Рішення

від 03.07.2024 по справі 460/2468/24

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

03 липня 2024 року м. Рівне №460/2468/24

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Дорошенко Н.О. за участю секретаря судового засідання Войтюк К.О. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Політило О.В. ,

відповідача: представник не прибув,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариство з обмеженою відповідальністю фірма "Журавлина" доГоловного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -В С Т А Н О В И В:

Описова частина.

І. Товариство з обмеженою відповідальністю фірма "Журавлина" (далі - ТОВ "Журавлина", позивач) звернулось до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області, відповідач) та просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.01.2024 №918/17000705-22 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 27541,95 грн.

Обґрунтовуючи позов, позивач вказав на порушення, допущені контролюючим органом при призначенні та проведенні фактичної перевірки за місцем здійснення господарської діяльності, що мали наслідком прийняття протиправного податкового повідомлення-рішення. Заперечує висновки, викладені в акті фактичної перевірки від 21.11.2023 №10655/Ж5/17-00-07-05-17/13994640, про порушення пунктів 1, 2, 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Ствердив, що 15 та 20 листопада 2023 року до перевірки були надані усі запитувані документи, при цьому акт зняття залишків, на який є покликання в акті перевірки, в присутності представників платника податків не складався та не підписувався.

Ухвалою від 11.03.2024 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі, визначено справу до розгляду за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче засідання на 08.04.2024. Встановлено строк для подання відзиву на позов.

Відповідач позов не визнав з підстав, наведених у відзиві на позовну заяву, сформованому в підсистемі "Електронний суд" 29.03.2024. Обґрунтовуючи заперечення проти позову, зазначив, що 03.11.2023 на сервіс "Пульс" з електронної адреси ІНФОРМАЦІЯ_1 надійшло повідомлення про можливі порушення податкового законодавства на АЗС "Журавлина" за адресою: Рівненська обл. м. Вараш, мікрорайон Північний, 6 АЗС "Журавлина". Отриману інформацію опрацьовано відповідно до «Дорожньої карти» № 7/1, передано Департамент податкового аудиту (ДПС України), та останнім скеровано Інформаційну картку РА-142430 від 03.11.2023 до Головного управління ДПС у Рівненській області (вх..№508/17-00-01-03-08) для вжиття відповідних заходів. Враховуючи зазначене, на підставі пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, керуючись ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.80.8 ст.80, п.82.3 ст.80 Податкового кодексу України, керівником ГУ ДПС у Рівненській області 07.11.2023 прийнято наказ №1763-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ фірма «Журавлина» ЄДРПОУ 13994640. Листом Державної податкової служби України від 08.11.2023 №28245/7/99-00-07-04-03-07 додатково надіслано інформаційну картку сервісу «Пульс» РА-142430 від 03.11.2023, отриману листом ДПС від 03.11.2023 №243/99-00-07-06-02-08 щодо можливих фактів порушення порядку проведення розрахунків на АЗС «Журавлина» за вказаною вище адресою.

При проведенні фактичної перевірки АЗС з магазином, яка знаходиться за адресою: Рівненська область, м. Вараш, мкр-н Північний, 6, встановлено факти проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій із роздрукуванням розрахункових документів, які не відповідають встановленій формі та змісту таких розрахункових документів, під час проведення розрахунків з покупцями, а саме: за результатами аналізу фіскальних чеків з бази даних СОД РРО, у фіскальних чеках, які вказані в додатку № 1 до акта перевірки, при продажу пального, через РРО з фіскальним номером 3000741003, не відображено відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20%, що є обов`язковим реквізитом такого розрахункового документа, а у розмірі ставки та суми ПДВ 7%, яка була встановлена відповідно до абз. 1, підрозділу 2, розділу XX ПКУ на період дії правового режиму воєнного стану на території України, але не довше, ніж до 01.07.2023.

Крім цього, було встановлено факт недотримання вимог п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95- ВР, а саме: в ході перевірки було складено акт зняття залишків підакцизних товарів, які фактично знаходились в продажу, станом на 20.11.2023р., на загальну суму 21504,00 грн. та підготовлено запит про надання документів, які б підтверджували облік та походження підакцизних товарів, що вказані у вище вказаному акті зняття залишків, який було вручено начальнику дільниці ОСОБА_2 20.11.2023 о 15:16 год., про що свідчить підпис ОСОБА_2 , проте до перевірки таких документів, які вказані у запиті про надання документів, надано не було.

У зв`язку з встановленими порушеннями вимог п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.01.2024 №918/17000705-22 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 27541,95 грн.

Відповідач вважає, що при прийнятті оскарженого податкового повідомлення-рішення він діяв з дотриманням встановленої процедури, правильно встановив порушення податкового законодавства та застосував до платника податків фінансові санкції відповідно до вимог статей 17, 20 вищевказаного Закону. За наведеного, просив відмовити в позові повністю.

ІІ. Заяви, клопотання, інші процесуальні дії.

Ухвалою від 08.04.2024 відкладено підготовче засідання до 22.04.2024.

16.04.2024 позивач подав відповідь на відзив, в якій вказав на неналежність та недопустимість доказів, якими відповідач обґрунтував заперечення проти позову. Просив позов задовольнити.

Ухвалою від 16.04.2024 суд задовольнив клопотання представника позивача про участь в судовому засіданні в режимі відеоконференції.

Ухвалою від 22.04.2024 в підготовчому засіданні оголошено перерву до 01.05.2024.

30.04.2024 представники позивача подали клопотання про відкладення підготовчого засідання.

Ухвалою від 01.05.2024 продовжено строк підготовчого провадження та відкладено підготовче засідання до 22.05.2024.

21.05.2024 представник позивача подав заяву про розгляд справи без його участі.

Протокольною ухвалою від 22.05.2024 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті на 10.06.2024.

В судовому засіданні 10.06.2024 представники сторін повністю підтримали свої вимоги та заперечення з підстав, наведених в заявах по суті справи.

03.07.2024 закінчено судовий розгляд проголошенням вступної та резолютивної частини судового рішення.

Мотивувальна частина.

З`ясувавши доводи та аргументи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, перевіривши їх дослідженими доказами, суд встановив такі фактичні обставини справи.

ТОВ фірма "Журавлина" з 1993 року є зареєстрованою юридичною особою, місцезнаходження: Рівненська область Сарненський район м. Сарни, вул. Варшавська, 9-А. Згідно з внесеними до ЄДР відомостями здійснює види економічної діяльності, зокрема: 47.30. Роздрібна торгівля пальним (основний); 46.71. Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 47.11. Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.19. Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (а.с. 80-82 т. 2). Перебуває на загальній системі оподаткування та є платником податку на додану вартість.

В господарській одиниці ТОВ фірма "Журавлина" на АЗС № 5 магазин за адресою Рівненська область, м. Вараш, мікрорайон Північний буд. 6, встановлений та використовується опломбований реєстратор розрахункових операцій заводський номер ТД 80330101 з фіскальним номером 3000741003 (а.с. 83 т. 2).

03.11.2023 на Сервіс "Пульс" податковий напрямок ДПС України надійшла інформація, відображена в інформаційній картці РА-142430, такого змісту: «Рівненська обл. м.Вараш, мікрорайон Північний, 6 АЗС "Журавлина". З першого дня повномасштабної війни термінал не працював більше року. Потім дістали з під прилавку і давали розрахуватись карткою через термінал, але коли сума прибутку перевищувала 100 тис.грн. знову ховали його під прилавок і так весь час з 24.02.2022р. На зауваження в грубій формі відправляють в суд і кажуть що в ремонті. Книги скарг також кажуть що немає. Це відкрите порушення ЗУ (п. 2, ст. 17) і приховування прибутку щоб не платити податки. При необхідності докази можу додати. Прошу повпливати і покарати дану АЗС за систематичні порушення. ОСОБА_3 АДРЕСА_2».

Інформацію опрацьовано відповідно до «Дорожньої карти» № 7/1, передано до Департаменту податкового аудиту (ДПС України), який скерував Інформаційну картку РА-142430 від 03.11.2023 до Головного управління ДПС у Рівненській області. Відповідачем такий документ зареєстровано за вх. №508/17-00-01-03-08 від 06.11.2023 (а.с. 101 т. 2).

Крім цього, Державна податкова служба України супровідним листом від 08.11.2023 надіслала інформаційну картку сервісу "Пульс" РА-142430 від 03.11.2023 щодо можливих фактів порушення порядку проведення розрахунків на АЗС "Журавлина", до ГУ ДПС у Рівненській області (а.с. 136-137 т. 2).

Наказом Головного управління ДПС у Рівненській області від 07.11.2023 № 1763-п "Про проведення фактичної перевірки ТОВ фірма "Журавлина" на підставі пп.80.2.2 п.80.2 ст.80, керуючись ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.80.8 ст.80, п.82.3 ст.80 Податкового кодексу України керівником ГУ ДПС у Рівненській області наказано провести фактичну перевірку на АЗС № 5 за адресою Рівненська обл., мікрорайон Північний, буд. 6, де здійснює господарську діяльність ТОВ фірма "Журавлина", з 13 листопада 2023 року терміном 10 діб, з метою перевірки: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Період діяльності, що перевіряється, згідно статті 102 ПКУ (а.с. 141 т. 2).

Цього ж дня видано направлення на перевірку уповноваженим особам ГУ ДПС у Рівненській області Оверчуку Дмитру Анатолійовичу та Сороці Роману Володимировичу (а.с. 109, 110 т. 2).

Копію наказу від 07.11.2023 та направлення на перевірку ТОВ фірма "Журавлина" вручено під підпис начальнику дільниці ОСОБА_2 .

Згідно з актом (довідкою) фактичної перевірки, номер бланка 002677, реєстраційний номер в органі ДПС від 21.11.2023 № 10655/Ж5/17-00-07-05-17/13994640 (а.с. 20-23 т. 1, 116-119 т. 2), встановлено таке.

При проведенні контрольної розрахункової операції із застосуванням РРО при продажу товарів 15,76 л бензину А-92 на суму 699,70 грн надання розрахункового документа встановленої форми та змісту забезпечено. Фіскальний режим роботи РРО забезпечено. Використання режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості забезпечено. Пломби РРО неушкоджені. Створення фіскальних звітних чеків забезпечено. Створення контрольних стрічок в електронній формі.

В розділі акту перевірки 2.2.20 Додаткова інформація про факти, встановлені в ході перевірки, вчинено запис:

"1) не забезпечено надання відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту під час продажу пального через РРО з фіскальним номером 3000741003, де у фіскальних чеках не відображено відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20%, що є обов`язковим реквізитом такого розрахункового документа, а саме: у фіскальних чеках від 01.07.2023, які вказані в Додатку № 1, на загальну суму продажу 4025,30 грн відображено значення ставки у розмірі 7%, яка була встановлена до абз. 1, підрозділу 2, розділу XX Податкового кодексу України на період дії правового режиму воєнного стану на території України, але не довше, ніж до 01.07.2023.

Відповідно до Положення "Про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016, у разі відсутності у розрахунковому документі хоча б одного із обов`язкових реквізитів, то такий документ не приймається, як розрахунковий.

2) Не забезпечено ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на момент перевірки, станом на 20.11.2023, в продажу знаходяться підакцизні товари, які зазначені в акті зняття залишків, на загальну суму 21504,00 грн, без документів, які б підтверджували їх облік та походження. До перевірки надано копії документів на 4-х аркушах, які не можуть підтверджувати облік та походження товарів, оскільки оригінали таких документів до перевірки не надано".

Розділом 3. Висновок перевірки встановлено порушення п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Суд встановив, що примірник акту перевірки, наданий позивачем до позову (а.с. 20-23 т. 1) та примірник акту перевірки, наданий відповідачем до відзиву (а.с.116-119 т. 2), не містять підписів уповноважених осіб контролюючого органу, які проводили фактичну перевірку, та підпису присутнього під час перевірки представника суб`єкта господарювання.

Контролюючий орган надіслав вищевказаний Акт (довідку) фактичної перевірки платнику податків засобами поштового зв`язку.

Позивач не погодився з висновками фактичної перевірки, подав заперечення від 08.01.2024, до яких долучив копії господарських договорів, копії бухгалтерських документів на поставку підакцизного товару, копії оборотно-сальдових відомостей по постачальниках, копії звітів по реалізації супутніх товарів на АЗС № 5, копії податкових накладних на поставлений підакцизний товар, платіжні доручення про сплату акцизного податку (а.с. 30-36 т. 1).

Головним управлінням ДПС у Рівненській області позивачу надано відповідь на заперечення від 19.01.2024№ 315/Ж12/17-00-07-05, за змістом якої висновки, викладені в акті фактичної перевірки вирішено залишити без змін (а.с. 37-41 т. 1).

Суд встановив, що Головним управлінням ДПС у Рівненській області на підставі акта перевірки № 10655/Ж5/17-00-07-05-17/13994640 від 21.11.2023 прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.01.2024 № 918/17000705-22, яким за реалізацію пального через РРО без надання відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту, не забезпечення ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів в місці їх продажу, порушення вчинені з 01.07.2023 по 20.11.2023, до ТОВ фірма "Журавлина" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, на суму 27541,95 грн (а.с. 13-14, розрахунок а.с. 15 т. 1).

Вважаючи таке рішення контролюючого органу протиправним, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Як встановлено судом, позовні вимоги Товариства обґрунтовуються сукупністю різних правових підстав, а саме: процедурні (порушення порядку призначення та проведення фактичної перевірки, оформлення її результатів) та матеріальні (помилкове кваліфікація дій позивача як порушення вимог п. 1, 2, 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР; заперечення порушення).

Відповідно до правової позиції, наведеної в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Таким чином, у разі якщо платник податків обґрунтовуючи протиправність податкових повідомлень-рішень, вказує про порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суд повинен надавати правову оцінку таким підставам (доводам) в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пп. 20.1.10 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з пп.75.1.3. п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.1 ст.80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Із змісту п.81.1 ст.81 ПК України слідує, що в наказі про проведення перевірки повинні зазначатися, серед іншого, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені ПК України, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Відповідно до пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Із змісту цієї норми слідує, що вказана підстава, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання, вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Чинне законодавство не деталізує форму та шляхи отримання такої інформації, однак наголошує на тому, що така повинна підтверджувати можливі порушення платником податків діючого законодавства.

За вказаною підставою контролюючий орган в наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Суд встановив, що наказ Головного управління ДПС у Рівненській області № 1763-п від 07.11.2023 "Про проведення фактичної перевірки ТОВ фірма "Журавлина" виданий на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 ПК України. Однак, крім покликання на норми Кодексу, такий наказ не містить відомостей про наявну та/або отриману інформацію про можливі порушення таким платником податків діючого законодавства.

Під час судового розгляду з пояснень представника відповідача встановлено, що підставою для проведення спірної фактичної перевірки слугувала інформація, отримана ГУ ДПС у Рівненській області та зареєстрована 06.11.2023 за № 508/17-00-01-03-08 від Департаменту податкового аудиту (ДПС України), про те, що на сервіс "Пульс" податковий напрямок 03.11.2023 надійшла інформація, зафіксована в Інформаційній картці РА-142430, про порушення на АЗС "Журавлина" в м. Вараш, мікрорайон Північний, 6, вимог законодавства при проведенні розрахункових операцій, а саме невидачі розрахункових документів (а.с. 101 т. 2).

Судом з`ясовано, що відповідно до наказу Державної податкової служби України від 18.08.2023 № 673 «Про надання послуг контакт центром ДПС України» затверджено Порядок надання Контакт-центром ДПС послуг засобами електронної комунікації (далі - Порядок) (а.с.59-80 т. 3).

Відповідно до п.п. 1.1 п. 1 Порядку він визначає основні завдання Контакт-центру ДПС, вимоги щодо організації його роботи та взаємодії зі структурними підрозділами ДПС, Головними управліннями ДПС у областях, м. Києві, міжрегіональними управліннями ДПС по роботі з великими платниками податків.

П.п.1.3 п. 1 Порядку визначено терміни:

Контакт-центр ДПС - підрозділи у складі самостійних структурних підрозділів ДПС та структурні підрозділи окремих територіальних органів ДПС, які здійснюють приймання, попередній розгляд та реєстрацію звернень, що надійшли через систему Контакт-Центру ДПС за допомогою засобів електронної комунікації програмно-технічного комплексу та відповідних баз даних, за якими закріплено функції з надання фізичним та юридичним особами інформаційно-довідкових послуг, роботи КНЕДП ДПС, стану обробки звітності, функціонування електронних сервісів ДПС, та адміністрування бази даних звернень фізичних та юридичних осіб та заявників, що звернулися до Контакт-центру ДПС.

Засоби комунікації - фіксований телефонний зв`язок, мобільний зв`язок, месенджери, електронна пошта;

Заявник - фізична чи юридична особа або їх представник/уповноважена особа, що звернулася до Контакт-центру ДПС за допомогою засобів комунікації для повідомлення інформації на сервіс «Пульс»;

Звернення - запитання, пропозиції (зауваження), заяви (клопотання), скарги, що надійшли до Контакт-центру ДПС за допомогою засобів комунікації;

Інформаційна картка - електронна картка, створена за допомогою Програмного модуля, у відповідних полях якої викладається суть порушеного питання, зауваження, прохання, скарги чи вимоги.

Сервіс «Пульс» - сервіс, на який надходять звернення від заявників засобами комунікації через Контакт-центр ДПС стосовно неправомірних дій та бездіяльності, можливих корупційних правопорушень у сфері службової діяльності з боку конкретних посадових осіб контролюючих органів, на які не поширюється дія Закону України «Про звернення громадян» та які підлягають розгляду контролюючими органами для вжиття відповідних заходів.

Відповідно до п.п.5.1 п.5 Порядку звернення заявників на сервіс «Пульс» щодо неправомірних дій та бездіяльності працівників органів ДПС та повідомлень посадових осіб контролюючого органу про порушення вимог Закону України «Про запобігання корупції» іншими посадовими особами контролюючих органів приймаються та реєструються в Програмному модулі в інформаційній картці, форма якої визначена у додатку до Порядку. Кожній реєстраційній картці присвоюється інформаційний індекс.

П.п. 5.5 - 5.6 п.5 Порядку визначено: Звернення, що надходять на сервіс «Пульс» електронною поштою направляються до структурних підрозділів ДПС для здійснення відповідних заходів.

Повідомлення, які надходять від заявників із питань, що належать до компетенції ДПС (зокрема, але не виключно, повідомлення про наявність на вебпорталі, субсайтах вебпорталу ДПС недостовірної/застарілої інформації; методологічних чи технічних проблем в роботі електронних сервісів чи систем; інформація, що надходить до Контакт-центру ДПС електронною поштою щодо мінімізації сплати податків, зборів, єдиного внеску тощо) реєструється в інформаційній картці та направляється через Програмний модуль до структурних підрозділів ДПС у порядку інформування.

Вказана інформація не потребує зворотного інформування заявника.

Відповідальна особа вносить у поле «Результат розгляду» інформаційної картки відомості щодо врахування в роботі таких повідомлень, які у 3- денний термін направляє через Програмний модуль до Контакт-центру ДПС.

П.п. 5.8 п.5 Порядку визначено, що дата надсилання у Програмному модулі до структурних підрозділів ДПС або її територіальних органів інформаційної картки (вперше) є датою початку терміну розгляду інформації та датою відліку терміну, визначеного для надсилання результатів її розгляду до Контакт-центру ДПС.

Таким чином, ДПС України є власником Контакт-центру ДПС та отримує інформацію, зокрема, але не виключно, щодо мінімізації сплати податків, зборів, єдиного внеску. Така інформація, що надходить електронною поштою направляються до структурних підрозділів ДПС для здійснення відповідних заходів.

Згідно з пп.14.1.171 п.14.1 ст.14 ПК України податкова інформація - у значенні, визначеному Законом України «Про інформацію».

Відповідно до ст. 16 Закону України «Про інформацію» податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Згідно з п. 71.1 статті 71 ПК України Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Пунктом 74.1 ст. 74 ПК України передбачено, що податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.

Відповідно до п. 74.3 ст. 74 цього Кодексу зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Отже, з огляду на наведене, суд встановив, що у контролюючого органу станом на 07.11.2023 була наявна отримана на законних підставах інформація, отримана через інформаційний сервіс "Пульс" та надіслана до ГУ ДПС у Рівненській області 06.11.2023 Департаментом податкового аудиту ДПС України, яка вказувала на можливі порушення податкового законодавства в частині проведення розрахункових операцій на АЗС ТОВ фірма "Журавлина".

Така інформація могла слугувати підставою відповідно до пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України для призначення фактичної перевірки. Водночас, в наказі на призначення такої перевірки вона відповідачем не зазначена. При цьому в наказі зазначена мета перевірки: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Верховний Суд у постанові від 21.01.2021 у справі № 460/1239/19 вказав, що незазначення підстав у наказі на проведення перевірки не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до п.81.1 ст.81 ПК України в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом.

Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду, які викладені в постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, в разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Згідно з встановленими судом фактичними обставинами справи посадові особи відповідача були допущені до проведення фактичної перевірки за місцем здійснення позивачем господарської діяльності; така перевірка була проведена.

Суд вважає, що формулювання підстав перевірки та її мети в наказі надавало об`єктивного розуміння того, що підставою для проведення перевірки є саме здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій.

Також зміст наказу про призначення перевірки не призвів до таких порушень, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки.

Щодо процедури проведення перевірки та оформлення її результатів суд враховує таке.

Відповідно до п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Матеріали перевірки - це:

акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною;

заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду).

Згідно з п. 86.5 ст. 86 ПК України Акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.

Відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Згідно з пп. 86.7.1 п. 86.7 ст. 86 ПК України Акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу.

Підпунктом 86.7.4 п. 86.6 ст. 86 ПК України встановлено, що під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень, зокрема:

встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини);

досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності;

досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу.

За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

З огляду на наведене, суд зазначає, що акт перевірки, додатки до акта перевірки, заперечення на акт перевірки, відповідь за результатами розгляду заперечень у своїй сукупності складають матеріали перевірки та є їх невід`ємною частиною.

Суд встановив, що фактична перевірка була розпочата 15.11.2023 об 11 год. 58 хв., коли представнику платника податків було вручено під підпис копію наказу та направлення на перевірку (а.с. 109, 110 т. 2). Перевірка завершена 20.11.2023 о 16 год. 30 хв., про що зазначено в акті перевірки.

Суд звертає увагу на те, що жоден примірник (та жоден аркуш) акту фактичної перевірки, наданий сторонами, не містить підписів ні посадових осіб контролюючого органу, які перевірку проводили, ні уповноваженого представника суб`єкта господарювання (а.с. 23 т. 1, 119 т. 2).

Суд вважає, що така обставина об`єктивно ставить під сумнів зміст акту перевірки, у тому числі й в частині виявлених порушень.

Також суд встановив, що контролюючим органом не складались акти про відмову платника податків від підписання акту перевірки чи його отримання. Доказів протилежного матеріали судової справи не містять, на їх наявність відповідач не вказує, а позивач факт відмови від підписання документів під час перевірки заперечує.

В акті перевірки є покликання на Додаток № 1 до цього акту.

Суд встановив, що в наданих сторонами примірниках Додатку № 1 наявні підписи уповноважених осіб відповідача, які проводили перевірку, при цьому підпис від суб`єкта господарювання відсутній (а.с. 24 т. 1, а.с. 123 т. 2). Акт про відмову платника податків від підписання такого додатку також не складався.

Акт зняття залишків підакцизних товарів, які фактично знаходяться в реалізації на момент проведення перевірки в АЗС № 5 магазин, ні перевіряючими, ні платником податків не підписаний, відомості про осіб, якими такий акт було складено, - не відображені (а.с. 121-122 т. 2).

Також суд встановив, що під час фактичної перевірки представнику суб`єкта господарювання начальнику дільниці ОСОБА_2 були вручені запити про надання документів (копій документів), а саме:

від 15.11.2023 - про необхідність надати до 17.11.2023 документи, які відображають обсяг проведення розрахункових операцій з використанням електронних платіжних засобів через платіжний термінал, який встановлений на АЗС № 5 за адресою Рівненська область м. Вараш, мікрорайон Північний, буд. 6 , за період з 18.02.2023 по 15.11.2023 (а.с. 138 т. 2);

від 20.11.2023 - про необхідність надати до 16:00 год. 20.11.2023 (вручено о 15:16 год) документи, які б підтверджували облік та походження алкогольних напоїв, тютюнових виробів, а також пального, що фактично знаходяться в реалізації на момент перевірки та вказані в акті зняття залишків (накладні, ТТН, фіскальні чеки та ін.) (а.с. 140 т. 2).

З матеріалів справи встановлено, що платник податків 17.11.2023 на запит про надання документів (копій документів) від 15.11.2023 надав відповідь, якою просив продовжити термін проведення фактичної перевірки для надання запитуваних документів у зв`язку із їх значним обсягом (а.с. 139 т. 2). Контролюючим органом таке прохання платника податків вирішене не було.

Водночас, з огляду на те, що під час проведення фактичної перевірки платник податків повинен надати до перевірки документи щодо товару, який знаходиться в реалізації на час перевірки, суд вважає необґрунтованою та безпідставною вимогу контролюючого органу про надання підтверджуючих документів за період з 18.02.2023 по 15.11.2023, тобто за вісім місяців до початку перевірки. Представник відповідача в судовому засіданні період запитуваних документів обґрунтувати не змогла.

Крім цього, суд встановив, що на запиті про надання документів (копій документів) від 20.11.2023 представник платника податків виконав напис: "До перевірки надаю копію накладних, оскільки оригінали знаходяться у головному офісі" (а.с. 140 т. 2).

В матеріалах справи відсутні докази складання перевіряючими актів про ненадання чи відмову від надання до перевірки документів, а також відсутній опис копій накладних, що були представлені до перевірки платником податків 20.11.2023.

За таких обставин, з огляду на встановлені недоліки при оформленні матеріалів спірної фактичної перевірки, суд позбавлений можливості з`ясувати, які ж саме документи позивач надав до перевірки, та оцінити їх повноту та достатність.

Допитана судом свідок ОСОБА_2 , начальник дільниці АЗС № 5 ТОВ фірма "Журавлина", показала, що вона була присутня в господарській одиниці під час фактичної перевірки. При проведенні контрольної закупки жодних порушень встановлено не було. Ствердила, що перевіряючі оглядали в приміщенні магазину на АЗС № 5 вітрину, на якій виставлений акцизний товар, однак акт зняття залишків товару на підпис їй ніхто не надавав і такі залишки вона не звіряла. В перший день перевірка не була завершена, оскільки почалася повітряна тривога і перевіряючі поїхали. Вдруге працівники податкового органу приїхали на АЗС № 5 позивача 20.11.2023 і вона на їх запит надала документи щодо підакцизного товару, які знаходилися в реалізації на час перевірки. Зазначила, що документи бухгалтерського обліку зберігаються в бухгалтерії на офісі в м. Сарни, де товар оприбутковується на складі при надходженні від постачальників, після чого по накладних на внутрішнє переміщення товар передається в місце господарської діяльності, де здійснюється реалізація. Надання їй для підписання будь-яких документів, складених за результатами перевірки, свідок заперечила.

Суд зазначає, що акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються доказів. Оцінка акта перевірки, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта (постанова Верховного Суду від 19.06.2020р. у справі № 140/388/19).

З урахуванням викладеного, суд вважає, що допущені відповідачем порушення під час проведення перевірки, а саме: необґрунтовані вимоги про надання до перевірки документів за період, що не був охоплений перевіркою; нескладення опису наданих до перевірки документів платником податків; долучення до акту перевірки непідписаного акту зняття залишків, у якому відсутні відомості про осіб, які його склали; відсутність актів про відмову платника податків від надання документів чи підписання матеріалів перевірки, непідписання акту перевірки перевіряючими, - дають суду підстави для висновку, що акт фактичної перевірки, номер бланка 002677, реєстраційний номер від 21.11.2023 № 10655/Ж5/17-00-07-05-17/13994640, не відповідає вимогам належності, допустимості та достовірності доказів, встановленим статтями 73-75 КАС України.

Отже, означений акт перевірки не враховується судом як доказ допущених порушень платником податків.

Дефектність документів, оформлених контролюючим органом під час фактичної перевірки та за її результатами, є самостійною та достатньою підставою для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення, прийнятого на підставі вищевказаного акту фактичної перевірки.

Разом з тим, суд вважає необхідним також звернути увагу на таке.

Як встановлено під час судового розгляду справи, подавши заперечення на акт перевірки, платник податків надав до контролюючого органу первинні бухгалтерські документи щодо отримання та реалізації підакцизних товарів за період, який і вимагав відповідач, - починаючи з лютого 2023 року до моменту перевірки. Такі документи перелічені в додатках до заперечення на акт перевірки, а в подальшому подані разом з позовною заявою до суду. Однак, контролюючим органом надані документи не були проаналізовані, мотиви їх відхилення чи неврахування у відповіді на заперечення на акт перевірки не зазначені.

Як слідує із змісту приписів п. 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

З розрахунку штрафних санкцій до оскарженого податкового повідомлення-рішення встановлено, що позивачу нараховано суму штрафних (фінансових) санкцій 21504,00 грн на підставі статті 20 Закону.

З відзиву на позов та пояснень представника відповідача в судовому засіданні встановлено, що сума штрафної санкції встановлена з огляду на загальну суму залишків підакцизних товарів 21504,00 грн.

Оскільки судом встановлено дефектність оформлення акту зняття залишків станом на 20.11.2023 (а.с. 121-122 т. 2), про що вказано вище по тексту судового рішення, суд вважає необґрунтованим та безпідставним застосування штрафної санкції в означеній частині. Виявлені недоліки акту зняття залишків є очевидними, вони були відомі контролюючому органу при прийнятті оскарженого рішення, однак безпідставно залишилися поза увагою відповідача.

Штрафні (фінансові) санкції в сумі 4025,30 грн застосовані до позивача у зв`язку з таким порушенням: реалізація пального через РРО з фіскальним номером 3000741003, без надання відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту (без зазначення у фіскальних чеках такого обов`язкового реквізиту як відповідне значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20%) на загальну суму 4025,30 грн.

Відповідно до статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (п. 1).

Таким чином, проведення розрахункової операції через РРО без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту тягне за собою застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР.

Як слідує з фактичних обставин справи, згідно з інформацією, внесеною до СОД РРО, контролюючий орган встановив, що у п`яти фіскальних чеках АЗС № 5 ТОВ фірма "Журавлина", від 01.07.2023 в період часу з 00:11:23 по 00:30:44 щодо продажу пального відображені відомості про ПДВ в розмірі 7% (а.с. 25-29 т. 1).

Суд враховує, що наказом Міністерства фінансів України 05 серпня 2020 року № 477, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 09 листопада 2020 р. за № 1096/35379, затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (Порядок).

Цим Порядком встановлюється механізм функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) щодо отримання від реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО) визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно-телекомунікаційної системи Державної податкової служби України.

Згідно з нормами розділу II цього Порядку:

1. СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

2. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

3. СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.

Суд вважає, що використання контролюючим органом під час виконання покладених податковим законодавством повноважень відомостей СОД РРО під час проведення фактичної перевірки вимогам закону відповідає.

Платник податків не заперечує достовірність фіскальних чеків, які були враховані відповідачем як такі, що не відповідають вимогам до розрахункового документа. При цьому платник податків покликається на те, що в нічний час 01.07.2023 з технічних причин не було внесено зміни в програмування РРО в частині ставки податку, а саме не було вчасно змінено ставку ПДВ з 7% на 20%.

На думку суду, контролюючий орган та платник податків в досліджуваній ситуації помилково застосовують норми матеріального законодавства, з огляду на таке.

Статтею 8 Закону № 265/95-ВР передбачено, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21.01.2016 затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

Відповідно до п. 1 розділу II цього Положення фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги).

Згідно з п. 3 розділу І зазначеного Положення установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Згідно з п. 2 розділу ІІІ Положення фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема:

найменування суб`єкта господарювання (рядок 1);

назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об`єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2);

адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3);

для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4);

код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);

цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8);

назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10);

загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» (рядок 20);

для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21).

В досліджених судом фіскальних чеках позивача за 01.07.2023 відображено ставку ПДВ 7%.

Суд враховує, що згідно з абз. 1 п. 82 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, на період дії правового режиму воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, але не довше ніж до 1 липня 2023 року, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України бензинів моторних, важких дистилятів, скрапленого газу, біодизелю, палива моторного альтернативного, що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД, визначеними пунктом 41 підрозділу 5 цього розділу, яким встановлено ставки акцизного податку на такі товари, а також нафти або нафтопродуктів сирих, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД 2709 00 10 00 та 2709 00 90 00, оподатковуються за ставкою у розмірі 7 відсотків.

Оскільки вищевказаною нормою Податкового кодексу України оподаткування операцій з реалізації пального за ставкою ПДВ у розмірі 7 відсотків встановлено "не довше ніж до 1 липня 2023 року", а спірні фіскальні чеки виконані 01.07.2023, суд звертає увагу на таке.

З цього питання Міністерством юстиції України надавалось роз`яснення листом № 26245/14036-33-20/8.1.2 від 15.06.2020, у якому зроблений висновок, що кінцева дата входить до строку і при вживанні прийменника «по», і при вживанні прийменника «до». Тобто якщо вказується календарна дата після прийменника «до» або «по», то ця дата входить до зазначеного строку. Такий висновок Мін`юст аргументував за допомогою наукової літератури (посібник ОСОБА_1 . Українська мова в судово-процесуальній сфері: навч.-практ. посіб. / О.О. Кабиш. Київ: Алерта, 2019. 110 с. Цей посібник є у відкритому доступі в мережі Інтернет.). Так, прийменники «до» і «по» визначають кінцеву календарну дату чинності чи виконання чого-небудь. Прийменники «до» та «по» не замінюють один одного, як наприклад, сполучники «і», «та», «й». Різниця полягає в тому, що прийменник «до» в українській мові закріплений за офіційно-діловим стилем, а «по» за розмовним. Тож у заявах, наказах та інших офіційних документах, зважаючи на роз`яснення Мін`юсту, вживається прийменник «до».

Судом також враховано висновки щодо застосування норм права до спірних правовідносин, які викладені у постановах Верховного Суду. Так Верховний Суд у постановах від 25.04.2018 у справі № 803/350/17 та від 25.04.2018 у справі № 815/4720/16, від 13.06.2018 у справі № 815/1298/17 проводить аналогію з Європейською конвенцією про обчислення строків від 16.05.1972 (далі - Конвенція). За змістом ст. 2 цієї Конвенції термін «dies ad quern» означає день, у який строк спливає. Відповідно до ч. 2 ст. 4 Конвенції, якщо строк обчислено у місяцях або роках, день dies ad quern є днем останнього місяця чи останнього року, дата якого відповідає dies a quo. Тобто суд проводить аналогію між «dies ad quern» і «до», тому вважає, що при поєднанні прийменника «до» з календарною датою, така дата входить до строку», що свідчить про наявність висновку Верховного Суду у подібних правовідносинах.

Такий же підхід до застосування правової норми використав Верховний Суд в ухвалі від 13.11.2023 у справі № 300/4843/22.

З огляду на наведене, суд доходить висновку, що платник податків, зазначивши у фіскальних чеках від 01.07.2023 на реалізацію пального ставку ПДВ в розмірі 7 відсотків, не порушив вимог чинного законодавства України, а відтак доводи контролюючого органу про невідповідність фіскальних чеків вимогам до розрахункового документу суд вважає безпідставними та необґрунтованими, з помилковим тлумаченням норми Податкового кодексу України.

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини, сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Враховуючи вищевикладене, оцінивши основні вагомі аргументи учасників справи, суд вважає, що контролюючий орган не підтвердив належними та допустимими доказами правомірності оскарженого податкового повідомлення-рішення. Встановлені судом фактичні обставини щодо допущених відповідачем процедурних порушень під час проведення фактичної перевірки позивача, у сукупності з неправильним застосуванням норми матеріального закону, яка підлягала застосуванню, дають суду підстави для висновку, що поведінка відповідача в межах спірних правовідносин не відповідає критеріям обґрунтованості, добросовісності та розсудливості. Отже оскаржене податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, а позов - задоволенню.

Документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору суд присуджує на користь позивача відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю фірма "Журавлина" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.01.2024 №918/17000705-22 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 27541,95 грн.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю фірма "Журавлина" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати по сплаті судового збору в сумі 3028,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю фірма "Журавлина" (вул. Варшавська, 9А,м. Сарни,Рівненська обл., Сарненський р-н,34503, ЄДРПОУ/РНОКПП 13994640)

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12,м. Рівне,Рівненська обл.,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 24 липня 2024 року

Суддя Н.О. Дорошенко