Постанова

від 23.07.2024 по справі 380/21782/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 липня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/21782/23 пров. № А/857/9722/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.суддів -Кухтея Р. В. за участю секретаря судового засідання Ільчишин Н. В. Скрутень Х. Б.розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВОЛДІ" на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 380/21782/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВОЛДІ" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень,

місце ухвалення судового рішення м.ЛьвівРозгляд справи здійснено за правиламизагального позовного провадженнясуддя у І інстанціїЛунь З.І.дата складання повного тексту рішення27.03.2024ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

Товариство з обмеженою відповідальністю ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ ВОЛДІ (місцезнаходження: 79035, м.Львів, вул. Зелена, 153 А, код ЄДРПОУ 31475712) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: 79026, м.Львів, вул.Стрийська, 35, код ЄДРПОУ ВП 43968090), в якому просило суд:

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми В1 від 16.06.2023 № 14068/13-01-07-04;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми В4 від 16.06.2023 №14065/13-01-07-04;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми ПН від 16.06.2023 №14064/13-01-07-04.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 380/21782/23 відмовлено у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВОЛДІ" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позов задовольнити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В доводах апеляційної скарги вказує, що відповідач та суд не оцінив належним чином специфіку виробництва, що здійснюється ТОВ ТВК ВОЛДІ.

Вказує, що ТОВ ТВК ВОЛДІ здійснює виробництво шоколаду та цукрових кондитерських виробів; має право на використання відповідних знаків для товарів та послуг.

При цьому, скаржник заперечує твердження відповідача та висновки суду першої інстанції, що на залишку готової продукції міститься товар (цукерки), термін придатності яких завершився, позивач звертає увагу на те, що на підприємстві розроблено рецептури на виробництво кондитерських виробів, а в межах конкретної рецептури виготовляється не один конкретний кондитерський виріб під конкретною торговою маркою, а декілька, що значно оптимізує роботу підприємства, зважаючи на великий обсяг виробництва.

Також позивач вказує, що в межах кожної рецептури за даними бухгалтерського обліку підприємства, усі товарні позиції були реалізовані. Початкове сальдо щодо кожної рецептури (групи готової продукції) на червень 2022 року є меншим ніж кінцеве сальдо станом на лютий 2023 року, що свідчить про реальну реалізацію готової продукції, відсутність її на залишках підприємства та відсутність факту псування такої продукції.

Скаржник також зазначає, що у нього відсутній обов`язок з нарахування податкового зобов`язання та реєстрації податкової накладної на підставі п. 198.5 г ст. 198 ПК України, оскільки позивач не здійснював жодних господарських операцій, що не є господарською діяльністю підприємства, позивачем не було допущено псування готової продукції, що є підставою для здійснення списання товарів, а відтак і відсутній обов`язок зі складення та реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

Про дату, час та місце розгляду справи сторони повідомлені через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

В судовому засіданні представник позивача Голянська Ю.А. надала пояснення та підтримала доводи апеляційної скарги. Представник відповідача Мерза Д.С. в судовому засіданні надав пояснення та заперечив проти доводів апеляційної скарги.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що:

- за даними акту перевірки станом на 01.06.2022 залишок цукерок Artek bite bize становив 10788,391кг; за період червень 2022 лютий 2023 реалізовано -2603,805кг, залишок станом на 28.02.2023 - 12949,706кг; отже відхилення складає 8184,59кг;

- вказаний висновок відповідач зробив правильно, оскільки з цукерків означеної номенклатури було реалізовано лише 2603,805кг з наявних станом на червень 2022 - 10788,391кг.

- термін придатності залишку товару, який обліковувався у червні 2022 року сплив у лютому 2023, а відтак такий товар вважається таким, що використовується у негосподарській діяльності підприємства, позаяк товари, які втратили матеріальну цінність у результаті псування, підприємство вже не може застосувати за призначенням, тобто не отримає від них у майбутньому жодних економічних вигод. Вони більше не відповідають критеріям визнання активу, тому мають бути виведені зі складу активів і списані з балансу.

- до вказаних залишків товару підлягають застосуванню положення п.198.5 г ст.198 Податкового кодексу України.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач, ТОВ ТВК ВОЛДІ, зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 13.04.2001 року, номер запису в державному реєстрі 13971200000000261 від 10.01.2006 року; відповідно до Свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість від 01.07.2016 року №200578405, індивідуальний податковий номер - 314757113180, ТОВ ТВК ВОЛДІ зареєстровано платником ПДВ з 01.07.2016 року.

Основним видом економічної діяльності ТОВ ТВК ВОЛДІ є код 10.82 Виробництво какао, шоколаду та цукрових кондитерських виробів (основний).

Відповідач, ГУ ДПС у Львівській області з 01.05.2023 по 12.05.2023, провів документальну позапланову виїзну перевірку, за результатами якої складено Акт від 18.05.2023 р. №13757/13-01-07-04/31475712 Про результати документальної позапланової виїзної перевірки (далі - Акт) ТОВ ТВК ВОЛДІ (код ЄДРПОУ 31475712) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, в тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ ТВК ВОЛДІ вимог п. 189.1 ст. 189, п. 198.1., п. 198.3, п. 198.5 г ст. 198 Податкового кодексу України, а саме внаслідок не нарахування податкових зобов`язань по операціях, що не є господарською діяльністю підприємства у розмірі 1369 069 грн ТОВ ТВК ВОЛДІ було завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за лютий 2023 року на суму 1 412 805, 00 гривень, що призвело до:

завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ, заявленого на рахунок платника у банку за лютий 2023 року на суму 681 901, 00 грн;

завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за лютий 2023 року на суму 730 901, 00 грн.

Також відповідач встановив порушення п. 201.10 ст. 201 ПК України, а саме ТОВ ТВК ВОЛДІ не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні при здійснені операцій відповідно до п. 198.5 г ст. 198 ПК України всього в сумі 6 845 346, 34 гривні, в тому числі за лютий 2023 року на суму 6 845 346, 34 гривень.

На підставі акту перевірки відповідач прийняв оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення, які позивач вважає протиправними, з огляду на що і звернувся з цим позовом до суду.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

З матеріалів справи та відзиву відповідача на позовну заяву убачається, що підставою для винесення оскаржуваних рішень слугували висновки акту перевірки щодо:

-заниження позивачем податкового зобов`язання з ПДВ на суму 1369069,268 грн, внаслідок не нарахування податкових зобов`язань по операціях, що не є господарською діяльністю підприємства в порушення пункту 198.5 г ст.198 Податкового кодексу України;

-завищення позивачем податкового кредиту за лютий 2023 року на суму 43 736 грн внаслідок недостовірного відображення позивачем показників рядка 16.2 «збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами поданих розрахунків».

1. Досліджуючи доводи апеляційної скарги, які стосуються заниження позивачем податкового зобов`язання з ПДВ на суму 1 369 069,268 грн, колегія суддів зазначає наступне.

З акту перевірки від 18.05.2023 р. убачається, що вході проведеної перевірки відповідачем за даними бухгалтерського обліку, а зокрема оборотів по рахунку 26 Готова продукція установлено, що станом на 01.06.2022 року у позивача обліковувалися у залишку готова продукція цукерки (обсяг та вартість такої продукції приведено у таблиці на сторінці 5 та 6 акту перевірки), з урахуванням обсягу цукерків, які були реалізовані у період з червня 2022 по лютий 20203, залишок нереалізованих цукерків (які обліковувалися на балансі позивача станом на 01.06.2022 року) станом на 28.02.2023 року становив 6845346,34 грн, ПДВ з яких 1369069,268 грн.

При цьому, ревізорами відповідача ураховано, що за відомостями сертифікату відповідності, виданого ДП Волиньстандартметрологія (термін дії сертифікату від 04.05.2022 р. до 03.05.2024 р.) термін придатності цукерок становить дев`ять місяців від дати виготовлення.

За вказаних обставин, відповідач дійшов висновку, що термін придатності цукерок (які обліковувалися на балансі позивача станом на 01.06.2022 року та продовжували перебувати у балансових залишках станом на 28.02.2023 року у розмірі 6845346,34 грн, ПДВ з яких 1369069,268 грн) закінчився.

Також акт перевірки містить відомості стосовно витребування листом №1/6/13-01-07- 04-17 від 08.05.2023 від позивача інформації та відповідних підтверджуючих документів щодо дати виготовлення продукції, що обліковується на залишку станом на 28.02.2023 по бухгалтерському рахунку 26 Готова продукція. Однак, доказів вручення вказаного листа позивачу у названому акту перевірки не зазначено та до суду відповідачем не надано.

Окрім цього у акті перевірки зазначено, що позивач до перевірки не надав інформації та відповідних підтверджуючих документів щодо дати виготовлення продукції, що обліковується на залишку станом на 28.02.2023 по бухгалтерському рахунку 26 Готова продукція.

Вирішуючи вказаний спір колегією суддів ураховано, що відповідно до частини 3 ст. 7 Про захист прав споживачів від 12 травня 1991 року № 1023-ХІІ, продаж товарів, на яких строк придатності не зазначено або зазначено з порушенням вимог нормативних документів, а також товарів, строк придатності яких минув, забороняється.

Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (П(С)БО) 9 Запаси, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №246 від 20.10.1999 р., визначено, що запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство/установа отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Отож цукерки, які втратили матеріальну цінність у результаті закінчення терміну придатності, підприємство вже не може застосувати за їх первинним призначенням, тобто не отримає від них у майбутньому жодних економічних вигод, позаяк не відповідають критеріям визнання активу, тому мають бути виведені зі складу активів і списані з балансу.

Пунктом 5.7. Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 10 січня 2007 року №2 зіпсовані ТМЦ списують за фактичною собівартістю (з урахуванням транспортно- заготівельних витрат) до складу інших операційних витрат.

Згідно з п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст.193 Податкового кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

-придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

-придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

-ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/ послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.5 г ст.198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Податковим кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/ послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Згідно з п. 189.1 ст.189 Податкового кодексу у разі здійснення операцій відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України установлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Отож, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Пунктом 44.6 статті 44 ПК встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Обов`язок платника податків надати на вимогу контролюючого органу усі документи пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, також випливає з пункту 85.2 статті 85 ПК України, зокрема платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Отож правові наслідки, передбачені ст. 44 ПК України настають для платників податків не лише за не надання до перевірки первинних документів, але і інших документів та інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів.

Водночас колегією суддів ураховано, що право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу із поданням учасником процесу нових доказів, що у протилежному випадку є обмеження судом предмету дослідження та призведе до неповноти дослідження й порушення справедливого судового розгляду, про що неодноразово наголошується Верховним Судом у постановах від 12.11.2018 у справі №806/434/16, від 24.01.2019 у справі № 820/12113/15, від 12.02.2019 у справі №820/6512/16, від 15.06.2022 у справі № 420/2808/20, від 19.10.2022 у справі № 160/8762/21, від 11 липня 2023 року справа № 560/1158/20, 05 квітня 2023 року у справі № 460/3026/20.

Позивач категорично заперечує обставини з приводу перебування на балансовому обліку цукерок, термін придатності яких закінчився вартістю 6845346,34 грн, ПДВ з яких 1369069,268 грн). Стверджує, що за даними внутрішнього обліку підприємства, у межах долучених до матеріалів справи рецептур виготовляється по декілька видів готової продукції, які містять різні по найменуванню пакування. Також вказує, що станом на червень 2022 року на залишках виготовленої продукції у межах досліджуваної відповідачем рецептури перебувало 60 986, 17 кг продукції. Разом з цим, вже станом на лютий 2023 року підприємством було реалізовано 62 207, 03 кг продукції, виготовленої в межах такої рецептури. Зазначає, що позивач реалізував більше продукції, ніж було наявно у залишку станом на 01.06.2022 року, що вказує не лише на відсутність зіпсованих товарно-матеріальних цінностей, а й виготовлення нових партій кондитерських виробів, що були реалізовані у зазначений період.

На підтвердження чого позивач надав суду оборотно- сальдову відомість по рахунку 26, (станом на червень 2022 року лютий 2023 року) з якої вбачається, що в цілому загальний обсяг виготовленої готової продукції, яка перебувала у залишках станом на червень 2022 року становив 388919,123 кг, вартістю 28372144,59 грн. За період червень 2022 року лютий 2023 року загальний обсяг реалізованої готової продукції становив 405403,325 кг на суму 37412997,42 грн. Різниця між обсягом залишків станом на червень 2022 року та обсягом залишків станом на лютий 2023 року становить «-92173,809 кг», вартістю «-16865617,08 грн», вказана від`ємна різниця між загальним обсягом реалізованої продукції за вказаний період та загальним обсягом продукції, яка перебувала на обліку станом на червень 2022 року утворилася за рахунок виготовлення нового обсягу продукції у період з червня 2022 року по лютий 2023 року.

Також вказана оборотно- сальдова відомість по рахунку 26 станом на червень 2022 року лютий 2023 року розкриває загальний обсяг залишків готової продукції станом на червень 2022 року в межах певно, визначеної рецептури, обсяги її реалізації в межах кожної конкретно визначеної рецептури у період з червня 2022 року - лютого 2023 року та підтверджує доводи позивача з приводу того, що позивач реалізував у зазначений період більше продукції, ніж було наявно у залишку станом на 01.06.2022 року в межах кожної із запроваджених ним у виробництво рецептур, що вказує не лише на відсутність зіпсованих товарно-матеріальних цінностей, а й виготовлення нових партій кондитерських виробів, що були реалізовані у зазначений період у межах кожної із рецептур. Обставини, щодо фактичного обсягу реалізованої готової продукції в межах кожної із рецептур, за даними наданої позивачем оборотно- сальдової відомості підтверджується видатковими накладними, за переліком які зазначені у наданій позивачем оборотно- сальдовій відомість по рахунку 26 станом на червень 2022 року лютий 2023 року), копії яких долучено до матеріалів справи.

З долучених позивачем доказів убачається, що названий в акті перевірки відповідачем обсяг готової продукції, який перебував на обліку у позивача станом на 01.06.2022 року (у межах виготовлення певної рецептури) використано ним у межах господарській діяльності направленій на отримання прибутку, позаяк обсяг реалізованої продукції в цілому у період з червня 2022 року по лютий 2023 року з урахуванням усіх рецептур є більшим ніж обсяг залишків станом на 01.06.2023 року.

Натомість, відповідач на підтвердження викладених ним доводів, щодо використання позивачем залишків нереалізованої готової продукції, які утворилися станом на червень 2022 року не в межах його господарської діяльності, жодних достовірних доказів не надав та не привів. Відомості, відображені в акті перевірки є вибірковими та не базуються на фактичному дослідженні первинних документів з приводу загального обсягу виготовленої та оприбуткованої позивачем готової продукції, яка станом на 01.06.2022 року була у залишку та загальним обсягом реалізованої продукції у період з червня 2022 року по лютий 2023 року з урахуванням поточного виробництва продукції у зазначений період, в тому числі і за кожною із заявлених до виробництва рецептур. Окрім того, приведені у акті перевірки висновки не підтверджені жодними первинними документами, які мали б бути предметом дослідження в межах заявленої перевірки. Натомість відповідач в ході перевірки, обмежився лише вибірковим дослідженням оборотно- сальдової відомості без урахування первинних документів оприбуткування та реалізацію готової продукції позивачем у названий період.

При цьому колегією суддів ураховано, що наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015 року, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 р. за № 1300/27745 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків

Відповідно до пункту 5 розділу ІІ вказаного Порядку №727 факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.

Крім того, за змістом пункту 12 частини 3 розділу ІІІ Порядку №727 акт перевірки повинен містити інформацію про складені акти про ненадання у визначений у запиті строк (відмови від надання) або надання не в повному обсязі документів (їх копій), пояснень, довідок та інформації, акти відмови платника податків, керівника платника податків або уповноваженої ним особи від підписання зазначених актів.

Пунктом 2 частини 4 розділу ІІІ Порядку №727 також установлено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з первинними документами, бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

зазначити інформацію щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документи та інформацію, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформацію щодо наявності пом`якшуючих обставин або обставин, що обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності платника податків;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та/або бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового та/або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі відмови платника податків, посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків, посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки.

Натомість, в порушення приведених вимог Порядку №727 висновки акту перевірки не містять жодних покликань на первинні документи з приводу фактичних загальних обсягів та вартості виготовленої готової продукції за кожною із рецептур на підставі яких її було оприбутковано на баланс позивача станом на 01.06.2022 року, по рахунку 26. Також акт перевірки не містить відомостей щодо дослідження відповідачем в ході перевірки первинних документів щодо фактичного збуту та /або переробки у період з червня 2022 року по лютий 2023 року всього обсягу оприбуткованої позивачем готової продукції (в тому рахунку і за кожною із рецептур), яка перебувала у нього на балансі станом на 01.06.2022 року.

При цьому колегія суддів констатує, що висновки акту перевірки виснувано виключно на підставі вибіркових відомостей оборотів по рахунку 26 Готова продукція без дослідження будь-яких первинних документів, що підтверджують задекларовані позивачем показники в тому числі і по вказаному рахунку 26 щодо загальних обсягів її оприбуткування і збуту (переробки)у період з червня 2022 року по лютий 2023 року, позаяк з пункту 3.1 розділу ІІІ акту перевірки слідує про дослідження лише вибіркових оборотів названого вище рахунку 26, без урахування фактичного виробництва продукції у межах певної рецептури.

Крім того, у акті перевірки не зазначено та до суду відповідачем не надано жодних доказів вручення позивачу листа- запиту №1/6/13-01-07- 04-17 від 08.05.2023 про необхідність надання інформації та відповідних підтверджуючих документів щодо дати виготовлення продукції, що обліковується на залишку станом на 28.02.2023 по бухгалтерському рахунку 26 Готова продукція.

При цьому, акт перевірки в порушення пункту 12 частини 3 розділу ІІІ Порядку №727 акт перевірки не містить інформацію про складені акти про ненадання у визначений у запиті строк (відмови від надання) або надання не в повному обсязі запитуваних відповідачем документів (їх копій), в тому числі і щодо дати виготовлення продукції і щодо первинних документів на підставі яких вона була оприбуткована та списана на збут чи повторну переробку.

Як наслідок, за відсутності достеменних результатів перевірки фахівцями у галузі податкового законодавства, відображених у бухгалтерському обліку (на якому базується податкова звітність) фактичних показників загальних обсягів та вартості оприбуткованої позивачем готової продукції (цукерків) на його баланс станом на 01.06.2022 року та загальних обсягів фактичного збуту та /або переробки у період з червня 2022 року по лютий 2023 року оприбуткованої позивачем готової продукції (яка перебувала у нього на балансі станом на 01.06.2022 року), в тому рахунку і в межах певно визначеної рецептури на підставі аналізу первинних документів, які підтверджують відображені показники бухгалтерського обліку в тому числі і по рахунку 26 Готова продукція», висновки акту перевірки з приводу використання позивачем готової продукції у якої закінчився термін придатності по за межами господарської діяльності позивача є необґрунтованими та не підтверджені належними доказами у справі.

Крім того, як слідує із змісту пояснень позивача заявлені (у наданих суду 22.07.2024 року загальних відомостях по рахунку 26 в тому числі і за кожним видом рецептури) обсяги реалізації готової продукції у період з червня 2022 року по лютий 2023 року, відображені у деклараціях з податку на прибуток вказаних звітних періодів, правомірність декларування яких не заперечувалося відповідачем в ході апеляційного розгляду справи.

Як наслідок, відповідач не довів належними доказами наявність підстав для застосування до готової продукції позивача правових наслідків, передбачених п. 198.5 г ст. 198 та п. 201.10 ст. 201 ПК України, щодо необхідності донарахування податкового зобов`язання саме на суму 1 369 069,268 грн при здійснені операцій передбачених п. 198.5 г ст. 198 ПК України та відповідної реєстрації позивачем податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на вказану суму.

Також колегія суддів зазначає, що суд не вправі перебирати на себе функції контролюючого органу з приводу фактичного проведення перевірки достовірності задекларованих показників на підставі первинних документів, позаяк їх обсяг є значено об`ємним та як слідує із змісту акту перевірки не був досліджений ревізорами відповідача в ході названої перевірки. А відтак, колегія суддів вважає, що перекладання законодавчих повноважень відповідача щодо повторного проведення перевірки на підставі первинних документів на суд є неприпустимим, позаяк обумовлене суперечить завданню адміністративного судочинства в основі якого покладено перевірку судом дій, рішень, висновків та бездіяльності суб`єктів владних повноважень в тому числі і у сфері податкових правовідносин.

При цьому, колегією суддів ураховано положення пункту 78.1.12 ст. 78 ПК України, відповідно до якого до повноважень контролюючого органу вищого рівня належить контроль за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, якими здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. При цьому, наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення. На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу.

2.Досліджуючи доводи апеляційної скарги, які стосуються завищення позивачем податкового кредиту за лютий 2023 року на суму 43 736 грн внаслідок недостовірного відображення позивачем показників рядка 16.2 «збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами поданих розрахунків», то колегія суддів зазначає наступне.

З розділу 3.2 акту перевірки слідує, що в ході перевірки встановлено недостовірне відображення позивачем показників у р.16.2 «збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків» податкової декларації за грудень 2022 року призвело до завищення р.16.1 «значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» податкової декларації за лютий 2023 року на суму 43 736 грн.

Зокрема у таблиці на сторінці 10 акту перевірки відповідачем зазначено, що за результатами аналізу податкової декларації за грудень 2022 року від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного періоду становить 771179грн дозволений податковий кредит, натомість за даними перевірки установлено, що таке значення становить -727443 грн, наслідком чого виявлено відхилення у розмірі 43736 грн, наслідком чого відповідач дійшов висновку, що задеклароване значення рядка 16.1, 16.2 та 17 також має відхилення на вказану суму 43 736 грн.

При цьому, акт перевірки не містить жодних логічних та аргументованих пояснень з покликанням на відповідні докази (первинні, звітні, облікові документи) за рахунок яких задекларованих показників, які не підтверджені первинними документами та /або за рахунок якої арифметичної помилки при заповненні декларації за грудень 2022 року відповідач дійшов висновку, що дозволений податковий кредит за даними перевірки (на противагу задекларованого позивачем) становить 727443 грн, наслідком чого є завищення податкового кредиту в сумі 43 736,0 грн, яке у свою чергу призвело до завищення суми від`ємного значення ПДВ у розмірі 43 736,0 грн.

Як наслідок колегія суддів констатує, що акт перевірки у названій частині також складений з порушення пункту 5 розділу ІІ та пункту 2 частини 4 розділу ІІІ Порядку №727.

В ході апеляційного розгляду справи відповідач вказаних порушень не усунув та не привів і не надав суду достеменних доказів та пояснень, якими підтверджено висновки акту перевірки, що дозволений податковий кредит позивача за декларацією за грудень 2022 року становить 727443 грн на противагу задекларованого позивачем, наслідком чого могло бути завищення податкового кредиту в сумі 43 736,0 грн.

За приведених обставин, колегія суддів вважає висновки відповідача щодо заниження податкових зобов`язань на суму 1369069 грн та необхідності складання та направлення позивачем до ЄДРПН податкової накладної на вказану суму, а також заниження податкового кредиту та від`ємного значення в сумі 43 736,0 грн є таким, що не підтверджено відповідачем в ході перевірки та судового розгляду справи належними та логічно обґрунтованими первинними, обліковими, звітними документами та нормами національного законодавства.

З урахуванням викладеного колегія суддів приходить до висновку, що оскаржувані податкові повідомлення рішення від 16.06.2023 № 14068/13-01-07-04, №14065/13-01-07-04 та №14064/13-01-07-04 підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

За приведених обставин, доводи апеляційної скарги знайшли своє підтвердження та спростовуються зібраними у справі доказами.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

Тому за наведених вище підстав, якими обґрунтовано судове рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі

Враховуючи викладене, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, що оскаржуване рішення суду не відповідає дійсним обставинам справи та нормам матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід задовольнити, а рішення суду скасувати з прийняттям нового про задоволення позову.

З урахуванням положень статті 139 КАС України та фактичних обставин справи щодо задоволення адміністративного позову та сплату позивачем судового збору у розмірі 23800,16 грн при поданні позовної заяви до суду першої інстанції та 28560,19 грн при поданні апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що на користь позивача підлягають присудженню за рахунок бюджетного фінансування відповідача судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 52360,35 грн.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВОЛДІ" задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 380/21782/23 скасувати.

Ухвалити постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВОЛДІ" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.06.2023: форми В1 № 14068/13-01-07-04; форми В4 від 16.06.2023 №14065/13-01-07-04; форми ПН від 16.06.2023 №14064/13-01-07-04.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВОЛДІ" (КОД ЄДРПОУ 31475712, адреса: м. Львів, вул. Зелена,153 А) за рахунок бюджетного фінансування Головного управління ДПС у Львівській області (КОД ЄДРПОУ 43968090, адреса: м. Львів, вул.Стрийська,35) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 52360,35 грн (п`ятдесят дві тисячі триста шістдесят гривень 35 коп).

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та підлягає касаційному оскарженню шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей Н. В. Ільчишин Повне судове рішення складено 23 липня 2024 року