Постанова

від 18.07.2024 по справі 580/12060/23

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 580/12060/23 Головуючий у 1-й інстанції: Кульчицький С.О.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 липня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Черпака Ю.К.,

суддів Маринчак Н.Є., Штульман І.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Ранкова Зоря» до Головного управління ДПС у Черкаській області та Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2023 року ТОВ «Ранкова Зоря» (далі - позивач/товариство) звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - відповідач 1/апелянт/управління), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2/ДПС України) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року за № 9536433/34026372 про відмову в реєстрації податкової накладної від 24 липня 2023 року № 1 на загальну суму 640 799, 64 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 24 липня 2023 року № 1 на загальну суму 640 799, 64 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року за № 9536436/34026372 про відмову в реєстрації податкової накладної від 25 липня 2023 року № 2 на загальну суму 1 678 239, 08 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 25 липня 2023 року № 2 на загальну суму 1 678 239, 08 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року за № 9536435/34026372 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30 липня 2023 року № 5 на загальну суму 1 286 559, 29 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 30 липня 2023 року № 5 на загальну суму 1 286 559, 29 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року за № 9536434/34026372 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02 серпня 2023 року № 1 на загальну суму 252 159, 86 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 02 серпня 2023 року № 1 на загальну суму 252 159, 86 грн.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що для прийняття оскаржуваних рішень були відсутні правові підстави. Крім того позивач наголосив на порушенні порядку прийняття таких рішень.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року адміністративний позов ТОВ «Ранкова Зоря» задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року № 9536433/34026372 про відмову в реєстрації податкової накладної від 24 липня 2023 року № 1 на загальну суму 640 799, 64 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Ранкова Зоря» (вул. Шевченка 39, м. Корсунь-Шевченківський, Черкаська область, 19402, код ЄДРПОУ 34026372) від 24 липня 2023 року № 1 на загальну суму 640 799, 64 грн.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року № 9536436/34026372 про відмову в реєстрації податкової накладної від 25 липня 2023 року № 2 на загальну суму 1 678 239, 08 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Ранкова Зоря» (вул. Шевченка 39, м. Корсунь-Шевченківський, Черкаська область, 19402, код ЄДРПОУ 34026372) від 25 липня 2023 року № 2 на загальну суму 1 678 239, 08 грн.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року № 9536435/34026372 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30 липня 2023 року № 5 на загальну суму 1 286 559, 29 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Ранкова Зоря» (вул. Шевченка 39, м. Корсунь-Шевченківський, Черкаська область, 19402, код ЄДРПОУ 34026372) від 30 липня 2023 року № 5 на загальну суму 1 286 559, 29 грн.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року № 9536434/34026372 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02 серпня 2023 року № 1 на загальну суму 252 159, 86 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Ранкова Зоря» (вул. Шевченка 39, м. Корсунь-Шевченківський, Черкаська область, 19402, код ЄДРПОУ 34026372) від 02 серпня 2023 року № 1 на загальну суму 252 159,86 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області (вул. Хрещатик 235, м. Черкаси, 18002, код ЄДРПОУ 44131663) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Ранкова Зоря» (вул. Шевченка 39, м. Корсунь-Шевченківський, Черкаська область, 19402, код ЄДРПОУ 34026372) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 5 368 (п`ять тисяч триста шістдесят вісім) гривень 00 копійок.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Ранкова Зоря» (вул. Шевченка 39, м. Корсунь-Шевченківський, Черкаська область, 19402, код ЄДРПОУ 34026372) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 5 368 (п`ять тисяч триста шістдесят вісім) гривень 00 копійок.

В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Черкаській області просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. Доводи обґрунтовані прийняттям оскаржуваних рішень податковою службою на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, оскільки контролюючому органу не було надано достатнього обсягу первинних документів, які підтверджували реальність господарських операцій за поданими податковими накладними, що і стало наслідком відмови у її реєстрації. Вважає, що задоволення позовних вимог шляхом зобов`язання зареєструвати податкову накладну датою її подання, суперечить порядку реєстрації, визначеному законодавством, та є втручанням у дискреційні повноваження податкового органу, а тому не може бути застосоване судом.

Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив.

Апеляційний розгляд справи відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами та на основі наявних доказів.

Перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справ та їх правову оцінку, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що ТОВ «Ранкова Зоря» (код ЄДРПОУ 34026372, місцезнаходження юридичної особи: 19400, Черкаська область, Корсунь-Шевченківський р-н, місто Корсунь-Шевченківський, вулиця Шевченка, будинок 39) 17 серпня 2006 року зареєстровано в якості юридичної особи, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Види діяльності (код КВЕД): 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур; 01.64 Оброблення насіння для відтворення; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.

20 липня 2023 року між ТОВ «Ранкова зоря» (продавець) та СТОВ «АФ «АгроРось» (покупець) укладено договір поставки № 20.07.2023/1 та додаток № 1 від 20 липня 2023 року до вказаного договору, предметом поставки якого є ячмінь сорту Одіссей 1 репродукції в кількості 517, 92 т та ячмінь сорту Одіссей 2 репродукції в кількості 694, 34 т.

Пунктом 2 додатку № 1 від 20 липня 2023 року до договору № 20.07.2023/1 від 20 липня 2023 року встановлено, що загальна вартість товару становить 4 849 037, 33 грн, у тому числі ПДВ - 595 495, 81 грн.

Відповідно до пункту 3 додатку № 1 від 20 липня 2023 року до договору № 20.07.2023/1 від 20 липня 2023 строк поставки товару - до 20 вересня 2023 року.

Пунктом 4 додатку № 1 від 20 липня 2023 року до договору № 20.07.2023/1 від 20 липня 2023 року передбачено, що оплата за поставлений товар здійснюється на умовах відстрочення кінцевого розрахунку до 05 грудня 2023 року, дострокова оплата дозволяється.

24 липня 2023 року ТОВ «Ранкова зоря» поставило (передало у власність) СТОВ «АФ «АгроРось» насіння ячменю сорту Одіссей 2 репродукції у кількості 160, 20 т загальною вартістю 640 799,64 грн, що підтверджується видатковою накладною № В/РН-003 від 24 липня 2023 року.

Цього ж дня позивачем складено податкову накладну від 24 липня 2023 року № 1 покупцю СТОВ «АФ «АгроРось» (код ЄДРПОУ 42778323) на загальну суму 640 799, 64 грн, ПДВ 78 694, 69 грн з номенклатурою товарів: ячмінь Одіссей 2 репродукція, код товару згідно з УКТ ЗЕД 1003100000.

Згідно з квитанцією № 9197871754 від 08 серпня 2023 року документ доставлено до ДПС України, документ збережено, реєстрація зупинена. Зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1003 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник «D» = 10.1389%, «Р» = 56 284, 88. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року № 9536433/34026372 у реєстрації податкової накладної № 1 від 24 липня 2023 року на загальну суму 640 799, 64 грн відмовлено у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

25 липня 2023 року ТОВ «Ранкова зоря» поставило (передало у власність) СТОВ «АФ «АгроРось» насіння ячменю сорту Одіссей 2 репродукції у кількості 419,56 т загальною вартістю 1 678 239, 08 грн, що підтверджується видатковою накладною № В/РН-004 від 25 липня 2023 року.

Цього ж дня позивачем складено податкову накладну від 25 липня 2023 року № 2 покупцю СТОВ «АФ «АгроРось» (код ЄДРПОУ 42778323) на загальну суму 1 678 239, 08 грн, ПДВ 206 099, 54 грн з номенклатурою товарів: ячмінь Одіссей 2 репродукція, код товару згідно з УКТ ЗЕД 1003100000.

Згідно з квитанцією № 9197869491 від 08 серпня 2023 року документ доставлено до ДПС України, документ збережено, реєстрація зупинена. Зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1003 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник «D» = 10.1389%, «Р» = 56284,88. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року № 9536436/34026372 у реєстрації податкової накладної № 2 від 25 липня 2023 року на загальну суму 1 678 239, 08 грн відмовлено у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

29 липня 2023 року ТОВ «Ранкова зоря» поставило (передало у власність) СТОВ «АФ «АгроРось» насіння ячменю сорту Одіссей 2 репродукції у кількості 114,58 т загальною вартістю 458 319, 75 грн, що підтверджується видатковою накладною № В/РН-005 від 29 липня 2023 року.

Цього ж дня позивачем складено податкову накладну від 29 липня 2023 року № 3 покупцю СТОВ «АФ «АгроРось» (код ЄДРПОУ 42778323) на загальну суму 458 319, 75 грн, ПДВ 56 284, 88 грн з номенклатурою товарів: ячмінь Одіссей 2 репродукція, код товару згідно з УКТ ЗЕД 1003100000.

Згідно з квитанцією № 9198420595 від 08 серпня 2023 року документ прийнято.

29 липня 2023 року ТОВ «Ранкова зоря» поставило (передало у власність) СТОВ «АФ «АгроРось» насіння ячменю сорту Одіссей 1 репродукції у кількості 133,24 т загальною вартістю 532 959, 70 грн, що підтверджується видатковою накладною № В/РН-006 від 29 липня 2023 року.

Цього ж дня позивачем складено податкову накладну від 29 липня 2023 року № 4 покупцю СТОВ «АФ «АгроРось» (код ЄДРПОУ 42778323) на загальну суму 532 959, 70 грн, ПДВ 65 451,19 грн з номенклатурою товарів: ячмінь Одіссей 1 репродукція, код товару згідно з УКТ ЗЕД 1003100000.

Згідно з квитанцією № 9198427212 від 08 серпня 2023 року документ прийнято.

30 липня 2023 року ТОВ «Ранкова зоря» поставило (передало у власність) СТОВ «АФ «АгроРось» насіння ячменю сорту Одіссей 1 репродукції у кількості 321, 64 т загальною вартістю 1 286 559,29 грн, що підтверджується видатковою накладною № В/РН-007 від 30 липня 2023 року.

Цього ж дня позивачем складено податкову накладну від 30 липня 2023 року № 5 покупцю СТОВ «АФ «АгроРось» (код ЄДРПОУ 42778323) на загальну суму 1 286 559, 29 грн, ПДВ 157 998, 51 грн з номенклатурою товарів: ячмінь Одіссей 1 репродукція, код товару згідно з УКТ ЗЕД 1003100000.

Згідно з квитанцією № 9197858264 від 08 серпня 2023 року документ доставлено до ДПС України, документ збережено, реєстрація зупинена. Зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1003 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару / послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник «D» = 10.1389%, «Р» = 56284,88. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року № 9536435/34026372 у реєстрації податкової накладної № 5 від 30 липня 2023 року на загальну суму 1 286 559,29 грн відмовлено у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

02 серпня 2023 року ТОВ «Ранкова зоря» поставило (передало у власність) СТОВ «АФ «АгроРось» насіння ячменю сорту Одіссей 1 репродукції у кількості 63, 04 т загальною вартістю 252 159, 86 грн, що підтверджується видатковою накладною № В/РН-008 від 02 серпня 2023 року.

Цього ж дня позивачем складено податкову накладну від 02 серпня 2023 року № 1 покупцю СТОВ «АФ «АгроРось» (код ЄДРПОУ 42778323) на загальну суму 252 159,86 грн, ПДВ 30 967,00 грн з номенклатурою товарів: ячмінь Одіссей 1 репродукція, код товару згідно з УКТ ЗЕД 1003100000.

Згідно з квитанцією № 9211914414 від 21 серпня 2023 року документ доставлено до ДПС України, документ збережено, реєстрація зупинена. Зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1003 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник «D» = 10.1944%, «Р» = 0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 вересня 2023 року № 9536434/34026372 у реєстрації податкової накладної № 1 від 02 серпня 2023 року на загальну суму 252 159,86 грн відмовлено у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

Позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. Зокрема, в поясненнях вказано, що позивач є сільськогосподарським товаровиробником, орендує земельні ділянки приватної власності (паї) в адміністративних межах Багвянської сільської ради Буцького району (колишній Маньківський район) Черкаської області. Позивачем надавалися до контролюючого органу звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 року № 4-сг та звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 вересня 2023 року № 37-сг. Також було надано документи на підтвердження факту отримання сільськогосподарських послуг від СТОВ «АФ «АгроРось», зокрема, акти наданих послуг, видаткові накладні та податкові накладні на підтвердження придбання посівного матеріалу в СТОВ «АФ «АгроРось» та надання останнім сільськогосподарських послуг позивачу.

Таким чином, позивачем на виконання договору поставки № 20.07.2023/1 та додатку № 1 від 20 липня 2023 року до вказаного договору було поставлено товару на користь СТОВ «АФ «АгроРось» за шістьма видатковими накладними. За фактом кожної поставки позивачем було складено та відправлено на реєстрацію шість податкових накладних, з яких дві податкові накладні було зареєстровано, а в реєстрації чотирьох податкових накладних відмовлено.

Підставою для прийняття оскаржуваних рішень від 15 вересня 2023 року № 9536433/34026372, № 9536436/34026372, № 9536435/34026372 та № 9536434/34026372 податковим органом зазначено таке: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. У графі «додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» у рішеннях податковим органом нічого не зазначено - міститься прочерк.

Позивач звернувся з позовом до суду про скасування цих рішень як протиправних.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з ненадання відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, належних і достатніх доказів, які спростовують твердження позивача, не наведенням мотивів прийняття спірних рішень та неврахування наданих позивачем документів, а відтак, не доведення їх правомірності.

Колегія суддів, переглядаючи рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, враховує такі норми чинного законодавства та фактичні обставини справи.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, зміст якого кореспондується з пунктом 201.10 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться відповідні перевірки.

Пунктом 13 Порядку № 1246 встановлено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено, зокрема, Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пунктів 4 і 5 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 03 червня 2021 року у справі № 822/2095/18, від 24 червня 2021 року у справі № 140/2034/19, первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Враховуючи викладене, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

У даній справі контролюючий орган вказує на відповідність податкових накладних позивача пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Як підставу для зупинення реєстрації податкових накладних, окрім відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, аналогічно у всіх спірних рішеннях вказано, що обсяг постачання товару/послуги 1003 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, у наведених квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено конкретної пропозиції надати точний перелік документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних без зазначення чіткого переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, позбавило позивача можливості надати достатній обсяг підтверджуючих та відповідних документів.

Слід зауважити, що можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

Такі правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20, від 29 червня 2022 року у справі № 380/5383/21, від 27 липня 2022 року у справі № 520/15348/2020, від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21, від 25 листопада 2022 року № 320/3484/21, які відповідно до частини шостої статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» підлягають врахуванню.

Зі змісту квитанцій неможливо встановити конкретної інформації щодо ризиковості здійсненої операції товариством, на підставі якої здійснено зупинення реєстрації податкових накладних, а зазначено лише загальне та формальне посилання на відповідність критерію ризиковості здійснення операцій.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв, без наведення відповідного підпункту, без здійснення відповідних розрахунків, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Отже, під час зупинення реєстрації спірних податкових накладних відповідачем-1 застосовано критерії ризиковості здійснення операцій до податкової накладної, що не відповідає нормам закону та свідчить про відсутність обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.

Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 4 Порядку № 520 встановлено право платника податку, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Для забезпечення реєстрації податкових накладних товариством подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних реєстрація яких зупинена разом із супровідними листами та доданими документами.

Після надання позивачем документів, спірними рішеннями відмовлено в реєстрації податкових накладних з підстав ненадання/частковим наданням документів на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, без конкретизації того, про які саме документи йдеться.

Зазначення, як підстави для прийняття оскаржуваного рішення про неподання/часткове подання товариством документів на підтвердження реальності господарської операції, зважаючи на те, що такі були подані, свідчить про невідповідність такого рішення критеріям обґрунтованості.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 11 квітня 2024 року у справі № 500/4244/22, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Можливість же надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Виходячи з викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення, якими було відмовлено у реєстрації податкових накладних, є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладених, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладених податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Оскільки спірні рішення визнано протиправними та скасовано, враховуючи зазначені приписи закону, суд першої інстанції дійшов до правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні датою їх фактичного отримання контролюючим органом.

При цьому, зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та є належним способом захисту порушеного права.

Така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі № 360/2463/20.

Оскільки суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, то колегія суддів згідно із статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги залишає її без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

Судді: Маринчак Н.Є.

Штульман І.В.