Постанова

від 28.06.2024 по справі 826/3953/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 червня 2024 року

м. Київ

справа № 826/3953/13-а

адміністративне провадження № К/9901/42083/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

Суддів - Юрченко В.П., Хохуляка В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.11.2016 (суддя: Кобилянський К.М.)

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2016 (судді: Сорочко Є.О., Земляна Г.В., Межевич М.В.)

у справі № 826/3953/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АТ Каргілл»

до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

У березні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю «АТ Каргілл» (далі - позивач, ТОВ «АТ «Каргілл») звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач, ОВПП ДФС, податковий/контролюючий орган), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати:

податкове повідомлення-рішення від 04.01.2013 № 0000012320, згідно з яким позивачеві визначено суму завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за вересень 2012 року в розмірі 913 435 грн. із застосуванням 456717,50 грн. штрафних санкцій; (скасоване постановою ВАСУ від 14.08.2014).

податкове повідомлення-рішення від 04.01.2013 № 0000022320, за яким Товариству визначено суму завищення від`ємного значення з ПДВ за вересень 2012 року в розмірі 362743 грн. (яке переглядається)

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач наголосив, що первинні бухгалтерські документи, отримані ТОВ «АТ Каргілл» від ТОВ «Аннона-Центр» та ПП «Трейд-Інвест-Агро» відповідають вимогам закону та мають усі необхідні реквізити, з огляду на що зазначені суми по податкових накладних правомірно включені позивачем до податкового кредиту відповідного періоду.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 22.04.2013, (т. 1 а.с. 193-201) яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 18.07.2013 (т. 2 а.с. 50-58), у задоволенні позову відмовлено (перше коло розгляду).

Відмовляючи у задоволені позовних вимог суди попередніх інстанцій зазначили, що позивач, в порушення вимог п. 202.1 ст. 202 та п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України, додав заяву і скаргу (додаток 8) до податкових декларацій за серпень і вересень 2012 року, тоді як порушення платником податку - продавцем товарів/послуг порядку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних відбулись у попередніх звітних періодах.

Крім того, суди зазначили, що відповідно до акту перевірки ТОВ «Аннона-Центр» від 12.11.2012 № 353/22-200/37031872 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Аннона-Центр» з питань взаємовідносин з постачальниками за травень-липень 2012 року зазначено, що ТОВ «Аннона-Центр» має стан « 9» - направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням. ТОВ «Аннона-Центр» надіслано поштою листи від 04.08.2011 № 6439/10/23-116, від 06.08.2012 № 4076/10/15-2-14 та від 09.08.2012 № 4154/10/15-2-14 щодо надання пояснень та їх документального підтвердження по взаємовідносинам з ТОВ «МАКСМАР», ПП «МЕТА-КОМ» та ТОВ «ВІДЖІ БУД», по взаємовідносинах з якими ТОВ «AT Каргілл» було сформовано податковий кредит на загальну суму 250 472,70 грн.

Зокрема, в ході проведення перевірки встановлено, що постачальником ТОВ «Аннона-Центр» були ПП «МЕТА-КОМ» та ТОВ «ВІДЖІ БУД», відносно яких встановлено, що фінансово-господарська діяльність здійснюється поза межами правового поля, що у свою чергу свідчить про не набуття належним чином цивільної право та дієздатності ПП «МЕТА-КОМ» та ТОВ «ВІДЖІ БУД», фінансово-господарські взаємовідносини між ними та контрагентами-постачальниками та контрагентами - покупцями є фіктивними правочинами, та такими, що вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювались цими правочинами, що свідчить про відсутність об`єктів оподаткування по операціях з придбання товарів у ТОВ «Аннона-Центр» та відсутність реального продажу товару та укладання угод без мети настання реальних наслідків між ТОВ «AT Каргілл» та зазначеним контрагентом.

Суди також зазначили, що відповідно до акту перевірки контрагента позивача - ПП «Трейд-Інвест-Агро» від 05.12.2012 № 566/2200/32020295 «Про результати позапланової невиїзної перевірки ПП «Трейд - Інвест - Агро», з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 по 3110.2012 встановлено що ПП «Трейд - Інвест - Агро» перебуває на спеціальному режимі оподаткування а саме відповідно до п.п 209.1. ст. 209 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2756-УІ, резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті, може обрати спеціальний режим оподаткування. ПП «Трейд - Інвест - Агро» п. 209.11 ст. 209 ПК України, в результаті чого на вказане підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування з 01 червня 2011 року, оскільки останнім подано недостовірну інформацію до Долинської МДП1 у Додатку 3 до податкової декларації з податку на додану вартість (скороченої) за червень 2011 року «Розрахунок питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг до вартості всіх товарів/послуг» з метою отримання податкової пільги.

Однак, , з податкових накладних ТОВ «AT Каргілл» за вересень 2012 року вбачається, що суми податку на додану вартість за податковими накладними ПП «Трейд - Інвест - Агро» відображені позивачем в реєстрі отриманих податкових накладних та враховані при оподаткуванні шляхом включення до складу податкового кредиту ПДВ у відповідному періоді в розмірі 39 294,75 грн. в складі операцій, які дають право на формування податкового кредиту (рядок 457 розділу 2 додатка 5 до декларації з ПДВ за вересень 2012 року), що призвело до завищення податкового кредиту за вересень 2012 року в розмірі 39 294,75 грн.

Постановою Вищого адміністративного суду України від 13.08.2014 (т. 2 а.с. 193-199) касаційну скаргу задоволено частково, скасовано постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 22.04.2013 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 18.07.2013 у справі №826/3953/13-а. Задоволено позовні вимоги в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 04.01.2013 № 0000012320, а в решті вимог справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції

Скасовуючи судові рішення судів попередніх інстанцій в частині касаційний суд зазначив, що згідно з абзацом третім пункту 198.6 статті 198 названого Кодексу у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної. Пункт 198.2 статті 198 Податкового кодексу України обмежує лише строк початку формування податкового кредиту - правилом першої події, однак жодним чином не містить заборону щодо реалізації цього права у наступному періоді.

По епізоду щодо формування позивачем податкового кредиту по операціям з придбання сільськогосподарської продукції у рамках правовідносин з приватним підприємством «Трейд-Інвест-Агро», то ВАСУ дійшов висновку про неповноту встановлення обставин справи судами, які не встановили предмет поставки за операціями з постачання сільськогосподарської продукції між позивачем та приватним підприємством «Трейд-Інвест-Агро» у світлі належності цих операцій до пільгового режиму оподаткування, передбаченого пунктом 15 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України. Суди не перевірили реального руху активів між позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю «Анонна Центр» та не проаналізували дійсні зміни їх майнового стану в результаті виконання операцій з поставки транспортно-експедиторських послуг позивачеві.

ВАСУ також зауважив, що предметом доказування у справі по цьому епізоду є дослідження обставин щодо реального виконання операцій з поставки експедиторських послуг позивачеві у межах правовідносин з товариством з обмеженою відповідальністю «Анонна Центр». У зв`язку з цим судам слід було, зокрема, витребувати та дослідити усі необхідні первинні документи, складенням яких має оформлюватися даний вид господарської операції, за необхідності допитати осіб, які брали безпосередню участь у виконанні цих операцій. Так, з огляду на визначення транспортно-експедиторської послуги як роботи, що безпосередньо пов`язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування (стаття 1 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність»), належним підтвердженням виконання експедиторських послуг, окрім договору транспортної експедиції, акта здачі-приймання наданих послуг та експедиторських документів, є, зокрема, довіреність на право укладення договору перевезення від імені клієнта, договір перевезення, довіреність, видана експедитором організації-перевізнику на право отримання вантажу (у разі, якщо транспортування виконується третьою особою), перевізні документи.

Відтак, справу в частині оскарження податкового повідомлення-рішення від 04.01.2013 № 0000022320 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 20.11.2014 (т. 2 а.с. 233-241), залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15.01.2015 (т. 3 а.с. 29-34) (друге коло розгляду), позов задоволено; податкове повідомлення-рішення від 04.01.2013 № 0000022320 скасовано.

Зазначені судові рішення мотивовані тим, що операції з першого постачання зернових культур сільськогосподарськими товаровиробниками не підпадають під пільговий режим оподаткування, установлений пунктом 15 підрозділу 2 розділу ХХ ПК, тоді як матеріалами справи підтверджується реальність виконання операцій у рамках взаємовідносин позивача та ПП «Трейд-Інвест-Агро», а також наявність у останнього статусу сільськогосподарського товаровиробника.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23.03.2016 (т. 3 а.с. 77-80) касаційну скаргу податкового органу задоволено частково та скасовано постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 20.11.2014 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15.01.2015 у справі № 826/3953/13-а, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи судові рішення судів попередніх інстанцій, касаційний суд виходив з того, що наявність у ПП «Трейд-Інвест-Агро» на час виконання спірних операцій статусу сільськогосподарського товаровиробника не є підставою для кваліфікації операцій з поставки цим підприємством зернових культур як першого постачання, позаяк не доводить того, що поставлений товар є власно вирощеною ПП «Трейд-Інвест-Агро» сільськогосподарською продукцією.

У ході вирішення даного спору судами не було досліджено походження товару, що виступав предметом розглядуваних поставок, не було перевірено факту його вирощування ПП «Трейд-Інвест-Агро» у заявлених обсягах, що виключає можливість оцінки касаційним судом податкових наслідків розглядуваних операцій. Фактично суди оцінювали ймовірну наявність у позивача підстав вважати спірну продукцію власно вирощеною продукцією ПП «Трейд-Інвест-Агро», тоді як для оцінки податкових наслідків операцій відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ ПК вирішальне значення має власне об`єктивність походження зернових та технічних культур, які є предметом операції, а не суб`єктивна оцінка цього факту покупцем.

Також ВАСУ зауважив, що судами взагалі не надано будь-якої правової оцінки операціям з поставки позивачеві експедиторських послуг у рамках взаємовідносин з ТОВ «Анонна Центр». Втім на необхідності дослідження реальності виконання цих операцій було наголошено в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 13.08.2014 з даної справи, в якій касаційний суд зазначив, що належним підтвердженням виконання експедиторських послуг, окрім договору транспортної експедиції, акта здачі-приймання наданих послуг та експедиторських документів, є, зокрема, довіреність на право укладення договору перевезення від імені клієнта, договір перевезення, довіреність, видана експедитором організації-перевізнику на право отримання вантажу (у разі, якщо транспортування виконується третьою особою), перевізні документи; саме за результатами аналізу цих первинних документів можна перевірити дійсний рух активів та зміни майнового стану учасників розглядуваної операції ля оцінки її податкових наслідків.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.11.2016 (т. 3 а.с. 165-169), залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2016 (т. 3 а.с. 213-217) (третє коло розгляду), позов задоволено та скасовано податкове повідомлення-рішення від 04.01.2013 № 0000022320.

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій дійшли висновків, що на час укладання Договору № CVP35818 від 10.09.2012 та виконання умов договору контрагентом ПП «Трейд-Інвест-Агро», останній мав статус платника фіксованого сільськогосподарського податку, а також чинне свідоцтво про реєстрацію сільськогосподарського підприємства, як суб`єкта спеціального режиму оподаткування ПДВ на дату здійснення спірної операції. Крім того, контрагент позивача мав площі для вирощування соняшника на зерно, отримав врожай, а тому мав можливість здійснити перше постачання відповідного товару власного виробництва.

Крім того, суди попередніх інстанцій також зазначили, що 01.08.2011 між позивачем (клієнт) та ТОВ «Аннона Центр» (експедитор) було укладено договір №А37/11 транспортного експедирування (т. 1 а.с. 96-103). На підтвердження виконання зазначеного договору позивачем надано копії рахунків - фактур (т. 1 а.с. 109-111), актів виконаних робіт (т. 1 а.с. 112-116), податкових накладних (т. 1 а.с. 117-121). На підтвердження здійснення оплати за експедиторські послуги позивачем надано довідки з банку про здійснення перерахування грошових коштів ТОВ «Аннона Центр» (т. 1 а.с.. 107). Однак позивачем не було надано заявки та товарно-транспорті накладні, яким мали бути складені відповідно до умов договору.

Суд першої інстанції також зауважив, що незважаючи на зауваження Вищого адміністративного суду України в його рішеннях, що належним підтвердженням виконання експедиторських послуг є, зокрема, довіреності на право укладення договору перевезення від імені клієнта, договорів перевезення, довіреність, видана експедитором організації - перевізнику на право отримання вантажу (у разі якщо транспортування виконується третьою особою), перевізні документи, позивачем названі документи не надані, з огляду на що суди прийшли до висновку про ненадання позивачем доказів на підтвердження дійсного руху активів та зміни майнового стану учасників розглядуваної операції для оцінки її податкових наслідків.

Суди зазначили, що висновок податкового органу про відсутність реального виконання договору експедирування, став підставою для прийняття відповідачем податкового повідомлення - рішення від 04.01.2013 №0000012320, яке постановою Вищого адміністративного суду України від 13.08.2014 скасоване, з огляду на що висновки суду не стосуються предмету розгляду даної справи в частині перевірки правомірності податкового повідомлення - рішення від 04.01.2013 №0000022320.

Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.

В доводах касаційної скарги скаржник, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки, при цьому зазначив, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.

Заперечення на касаційну скаргу від позивача до Суду не надходив, що не є перешкодою для розгляду касаційної скарги.

У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування ТОВ «АТ Каргілл» від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту та бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок за вересень 2012 року, за результатами якої складено акт від 19.12.2012 № 1461/40-50/23-20/20010397 (т. 1, а.с. 22-48).

В ході проведення перевірки податковим органом встановлено, що ТОВ «AT Каргілл» включено до складу податковою кредиту за серпень, вересень 2012 року податкові накладні незареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Перевіркою додатка 8 «Заява про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення ним порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних)» до податкових декларацій за серпень та вересень 2012 року встановлено, що ТОВ «AT Каргілл» включено до податкового кредиту за серпень 2012 року 850522,60 грн. та податкового кредиту за вересень 2012 року 323447,79 грн., на підставі податкових накладних, складених в інших податкових періодах.

Викладене стало підставою для висновку податкового органу про завищення позивачем від`ємного значення за серпень 2012 року на 850522,60 грн. та вересень 2012 року на 323447,79 грн.

Як наслідок завищення від`ємного значення за серпень 2012 року на 850522,60 грн. призвело до завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню за вересень 2012 року у відповідному розмірі.

Також під час перевірки встановлено, що до складу податкового кредиту з податку на додану вартість за серпень 2012 року позивачем включено ПДВ у розмірі 62912,13 грн., сплачене ТОВ «Аннона Центр». Відповідно до акта перевірки ТОВ «Аннона Центр» від 12.11.2012 №353/22-200/37031873 «про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Аннона Центр» з питань взаємовідносин з ТОВ «Максмар» за березень 2011, ТОВ «Віртус Транс» за квітень 2011, ТОВ «ТД Кедр» за січень 2012, ТОВ «Інфостіл 2008» за лютий 2012, ТОВ «Віджі буд» за червень 2012, ПП «Мета-Ком» за травень - липень 2012», постачальниками ТОВ «Аннона Центр» надавались первинні бухгалтерські документи без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об`єкту оподаткування, несплати податків, в зв`язку з чим дії підприємства призвели до втрат дохідної частини Державного бюджету України.

В ході проведення аналізу матеріалів податкової звітності, реєстраційних документів, звітів та інших документів, встановлено відсутність у ТОВ «Аннона Центр» необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів при значних обсягах реалізації товарів (робіт, послуг).

Виходячи з викладеного, податковим органом зроблено висновок, що ТОВ «Аннона Центр» здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди контрагентам - покупцям, таким чином правові наслідки у вигляді права на податковий кредит з ПДВ у таких контрагентів по взаємовідносинам з ТОВ «Аннона Центр» за період, який звірявся, не виникають.

Завищення позивачем податкового кредиту за серпень 2012 року на 62912,13 грн. призвело до завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ у вересні 2012 року на відповідну суму, а саме: 850522,60 грн. та 62912,13 грн. і складають суму завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за вересень 2012 року, зазначену у податковому повідомленні - рішенні №0000012320 від 04.01.2013.

Також під час перевірки встановлено, що у вересні 2012 року позивач мав господарські взаємовідносини з ПП «Трейд-Інвест-Агро».

Відповідно до акта перевірки ПП «Трейд-Інвест-Агро» від 05.12.2012 №566/2200/32020295 «про результати позапланової невиїзної перевірки ПП «Трейд-Інвест-Агро» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 по 31.10.2012», зокрема, встановлено:

- порушення підприємством пункту 209.11 статті 209 Податкового кодексу України, в результаті чого на ПП «Трейд-Інвест-Агро» не поширюється спеціальний режим оподаткування з 01.06.2011, що призвело до заниження податку на додану вартість на 714493,00 грн.;

- ПП «Трейд-Інвест-Агро» подано недостовірну інформацію до Долинської МДПІ у додатку 3 до податкової декларації з ПДВ (скороченої) за червень 2011;

- порушення підприємством пункту 15 розділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, в результаті чого завищенні податкові зобов`язання з ПДВ в сумі 17215748,00 грн.

В ході перевірки Реєстру отриманих податкових накладних ТОВ «АТ Каргілл» за вересень 2012 встановлено, що суми ПДВ за податковими накладними, складеними ПП «Трейд-Інвест-Агро» у розмірі 39294,75 грн. включені до складу податкового кредиту, що привезло до завищення від`ємного значення на відповідну суму.

Відтак, судами встановлено, що 04.01.2013 на підставі акта перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення - рішення:

№ 0000012320, яким встановлено завищення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 913435,00 грн. та нараховано штрафні санкції у розмірі 456717,50 грн., яке складене за результатами виявлення безпідставного заявлення до бюджетного відшкодування сум ПДВ, віднесених до складу податкового кредиту по додатку 8 до декларації з податку на додану вартість за серпень 2012 року, у розмірі 850522,06 грн., та сум ПДВ, сплачених за результатами отримання експедиторських послуг від ТОВ «Анонна Центр», у розмірі 62912,13 грн. (т. 1 а.с. 20) (скасоване постановою ВАСУ від 14.08.2014);

№ 0000022320, яким зменшено від`ємне значення податку на додану вартість на суму 362743,00 грн., яке складене за результатами виявлення безпідставного включення до складу податкового кредиту сум ПДВ по податковим накладним, не зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних, при несвоєчасному поданні скарги на постачальника за вересень 2012 року, у розмірі 323447,79 грн., та сум ПДВ, сплачених ПП «Трейд-Інвест-Агро» за поставлену сільськогосподарську продукцію (т. 1 а.с. 21), яке є предметом даного судового розгляду.

Порядок формування податкового кредиту, підстави його виникнення та порядок визначення сум податку на додану вартість, що підлягають відшкодуванню з Державного бюджету України, встановлено статтею 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), якою визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг, при цьому датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше, а саме дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 ПК України).

Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст.198 цього Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Згідно п. 201.6 ст. 201 ПК України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).

Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, акти, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

В контексті наведеного, суди попередніх інстанцій встановили, що 01.08.2011 між ТОВ «АТ «Каргілл» (клієнт) та ТОВ «Аннона Центр» (експедитор) було укладено договір № А37/11 транспортного експедирування, за умовами якого експедитор зобов`язується від свого імені або від імені клієнта, за плату і за рахунок клієнта виконати та/або організувати виконання визначених цим договором послуг з перевезення (т. 1 а.с. 96-103).

Відповідно пункту 1.6 Договору клієнт на кожну партію вантажу подає експедитору заявку, де зазначається наступна інформація: дата, час, місце завантаження та розвантаження; найменування вантажовідправника та вантажоодержувача; маршрут перевезення; адреса завантаження та розвантаження; відстань; контактні телефони; найменування, характер та парламенти вантажу (вага брутто); тариф на перевезення; строки виконання.

Згідно з пунктом 3.1.Договору оплата послуг транспортного експедирування здійснюється клієнтом у безготівковій формі в національній валюті України - гривні на підставі документів, зазначених у підпункті 2.1.6.

Відповідно до підпункту 2.1.6 Договору експедитор зобов`язаний надати клієнту після виконання послуг транспортного експедирування рахунок на оплату, акт про надання послуг, податкову накладну, товарно-транспорту накладну з відміткою вантажоодержувача, а у разі необхідності - документи, що підтверджують витрати експедитора.

На підтвердження реальності виконання вказаного договору позивачем надано наступні первинні документи: рахунки - фактуру (т. 1 а.с. 109-111), акти виконаних робіт (т. 1 а.с. 112-116),, податкові накладні (т. 1 а.с. 117-121),, банківські довідки про здійснення перерахування грошових коштів ТОВ «Аннона Центр» (т. 1 а.с. 107-108).

Однак, суди зазначили, що позивачем не надано товарно-транспортних накладних, які мали бути складені відповідно до умов вказаного договору, а також не надано довіреностей на право укладення договору перевезення від імені клієнта, договорів перевезення, довіреностей, виданих експедитором організації - перевізнику на право отримання вантажу (якщо транспортування виконувалося третьою особою), належних перевізних документів, які згідно висновків Вищого адміністративного суду України є належним підтвердженням виконання експедиторських послуг.

Відтак, суди дійшли вірних висновків, що надані позивачем документи не є достатніми для підтвердження дійсного руху активів та зміни майнового стану учасників розглядуваної операції для оцінки її податкових наслідків.

Однак, суди попередніх інстанцій вірно звернули увагу на те, що висновок податкового органу про відсутність реального виконання договору експедирування, слугував підставою для прийняття відповідачем податкового повідомлення - рішення від 04.01.2013 № 0000012320, яке включає в себе грошове зобов`язання, у тому числі, у розмірі 62912,13 грн., яке скасоване постановою Вищого адміністративного суду України від 13.08.2014, з огляду на що суди слушно звернули увагу на те, що такі висновки не стосуються предмету розгляду даної справи в частині перевірки правомірності прийняття податкового повідомлення - рішення від 04.01.2013 № 0000022320 на вказану суму.

Щодо операцій з контрагентом позивача ПП «Трейд-Інвест-Агро», Суд виходить з наступного.

На виконання вимог ухвали ВАСУ щодо досліджуючи характеристики активу, який виступав предметом поставки між ТОВ «АТ «Каргілл» та ПП «Трейд-Інвест-Агро», з метою перевірки належності операцій, які звільнені від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, а також походження товару, що виступав предметом розглядуваних поставок, факту його вирощування ПП «Трейд-Інвест-Агро» у заявлених обсягах, суди встановили, що також підтверджується матеріалами справи, 10.09.2012 між ТОВ «АТ «Каргілл» (покупець) та ПП «Трейд-Інвест-Агро» (постачальник) укладено договір поставки № CVP35818 (т. 2 а.с. 220), згідно з яким постачальник зобов`язується поставити і передати у власність, а покупець прийняти та оплатити насіння соняшника 2012 року українського походження, надалі товар, на умовах EXW «Франко завод - зерновий склад постачальника» на зерновому складі філії ТОВ «АТ Каргілл», місцезнаходження: Кіровоградська обл., згідно Інкотермс 2010 в частині, що не суперечить умовам цього договору. Загальна вартість товару на дату укладення договору складає 238500,00 грн., у тому числі ПДВ 39750,00 грн.

На підтвердження реальності виконання вказаного договору позивачем надано первинні документи: податкову накладну у т.ч. на суму ПДВ у розмірі 39294,75 грн. (т. 1 а.с. 91), накладну №128 від 10.09.2012 у т.ч. на суму ПДВ у розмірі 39294,75 грн. (т. 1 а.с. 92), складську квитанцію на зерно (т 1 а.с. 93), рахунок на оплату №108 від 10.09.2012, у т.ч. на суму ПДВ у розмірі 39294,75 грн. (т. 1 а.с. 94) та банківську довідку про переказ коштів на користь ПП «Трейд-Інвест-Агро» у т.ч. на суму ПДВ у розмірі 39294,75 грн. (т. 1 а.с. 95). Крім того, ТОВ «АТ Каргіл» надано копії декларації сільськогосподарського підприємства - товаровиробника, згідно з якою ПП «Трейд-Інвест-Агро» підтверджує, що у 2012 році підприємством вирощувало наступну продукцію соняшник на площі 240 га (т. 3 а.с. 139-140).

Відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин тимчасово до 1 січня 2014 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 згідно з УКТ ЗЕД та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206 згідно з УКТ ЗЕД, крім першого постачання таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами - виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників, а також крім постачання таких зернових та технічних культур Аграрним фондом у разі їх придбання з податком на додану вартість.

Також ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.09.2016 витребувано у Слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області копії роздруківок державного статистичного спостереження форми 21-заг (місячна) «Реалізації сільськогосподарської продукції» за 2012 рік та копію Державного статистичного спостереження форми 29-сг (річна) «Підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду на 01.12.2012», подані ПП «Трейд-Інвест-Агро».

Так, відповідно до наданих копій Державного статистичного спостереження форми 29-сг (річна) «Підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду на 01.12.2012» (т. 3 а.с. 145-148), ПП «Трейд-Інвест-Агро» заявлено використання посівної площі під соняшник та зерно у розмірі 240 га та отримання врожаю соняшника на зерно 7200 ц.

При цьому, в матеріалах справи міститься витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку та кількісні характеристики земельних ділянок, розподілення земель між власниками і користувачами (за даними форми 6-зем), виданий Відділом Держкомзему у Долинському районі Кіровоградської області (т. 2 а.с. 133), з якого вбачається, що в оренді ПП «Трейд-Інвест-Агро» перебувало 38 земельних ділянок загальною площею 260,98 га.

З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що зазначені вище обставини дають підстави для висновку, що ПП «Трейд-Інвест-Агро» мало площі для вирощування соняшника та зерна, отримано врожай, у зв`язку з чим контрагент позивача мав можливість здійснити перше постачання відповідного товару власного виробництва.

Суди слушно зауважили, на час укладання та виконання договору №CVP35818 від 10.09.2012 контрагент позивача - ПП «Трейд-Інвест-Агро» мав статус платника фіксованого сільськогосподарського податку, а також чинне свідоцтво про реєстрацію сільськогосподарського підприємства, як суб`єкта спеціального режиму оподаткування ПДВ на дату здійснення спірної операції (т. 2 а.с.123-132).

При цьому, з матеріалів справи вбачається, що позивач разом із податковими деклараціями за серпень, вересень 2012 року подав до податкового органу відповідні заяви з переліком відповідних постачальників та податкових накладних, які були виписані у минулих податкових періодах (т. 1 а.с. 179-188).

В той же час, суди вірно зазначили, що подання платником податків, у відповідності до вимог абз. 11 п. 201.10 ст. 201 ПК України, заяви зі скаргою, що податковим органом не заперечується та не спростовується, на постачальника з одночасним представленням первинних документів на підтвердження реальності виконання господарської операцій з придбання товарів, робіт, послуг надає право платникові на включення до податкового кредиту сум ПДВ та за відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі, оскільки, виходячи з абз. 3 п. 198.6 ст. 198 ПК України у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.

Відтак, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що підстави для невизнання права позивача на податковий кредит з причин подання скарги на постачальника одночасно з декларуванням поза межами періоду складення податкової накладної, - відсутні, у зв`язку з чим колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.01.2013 № 0000022320.

Доводи касаційної скарги, які також були викладені в акті перевірки, запереченнях на позов та апеляційній скарзі не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень суди допустили неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права при ухваленні рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.

Згідно ч. 1 ст. 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.11.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2016 у справі № 826/3953/13-а, залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя І.А. Васильєва

Cудді В.П. Юрченко

В.В. Хохуляк