяк таке списання сировини та затверджені норми такого списання є безпосередньо пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Натомість, ТОВ «ДЕНА МЕТАЛ Україна» на вимогу відповідача в ході перевірки та безпосередньо після її завершення не надало документів з приводу затвердження позивачем норм списання сировини/ запасів на виготовлення кожного виробу виготовленої продукції, які витребував контролюючий орган в ході проведення перевірки.
Пунктом 44.3 ст. 44 ПК України також установлено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків, але не менше:
44.3.1. 2555 днів - для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу;
44.3.2. 1825 днів - для первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, що складаються особами, визначеними пунктом 133.1 статті 133, підпунктом 133.2.2 пункту 133.2 та пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, а також юридичними особами, які обрали спрощену систему оподаткування, за винятком документів, до яких застосовується більш тривалий строк зберігання згідно з підпунктом 44.3.1 цього пункту;
44.3.3. 1095 днів - для інших документів, на які не поширюються вимоги підпунктів 44.3.1 та 44.3.2 цього пункту;
44.3.4. 1095 днів - для документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, включаючи дозвільні документи.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документів, які пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Обов`язок платника податків надати на вимогу контролюючого органу усі документи пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, також випливає з пункту 85.2 статті 85 ПК України, зокрема платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Отож правові наслідки, передбачені ст. 44 ПК України настають для платників податків не лише за не надання до перевірки первинних документів, але і інших документів та інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів.
Водночас колегією суддів ураховано, що право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу із поданням учасником процесу нових доказів, що у протилежному випадку є обмеження судом предмету дослідження та призведе до неповноти дослідження й порушення справедливого судового розгляду, про що неодноразово наголошується Верховним Судом у постановах від 12.11.2018 у справі №806/434/16, від 24.01.2019 у справі № 820/12113/15, від 12.02.2019 у справі №820/6512/16.
Колегією суддів установлено, що під час проведення перевірки позивачем було надано відповідачу: митні декларації та первинні документи по придбанню сировини для виробництва готової продукції та реалізації готової продукції; накладну на передачу матеріалів у виробництво, акти списання матеріалів, відомості прийняття на склад готової продукції за серпень 2023.
За даними пояснень позивача, які не заперечувались відповідачем та його представниками, позивачем надавалися під час перевірки відповідачу технологічні картки виробництва на певні види продукції (які попердньо були надані засновником- іноземним бенефіціарним власником DANA METAL APS, Королівство Данія), однак з невідомих причин під час проведеної перевірки вказані документи не були предметом дослідження контролюючого органу.
Позивач стверджує, що за даними відомостей вказаних технологічних карток можна встановити, яка нормативна кількість запасів, використовується для виготовлення однією одиниці готової продукції за її видами. Такі технологічні картки містить подетальний перелік та кількість запасів, що використовуються для виготовлення, з номенклатурою.
Отож колегія суддів констатує, що технологічні карти не були предметом дослідження контролюючого органу в ході проведення перевірки за серпень 2023 року.
При цьому, колегія суддів зазначає, що позивач та відповідач на пропозицію суду надати детальні розрахунки та /або відповідні висновки спеціалістів, експертів щодо обсягів фактично використаних та списаних запасів у виробництво готової продукції з урахуванням нормативних витрат (які як стверджує позивач, визначені у приведених технологічних картах) таких розрахунків та висновків спеціалістів, експертів не надали.
За відсутності достеменних результатів перевірки позивача фахівцями у галузі податкового законодавства з урахуванням норм списання запасів у виробництво готової продукції за вказаними технологічними картами та ненаданням позивачем та відповідачем розрахунків та /або відповідних висновків спеціалістів, експертів щодо обсягів фактично використаних та списаних запасів у виробництво готової продукції з урахуванням норм витрат, суд позбавлений можливості належними доказами спростувати та /або підтвердити обставини з приводу того чи весь обсяг запасів у серпні 2023 року на суму 3 044 385.90 грн був використаний (без будь-яких залишків та перевищень норм витрат) у виробництво готової продукції з урахуванням нормативних витрат.
Тим самим суд не може підтвердити та спростувати обставини з приводу того, що яка частина приведених запасів у серпні 2023 року була списана позивачем у виробництво готової продукції за встановленими нормами витрат та яка частина запасів списана позивачем у виробництво продукції понад вказані норми (наслідком чого міг бути висновок про використання такої сировини не у межах господарської діяльності платника та необхідності застосування до таких понаднормативних витрат положень підпункту «г» пункту 198.5 ст. 198 ПК України).
При цьому колегія суддів зазначає, що суд не вправі перебирати на себе функції контролюючого органу з приводу фактичного проведення перевірки достовірності задекларованих показників, списаних позивачем запасів у серпні 2023 року в сумі 3 044 385.90 грн на ведення господарської діяльності з виготовлення зазначеного позивачем обсягу готової продукції за нормативами витрат, які передбачені у технологічних картах.
Судом також ураховано положення ст. 78 ПК України, відповідно до якої серед іншого передбачено, що :
-у випадку, якщо платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акту перевірки в порядку, визначеному пунктом 86.7 статті 86 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження. Наказ про проведення документальної позапланової перевірки з підстав, зазначених у цьому підпункті, видається: у разі розгляду заперечення до акта перевірки, - контролюючим органом, який проводив перевірку; під час проведення процедури адміністративного оскарження - контролюючим органом вищого рівня, який розглядає скаргу платника податків (пункт 78.1.5);
-контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення. На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу (пункт 78.1.12).
Отож, з урахуванням приведених норм контролюючий орган у сфері податкових правовідносин вправі забезпечити проведення перевірки позивача за перелічених вище підстав, позаяк суд констатує неповне з`ясування під час перевірки приведених вище питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Як наслідок, з урахуванням приведених положень законодавства та фактичних обставин справи щодо надання позивачем технологічних карт, які на переконання позивача містять усі показники нормативних витрат запасів на виготовлення одиниці готової продукції стає можливою реалізація відповідачем своїх повноважень на проведення документальної перевірки задекларованих показників податкової декларації з ПДВ, які стосуються спірного питання.
За приведених обставин, колегія суддів вважає висновки відповідача щодо заниження податкових зобов`язань на суму 608 877,18 грн. та застосування штрафної санкції за умисні повторі дії у розмірі 50% від вказаної суми внаслідок списання матеріалів у виробництво на суму 3 044 385,90 грн., не підтверджених документально є передчасними та такими, що підлягають додатковій перевірці контролюючим органом з урахуванням приведених висновків суду та з урахуванням наданих технологічних карт у взаємозв`язку з митними деклараціями та первинними документами по придбанню сировини для виробництва готової продукції та реалізації готової продукції, накладними на передачу запасів/сировини у виробництво, актами списання матеріалів, відомостями про прийняття на склад готової продукції за серпень 2023 року.
У зв`язку з виявленими недоліками проведеної перевірки та ненаданням сторонами запитуваних документів, колегія суддів позбавлена можливості за наслідком розгляду апеляційної скарги підтвердити або спростувати заявлені позивачем показники бюджетного відшкодування у декларації з ПДВ за серпень 2023 року у розмірі 608 877,18 грн.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення рішення №014121/0703 від 04.12.2023 року підлягає визнанню протиправним та скасуванню у частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 608 877,18 грн. основний платіж та 304438 грн штрафна санкція у зв`язку з передчасністю висновків відповідача про використання у серпні 2023 року запасів на суму 3 044 385,90 грн не в господарській діяльності позивача внаслідок документального не підтвердження такого списання матеріалів у виробництво за нормативами втрат, затвердженими підприємством.
2. Досліджуючи доводи сторін, які стосуються винесеного податкового повідомлення-рішення 014122/0703 від 04.12.2023 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ (податкового кредиту) в сумі 88975 грн, то колегія суддів зазначає, що підставою для його винесення слугували висновки акту перевірки викладені у розділі 3.2 (а.с. 34) щодо виявленого порушення у попередньому звітному періоді за липень 2023 року, щодо заниження податкового зобов`язання на суму 88975 грн, за наслідками порушень відображених у акті перевірки від 17.08.2023 року №9209615067, існування якого вплинуло на відображення показників від`ємного значення ПДВ у декларації за серпень 2023 року.
Судом встановлено що за висновками акту перевірки від 17.08.2023 року №9209615067, винесено податкове повідомлення-рішення № 011640/0703 від 03.11.2023, яке оскаржено ТОВ Дена Метал Україна до суду, про що судом постановлено ухвалу від 20.11.2023 у справі № 300/7890/23 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/115033130).
Рішення суду по суті вказаного спору не ухвалено, а відтак з урахуванням пункту 56.18 статті 56 ПК України грошове зобов`язання, визначене вказаним податковим повідомленням-рішенням вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням у справі № 300/7890/23 законної сили.
За приведених обставин, відповідач зробив передчасний висновок про завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації за серпень 2023) в розмірі 88975 грн.
Як наслідок, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність правових підстав для задоволення адміністративного позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення 014122/0703 від 04.12.2023 року.
Відповідно до частини 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення зокрема є:
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права.
З огляду на приведені фактичні обставини справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга відповідача підлягає до часткового задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року у справі № 300/8660/23 підлягає скасуванню в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення №014121/0703 від 04.12.2023 року з ухваленням у названій частині постанови про часткове задоволення вказаної вимоги позивача.
Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.
Тому за наведених вище підстав, якими суд обґрунтував своє рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі.
З урахуванням обставин, щодо часткового задоволення позову, суд здійснює перерозподіл присуджених на користь позивача судових витрат по сплаті судового збору та витрат на професійну правничу допомогу пропорційно до розміру задоволених вимог позивача в обсязі 95,65% від загальної суми позову, що становить 15286,78 грн (15982грн х 95,65%) витрати по сплаті судового збору та 4782,50 грн (5000грн х 95,65%) витрат на професійну правничу допомогу.
Отож, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року у справі № 300/8660/23 підлягає скасуванню в частині присуджених витрат на користь позивача у розмірі 217,50 грн витрат на професійну правничу допомогу та 695,22 грн- витрат по сплаті судового збору.
Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області задовольнити частково.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року у справі № 300/8660/23 скасувати в частині визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення №014122/0703 від 04.12.2023 року та стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Дена Метал Україна судових витрат по сплаті судового збору у розмірі у розмірі 695,22 грн та витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 217,50 грн.
Ухвалити у названій частині постанову, якою:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №014122/0703 від 04.12.2023 року в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 608 877,18 грн. основний платіж та 304438 грн штрафна санкція;
- відмовити Товариству з обмеженою відповідальністю Дена Метал Україна у задоволенні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 014122/0703 від 04.12.2023 року у частині зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 42150 грн - за основним зобов`язанням та застосування штрафної санкції в сумі 4215 грн.
У решті рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року у справі № 300/8660/23 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та підлягає касаційному оскарженню шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей С. П. Нос Повне судове рішення складено 11 червня 2024 року
| Суд | Восьмий апеляційний адміністративний суд |
| Дата ухвалення рішення | 11.06.2024 |
| Оприлюднено | 13.06.2024 |
| Номер документу | 119661609 |
| Судочинство | Адміністративне |
| Категорія | Справи з приводу адміністрування податків, зборів, платежів, а також контролю за дотриманням вимог податкового законодавства, зокрема щодо адміністрування окремих податків, зборів, платежів, з них податку на додану вартість (крім бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, податку на додану вартість із ввезених на митну територію України товарів (продукції), зупинення реєстрації податкових накладних) |
Судовий реєстр по справі —300/8660/23
Ухвала від 10.07.2024
Адміністративне
Восьмий апеляційний адміністративний суд
Шевчук Світлана Михайлівна
Ухвала від 21.06.2024
Адміністративне
Восьмий апеляційний адміністративний суд
Шевчук Світлана Михайлівна
Постанова від 11.06.2024
Адміністративне
Восьмий апеляційний адміністративний суд
Шевчук Світлана Михайлівна
Ухвала від 07.06.2024
Адміністративне
Восьмий апеляційний адміністративний суд
Шевчук Світлана Михайлівна
Ухвала від 14.05.2024
Адміністративне
Восьмий апеляційний адміністративний суд
Шевчук Світлана Михайлівна
'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c-.52 0-.43-.19-.61-.69l-1.53-5.01 11.74-6.96' fill='%23c8daea'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c.4 0 .57-.18.8-.4.14-.13.85-.83 2.13-2.07l-2.66-1.61' fill='%23a9c9dd'/%3e%3cpath d='M13.34 19.25c3.87 2.86 6.02 4.45 6.45 4.77.73.4 1.26.19 1.45-.68.26-1.24 2.36-11.14 2.62-12.37.27-1.08-.41-1.57-1.11-1.25-1.54.59-13.87 5.35-15.42 5.94-1.05.43-1.04 1.01-.19 1.27.27.09 1.59.5 3.96 1.24 5.49-3.47 8.54-5.39 9.15-5.78.44-.26.83-.12.51.17' fill='url(%23b)'/%3e%3c/svg%3e){kind=small}
 --%3e%3c!DOCTYPE svg PUBLIC '-//W3C//DTD SVG 1.1//EN' 'http://www.w3.org/Graphics/SVG/1.1/DTD/svg11.dtd'%3e%3csvg version='1.1' id='US_UK_Download_on_the' xmlns='http://www.w3.org/2000/svg' xmlns:xlink='http://www.w3.org/1999/xlink' x='0px' y='0px' width='135px' height='40px' viewBox='0 0 135 40' enable-background='new 0 0 135 40' xml:space='preserve'%3e%3cg%3e %3cpath fill='%23A6A6A6' d='M130.197%2c40H4.729C2.122%2c40%2c0%2c37.872%2c0%2c35.267V4.726C0%2c2.12%2c2.122%2c0%2c4.729%2c0h125.468 C132.803%2c0%2c135%2c2.12%2c135%2c4.726v30.541C135%2c37.872%2c132.803%2c40%2c130.197%2c40L130.197%2c40z'/%3e %3cpath d='M134.032%2c35.268c0%2c2.116-1.714%2c3.83-3.834%2c3.83H4.729c-2.119%2c0-3.839-1.714-3.839-3.83V4.725 c0-2.115%2c1.72-3.835%2c3.839-3.835h125.468c2.121%2c0%2c3.834%2c1.72%2c3.834%2c3.835L134.032%2c35.268L134.032%2c35.268z'/%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M30.128%2c19.784c-0.029-3.223%2c2.639-4.791%2c2.761-4.864c-1.511-2.203-3.853-2.504-4.676-2.528 c-1.967-0.207-3.875%2c1.177-4.877%2c1.177c-1.022%2c0-2.565-1.157-4.228-1.123c-2.14%2c0.033-4.142%2c1.272-5.24%2c3.196 c-2.266%2c3.923-0.576%2c9.688%2c1.595%2c12.859c1.086%2c1.553%2c2.355%2c3.287%2c4.016%2c3.226c1.625-0.067%2c2.232-1.036%2c4.193-1.036 c1.943%2c0%2c2.513%2c1.036%2c4.207%2c0.997c1.744-0.028%2c2.842-1.56%2c3.89-3.127c1.255-1.78%2c1.759-3.533%2c1.779-3.623 C33.507%2c24.924%2c30.161%2c23.647%2c30.128%2c19.784z'/%3e %3cpath fill='white' d='M26.928%2c10.306c0.874-1.093%2c1.472-2.58%2c1.306-4.089c-1.265%2c0.056-2.847%2c0.875-3.758%2c1.944 c-0.806%2c0.942-1.526%2c2.486-1.34%2c3.938C24.557%2c12.205%2c26.016%2c11.382%2c26.928%2c10.306z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M53.645%2c31.504h-2.271l-1.244-3.909h-4.324l-1.185%2c3.909h-2.211l4.284-13.308h2.646L53.645%2c31.504z M49.755%2c25.955L48.63%2c22.48c-0.119-0.355-0.342-1.191-0.671-2.507h-0.04c-0.131%2c0.566-0.342%2c1.402-0.632%2c2.507l-1.105%2c3.475 H49.755z'/%3e %3cpath fill='white' d='M64.662%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.323%2c3.869c-0.79%2c0.843-1.771%2c1.264-2.942%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.725-1.362h-0.04v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.711-1.146%2c1.79-1.718%2c3.238-1.718c1.132%2c0%2c2.077%2c0.447%2c2.833%2c1.342C64.284%2c23.949%2c64.662%2c25.127%2c64.662%2c26.588z M62.49%2c26.666 c0-0.934-0.21-1.704-0.632-2.31c-0.461-0.632-1.08-0.948-1.856-0.948c-0.526%2c0-1.004%2c0.176-1.431%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.708%2c0.807-0.839%2c1.373c-0.066%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.642%2c1.768 s0.984%2c0.721%2c1.668%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C62.266%2c28.496%2c62.49%2c27.68%2c62.49%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M75.699%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.324%2c3.869c-0.789%2c0.843-1.77%2c1.264-2.941%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.724-1.362H68.67v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.71-1.146%2c1.789-1.718%2c3.238-1.718c1.131%2c0%2c2.076%2c0.447%2c2.834%2c1.342C75.32%2c23.949%2c75.699%2c25.127%2c75.699%2c26.588z M73.527%2c26.666 c0-0.934-0.211-1.704-0.633-2.31c-0.461-0.632-1.078-0.948-1.855-0.948c-0.527%2c0-1.004%2c0.176-1.432%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.707%2c0.807-0.838%2c1.373c-0.065%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.64%2c1.768 c0.428%2c0.48%2c0.984%2c0.721%2c1.67%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C73.303%2c28.496%2c73.527%2c27.68%2c73.527%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.039%2c27.772c0%2c1.132-0.393%2c2.053-1.182%2c2.764c-0.867%2c0.777-2.074%2c1.165-3.625%2c1.165 c-1.432%2c0-2.58-0.276-3.449-0.829l0.494-1.777c0.936%2c0.566%2c1.963%2c0.85%2c3.082%2c0.85c0.803%2c0%2c1.428-0.182%2c1.877-0.544 c0.447-0.362%2c0.67-0.848%2c0.67-1.454c0-0.54-0.184-0.995-0.553-1.364c-0.367-0.369-0.98-0.712-1.836-1.029 c-2.33-0.869-3.494-2.142-3.494-3.816c0-1.094%2c0.408-1.991%2c1.225-2.689c0.814-0.699%2c1.9-1.048%2c3.258-1.048 c1.211%2c0%2c2.217%2c0.211%2c3.02%2c0.632l-0.533%2c1.738c-0.75-0.408-1.598-0.612-2.547-0.612c-0.75%2c0-1.336%2c0.185-1.756%2c0.553 c-0.355%2c0.329-0.533%2c0.73-0.533%2c1.205c0%2c0.526%2c0.203%2c0.961%2c0.611%2c1.303c0.355%2c0.316%2c1%2c0.658%2c1.936%2c1.027 c1.145%2c0.461%2c1.986%2c1%2c2.527%2c1.618C87.77%2c26.081%2c88.039%2c26.852%2c88.039%2c27.772z'/%3e %3cpath fill='white' d='M95.088%2c23.508h-2.35v4.659c0%2c1.185%2c0.414%2c1.777%2c1.244%2c1.777c0.381%2c0%2c0.697-0.033%2c0.947-0.099l0.059%2c1.619 c-0.42%2c0.157-0.973%2c0.236-1.658%2c0.236c-0.842%2c0-1.5-0.257-1.975-0.77c-0.473-0.514-0.711-1.376-0.711-2.587v-4.837h-1.4v-1.6h1.4 v-1.757l2.094-0.632v2.389h2.35V23.508z'/%3e %3cpath fill='white' d='M105.691%2c26.627c0%2c1.475-0.422%2c2.686-1.264%2c3.633c-0.883%2c0.975-2.055%2c1.461-3.516%2c1.461 c-1.408%2c0-2.529-0.467-3.365-1.401s-1.254-2.113-1.254-3.534c0-1.487%2c0.43-2.705%2c1.293-3.652c0.861-0.948%2c2.023-1.422%2c3.484-1.422 c1.408%2c0%2c2.541%2c0.467%2c3.396%2c1.402C105.283%2c24.021%2c105.691%2c25.192%2c105.691%2c26.627z M103.479%2c26.696 c0-0.885-0.189-1.644-0.572-2.277c-0.447-0.766-1.086-1.148-1.914-1.148c-0.857%2c0-1.508%2c0.383-1.955%2c1.148 c-0.383%2c0.634-0.572%2c1.405-0.572%2c2.317c0%2c0.885%2c0.189%2c1.644%2c0.572%2c2.276c0.461%2c0.766%2c1.105%2c1.148%2c1.936%2c1.148 c0.814%2c0%2c1.453-0.39%2c1.914-1.168C103.281%2c28.347%2c103.479%2c27.58%2c103.479%2c26.696z'/%3e %3cpath fill='white' d='M112.621%2c23.783c-0.211-0.039-0.436-0.059-0.672-0.059c-0.75%2c0-1.33%2c0.283-1.738%2c0.85 c-0.355%2c0.5-0.533%2c1.132-0.533%2c1.895v5.035h-2.131l0.02-6.574c0-1.106-0.027-2.113-0.08-3.021h1.857l0.078%2c1.836h0.059 c0.225-0.631%2c0.58-1.139%2c1.066-1.52c0.475-0.343%2c0.988-0.514%2c1.541-0.514c0.197%2c0%2c0.375%2c0.014%2c0.533%2c0.039V23.783z'/%3e %3cpath fill='white' d='M122.156%2c26.252c0%2c0.382-0.025%2c0.704-0.078%2c0.967h-6.396c0.025%2c0.948%2c0.334%2c1.673%2c0.928%2c2.173 c0.539%2c0.447%2c1.236%2c0.671%2c2.092%2c0.671c0.947%2c0%2c1.811-0.151%2c2.588-0.454l0.334%2c1.48c-0.908%2c0.396-1.98%2c0.593-3.217%2c0.593 c-1.488%2c0-2.656-0.438-3.506-1.313c-0.848-0.875-1.273-2.05-1.273-3.524c0-1.447%2c0.395-2.652%2c1.186-3.613 c0.828-1.026%2c1.947-1.539%2c3.355-1.539c1.383%2c0%2c2.43%2c0.513%2c3.141%2c1.539C121.873%2c24.047%2c122.156%2c25.055%2c122.156%2c26.252z M120.123%2c25.699c0.014-0.632-0.125-1.178-0.414-1.639c-0.369-0.593-0.936-0.889-1.699-0.889c-0.697%2c0-1.264%2c0.289-1.697%2c0.869 c-0.355%2c0.461-0.566%2c1.014-0.631%2c1.658H120.123z'/%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M49.05%2c10.009c0%2c1.177-0.353%2c2.063-1.058%2c2.658c-0.653%2c0.549-1.581%2c0.824-2.783%2c0.824 c-0.596%2c0-1.106-0.026-1.533-0.078V6.982c0.557-0.09%2c1.157-0.136%2c1.805-0.136c1.145%2c0%2c2.008%2c0.249%2c2.59%2c0.747 C48.723%2c8.156%2c49.05%2c8.961%2c49.05%2c10.009z M47.945%2c10.038c0-0.763-0.202-1.348-0.606-1.756c-0.404-0.407-0.994-0.611-1.771-0.611 c-0.33%2c0-0.611%2c0.022-0.844%2c0.068v4.889c0.129%2c0.02%2c0.365%2c0.029%2c0.708%2c0.029c0.802%2c0%2c1.421-0.223%2c1.857-0.669 S47.945%2c10.892%2c47.945%2c10.038z'/%3e %3cpath fill='white' d='M54.909%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.009%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.692%2c0-1.243-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.712-0.698 c0.692%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.669%2c0.688C54.708%2c9.757%2c54.909%2c10.333%2c54.909%2c11.037z M53.822%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.22-0.376-0.533-0.564-0.94-0.564c-0.421%2c0-0.741%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.714-0.191%2c0.94-0.574 C53.725%2c11.882%2c53.822%2c11.506%2c53.822%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M62.765%2c8.719l-1.475%2c4.714h-0.96l-0.611-2.047c-0.155-0.511-0.281-1.019-0.379-1.523h-0.019 c-0.091%2c0.518-0.217%2c1.025-0.379%2c1.523l-0.649%2c2.047h-0.971l-1.387-4.714h1.077l0.533%2c2.241c0.129%2c0.53%2c0.235%2c1.035%2c0.32%2c1.513 h0.019c0.078-0.394%2c0.207-0.896%2c0.389-1.503l0.669-2.25h0.854l0.641%2c2.202c0.155%2c0.537%2c0.281%2c1.054%2c0.378%2c1.552h0.029 c0.071-0.485%2c0.178-1.002%2c0.32-1.552l0.572-2.202H62.765z'/%3e %3cpath fill='white' d='M68.198%2c13.433H67.15v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.95-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.757%2c0.343 c-0.193%2c0.229-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.048v-3.366c0-0.414-0.013-0.863-0.038-1.349h0.921l0.049%2c0.737h0.029 c0.122-0.229%2c0.304-0.418%2c0.543-0.569c0.284-0.176%2c0.602-0.265%2c0.95-0.265c0.44%2c0%2c0.806%2c0.142%2c1.097%2c0.427 c0.362%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M71.088%2c13.433h-1.047V6.556h1.047V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M77.258%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.01%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.693%2c0-1.244-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.711-0.698 c0.693%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.67%2c0.688C77.057%2c9.757%2c77.258%2c10.333%2c77.258%2c11.037z M76.17%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.219-0.376-0.533-0.564-0.939-0.564c-0.422%2c0-0.742%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.713-0.191%2c0.939-0.574 C76.074%2c11.882%2c76.17%2c11.506%2c76.17%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M82.33%2c13.433h-0.941l-0.078-0.543h-0.029c-0.322%2c0.433-0.781%2c0.65-1.377%2c0.65 c-0.445%2c0-0.805-0.143-1.076-0.427c-0.246-0.258-0.369-0.579-0.369-0.96c0-0.576%2c0.24-1.015%2c0.723-1.319 c0.482-0.304%2c1.16-0.453%2c2.033-0.446V10.3c0-0.621-0.326-0.931-0.979-0.931c-0.465%2c0-0.875%2c0.117-1.229%2c0.349l-0.213-0.688 c0.438-0.271%2c0.979-0.407%2c1.617-0.407c1.232%2c0%2c1.85%2c0.65%2c1.85%2c1.95v1.736C82.262%2c12.78%2c82.285%2c13.155%2c82.33%2c13.433z M81.242%2c11.813v-0.727c-1.156-0.02-1.734%2c0.297-1.734%2c0.95c0%2c0.246%2c0.066%2c0.43%2c0.201%2c0.553c0.135%2c0.123%2c0.307%2c0.184%2c0.512%2c0.184 c0.23%2c0%2c0.445-0.073%2c0.641-0.218c0.197-0.146%2c0.318-0.331%2c0.363-0.558C81.236%2c11.946%2c81.242%2c11.884%2c81.242%2c11.813z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.285%2c13.433h-0.93l-0.049-0.757h-0.029c-0.297%2c0.576-0.803%2c0.864-1.514%2c0.864 c-0.568%2c0-1.041-0.223-1.416-0.669s-0.562-1.025-0.562-1.736c0-0.763%2c0.203-1.381%2c0.611-1.853c0.395-0.44%2c0.879-0.66%2c1.455-0.66 c0.633%2c0%2c1.076%2c0.213%2c1.328%2c0.64h0.02V6.556h1.049v5.607C88.248%2c12.622%2c88.26%2c13.045%2c88.285%2c13.433z M87.199%2c11.445v-0.786 c0-0.136-0.01-0.246-0.029-0.33c-0.059-0.252-0.186-0.464-0.379-0.635c-0.195-0.171-0.43-0.257-0.701-0.257 c-0.391%2c0-0.697%2c0.155-0.922%2c0.466c-0.223%2c0.311-0.336%2c0.708-0.336%2c1.193c0%2c0.466%2c0.107%2c0.844%2c0.322%2c1.135 c0.227%2c0.31%2c0.533%2c0.465%2c0.916%2c0.465c0.344%2c0%2c0.619-0.129%2c0.828-0.388C87.1%2c12.069%2c87.199%2c11.781%2c87.199%2c11.445z'/%3e %3cpath fill='white' d='M97.248%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.008%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.691%2c0-1.242-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.713-0.698 c0.691%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.668%2c0.688C97.047%2c9.757%2c97.248%2c10.333%2c97.248%2c11.037z M96.162%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.221-0.376-0.533-0.564-0.941-0.564c-0.42%2c0-0.74%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.715-0.191%2c0.941-0.574 C96.064%2c11.882%2c96.162%2c11.506%2c96.162%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M102.883%2c13.433h-1.047v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.951-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.756%2c0.343 s-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.049v-3.366c0-0.414-0.012-0.863-0.037-1.349h0.92l0.049%2c0.737h0.029 c0.123-0.229%2c0.305-0.418%2c0.543-0.569c0.285-0.176%2c0.602-0.265%2c0.951-0.265c0.439%2c0%2c0.805%2c0.142%2c1.096%2c0.427 c0.363%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M109.936%2c9.504h-1.154v2.29c0%2c0.582%2c0.205%2c0.873%2c0.611%2c0.873c0.188%2c0%2c0.344-0.016%2c0.467-0.049 l0.027%2c0.795c-0.207%2c0.078-0.479%2c0.117-0.814%2c0.117c-0.414%2c0-0.736-0.126-0.969-0.378c-0.234-0.252-0.35-0.676-0.35-1.271V9.504 h-0.689V8.719h0.689V7.855l1.027-0.31v1.173h1.154V9.504z'/%3e %3cpath fill='white' d='M115.484%2c13.433h-1.049v-2.68c0-0.845-0.316-1.268-0.949-1.268c-0.486%2c0-0.818%2c0.245-1%2c0.735 c-0.031%2c0.103-0.049%2c0.229-0.049%2c0.377v2.835h-1.047V6.556h1.047v2.841h0.02c0.33-0.517%2c0.803-0.775%2c1.416-0.775 c0.434%2c0%2c0.793%2c0.142%2c1.078%2c0.427c0.355%2c0.355%2c0.533%2c0.883%2c0.533%2c1.581V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M121.207%2c10.853c0%2c0.188-0.014%2c0.346-0.039%2c0.475h-3.143c0.014%2c0.466%2c0.164%2c0.821%2c0.455%2c1.067 c0.266%2c0.22%2c0.609%2c0.33%2c1.029%2c0.33c0.465%2c0%2c0.889-0.074%2c1.271-0.223l0.164%2c0.728c-0.447%2c0.194-0.973%2c0.291-1.582%2c0.291 c-0.73%2c0-1.305-0.215-1.721-0.645c-0.418-0.43-0.625-1.007-0.625-1.731c0-0.711%2c0.193-1.303%2c0.582-1.775 c0.406-0.504%2c0.955-0.756%2c1.648-0.756c0.678%2c0%2c1.193%2c0.252%2c1.541%2c0.756C121.068%2c9.77%2c121.207%2c10.265%2c121.207%2c10.853z M120.207%2c10.582c0.008-0.311-0.061-0.579-0.203-0.805c-0.182-0.291-0.459-0.437-0.834-0.437c-0.342%2c0-0.621%2c0.142-0.834%2c0.427 c-0.174%2c0.227-0.277%2c0.498-0.311%2c0.815H120.207z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
' spreadMethod='pad' id='linearGradient50'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a0ff' offset='0' id='stop52' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a1ff' offset='0.0066' id='stop54' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300beff' offset='0.2601' id='stop56' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300d2ff' offset='0.5122' id='stop58' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300dfff' offset='0.7604' id='stop60' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300e3ff' offset='1' id='stop62' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='43.8344' y1='171.9986' x2='19.637501' y2='171.9986' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient68'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffe000' offset='0' id='stop70' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffbd00' offset='0.4087' id='stop72' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:orange' offset='0.7754' id='stop74' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff9c00' offset='1' id='stop76' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='34.827' y1='169.7039' x2='12.0687' y2='146.9456' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient82'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff3a44' offset='0' id='stop84' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23c31162' offset='1' id='stop86' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='17.2973' y1='191.82381' x2='27.4599' y2='181.6613' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient92'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2332a071' offset='0' id='stop94' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%232da771' offset='0.0685' id='stop96' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2315cf74' offset='0.4762' id='stop98' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2306e775' offset='0.8009' id='stop100' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300f076' offset='1' id='stop102' /%3e%3c/linearGradient%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath110'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path112' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask114'%3e%3cg id='g116'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath110)' id='g118'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.2%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path120' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath126'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path128' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath130'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path132' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern134'%3e%3cg id='g136' /%3e%3cg id='g138'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath130)' id='g140'%3e%3cg id='g142'%3e%3cpath d='M 29.625%2c20.695 18.012%2c14.098 C 17.363%2c13.727 16.781%2c13.754 16.406%2c14.09 l -0.058%2c-0.063 0.058%2c-0.058 c 0.375%2c-0.336 0.957%2c-0.36 1.606%2c0.011 l 11.687%2c6.641 -0.074%2c0.074 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path144' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath158'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path160' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask162'%3e%3cg id='g164'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath158)' id='g166'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path168' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath174'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path176' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath178'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path180' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern182'%3e%3cg id='g184' /%3e%3cg id='g186'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath178)' id='g188'%3e%3cg id='g190'%3e%3cpath d='m 16.348%2c14.145 c -0.235%2c0.246 -0.371%2c0.628 -0.371%2c1.125 l 0%2c-0.118 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c0.063 -0.058%2c0.055 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path192' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath206'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path208' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask210'%3e%3cg id='g212'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath206)' id='g214'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path216' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath222'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path224' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath226'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path228' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern230'%3e%3cg id='g232' /%3e%3cg id='g234'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath226)' id='g236'%3e%3cg id='g238'%3e%3cpath d='m 33.613%2c22.961 -3.988%2c-2.266 0.074%2c-0.074 3.914%2c2.223 c 0.559%2c0.316 0.836%2c0.734 0.836%2c1.156 -0.047%2c-0.379 -0.332%2c-0.75 -0.836%2c-1.039 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path240' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath254'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path256' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask258'%3e%3cg id='g260'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath254)' id='g262'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.25%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path264' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath270'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path272' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath274'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path276' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern278'%3e%3cg id='g280' /%3e%3cg id='g282'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath274)' id='g284'%3e%3cg id='g286'%3e%3cpath d='m 18.012%2c33.902 15.601%2c-8.863 c 0.508%2c-0.289 0.789%2c-0.66 0.836%2c-1.039 0%2c0.418 -0.277%2c0.836 -0.836%2c1.156 L 18.012%2c34.02 c -1.117%2c0.632 -2.035%2c0.105 -2.035%2c-1.176 l 0%2c-0.114 c 0%2c1.278 0.918%2c1.805 2.035%2c1.172 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path288' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3c/defs%3e%3csodipodi:namedview pagecolor='white' bordercolor='%23666666' borderopacity='1' objecttolerance='10' gridtolerance='10' guidetolerance='10' inkscape:pageopacity='0' inkscape:pageshadow='2' inkscape:window-width='1366' inkscape:window-height='705' id='namedview4' showgrid='false' inkscape:zoom='7.6276974' inkscape:cx='93.965168' inkscape:cy='29.61582' inkscape:window-x='-8' inkscape:window-y='-8' inkscape:window-maximized='1' inkscape:current-layer='g10' /%3e%3cg id='g10' inkscape:groupmode='layer' inkscape:label='google-play-badge' transform='matrix(1.25%2c0%2c0%2c-1.25%2c-9.4247625%2c49.85025)'%3e%3cg id='g12' transform='matrix(1.0023923%2c0%2c0%2c0.99072975%2c-0.29664807%2c0)'%3e%3cpath d='M 112%2c8 12%2c8 C 9.801%2c8 8%2c9.801 8%2c12 l 0%2c24 c 0%2c2.199 1.801%2c4 4%2c4 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c-1.801 4%2c-4 l 0%2c-24 c 0%2c-2.199 -1.801%2c-4 -4%2c-4 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path14' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cpath d='m 112%2c39.359 c 1.852%2c0 3.359%2c-1.507 3.359%2c-3.359 l 0%2c-24 c 0%2c-1.852 -1.507%2c-3.359 -3.359%2c-3.359 l -100%2c0 c -1.852%2c0 -3.359%2c1.507 -3.359%2c3.359 l 0%2c24 c 0%2c1.852 1.507%2c3.359 3.359%2c3.359 l 100%2c0 M 112%2c40 12%2c40 C 9.801%2c40 8%2c38.199 8%2c36 L 8%2c12 C 8%2c9.801 9.801%2c8 12%2c8 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c1.801 4%2c4 l 0%2c24 c 0%2c2.199 -1.801%2c4 -4%2c4 z' style='fill:%23a6a6a6%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path16' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g18' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 45.934%2c16.195 c 0%2c0.668 -0.2%2c1.203 -0.594%2c1.602 -0.453%2c0.473 -1.043%2c0.711 -1.766%2c0.711 -0.691%2c0 -1.281%2c-0.242 -1.765%2c-0.719 -0.485%2c-0.484 -0.727%2c-1.078 -0.727%2c-1.789 0%2c-0.711 0.242%2c-1.305 0.727%2c-1.785 0.484%2c-0.481 1.074%2c-0.723 1.765%2c-0.723 0.344%2c0 0.672%2c0.071 0.985%2c0.203 0.312%2c0.133 0.566%2c0.313 0.75%2c0.535 l -0.418%2c0.422 c -0.321%2c-0.379 -0.758%2c-0.566 -1.317%2c-0.566 -0.504%2c0 -0.941%2c0.176 -1.312%2c0.531 -0.367%2c0.356 -0.551%2c0.817 -0.551%2c1.383 0%2c0.566 0.184%2c1.031 0.551%2c1.387 0.371%2c0.351 0.808%2c0.531 1.312%2c0.531 0.535%2c0 0.985%2c-0.18 1.34%2c-0.535 0.234%2c-0.235 0.367%2c-0.559 0.402%2c-0.973 l -1.742%2c0 0%2c-0.578 2.324%2c0 c 0.028%2c0.125 0.036%2c0.246 0.036%2c0.363 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path20' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g22' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 49.621%2c14.191 -2.183%2c0 0%2c1.52 1.968%2c0 0%2c0.578 -1.968%2c0 0%2c1.52 2.183%2c0 0%2c0.589 -2.801%2c0 0%2c-4.796 2.801%2c0 0%2c0.589 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path24' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g26' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 52.223%2c18.398 -0.618%2c0 0%2c-4.207 -1.339%2c0 0%2c-0.589 3.297%2c0 0%2c0.589 -1.34%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path28' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g30' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 55.949%2c18.398 0%2c-4.796 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.617%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path32' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g34' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 59.301%2c18.398 -0.613%2c0 0%2c-4.207 -1.344%2c0 0%2c-0.589 3.301%2c0 0%2c0.589 -1.344%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path36' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g38' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 66.887%2c17.781 c -0.473%2c0.485 -1.059%2c0.727 -1.758%2c0.727 -0.703%2c0 -1.289%2c-0.242 -1.762%2c-0.727 C 62.895%2c17.297 62.66%2c16.703 62.66%2c16 c 0%2c-0.703 0.235%2c-1.297 0.707%2c-1.781 0.473%2c-0.485 1.059%2c-0.727 1.762%2c-0.727 0.695%2c0 1.281%2c0.242 1.754%2c0.731 0.476%2c0.488 0.711%2c1.078 0.711%2c1.777 0%2c0.703 -0.235%2c1.297 -0.707%2c1.781 z m -3.063%2c-0.402 c 0.356%2c0.359 0.789%2c0.539 1.305%2c0.539 0.512%2c0 0.949%2c-0.18 1.301%2c-0.539 0.355%2c-0.359 0.535%2c-0.82 0.535%2c-1.379 0%2c-0.559 -0.18%2c-1.02 -0.535%2c-1.379 -0.352%2c-0.359 -0.789%2c-0.539 -1.301%2c-0.539 -0.516%2c0 -0.949%2c0.18 -1.305%2c0.539 -0.355%2c0.359 -0.535%2c0.82 -0.535%2c1.379 0%2c0.559 0.18%2c1.02 0.535%2c1.379 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path40' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g42' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 68.461%2c18.398 0%2c-4.796 0.75%2c0 2.332%2c3.73 0.027%2c0 -0.027%2c-0.922 0%2c-2.808 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.644%2c0 -2.442%2c-3.914 -0.027%2c0 0.027%2c0.926 0%2c2.988 -0.613%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path44' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cpath d='m 62.508%2c22.598 c -1.879%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.535%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.883%2c0 3.418%2c1.445 3.418%2c3.402 0%2c1.973 -1.535%2c3.403 -3.418%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.031%2c0 -1.918%2c0.851 -1.918%2c2.062 0%2c1.227 0.887%2c2.063 1.918%2c2.063 1.031%2c0 1.922%2c-0.836 1.922%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.891%2c-2.062 -1.922%2c-2.062 z m -7.449%2c5.465 c -1.883%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.531%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.882%2c0 3.414%2c1.445 3.414%2c3.402 0%2c1.973 -1.532%2c3.403 -3.414%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.032%2c0 -1.922%2c0.851 -1.922%2c2.062 0%2c1.227 0.89%2c2.063 1.922%2c2.063 1.031%2c0 1.918%2c-0.836 1.918%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.887%2c-2.062 -1.918%2c-2.062 z m -8.864%2c4.422 0%2c-1.446 3.453%2c0 c -0.101%2c-0.808 -0.371%2c-1.402 -0.785%2c-1.816 -0.504%2c-0.5 -1.289%2c-1.055 -2.668%2c-1.055 -2.125%2c0 -3.789%2c1.715 -3.789%2c3.84 0%2c2.125 1.664%2c3.84 3.789%2c3.84 1.149%2c0 1.985%2c-0.449 2.602%2c-1.031 l 1.019%2c1.019 c -0.863%2c0.824 -2.011%2c1.457 -3.621%2c1.457 -2.914%2c0 -5.363%2c-2.371 -5.363%2c-5.285 0%2c-2.914 2.449%2c-5.285 5.363%2c-5.285 1.575%2c0 2.758%2c0.516 3.688%2c1.484 0.953%2c0.953 1.25%2c2.293 1.25%2c3.375 0%2c0.336 -0.028%2c0.645 -0.078%2c0.903 l -4.86%2c0 z m 36.246%2c-1.121 c -0.281%2c0.761 -1.148%2c2.164 -2.914%2c2.164 -1.75%2c0 -3.207%2c-1.379 -3.207%2c-3.403 0%2c-1.906 1.442%2c-3.402 3.375%2c-3.402 1.563%2c0 2.465%2c0.953 2.836%2c1.508 l -1.16%2c0.773 c -0.387%2c-0.566 -0.914%2c-0.941 -1.676%2c-0.941 -0.757%2c0 -1.3%2c0.347 -1.648%2c1.031 l 4.551%2c1.883 -0.157%2c0.387 z m -4.64%2c-1.133 c -0.039%2c1.312 1.019%2c1.984 1.777%2c1.984 0.594%2c0 1.098%2c-0.297 1.266%2c-0.722 L 77.801%2c19.301 Z M 74.102%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z m -2.45%2c5.84 -0.05%2c0 c -0.336%2c0.398 -0.977%2c0.758 -1.789%2c0.758 -1.704%2c0 -3.262%2c-1.496 -3.262%2c-3.414 0%2c-1.907 1.558%2c-3.391 3.262%2c-3.391 0.812%2c0 1.453%2c0.363 1.789%2c0.773 l 0.05%2c0 0%2c-0.488 c 0%2c-1.301 -0.695%2c-2 -1.816%2c-2 -0.914%2c0 -1.481%2c0.66 -1.715%2c1.215 L 66.82%2c14.75 c 0.375%2c-0.902 1.368%2c-2.012 3.016%2c-2.012 1.754%2c0 3.234%2c1.032 3.234%2c3.543 l 0%2c6.11 -1.418%2c0 0%2c-0.551 z m -1.711%2c-4.707 c -1.031%2c0 -1.894%2c0.863 -1.894%2c2.051 0%2c1.199 0.863%2c2.074 1.894%2c2.074 1.016%2c0 1.817%2c-0.875 1.817%2c-2.074 0%2c-1.188 -0.801%2c-2.051 -1.817%2c-2.051 z M 89.445%2c26 l -3.578%2c0 0%2c-10 1.492%2c0 0%2c3.789 2.086%2c0 c 1.657%2c0 3.282%2c1.199 3.282%2c3.106 0%2c1.906 -1.629%2c3.105 -3.282%2c3.105 z m 0.039%2c-4.82 -2.125%2c0 0%2c3.429 2.125%2c0 c 1.114%2c0 1.75%2c-0.925 1.75%2c-1.714 0%2c-0.774 -0.636%2c-1.715 -1.75%2c-1.715 z m 9.223%2c1.437 c -1.078%2c0 -2.199%2c-0.476 -2.66%2c-1.531 l 1.324%2c-0.555 c 0.285%2c0.555 0.809%2c0.735 1.363%2c0.735 0.774%2c0 1.559%2c-0.465 1.571%2c-1.286 l 0%2c-0.105 c -0.27%2c0.156 -0.848%2c0.387 -1.559%2c0.387 -1.426%2c0 -2.879%2c-0.785 -2.879%2c-2.25 0%2c-1.34 1.168%2c-2.203 2.481%2c-2.203 1.004%2c0 1.558%2c0.453 1.906%2c0.98 l 0.051%2c0 0%2c-0.773 1.441%2c0 0%2c3.836 c 0%2c1.773 -1.324%2c2.765 -3.039%2c2.765 z m -0.18%2c-5.48 c -0.488%2c0 -1.168%2c0.242 -1.168%2c0.847 0%2c0.774 0.848%2c1.071 1.582%2c1.071 0.657%2c0 0.965%2c-0.145 1.364%2c-0.336 -0.117%2c-0.926 -0.914%2c-1.582 -1.778%2c-1.582 z m 8.469%2c5.261 -1.715%2c-4.335 -0.051%2c0 -1.773%2c4.335 -1.609%2c0 2.664%2c-6.058 -1.52%2c-3.371 1.559%2c0 4.105%2c9.429 -1.66%2c0 z M 93.547%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path46' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g48'%3e%3cpath d='M 16.348%2c33.969 C 16.113%2c33.723 15.977%2c33.34 15.977%2c32.844 l 0%2c-17.692 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c-0.054 9.914%2c9.91 0%2c0.234 -9.914%2c9.91 -0.058%2c-0.058 z' style='fill:url(%23linearGradient50)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path64' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g66'%3e%3cpath d='m 29.621%2c20.578 -3.301%2c3.305 0%2c0.234 3.305%2c3.305 0.074%2c-0.043 3.914%2c-2.227 c 1.117%2c-0.632 1.117%2c-1.672 0%2c-2.308 l -3.914%2c-2.223 -0.078%2c-0.043 z' style='fill:url(%23linearGradient68)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path78' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g80'%3e%3cpath d='M 29.699%2c20.621 26.32%2c24 16.348%2c14.027 c 0.371%2c-0.39 0.976%2c-0.437 1.664%2c-0.047 l 11.687%2c6.641' style='fill:url(%23linearGradient82)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path88' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g90'%3e%3cpath d='M 29.699%2c27.379 18.012%2c34.02 c -0.688%2c0.386 -1.293%2c0.339 -1.664%2c-0.051 L 26.32%2c24 l 3.379%2c3.379 z' style='fill:url(%23linearGradient92)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path104' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g106'%3e%3cg id='g108' /%3e%3cg id='g122' mask='url(%23mask114)'%3e%3cg id='g124' /%3e%3cg id='g146'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath126)' id='g148'%3e%3cg id='g150'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern134)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path152' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g154'%3e%3cg id='g156' /%3e%3cg id='g170' mask='url(%23mask162)'%3e%3cg id='g172' /%3e%3cg id='g194'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath174)' id='g196'%3e%3cg id='g198'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern182)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path200' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g202'%3e%3cg id='g204' /%3e%3cg id='g218' mask='url(%23mask210)'%3e%3cg id='g220' /%3e%3cg id='g242'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath222)' id='g244'%3e%3cg id='g246'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern230)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path248' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g250'%3e%3cg id='g252' /%3e%3cg id='g266' mask='url(%23mask258)'%3e%3cg id='g268' /%3e%3cg id='g290'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath270)' id='g292'%3e%3cg id='g294'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern278)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path296' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовах ліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці
© 2016‒2025Опендатабот
🇺🇦 Зроблено в Україні