Постанова

від 25.06.2024 по справі 420/36828/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 червня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/36828/23Перша інстанція: суддя Тарасишина О.М.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Домусчі С.Д.

суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,

за участю секретаря судового засідання Вовненко А.В.

представника апелянта ОСОБА_1

представника позивача адвоката Конева К.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ЛІДЕР ОЙЛ до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №33114/15-32-07-19, №33113/15-32-07-19, №33110/15-32-07-19, №33111/15-32-07-19 від 13 грудня 2023 року,

В С Т А Н О В И В:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю ЛІДЕР ОЙЛ звернулось з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №33114/15-32-07-01-19, №33113/15-32-07-01-19, №33110/15-32-07-01-19, №33111/15-32-07-01-19 від 13.12.2023 року.

В обґрунтування позову вказував, що за результатом проведення планової документальної перевірки податковим органом встановлені порушення норм податкового законодавства з питання обліку податку на прибуток, податку на додану вартість та проведення бухгалтерського обліку, за результатом чого прийнято податкові повідомлення-рішення, які є предметом даного спору. Позивач не погоджується зі спірними рішеннями з наступних підстав:

по-перше, договори на здійснення перевезень вантажу не складались за єдиним шаблоном, їх складання було ідентичним лише частково з сьома контрагентами з двадцяти чотирьох та зумовлено початковим етапом господарської діяльності Товариства. Всі подальші договори є окремими документами, що містять різні положення, права та обов`язки сторін та порядок надання послуг з перевезення. При цьому, у всіх договорах зазначено про можливість здійснення усної заявки, а також надання інформації щодо бажаного перевезення не у формі офіційної заявки, а звичайним листом на електронну пошту. Таким чином, письмова форма договору із зазначенням всіх основних положень дотримана, а обов`язку здійснювати оформлення заявок на перевезення із договірних відносин не виникає, як і не виникає обов`язку укладати додаткові угоди до договорів за фактом проведення окремої операції з перевезення;

по-друге, контролюючим органом, якщо останній формує висновок про непідтвердження реальності операцій з підстав використання типових форм актів надання послуг, необхідно вказати конкретні операції з отримання товарів чи послуг, за якими сформовано такий висновок, а не надавати загальне посилання на невідповідність форм документів. Більше того, якщо податковий орган після такого посилання вказує, що за даними актами наданих послуг неможливо встановити більш конкретну інформацію, то конкретне визначення цих актів є ключовим для формування обґрунтованих висновків про наявність чи відсутність порушень введення бухгалтерського документального обліку. Аналізуючи наявні акти загалом, позивач вказує, що всі акти виконаних робіт чітко визначають обсяг наданих послуг (виконаних робіт) із посиланням на відповідні договори, товарно-транспортні накладні та пункти навантаження/відвантаження товару;

по-третє, з 01 січня 2015 року скасовано обов`язок суб`єкта господарювання щодо ведення журналу обліку виданих інструкцій на отримання МТЦ, а тому ведення реєстру виданих довіреностей, як і зберігання їх копій, позивачем не здійснювалось. Беручи до уваги відсутність у господарських відносинах позивача із перевізниками зауважень з боку контрагентів щодо особи, яка отримувала МТЦ, відсутні підстави вважати, що уповноважені особи здійснювали отримання вантажу без належних на те документів;

по-четверте, податковим органом здійснювались запити на отримання додаткових документів, однак через неточність запитів, їх узагальнений характер у контексті контрагентів та періодів та, як наслідок, величезний обсяг потенційно необхідної документації, надати у встановлений податковим органом термін такі документи не було можливим. Натомість, позивач наголосив про можливість огляду (перевірки) всіх первинних документів в оригіналі за адресою зберігання первинної документації;

по-п`яте, за аналогічних фактичних підстав у контексті оцінки первинних документів податковий орган дійшов висновку щодо відсутності реального характеру господарських операцій, а тому, як наслідок, відсутності підстав щодо віднесення до сум податкового кредиту сплаченого ПДВ по відносинах з перевезення вантажів. Натомість, як вже позивач вказував, всі необхідні первинні документи наявні, наявні також платіжні документи на проведення оплати за отримані послуги з перевезення, а податкові накладні, складені контрагентами за фактами надання послуг, були зареєстровані податковим органом у спірному періоді, а тому позивач мав право та всі фактичні підстави для включення до сум кредиту ПДВ суми фактично сплаченого податку за переліком операцій.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю Лідер Ойл до Головного управління ДПС в Одеській області, про визнання протиправним та скасування в повному обсязі податкових повідомлень-рішень про збільшення сум грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств №33114/15-32-07-19, №33113/15-32-07-19, №33110/15-32-07-19 від 13.12.2023 року та податкові повідомлення-рішення про зменшення розміру від`ємного значення суми податку №33111/15-32-07-19 від 13.12.2023 року - задоволена.

Визнане протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року №33114/15-32-07-01-19 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 3133464,00 грн. (три мільйона сто тридцять три тисячі чотириста шістдесят чотири грн. 00 коп.).

Визнане протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року №33113/15-32-07-01-19 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 940609 (дев`ятсот сорок тисяч шістсот дев`ять грн. 00 коп.).

Визнане протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року, №33110/15-32-07-01-19 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем адміністративні штрафи та інші санкції 1020 (одна тисяча двадцять грн. 00 коп.).

Визнане протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року №33111/15-32-07-01-19 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 103083 (сто три тисячі вісімдесят три грн. 00 коп).

Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Лідер Ойл судові витрати (судовий збір) у розмірі 26840,00 грн. (двадцять шість вісімсот сорок грн. 00 коп.).

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області (відокремлений підрозділ ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, з урахуванням уточнених вимог апеляційної скарги, апелянт зазначає про неврахування судом першої інстанції того факту, що під час проведення перевірки позивачем не було надано жодної додаткової угоди до Договорів перевезення нафтопродуктів спеціалізованим автомобільним транспортним засобом, в яких би визначались кількість вантажу або (маса) (вага), його вартість та інші умови перевезення вантажу, що передбачено самим Договором перевезення нафтопродуктів спеціалізованим автомобільним транспортним засобом. У більшій кількості ТТН не визначено № та дату довіреності на отримання нафтопродуктів), не має змоги визначити конкретне місце розвантаження нафтопродуктів (адреси місць розвантаження визначено взагалі (м. Одеса, Одеська область, згідно подорожніх листів, які до перевірки не надано детально наведено нижче). Також по наданим до перевірки актам здачі-прийняття робіт (надання послуг) неможливо встановити дані конкретних господарських операцій щодо надання послуг, здійснених протягом певного періоду та порівняти їх з господарськими операціями щодо реалізації нафтопродуктів.

Апелянт вказує, що вимоги Інструкції N 281/171/578/155 є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Звертає увагу апелянт і на те, що запити податкового органу на отримання документів не були виконані платником податку. Пояснення позивача з приводу великих обсягів запитуваних документів відповідач вважає необґрунтованими, адже документальна планова виїзна документальна перевірка є таким видом перевірки, відносно якої формується план-графік на поточний рік та оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Отже, ТОВ ЛІДЕР ОЙЛ мало змогу ознайомитися з планом-графіком та прийняти відповідні заходи щодо систематизації первинної документації. Також відповідно до вимог законодавства, ТОВ ЛІДЕР ОЙЛ було повідомлено про проведення планової виїзної документальної перевірки повідомленням від 29.09.2023 №512/КПР/15-32-07- 01-13 та копією наказу ГУ ДПС в Одеській області від 29.09.2023 №7892-п, які направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення 02.10.2023 №6504416668388.

У відзиві на апеляційну скаргу, позивач послався на правомірність оскаржуваного рішення та просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суд встановив, що на підставі направлень від 10.10.2023 року, виданих Головним управлінням ДПС в Одеській області: №15929/15-32-07-01-12, №15937/15-32-07-01-12, №15936/15-32-07-01-12, №15935/15-32-07-01-12, №15932/15-32-07-01-12, №15934/15-32-07-01-12, №15931/15-32-07-01-12, №15933/15-32-07-01-12 №15930/15-32-07-01-12, згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2023 рік, на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 29.09.2023 №7892-п, проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю ЛІДЕР ОЙЛ, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 12.07.2017 по 30.06.2023, валютного законодавства за період з 12.07.2017 по 30.06.2023, єдиного внескграфіку на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 12.07.2017 по 30.06.2023. Перевірка проводилась з 17.10.2023 по 06.11.2023. Термін перевірки продовжувався з 31.10.2023 по 06.11.2023 на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 24.10.2023 №8655-п.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 13.11.2023 №31438/15-32-07-01-14/41456408 Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ ЛІДЕР ОЙЛ, код за ЄДРПОУ 41456408, відповідно до висновків якого документальною плановою виїзною перевіркою встановлені порушення вимог податкового законодавства:, а саме:

п.44.1, ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток у розмірі 2 644 680 грн., у тому числі:

- 2017 рік на 10 764 грн.,

- 2018 рік на 78 818 грн.,

- 1 квартал 2019 року на 23 601 грн.,

- півріччя 2019 року на 73 852 грн.,

- 3 квартали 2019 року на 213 148 грн.,

- 2019 рік на 337 637 грн.,

- 1 квартал 2020 року на 72 776 грн.,

- півріччя 2020 року на 177 859 грн.,

- 3 квартали 2020 року на 286 207 грн.,

- 2020 рік на 374 320 грн.,

- 1 квартал 2021 року на 65 397 грн.,

- півріччя 2021 року на 106 179 грн.,

- 3 квартали 2021 року на 209 739 грн.,

- 2021 рік на 315 225 грн.,

- 1 квартал 2022 року на 69 529 грн.,

- півріччя 2022 року на 112 840 грн.,

- 3 квартали 2022 року на 533 188 грн.,

- 2022 рік на 794 344 грн.,

- 1 квартал 2023 року на 322 776 грн.,

- півріччя 2023 року на 733 571 грн.,

п.44.3 ст.44 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI зі змінами і доповненнями, п.1.2, п.2.1, п.2.2, п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за №168/704, ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XІV зі змінами, не надання до перевірки первинних документів, що стосуються здійснення підприємницької діяльності за перевіряємий період, та незабезпечення їх зберігання;

п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року N 2755-VI зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість у розмірі 752 487 грн., у тому числі:

- серпень 2018 року на 1 330 грн.,

- жовтень 2018 року на 4 480 грн.,

- січень 2019 року на 750 грн.,

- червень 2019 року на 2 117 грн.,

- липень 2019 року на 3 083 грн.,

- серпень 2019 року на 12 217 грн.,

- вересень 2019 року на 11 443 грн.,

- жовтень 2019 року на 21 687 грн.,

- листопад 2019 року на 11 600 грн.

- лютий 2020 року на 14 178 грн.,

- березень 2020 року на 20 035 грн.,

- квітень 2020 року на 3 717 грн.,

- вересень 2020 року на 48 268 грн.,

- жовтень 2020 року на 11 033 грн.,

- листопад 2020 року на 17 850 грн.,

- грудень 2020 року на 24 000 грн.,

- квітень 2021 року на 21 114 грн.,

- травень 2021 року на 21 902 грн.,

- червень 2021 року на 2 450 грн.,

- липень 2021 року на 15 030 грн.,

- жовтень 2021 року на 32 500 грн.,

- листопад 2021 року на 15 824 грн.,

- січень 2022 року на 67 212 грн.,

- лютий 2022 року на 1 600 грн.,

- жовтень 2022 року на 82 841 грн.,

- червень 2023 року на 284226 грн.

та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 103 083 грн. (станом на 30.06.2023 року);

п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами), а саме: здійснено реєстрацію розрахунку коригування із порушенням терміну реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних;

ст.51, п.176.2 ст.176 з урахуванням ст.521 та п.69.2 ст.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями, Наказу Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року №4 Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску і Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску із змінами та доповненнями, внаслідок надання податкових розрахунків не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками за період VI кв. 2017 року, III-IV кв.2019 року, ІІІ кв. 2020, I кв. 2023 року;

п. 1, п. 2 частини другої ст.6, п. 5 ст. 8, п. 2 ст. 9 Закону України про Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08.07.2010 № 2464-VI із змінами та доповненнями, у зв`язку з чим занижено єдиний внесок в лютому 2018 року у розмірі 22% в сумі 311,84 грн.

27.11.2023р. платником податків (ТОВ Лідер Ойл) були подані заперечення на акт перевірки. За результатами розгляду платнику з боку ГУ ДПС в Одеській області надіслана відповідь №18062/КПР/15-32-07-01-06 від 08.12.2023р., в якій повідомлено про залишення висновків акту перевірки №31438/15-32-07-02-14/41456408 від 13.11.2023р. без змін, а заперечення платника податку - без задоволення.

За результатом проведеної перевірки податковим органом прийняті, зокрема, такі податкові повідомлення-рішення:

податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року №33114/15-32-07-01-19 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 3133464,00 грн. (три мільйона сто тридцять три тисячі чотириста шістдесят чотири грн. 00 коп.).

податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року №33113/15-32-07-01-19 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 940609 (дев`ятсот сорок тисяч шістсот дев`ять грн. 00 коп.).

податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року, №33110/15-32-07-01-19 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем адміністративні штрафи та інші санкції 1020 (одна тисяча двадцять грн. 00 коп.).

податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року №33111/15-32-07-01-19 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 103083 (сто три тисячі вісімдесят три грн. 00 коп).

Вирішуючи спір, суд першої інстанції виходив з недоведенності факту нереальності господарських операцій, про що податковий орган зробив висновок за результатом проведення документальної планової перевірки, адже покладені в основу такого висновку обставини не відповідають наявним документальним підтвердження, що надані позивачем під час судового розгляду справи.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до вимог п.п.14.1.36. п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підпункт 20.1.43 п.20.1 ст.20 ПК України передбачає обов`язок проводити перевірку правильності ведення бухгалтерського обліку відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності,

У відповідності до п.36.1 ст. 36 ПК України, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Кодексу, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Згідно з п.135.1 ст.135 Кодексу, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Таким чином, платник податку при формуванні остаточного розміру об`єкта оподаткування має здійснити розрахунок сум виробничих витрат, на яку прибуток зменшується.

Згідно вимог ст. 44 Податкового кодексу визначено:

- п.44.1 - для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

- п.44.3 - платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків.

Згідно з п. 83.1 ст. 83 ПК України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені Податковим кодексом України (п.п. 83.1.1); податкова інформація (п.п. 83.1.2); експертні висновки (п.п. 83.1.3); судові рішення (п.п. 83.1.4); інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені Податковим кодексом України або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи (п.п. 83.1.6).

Відповідно статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року № 996-ХІV із змінами та доповненнями встановлено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Статтею 2 Закону України від 16.07.1999 N 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Згідно ч. 1 ст. 3 Закону України від 16.07.1999 N 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі Закон N 996-XIV), метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Частиною 2 ст. 3 Закону N 996-XIV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно ст. 1 Закону N 996-XIV, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Вимогами ч.1 ст. 9 Закону N 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно ч.2 ст.9 Закону N 996-XIV, первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;) особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Відповідно до норм Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року N 318, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за N 27/4248 (зі змінами), щодо визнання витрат встановлено:

- п.5 - витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

- п.6 - витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

- п.7 - витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

- п.20 - до інших операційних витрат включаються: витрати на дослідження та розробки відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи"; собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов`язаних з їх реалізацією; сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів; втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов`язаннями, що пов`язані з операційною діяльністю підприємства); втрати від знецінення запасів; нестачі й втрати від псування цінностей; визнані штрафи, пеня, неустойка; витрати на утримання об`єктів соціально-культурного призначення; інші витрати операційної діяльності.

Згідно з п.2.4, п.2.6 Положення № 88 первинні документи (на паперових і машинолічильних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити; назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа. Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим і нормативним актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну та фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам. Такі документи повинні бути передані головному бухгалтеру підприємства, установи для прийняття рішення.

Відповідно до п.2.15 та п.2.16 Положення № 88 забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

В свою чергу, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового обліку настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - властивостей придбаних товарів (послуг), умов перевезення, зберігання тощо.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи з урахуванням специфіки предмету та умов укладених правочинів.

Як вірно зазначив суд першої інстанції щодо зауважень контролюючого органу, які стали підставою для виключення із виробничих витрат підприємства на здійснення перевезень вантажу за період з жовтня 2017 року по червень 2023 року:

договори перевезення, укладені переважно з ФОП та деякими Товариствами, носять характер типових;

письмові заявки на проведення перевезення відсутні;

акти виконаних робіт за результатом проведених операцій також є типовими;

під час проведення перевірки Позивачем не було надано жодної додаткової угоди до Договорів перевезення нафтопродуктів спеціалізованим автомобільним транспортним засобом, в яких би визначались кількість вантажу або (маса) (вага), його вартість та інші умови перевезення вантажу, що передбачено самим Договором перевезення нафтопродуктів спеціалізованим автомобільним транспортним засобом;

у більшій кількості ТТН не визначено номер та дату довіреності на отримання нафтопродуктів), немає змоги визначити конкретне місце розвантаження нафтопродуктів (адреси місць розвантаження визначено взагалі (м. Одеса, Одеська область, згідно подорожніх листів, які до перевірки не надано детально наведено нижче);

по наданим до перевірки актам здачі-прийняття робіт (надання послуг) неможливо встановити дані конкретних господарських операцій щодо надання послуг, здійснених протягом певного періоду та порівняти їх з господарськими операціями щодо реалізації нафтопродуктів;

вимоги Інструкції №281/171/578/155 є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), а тому стосовно кожної окремої ТТН має бути наявна довіреність вантажоодержувача.

Згідно матеріалів справи та за встановленими під час перевірки відомостями, здійснення перевезень у періоді, що перевірявся, проводилось за наступними контрагентами:

ФОП ОСОБА_2 - договір №1 від 01.10.2017 року;

ФОП ОСОБА_3 - договір №20/10/17 від 20.07.2017 року та договір №0102-1/21 від 01.02.2021 року;

ФОП ОСОБА_4 - договір №15/10/17 від 15.10.2017 року;

ФОП ОСОБА_5 - договір №31/10/17 від 31.10.2017 року;

ФОП ОСОБА_6 - договір №21/02/18-п від 21.02.2018 року;

ФОП ОСОБА_7 - договір №30/05/18-Пог від 30.05.2018 року;

ТОВ АТП-1524 - договір №212 від 24.08.2018 року;

ФОП ОСОБА_8 - договір №01/08/18 від 01.08.2018 року;

ФОП ОСОБА_9 - договір №01/05/19-П від 23.07.2019 року;

ФОП ОСОБА_10 - договір №21/05/18-п від 21.05.2018 року;

ФОП ОСОБА_11 - договір №08/08/19-П від 08.08.2019 року та договір №05 від 06.04.2021 року;

ФОП ОСОБА_12 - договір №11/Б від 21.08.2019 року;

ФОП ОСОБА_13 - договір №8 від 10.10.2019 року;

ТОВ Авто Юг Сервіс - договір №А-01/07-2 від 16.07.2020 року та договір №09/08/22-1 від 09.08.2022 року;

ТОВ ТВК Еліна - договір №14/07/20-1 від 14.07.2020 року;

ФОП ОСОБА_14 - договір №2701/21/1 від 27.01.2021 року;

ФОП ОСОБА_15 - договір №01.03/21 від 01.03.2021 року;

ФОП ОСОБА_16 - договір №26/01/21-п від 26.01.2021 року;

ФОП ОСОБА_17 - договір №25 від 01.11.2021 року;

ФОП ОСОБА_18 - договір №160722alv від 16.07.2022 року;

ФОП ОСОБА_19 - договір №18/07/2022-1 від 18.07.2022 року.

ТОВ ВіВал - договір №8182 від 18.08.2022 року;

ТОВ Фавор ДВ - договір №10/01/2022 від 06.10.2022 року;

ФОП ОСОБА_20 - договір №01/02 від 01.02.2019 року.

Суд першої інстанції правильно вказав, що всі зазначені договори значною мірою є різними за змістом та формою. Дійсно, деякі з договорів є подібними за змістом, втім їх кількість обмежена і з усіх виявлених податковим органом контрагентів лише 7 з них мають подібні договори, а саме: ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_7 Поруч із цим, навіть за умови встановлення такої подібності податковий орган, формуючи висновок про нереальність операцій, мав би надати пояснення, чому така подібність є підставою кваліфікувати договори як такі, що не відображають реальних господарських відносин.

Положення цивільного та господарського законодавства визначають свободу укладання договорів, що розповсюджується і на форму і зміст з урахуванням інших вимог щодо обов`язкових умов договору. Законодавчий обов`язок платника податку чи суб`єкта господарських відносин укладати нетипові договори або дотримуватись різноманіття форм договорів не встановлений, податковий орган такої норми не навів.

Апеляційний суд погоджується із судом першої інстанції, що висновок податкового органу у даному аспекті можна виключно кваліфікувати як рекомендацію щодо форми первинного документу, однак вона не має зобов`язального характеру, а тим більше не має наслідком санкційну відповідальність для суб`єкта господарювання.

Так, фактично кожний із наведених вище договорів стосується однакової сфері діяльності, а саме здійснення перевезень нафтопродуктів автомобільним транспортом, а тому подібність первинної документації на підтвердження реальності операцій не тільки логічна, а й законодавчо визначена, адже перелік необхідних документів, як зазначає сам податковий орган, вказаний в Інструкції №281/171/578/155.

За результатом аналізу змісту визначених вище договорів на предмет порядку надання заявки суд першої інстанції правильно констатував наступні особливості:

пунктом 2.2. договору №01/02 від 01.02.2019 року між ТОВ Лідер Ойл та ФОП ОСОБА_20 передбачена передача оригіналів заявок перевізнику;

пунктом 2.2. договору №8182 від 18.08.2022 між ТОВ Лідер Ойл та ТОВ Вівал передбачено подання заявки, однак не зазначено форми її подання;

пунктом 1.4. договору №09/08/22-1 від 09.08.2022 року між ТОВ Лідер Ойл та ТОВ Авто Юг Сервіс передбачено подання замовлень на електронну пошту перевізника;

пунктом 2.1. договору №18/07/2022-1 від 18.07.2022 року між ТОВ Лідер Ойл та ФОП ОСОБА_19 не передбачена форма подання заявки;

пунктом 1.2. договору №08/08/19-П від 08.08.2019 року між ТОВ Лідер Ойл та ФОП ОСОБА_11 прямо передбачена можливість подання усної заявки на здійснення перевезень;

пунктом 2.1. договору №0102-1/21 від 01.02.2021 року між ТОВ Лідер Ойл та ФОП ОСОБА_21 не закріплена форма подання заявки;

пункт 2.1. договору №14/07/20-1 від 14.07.2020 року між ТОВ Лідер Ойл та ТОВ ТВК Еліна форма подання заявки не встановлена;

пунктом 3.1.1 договору №01/08/18 від 01.08.2018 року між ТОВ Лідер Ойл та ФОП ОСОБА_8 передбачена можливість подання заявок факсом та/або усно за телефоном.

Таким чином, письмова форма заявки не є обов`язковою для оформлення позивачем. Більше того, глава 32 Господарського кодексу взагалі не містить приписів щодо оформлення заявки, навіть усної.

Апеляційний суд звертає увагу, що заявка за своєю суттю є наміром сторін щодо здійснення фактичної операції, а тому її наявність не свідчить про остаточне проведення операції, як і її відсутність про відсутність господарської операції. З іншого боку, до суду надано підтвердження здійснення перевезення, а саме ТТН, акти прийняття робіт (послуг) та платіжні документи на оплату отриманих послуг.

Стосовно доводів апелянта, що під час проведення перевірки позивачем не було надано жодної додаткової угоди до Договорів перевезення нафтопродуктів спеціалізованим автомобільним транспортним засобом, в яких би визначались кількість вантажу або (маса) (вага), його вартість та інші умови перевезення вантажу, що передбачено самим Договором перевезення нафтопродуктів спеціалізованим автомобільним транспортним засобом, апеляційний суд зазначає наступне.

Податковим органом не наведено нормативного обґрунтування того, чому окремі операції з перевезення вантажу за Договорами мають бути оформленні додатковими угодами. У разі наявності такої вимоги обов`язком податкового органу є:

перше - виокремлення операцій за конкретним договором;

друге - посилання на пункт у Договорі щодо необхідності або укладання додаткової угоди, або складання письмової заявки;

третє - висвітлення операцій за Договором із зазначенням сплачених сум за надані послуги;

четверте виключення даних сум з виробничих витрат, що йдуть у зменшення об`єкта оподаткування податку на прибуток.

Натомість, податковий орган і у контексті заявок, і у контексті додаткових угод зробив загальний висновок про обов`язок позивача їх оформити та їх ненадання за всі операції з перевезення вантажу у всьому перевіряємому періоді. Не проаналізовано кожний окремий договір на предмет необхідності оформлення документації, а тому віднесення всіх витрат під один критерій перевіряючих не відповідає принципам обґрунтованості висновків суб`єкта владних повноважень (аркуш Акту перевірки 10).

Формуючи проміжний висновок із наведених вище доводів, апеляційний суд констатує, що ані форма договору, ані наявність чи відсутність заявок чи додаткових угод у даному випадку не може слугувати підставою для визнання операцій нереальним, адже наявні інші документи, у тому числі транспортні документи, акти прийняття робіт та, що найголовніше, платіжні документи, які підтверджують фактичне проведення операції.

Стосовно оформлення довіреностей вантажоотримувача згідно товарно-транспортний накладних суд наголошує на такому.

Суд першої інстанції правильно прийняв доводи позивача про те, що з 01 січня 2015 року було скасовано Інструкцію про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей, яку було затверджено наказом Міністерства фінансів України від 16 травня 1996 року № 99 та яка передбачала обов`язкове ведення Журналу обліку виданих інструкцій на отримання ТМЦ.

Отже, зберігання довіреностей на отримання ТМЦ не є обов`язком платника податку.

Поруч із цим, відповідно до п.п. 11.1 п. 11 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених Наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997 року, зазначено, що основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форма якої закріплено в додатку 7 цих правил. Також суб`єкт господарювання може оформлювати товарно-транспортну накладну без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до зазначених Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Вимогами Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики, затвердженої Наказом від 20 травня 2008 р. N 281/171/578/155 (зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 2 вересня 2008 р. за N 805/15496, далі Інструкція N 281/171/578/155) встановлено єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів.

Відповідно пп.5.4.1 п.5.4. зазначеної Інструкції N 281/171/578/155, перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року N 363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за N 128/2568.

Відповідно пп.7.5.7 Інструкції N 281/171/578/155, ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства.

Апелянт вказує, що вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України. Таку ж позицію висловив Верховний суд у постанові від 09 серпня 2023 року по справі №420/23460/21.

Поруч із цим, законодавчо не встановлено зв`язку між відсутністю в товарно-транспортній накладній даних щодо номеру довіреності та реальністю проведеної операції.

Слід звернути, що у акті перевірки на аркуші 19-20 вказано, що типовий примірник товарно-транспортної накладної містить інформацію у всіх графах документу, окрім номеру та дати довіреності, і цього для податкового органу було достатньо, аби сформувати висновок про нереальність господарських операцій.

При цьому, у розрізі окремих документів, як і з Договорами на здійснення перевезення, податковий орган не здійснив оцінку всіх товарно-транспортно накладних, а оцінив товарно-транспортну накладну Форма №1, тобто не конкретний документ, а узагальнену його форму.

При цьому, матеріали справи мітять наступні документи:

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з січня по грудень 2018 року (сторінки 1152-1455 Додатку до позову);

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з жовтня по грудень 2017 року (сторінки 1456-1518 Додатку до позову);

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з січня по липень 2019 року (сторінки 1519-1910 Додатку до позову);

- -копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з серпня по грудень 2019 року (сторінки 1911-2464 Додатку до позову);

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з січня по червень 2020'року (сторінки 2465-2995 Додатку до позову);

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з липня по грудень 2020 року (сторінки 2996-3568 Додатку до позову);

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з січня по липень 2021 року (сторінки 3569-3954 Додатку до позову);

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з серпня по грудень 2021 року (сторінки 3955-4285 Додатку до позову);

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з січня по грудень 2022 року (сторінки 4286-4707 Додатку до позову);

- копії товарно-транспортних накладних ТОВ Лідер Ойл за період з січня по червень 2023 року (сторінки 4708-5107 Додатку до позову);

Усього більше ніж 3500 документів податковим органом було оцінено за узагальненим шаблоном, а суми витрат за кожною з операцій було виключено з виробничих витрат, на суму яких зменшено кінцевий результат прибутку для оподаткування.

Апеляційний суд, як і суд першої інстанції зазначає, що така оцінка господарської діяльності податковим органом під час проведення перевірки не може вважатись обґрунтованою підставою для висновку про порушення платником податку норм податкового законодавства та правил бухгалтерського обліку.

Стосовно доводів апелянта про невідповідність дотримання вимог оформлення актів виконаний робіт суд звертає увагу, що надані разом із позовною заявою документи містять дані щодо контрагента, договору, рахунку та суми операції. Посилання відповідача на те, що у акті має бути визначений маршрут, відстань перевезення з визначенням місця розвантаження не відповідають нормам чинного законодавства, адже така інформація відображається у товарно-транспортних накладних. Більше того, інформація щодо контрагента, договору, рахунку та суми операції дає змогу співставити акт наданих послуг із надавачем послуг, датою надання та за цим із відповідною ТТН.

Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що висвітлені у Акті перевірки та підтверджені під час судового розгляду справи у відзиві на позовну заяву доводи податкового органу на користь наявного заниження суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 2 644 680 грн. не знайшли свого документального підтвердження. Матеріали справи містять всі необхідні первинні документи на підтвердження господарських операцій, а їх оформлення відповідає нормам чинного законодавства.

Отже, апеляційний суд, як і суд першої інстанції дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року №33114/15-32-07-01-19 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 3133464,00 грн. (три мільйона сто тридцять три тисячі чотириста шістдесят чотири грн. 00 коп.).

Стосовно рішення про накладення штрафу за ненадання документів на вимогу податкового органу під час проведення перевірки апеляційний суд зазначає наступне.

Під час перевірки посадовим особам ТОВ ЛІДЕР ОЙЛ надавались наступні запити:

- від 24.10.2023 відносно надання пояснень та копії первинних документів стосовно переміщення (транспортування) нафтопродуктів від вантажовідправника до вантажоодержувача (товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (Форма N 1-ТТН (нафтопродукт)) за період з 12.07.2017 по 30.06.2023), а також акти виконаних робіт, послуг, отриманих транспортних послуг та картки рахунків по бухгалтерському обліку 6851 у розрізі років. Відмовлено в наданні документів та пояснень.

- від 02.11.2023 відносно надання пояснень та копії первинних документів, а саме: договорів та додатків до них, заявок на перевезення нафтопродуктів та актів отриманих транспортних послуг за період з 12.07.2017 по 30.06.2023, карток рахунків по бухгалтерському обліку 6851 та 631 щодо отримання транспортних послуг у розрізі років та кварталів. Відмовлено в наданні документів та пояснень.

- від 03.11.2023 відносно надання пояснень та первинних документів, а саме: договорів та додатків договорів, заявок на перевезення нафтопродуктів та актів наданих транспортних послуг за період з 12.07.2017 по 30.06.2023, документів підтверджуючих переміщення (транспортування) нафтопродуктів від вантажовідправника до вантажоодержувача, а саме товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів Форма N 1-ТТН (нафтопродукт) за період з 12.07.2017 по 30.06.2023, подорожних листів на перевезення нафтопродуктів, журнал реєстрації довіреностей на отримання нафтопродуктів у постачальника за період з 12.07.2017 по 30.06.2023, картки рахунків по бухгалтерському обліку 6851 та 631 щодо отримання транспортних послуг у розрізі років та кварталів. Відмовлено в наданні документів та пояснень.

Апеляційний суд звертає увагу, що поруч із вказаними запитами наявні пояснення платника податку, надані під час проведення перевірки, зокрема наступні:

1) Запити були оформлені з порушенням вимог статей 42, 73 Податкового кодексу України, оскільки не містили номеру, печатки контролюючого органу та підпису уповноваженої посадової особи;

2) Запити в порушення вимог пункту 85.4 статті 85 Податкового кодексу України не містили опису встановлених в ході перевірки порушень, у зв`язку з чим надсилався запит (жодного посилання на факт порушень, норму законодавства України запити не містять);

3) Запити були неконкретні, а саме не містили переліку контрагентів, реквізитів первинних документів, що підлягали наданню та/або періоду їх складання;

4) У наданні засвідчених копій первинних документів не було потрібності, оскільки до перевірки були надані оригінали первинних документів і перевіряючі мали змогу відокремити ті оригінали, які на їх думку підлягали наданню у вигляді копій та зазначити про це платнику, однак цього зроблено не було, у зв`язку з чим у Позивача не було розуміння, які саме документи підлягають наданню.

5) Неможливість підготувати копії документів, враховуючи їх великий обсяг. Так, повний обсяг документації не вдалось копіювати навіть на кінцеву дату подання заперечень до акту перевірки, у зв`язку з чим документацію було надано частково (усі акти виконаних робіт за період з жовтня 2017 року по червень 2023 року та усі товарно-транспортні накладні за 2023 рік).

Аналізуючи зміст наданих запитів апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції щодо їх загального характеру, а тому, беручи значний по обсягу період, який перевірявся (6 років), надати всю можливу документацію у встановлений податковим органом строк неможливо.

Суд першої інстанції також правильно зазначив, що перевіряючі мали змогу дослідити всі необхідні документи в оригіналі за місцезнаходженням позивача.

Також, апеляційний суд вважає за необхідне зазначає наступне стосовно рішення щодо безпідставного нарахування сум податкового кредиту.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки.

Вимогами ст. 198 ПКУ встановлено:

- п.198.1 - до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

- п.198.2 - датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.

- п.198.3 - податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи).

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/ послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 Кодексу передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/ послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Кодексу. Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), визначено статтею 200 Кодексу.

Згідно акту перевірки (аркуш 26) податковим органом встановлено завищення розміру податкового кредиту за період з 12.07.2017 року по 30.06.2023 року у розмірі 855570 грн., а саме по періодах:

- серпень 2018 року на 1 330 грн.,

- жовтень 2018 року на 4 480 грн.,

- січень 2019 року на 750 грн.,

- червень 2019 року на 2 117 грн.,

- липень 2019 року на 3 083 грн.,

- серпень 2019 року на 12 217 грн.,

- вересень 2019 року на 11 443 грн.,

- жовтень 2019 року на 21 687 грн.,

- листопад 2019 року на 11 600 грн.

- лютий 2020 року на 14 178 грн.,

- березень 2020 року на 20 035 грн.,

- квітень 2020 року на 3 717 грн.,

- вересень 2020 року на 48 268 грн.,

- жовтень 2020 року на 11 033 грн.,

- листопад 2020 року на 17 850 грн.,

- грудень 2020 року на 24 000 грн.,

- квітень 2021 року на 21 114 грн.,

- травень 2021 року на 21 902 грн.,

- червень 2021 року на 2 450 грн.,

- липень 2021 року на 15 030 грн.,

- жовтень 2021 року на 32 500 грн.,

- листопад 2021 року на 15 824 грн.,

- січень 2022 року на 67 212 грн.,

- лютий 2022 року на 1 600 грн.,

- жовтень 2022 року на 82 841 грн.,

- червень 2023 року на 284 226 грн.

та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 103 083 грн. (станом на 30.06.2023 року).

У якості підстав для визначення даних сум податковий орган посилається на порушення, визначені у п.3.1.1.1. Акту перевірки, тобто на ті самі підстави, що й слугували висновок про заниження податку на прибуток підприємств.

Слід звернути увагу, що оцінка висновків податкового органу стосовно реальності проведених операцій судом наведена вище.

Суд першої інстанції звернув увагу, що під час здійснення господарської діяльності сума вказаного вище податкового кредиту складалась, зокрема, на підставі зареєстрованих податкових накладних з ПДВ. Матеріали справи містять відповідні податкові накладні з податку на додану вартість у розрізі контрагентів, а саме:

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ТОВ ТВК Еліна (сторінки 5108- 5155 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ТОВ Авто Юг Сервіс (сторінки 5156-5286 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_22 (сторінки 5287-5288 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_13 (сторінки 5289-5326 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ТОВ АТП-1524 (сторінки 5327- 5413 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_23 (сторінки 5414- 5458 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ТОВ Вівал (сторінки 5459-5470 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_21 (сторінки 5471- 5477 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_11 (сторінки 5478-5522 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ТОВ Фавор ДВ (сторінки 5523- 5527 Додатку);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_15 (сторінки 5528- 5530);

копії податкових накладних ТОВ Лідер Ойл по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_24 (сторінки 5531- 5535).

За даними операціями податковий орган фактом прийняття накладних на реєстрацію підтвердив визначені у ній суми сплаченого позивачем ПДВ, а тому останній мав всі підстави включити відповідні суми до свого податкового кредиту.

Також серед наданих позивачем письмових доказів 22.01.2024 року наявні зареєстровані податковим органом декларації з податку на додану вартість. Отже, суми ПДВ та відповідно податкового кредиту двічі перевірялись податковим органом на етапі реєстрації податкових накладних та на етапі реєстрації декларації з ПДВ, а тому у суду з урахуванням попередніх висновків щодо реальності господарських операцій відсутні підстави вважати висновки податкового органу, сформовані під час перевірки, обґрунтованими.

З огляду на наведене, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав визнання протиправними та скасування податкових повідомленнь-рішеннь Головного управління ДПС в Одеській області від 13.12.2023 року №33113/15-32-07-01-19 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 940609 (дев`ятсот сорок тисяч шістсот дев`ять грн. 00 коп.) та від 13.12.2023 року №33111/15-32-07-01-19 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 103083 (сто три тисячі вісімдесят три грн. 00 коп.).

Враховуючи все вищенаведене, апеляційний суд, як і суд першої інстанції вважає недоведеним факт нереальності господарських операцій, про що податковий орган зробив висновок за результатом проведення документальної планової перевірки, адже покладені в основу такого висновку обставини не відповідають наявним документальним підтвердження, що надані позивачем під час судового розгляду справи. Суд при цьому звертає особливу увагу на характер наданої податковим органом оцінки актам наданим послуг, товарно-транспортним накладним та договорам позивача з контрагентами, а саме оцінку всіх первинних документів на основі сформованих перевіряючими шаблонів за невідомими критеріями. Вказаний підхід свідчить про необґрунтованість висновків, узагальнення міркувань там, де ключовим є детальне вивчення окремого документа, його відомостей щодо сплачених сум та підстав віднесення цих сум до витрат при визначенні розміру об`єкта оподаткування з податку на прибуток.

Доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки зводяться до незгоди з оскаржуваним судовим рішенням.

Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції.

У ній також не наведено інших міркувань, які б не були предметом перевірки судом першої інстанції та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного аргументу.

Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. 19 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-78, 242, 257, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2024 року у справі № 420/36828/23 - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складений 09.07.2024

Суддя-доповідач С.Д. ДомусчіСудді Г.В. Семенюк О.І. Шляхтицький