Постанова

від 30.07.2024 по справі 640/38063/21

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД01010, м. Київ, вул. Князів Острозьких, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6aa.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції Панова Г.В.

Суддя-доповідач Епель О.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 липня 2024 року Справа № 640/38063/21

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Епель О.В.,

суддів: Мєзєнцева Є.І., Файдюка В.В.,

за участі секретаря Бродацької І.А.,

представника Позивача Ароновича Ф.М.,

представника Відповідача П`ятигорця Д.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Києві апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «МАС ЕНЕРДЖІ» та Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 січня 2024 року у справі

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАС ЕНЕРДЖІ»

до Головного управління ДПС у Київській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

В С Т А Н О В И В :

Історія справи.

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «МАС ЕНЕРДЖІ» (далі - Позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - Відповідач) в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.10.2021 за № 24310/0711 і № 24311/0711.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні податкові повідомлення-рішення були прийняті за результатами документальної позапланової виїзної перевірки, здійсненої з порушенням законодавчо встановленої процедури її проведення, оскільки зазначена перевірка фактично проведена в приміщенні контролюючого органу.

Позивач також заперечує проти обґрунтованості та вмотивованості висновків акта перевірки як таких і стверджує, що ним до перевірки були надані достатні та належним чином оформлені первинні документи, які містять всі необхідні відмітки й підписи уповноважених посадових осіб, повною мірою відображають зміст та суть досліджуваних господарських операцій, а також підтверджують їх реальність.

При цьому, Позивач вказує, що висновки акта перевірки ґрунтуються здебільшого на результатах відпрацювання податковим органом ланцюгів придбання відповідних товарів (послуг), й не підтверджуються належними і достовірними доказами.

2. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 29 січня 2024 року адміністративний позов задоволено частково, а саме:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 13.10.2021 № 24311/0711.

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 13.10.2021 № 24310/0711 в частині визначеного грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 8 650 661,00 грн. (з них за податковим зобов`язанням - 7 864 237,00 грн., за штрафними санкціями - 786 424,00 грн.).

В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. При цьому сама ж собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю.

При цьому суд вказав, що між Позивачем та його контрагентами-продавцями були укладені не договори перевезення, а договори поставок, а тому товарно-транспортні накладні в операціях з поставки товару не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

Суд також зазначив, що порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для застосування негативних наслідків для Позивача.

В той же час, дослідивши та проаналізувавши надані Позивачем до матеріалів справи документів в якості підтвердження обставин отримання рекламних послуг від ТОВ «БЕСТСОЮЗ» на підставі договору № 01-06-2020/1, суд дійшов висновку про відсутність у них відомостей, що розкривають суть та зміст, види і кількість наданих рекламних послуг, з урахуванням визначеної у договорі номенклатури останніх.

3. Не погоджуючись з таким рішенням суду, Позивач та Відповідач подали апеляційні скарги.

Позивач просить скасувати рішення в частині лише частково визнання протиправним та лише часткового скасування податкового повідомлення-рішення від 13.10.2021 року №4310/0711, та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити у повному обсязі або змінити оскаржуване рішення в частині пункту 2 резолютивної частини, а саме визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.10.2021 року №24310/0711 у повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог, Позивач зазначає, що звичайною практикою є роздача прайс-листів, візитівок та іншої рекламної продукції при вході та виході відвідувачів та між учасникам виставки «Автодорекспо», яка є основною для виробників бітуму.

При цьому Позивач повідомив, що в 2021 році, саме після участі у виставці, він отримав нових клієнтів: ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «МЕГА СТАЙЛ», ТОВ «ДОРБУД-11», ТОВ «ДОРМАН-1», ТОВ «МІШЕМ», ТОВ «ІБК МЕРИДІАН».

З цих та інших підстав Позивач вважає, суд першої інстанції неповно з?ясував обставини справи, що призвело до неправильного вирішення справи в частині.

Відповідач у своїй апеляційній скарзі просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

При цьому Відповідач вказує, що належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документали не свідчить про безумовну їх відповідність самому змісту операції й посилається на висновки, викладені в акті перевірки та ненадання Позивачем певних первинних документів, зокрема тих, що підтверджують якість придбаних у ТОВ «ФЛАНГЕР» товарів; документи по взаємовідносинам із ТОВ «ЛІМІ ПРО» та ін.

Окремо контролюючий орган посилається на порушення судом першої інстанції норм процесуального права, а саме ст.90 КАС України, оскільки суд встановив обставини справи без належного дослідження доказів.

Так, Відповідач вказує, що суд залишив поза увагою пояснення Відповідача щодо можливості здійснення перевезення товару одними і тим же автомобільним транспортом, одним і тим же водієм, двох різних за агрегатним станом товарів з урахуванням відстані між пунктом навантаження та розвантаження.

При цьому, Відповідач наголошує на неможливості здійснення таких перевезень та посилається на товарно транспортні накладні, у яких вказано, що перевезення здійснювалися в один і той же день, один і тим же водієм, на тому самому автомобілі, що неможливо з урахуванням віддаленості між пунктами навантаження та розвантаження.

З цих та інших підстав Апелянт вважає, що рішення суду першої інстанції прийнято за неповно встановлених обставин справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи в частині.

4. Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.03.2024, 20.03.2024 та від 22.04.2024 було відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційні скарги та призначено справу до судового розгляду.

5. Від Позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу Відповідача у якому він просить відмовити у задоволенні скарги повністю.

При цьому ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» вказує, що доводи податкового органу, викладені у його скарзі не підтверджуються доказами, наявними у справі та що Відповідач не враховує виробничий процес Позивача.

Також у своєму відзиві Позивач посилається на правові висновки Верховного Суду викладені, зокрема, у постановах від 01.02.2023 у справі №380/9660/21, від 19.06.2023 у справі №810/1577/17 та ін.

Від Відповідача також надійшов відзив на апеляційну скаргу Позивача у якому він просить відмовити у задоволенні такої скарги повністю.

У своєму відзиві Відповідач вказує, що акти здачі-прийняття робіт виконаних ТОВ «БЕСТСОЮЗ» не містять докладного та вичерпного переліку наданих послуг з їх кількісним та вартісним змістом, через що неможливо встановити як саме формується ціна на роботи.

Крім того, контролюючий орган посилається на правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 22.11.2022 року по справі №814/1/18.

6. Від Позивача надійшла відповідь на відзив на апеляційну скаргу у якому він зазначив контраргументи на доводи, викладені контролюючим органом у його відзиві, зокрема вказує, що будь-які порушення з боку контрагентів платника податків не зумовлюють обов?язкову недостовірність даних податкового обліку платника податків, якщо такий платник податків мав реальні витрати у зв?язку з придбанням товарів, призначених у його господарській діяльності.

7. 25.06.2024, на виконання ухвали Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2024, від Позивача надійшли додаткові пояснення та докази у справі щодо здійснення ним перевезення товару протягом одного дня одним і тим же водієм та автомобільним транспортом двох різних товарів з урахуванням відстані між пунктами навантаження та розвантаження, та щодо інших обставин справи, на які посилається Апелянт у його скарзі.

8. 19.07.2024 від Позивача знову надійшли додаткові пояснення у справі у яких він зазначив додаткові контраргументи на доводи, викладені у апеляційній скарзі податкового органу.

9. 22.07.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшли письмові пояснення від Відповідача щодо господарських операцій між Позивачем та його контрагентами, зокрема щодо перинних документів, наявності кредиторської заборгованості, обриву ланцюгів постачання товару.

10. 25.07.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду від Позивача надійшли додаткові пояснення у справі у яких він зазначив контраргументи на доводи Відповідача, викладені у його письмових поясненнях.

11. Відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

12. Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга Позивача підлягає залишенню без задоволення, апеляційна скарга Відповідача - задоволенню, а рішення суду - скасуванню частково з наступних підстав.

13. Обставини справи, установлені судом першої інстанції.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, впродовж періоду з 26.08.2021 по 03.09.2021 ГУ ДПС у Київській області, відповідно до наказів та направлень, на підставі пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України провело документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин із наступними контрагентами: ПП «АВТОДОР БНД» (податковий номер 42808944) за період з 01.10.2020 по 31.10.2020, ПП «НАФТАДОРБУД» (податковий номер 42467871) за період з 01.05.2019 по 31.05.2019, ТОВ «АГРОЛІНС» (податковий номер 43166999) за період 01.09.2019 по 30.09.2019, ТОВ «БЕСТСОЮЗ» (податковий номер 43214998) за період з 01.05.2020 по 30.06.2020, ТОВ «БІЛДІНГАП» (податковий номер 42991767) за період з 01.08.2019 по 31.08.2019, ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС» (податковий номер 41506872)за період з 01.07.2020 по 31.07.2020, ТОВ «ГОЛТ АРСТ» (податковий номер 42664869) за період з 01.11.2020 по 30.11.2020, ТОВ «ДЖЕТВОРКІН» (податковий номер 42981334) за період з 01.09.2019 по 30.09.2019, ТОВ «КАСТР ПРО» (податковий номер 42226611) за період з 01.10.2020 по 31.10.2020, ТОВ «КІЛВІНГ» (податковий номер 42300145) за період з 01.07.2020 по 31.07.2020, ТОВ «КУМІД» (податковий номер 41099051) за період з 01.102020 по 31.10.2020, ТОВ «ЛІДЕРБІЛД» (податковий номер 42991662) за період з 01.08.2019 по 31.08.2019, ТОВ ЛІМІ ГРУП» (податковий номер 42304914) за період з 01.06.2020 по 31.07.2020, ТОВ «ЛІМІ ПРО» (податковий номер 42311984) за період з 01.06.2020 по 30.06.2020, ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД» (податковий номер 43395934) за період з 01.11.2020 по 30.11.2020, ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ» (податковий номер 43394988) за період з 01.11.2020 по 30.11.2020, ТОВ «РОНВІЛ» (податковий номер 43166868) за період з 01.09.2019 по 30.09.2019, ТОВ «СИГМАТ» (податковий номер 43105894) за період з 01.05.2020 по 31.05.2020, ТОВ «ТОРГЛІДЕРГРУП» (податковий номер 43053024) за період з 01.08.2019 по 31.08.2019, ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД» (податковий номер 43163194) за період з 01.11.2019 по 30.11.2019, ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО» (податковий номер 43136173) за період з 01.11.2019 по 30.11.2019, ТОВ «ТРЕНТ НОРМА» (податковий номер 43217613) за період з 01.11.2019 по 30.11.2019, ТОВ «ТРИГОН-2018» (податковий номер 42279808) за період з 01.09.2019 по 30.09.2019, ТОВ «ФЛАНГЕР» (податковий номер 42001436) за періоди з 01.03.2019 по 31.03.2019 й з 01.05.2019 по 31.05.2019, ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ» (податковий номер 43217744) за період з 01.11.2019 по 30.11.2019 та відображення у податковій звітності з ПДВ за звітні періоди березень, травень, серпень, вересень, листопад 2019 року, а також травень, червень, липень жовтень і листопад 2020 року.

10.09.2021 за результатами проведення вказаної документальної перевірки відповідачем складений акт за № 15120/10-36-07-11/41027799, в якому містяться висновки про вчинення Позивачем порушень норм податкового законодавства, а саме п. 198.1ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до:

- завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту та безпосередньо податкового кредиту за перевіряємі звітні періоди, всього на загальну суму 105 840,00 грн.;

- заниження суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету, на 8 009 237,00 грн.

Підставою для наведених висновків стали судження перевіряючих про вчинення між ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» та підприємствами - ПП «НАФТАДОРБУД», ТОВ «АГРОЛІНС», ТОВ «БЕСТСОЮЗ», ТОВ «БІЛДІНГАП», ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС», ТОВ «ГОЛТ АРСТ», ТОВ «ДЖЕТВОРКІН», ТОВ «КІЛВІНГ», ТОВ «ЛІДЕРБІЛД», ТОВ ЛІМІ ГРУП», ТОВ «ЛІМІ ПРО», ТОВ «ОСКАР ТРЕЙД», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «РОНВІЛ», ТОВ «СИГМАТ», ТОВ «ТОРГЛІДЕРГРУП», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «ТРЕНТ НОРМА», ТОВ «ТРИГОН-2018», ТОВ «ФЛАНГЕР», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ» нереальних (безтоварних) господарських операцій, що не мали своїм наслідком фактичний рух активів, а лише документування на паперових документах для безпідставного формування Позивачем показників податкового кредиту з податку на додану вартість.

Вказане мотивоване результатами аналізу наданих ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» на дослідження первинних документів та наявної в ГУ ДПС податкової інформації стосовно перелічених контрагентів Позивача. Зокрема, в акті перевірки зафіксовано, що:

- у певних первинних документах відсутні відомості про П.І.П. і посади осіб, які від імені ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» були відповідальними за складання та підписання таких документів (що, як наслідок, не дало змоги ідентифікувати таких осіб);

- виявлено дефектність окремих товарно-транспортних накладних, отриманих ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» від певних контрагентів (а саме: ТОВ «ФЛАНГЕР», ТОВ «НАФТАДОРБУД», ТОВ «ТОРГЛІДЕРГРУП», ТОВ «РОНВІЛ», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «МОНТЕРО»), з огляду на незазначення в них повних адрес місць навантаження вантажів та/або найменувань (марок) автомобілів, ідентифікаційного номеру особи-перевізника, номеру резервуару, даних про посвідчення водія та/чи відсутність підпису водія;

- виявлено, що пред`явлені до перевірки акти здачі-приймання робіт, складені ТОВ «ЛІМІ ГРУП» за результатами наданих послуг з оренди навантажувачів, перевезення робітників і автоперевезень, не містять докладного і вичерпного переліку наданих послуг за їх кількісним й вартісним змістом. При цьому не надані товарно-транспортні накладні за наслідком здійснених автоперевезень;

- в ході аналізу пред`явлених платником до перевірки первинних документів - актів здачі-прийняття робіт (наданих послуг), складених на виконання договору № 27-04-2020/1 від 27.04.2020 (предмет якого було виконання робіт з вогнезахисної обробки конструкцій та устаткування), договору щодо надання рекламних послуг з виконавцем ТОВ «БЕСТСОЮЗ», перевіряючі дійшли висновків, що такі не містять докладного і вичерпного переліку наданих послуг за їх кількісним і вартісним змістом. При цьому платником на дослідження працівників ГУ ДПС не були надані перепустки на вхід на територію, де виконувалися роботи; документацію щодо проведення інструктажу з техніки безпеки; інформацію та документи щодо чисельності осіб, що були задіяні у виконанні робіт, та, що підтверджують кваліфікацію останніх; інших документів, які б підтверджували виконання робіт; макети та оригінали рекламної продукції (буклети, банери тощо); інформацію та документи щодо кількості та місць проведення презентацій (рекламних компаній); інформацію та документи, що свідчать про залучення після проведення рекламних заходів нових покупців та збільшення ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» обсягів збуту власної продукції (тобто, не прослідковується ділова мета та економічна вигода від придбання спірних послуг);

- за наслідком відпрацювання ймовірних ланцюгів придбання (введення в обіг) товарів (послуг) на митній території України або факт придбання відповідних товарів (послуг) у постачальників-резидентів України та встановлено відсутність факту (джерела) їх законного введення в обіг та реального задекларованого виробництва. Зокрема, виявлені розбіжностей за даними Єдиного реєстру податкових накладних у між номенклатурами придбаних контрагентами позивача товарів (послуг) і номенклатурами на придбання товарів (послуг) їх постачальників за ланцюгом постачання;

- неподання окремими контрагентами податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку;

- встановлення обставин незвітування окремими контрагентами до органів ДПС у майбутніх періодах після вчинення досліджуваних господарських операцій;

- прийняття стосовно окремих підприємств-постачальників (а саме: ТОВ «ФЛАНГЕР», ПП «НАФТАДОРБУД», ТОВ «ТОРГЛІДЕРГРУП», ТОВ «БІЛДІНГАП», ТОВ «ЛІДЕРБІЛД», ТОВ АГРОЛІНС», ТОВ «РОНВІЛ», ТОВ «ДЖЕТВОРКІН», ТОВ «ТРИГОН-2018», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ», ТОВ «ТРЕНТ НОРМА», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «БЕСТСОЮЗ», ТОВ ЛІМІ ПРО, ТОВ «СИГМАТ», ТОВ «ЛІМІ ГРУП», ТОВ «КІЛВІНГ», ТОВ ОСКАР ТРЕЙД», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ») та їх контрагентів органами ДПС рішень про відповідність критеріям ризиковості платника податку;

- ТОВ «АГРОЛІНС», ТОВ «ДЖЕТВОРКІН» фігурують у кримінальному провадженні №12019100060002376 від 30.05.2019 порушеного за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 191, ч. 5 ст. 191 Кримінального кодексу України;

- за даними Реєстру виданих ліцензій, доступ до якого надано на офіційному сайті Державної архітектурно-будівельної інспекції України (https://dabi .gov.ua) ТОВ «ЛІМІ ПРО» і ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС» не видавалися ліцензії на здійснення будівельно-монтажних та/або електромонтажних робіт.

Крім того, платником до перевірки не були надані певні документи, а саме: ті, що підтверджують якість придбаних у ТОВ «ФЛАНГЕР» товарів (сертифікатів якості (відповідності) тощо); документи по взаємовідносинам із ТОВ «ЛІМІ ПРО» як то: перепустки на вхід на територію, де виконувалися роботи (надавалися послуги); документація щодо проведення інструктажу з техніки безпеки; інформація та документи щодо чисельності осіб, що були задіяні у виконанні робіт (наданні послуг), та, що підтверджують кваліфікацію останніх; інформація та документи щодо номенклатури та обсягу матеріалів, використаних для виконання робіт (надання послуг), їх приналежність одному із сторін договору; кошторисна документація; інформація щодо об`єкта, на якому виконувалися певні роботи (надавалися послуги); інформація та документи на підтвердження транспортування матеріалів та об`єктів, що ремонтувалися; інші документи, які б підтверджували виконання робіт.

13.10.2021 на підставі акта перевірки від 10.09.2021 №15120/10-36-07-11/41027799 та керуючись пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 Податкового кодексу України відповідач прийняв оспорювані податкові повідомлення-рішення:

- форми «Р» за № 24310/0711, яким збільшило Позивачу грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 8 810 161,00 грн (з них за податковим зобов`язанням у розмірі 8 009 237,00 грн., за штрафними санкціями - 800 924,00 грн). Детальний розрахунок нарахованих відповідачем позивачу згідно із цим податковим повідомленням-рішенням сум податкового зобов`язання та штрафних санкцій в розрізі по кожному із перелічених вище контрагентів наявний у матеріалах справи;

- форми «В4» за № 24311/0711, яким зменшило Позивачу розмір задекларованого у податкових деклараціях за звітні періоди березень і листопад 2019 року від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 105 840,00 грн (розрахунок сум зменшеного позивачу від`ємного значення податку на додану вартість згідно із цим податковим повідомленням-рішенням в розмірі по контрагентах наявний у матеріалах справи).

14. Нормативно-правове регулювання.

Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України)

В силу вимог частини другої ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).

Цим Кодексом передбачені функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (п.1.1 статті 1 Податкового кодексу України).

Зокрема, підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За змістом пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

За пп. 14.1.27 п. 14.1 статті 14 ПК України, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно п. 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

У силу вимог пп.14.1.181 п. 14.1 статті 14 ПК України - податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.

Підпунктом «а» п. 198.1, п.198.2, п.198.3 статті 198 ПК України закріплено право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

У свою чергу, Порядок визначення суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені статтею 200 ПК України.

Відповідно до п. 200.1. ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно із п. 200.2 ст. 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

Пунктом 200.4 ст. 200 ПК України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (п. 200.7 ст. 200 ПК України).

При цьому, Законом України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Відповідно до статті 1 вказаного Закону - первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно зі статтею 9 вказаного Закону - підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Висновки суду апеляційної інстанції

15. Системний аналіз викладених правових норм дозволяє стверджувати, що для встановлення правомірності визначення платником податків його податкових зобов`язань з ПДВ належить з`ясувати реальність руху активів і коштів у процесі здійснення господарських операцій, господарську мету укладання відповідних договорів та економічний результат їх вчинення.

16. Предметом спору у цій справі є фінансово-господарські взаємовідносини Позивача з контрагентами: ПП «АВТОДОР БНД», ПП «НАФТАДОРБУД», ТОВ «АГРОЛІНС», ТОВ «БЕСТСОЮЗ», ТОВ «БІЛДІНГАП», ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС», ТОВ «ГОЛТ АРСТ», ТОВ «ДЖЕТВОРКІН», ТОВ «КАСТР ПРО», ТОВ «КІЛВІНГ», ТОВ «КУМІД», ТОВ «ЛІДЕРБІЛД», ТОВ ЛІМІ ГРУП», ТОВ «ЛІМІ ПРО», ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «РОНВІЛ», ТОВ «СИГМАТ», ТОВ «ТОРГЛІДЕРГРУП», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «ТРЕНТ НОРМА», ТОВ «ТРИГОН-2018», ТОВ «ФЛАНГЕР», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ».

17. Разом з тим, колегія суддів відзначає, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

18. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

19. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

20. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

21. Отже, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

22. Переглядаючи рішення суду першої інстанції та усуваючи недоліки з`ясування ним обставин цієї справи, колегія суддів зазначає, що Відповідач у своїй скарзі стверджує про наявність недоліків у первинних документах Позивача щодо господарських операцій за якими сформовано податковий кредит.

23. Так, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій між Позивачем та ТОВ «ФЛАНГЕР», до суду було надано відповідні первинні документи, зокрема, договір, згідно з яким контрагент Позивача зобов`язувався поставити бітум дорожній БМД 70/100, товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (далі - ТТН), рахунки на оплату, видаткові накладні.

24. У контексті вказаних вище доводів Відповідача, колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції правильно враховано, що самі недоліки в ТТН, щодо їх оформлення не можуть бути достатніми для визнання відсутності поставки товару за умови її реального існування тобто за умови придбання, поставки, оплати, використання в господарській діяльності, руху коштів, активів та ін. Однак, у цій справі податковий орган зазначає не тільки про недоліки документу у його оформленні, а вказує й на те, що інформація про пункт навантаження, специфіку товару щодо його транспортування, зберігання дають підстави визнати неможливість такої поставки.

25. Так, спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (далі - Інструкція).

26. Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх підприємств, установ та органів незалежно від форм власності, які займаються хоча б одним із таких видів діяльності, як зберігання, транспортування та відпуск нафти і нафтопродуктів.

27. Пунктом 7.5.7, 7.5.8 вказаної інструкції визначено, що товарно-транспортні накладні на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства. Відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення товарно-транспортної накладної за наявності усіх її примірників. У товарно-транспортній накладній оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У товарно-транспортних накладних зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об`єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

28. Отже, до документального забезпечення господарських операцій з нафтопродуктами існують додаткові вимоги. Зокрема, товарно-транспортні накладні на вивезення нафти або нафтопродуктів під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства.

29. Таким чином, заповнення товарно-транспортної накладної щодо транспортування специфічного товару - нафтопродуктів без дотримання вимог, встановлених цими нормами, нівелюють значення товарно-транспортної накладної як документу, що може бути доказом перевезення нафтопродуктів.

30. Дослідивши надані Позивачем товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів, колегія суддів відзначає, що вони не відповідають вимогам вищезазначеної інструкції. Крім того, у ТТН від 02.05.2019 №4 та від 13.05.2019 №4 у пункті навантаження вказано м. Коростень без зазначення адреси, складу, чи будь-якої іншої інформації, за допомогою якої можливо би ідентифікувати місце навантаження, не заповнено графи «номер резервуара», «об`єм нафтопродукту», «густина нафтопродукту», «температура нафтопродукту», «дата і час прибуття до вантажоодержувача», «дата і час виїзду від вантажоодержувача».

31. При цьому, колегія суддів відзначає, що постачання здійснювалося вантажовідправником, однак у ТТН відсутня вказівка на номер подорожнього листа автотранспортного підприємства. Крім того, такі подорожні листи до суду також не надані.

32. Переглядаючи рішення суду першої інстанції в частині здійснення господарських операцій між Позивачем та ТОВ «Нафтадорбуд», апеляційний суд зазначає, що у наданих до суду товарно-транспортних накладних про відпуск нафтопродуктів від 17.05.2019 №49 та від 20.05.2019 №51 не заповнені графи «номер резервуара», «об`єм нафтопродукту», «автоцистерна» «дата і час прибуття до вантажоодержувача», «дата і час виїзду від вантажоодержувача». Крім того, у графі «вантаж одержав» міститься лише підпис, без зазначення прізвища, імені, посади відповідальної особи, що унеможливлює ідентифікацію особи, яка брала участь в господарській операції.

33. Крім того, ТОВ «Нафтадорбуд» також зазначено як автопідприємство, однак у ТТН так само відсутня вказівка на номер подорожнього листа автотранспортного підприємства. Подорожні листи до суду також не надані.

34. Подібні недоліки містяться і в інших товарно-транспортних накладних, складених в межах спірних господарських операцій з контрагентами Позивача, а саме з ТОВ «ТОГРЛІДЕРГРУП», ТОВ «АГРОЛІНС», ТОВ «РОНВІЛ», ТОВ «ДЖЕТВОРКІН», ТОВ «Трент Норма», ТОВ «Торговий дім Айланд», ТОВ «Торговий дім Монтеро», ТОВ «Кумід».

35. Разом з тим, колегія суддів зазначає, що ТТН, складені за наслідками операцій з постачання нафтопродуктів від ТОВ «ГОЛТ АРСТ», ТОВ «КІЛВІНГ», ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «СИГМАТ», ТОВ «ТРИГОН - 2018» взагалі не відповідають формі ТТН передбаченій Інструкцією (Форма №1-ТТН (нафтопродукт)).

36. Крім того, усуваючи неповноту з`ясування судом першої інстанції обставин цієї справи, апеляційний суд також зазначає, що й інші, надані до суду первинні документи містять суттєві недоліки. Так, видаткові накладні, сформовані щодо господарських операцій, зокрема з ТОВ «АГРОЛІНС», ТОВ «ГОЛГ АРСТ», ТОВ «КУМІД», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНЛ», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД», у яких міститься лише підпис, без зазначення прізвища, імені, посади відповідальної особи, що унеможливлює ідентифікацію особи, яка брала участь в господарській операції.

37. Зазначені реквізити, в силу вимог чинного законодавства, є обов`язковими, а тому відсутність останніх у відповідних документах позбавляє можливості розцінювати їх як належні первинні документи у розумінні статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

38. При цьому, слід зазначити, що, при провадженні господарської діяльності, до обох контрагентів у відповідній операції встановлюються вимоги щодо належного оформлення первинних документів.

39. Крім того, переглядаючи рішення суду першої інстанції, колегія суддів не погоджується з висновками суду про те, що відсутність у Позивача товарної книги форми №31-НП та журналів форм № 6-НП, № 7-НП не може свідчити про факти неотримання цих нафтопродуктів з огляду на наступне.

40. Так, апеляційний суд зазначає, що такий вид товару, як нафтопродукти, має певні особливості не лише щодо транспортування, а й щодо обліку.

41. Зокрема, згідно з п.6.1 Інструкції, на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною.

42. Водночас, наявними у матеріалах справи документами не підтверджено приймання, розвантаження, оприбуткування, зберігання, списання у виробництво матеріалів, не визначено виробника та технічні характеристики продукції, не надано відповідних сертифікатів якості.

43. З урахуванням специфіки товару (нафтопродукти), платником не надано також доказів, що підтверджують виконання відправником транспортування небезпечних вантажів, як не надано також інформації про погодження маршрутів руху перевезення небезпечних вантажів, наявності відповідних свідоцтв та дозволів, а також не підтверджено наявність сертифікатів на цистерни транспортних засобів, якими здійснювались перевезення.

44. Враховуючи встановлені в ході розгляду цієї справи обставини, а також відсутність у матеріалах справи документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операцій, колегія суддів дійшла висновку про відсутність достатніх доказів у своїй сукупності, які свідчать про реальність здійснення господарських операцій між ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» та ТОВ «ФЛАНГЕР», ТОВ «Нафтадорбуд», ТОВ «ТОГРЛІДЕРГРУП», ТОВ «АГРОЛІНС», ТОВ «РОНВІЛ», ТОВ «ДЖЕТВОРКІН», ТОВ «Трент Норма», ТОВ «Торговий дім Айланд», ТОВ «Торговий дім Монтеро», ТОВ «Кумід», ТОВ «ГОЛГ АРСТ», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «АВТОДОР БНД», ТОВ «КІЛВІНГ».

45. Переглядаючи рішення суду щодо реальності господарських операцій з ТОВ «БІЛДІНГ АП», колегія суддів зазначає, що між ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» та ТОВ «БІЛДІНГ АП» було укладено договори поставки №16/08 (товар - мінеральний порошок) та №17/08 (товар - пічне паливо) від 16.08.2019.

46. Разом з тим, колегія суддів відзначає, що згідно акту перевірки, контролюючим органом встановлено, що ТОВ «БІЛДІНГ АП» формує придбання запасів (товарно - матеріальних цінностей) за рахунок наступної номенклатури: Нагетси фігурні зам (ваг, проз пакет 3 кг), Котлета "Кордон Блю" зам (лоток 315 г), Шлунки індика охол., Надання комірника-вантажника для виконання робіт в період з 01.08.2019 р. по 15.08.2019 р., Брюки чоловічі, джинс, Масло солодковершкове селянське 72,6% та інше.

47. Крім того, відпрацюванням усіх ймовірних ланцюгів придбання (введення) в обіг відповідного товару (послуг) на митну територію України або факт придбання відповідного товару (послуг) у постачальників - резидентів України та встановлено відсутність факту (джерела) його законного введення в обіг та реального задекларованого виробництва ТОВ «БІЛДІНГ АП».

48. Таким чином, ТОВ «БІЛДІНГ АП» здійснює викривлення показників податкової звітності з податку на додану вартість через недостовірне їх визначення, зокрема, нереальне постачання (продаж) різноманітних товарів та послуг.

49. З огляду на викладене вище, та з урахуванням відсутності у платника податків реальних витрат у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності, колегія суддів дійшла висновку, що у даному випадку не підтверджено реальність операцій, які зумовлювали б зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ».

50. Отже, колегія суддів зазначає, що реальність проведення господарських операцій має підтверджуватися також і по ланцюгу постачання.

51. Водночас, згідно аналізу усіх можливих ланцюгів постачання та інших відомостей в межах інших спірних господарських операцій, неможливо підтвердити постачання виробництво/імпорт товарів, а отже й реальне їх постачання на виконання зобов?язань, зокрема від ПП «НАФТАДОРБУД», ТОВ «АГРОЛІНС», ТОВ «БІЛДІНГАП», ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС», ТОВ «ГОЛТ АРСТ», ТОВ «ДЖЕТВОРКІН», ТОВ «КІЛВІНГ», ТОВ «ЛІДЕРБІЛД», ТОВ «ОСКАР ТРЕЙД», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «РОНВІЛ», ТОВ «СИГМАТ», ТОВ «ТОРГЛІДЕРГРУП», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «ТРЕНТ НОРМА», ТОВ «ТРИГОН-2018», ТОВ «ФЛАНГЕР», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ».

52. Крім того, досліджуючи первинні документи щодо інших господарських операцій, не пов`язаних з постачанням нафтопродуктів, колегія суддів вважає за необхідне зауважити, що на підтвердження транспортування товару від ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД» до ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ», Позивачем надано первинні документи, зокрема товарно транспортні накладні. Водночас, у матеріалах справи наявні 16 товарно-транспортних накладних від 23.11.2020 №Р133/2. Крім того, Позивачем надано до суду ТТН щодо здійснення поставок від ТОВ «Прайт Актив» та ТОВ «ГОЛТ АРСТ», які мають такий же номер, однак складені в інші дні.

53. При цьому, апеляційний суд відзначає, що ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» не здійснювало оплату за товарно-матеріальні цінності ані ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД», ані ТОВ « ПРАЙТ АКТИВ », ані ТОВ «ГОЛТ АРСТ».

54. Крім того, як вже зазначалося раніше, видаткові накладні, сформовані щодо господарських операцій з ТОВ «ГОЛГ АРСТ», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД», містять лише підпис, без зазначення прізвища, імені, посади відповідальної особи, що унеможливлює ідентифікацію особи, яка брала участь в господарській операції.

55. При цьому, колегія суддів вважає необґрунтованими та не приймає до уваги посилання Позивача на системний збій в програмі 1С, оскільки наявність таких обставини не підтверджується належними доказами у справі.

56. Вказане вище підтверджує висновки контролюючого органу про нереальний характер господарських операцій з ТОВ «ГОЛГ АРСТ», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД».

57. Крім того, з матеріалів справи, зокрема з наданих ТТН, сформованих на підставі здійснення поставки товарів за наслідками укладення договорів між Позивачем та ТОВ «ТРЕНТ НОРМА», а також між Позивачем та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», вбачається, що водії ОСОБА_1 на автомобілі РЕНО НОМЕР_1 , ОСОБА_2 на автомобілі РЕНО НОМЕР_2 , ОСОБА_3 на автомобілі ІВЕКО НОМЕР_3 , ОСОБА_4 на автомобілі ІВЕКО НОМЕР_8, ОСОБА_5 на автомобілі РЕНО НОМЕР_4 , ОСОБА_7 на автомобілі ДАФ НОМЕР_5 , ОСОБА_6 на автомобілі ДАФ НОМЕР_6 , Дем`янюк на автомобілі НОМЕР_7 у той же самий період (11-13 листопада 2019 року) здійснювали перевезення товару на користь Позивача як від ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», так і від ТОВ «ТРЕНТ НОРМА».

58. Крім того в усіх ТТН не зазначено марки автомобілів та причипів. При цьому і в ТТН, і у видаткових накладних не зазначено прізвища, імені, посади відповідальної особи ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ», що унеможливлює ідентифікацію особи, яка брала участь в господарській операції.

59. Разом з тим, як вбачається з акту перевірки та не оскаржується Позивачем, у ТОВ «ЛІДЕРБІЛД», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «КАСТР ПРО», ТОВ «ГОЛТ АРСТ» взагалі були відсутні трудові ресурси для здійснення діяльності, оскільки ними не подавалися податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, i сум утриманого з них податку (Форма № 1 ДФ).

60. Переглядаючи рішення суду першої інстанції в частині щодо реальності здійснення господарських операцій між ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» та ТОВ «КАСТР ПРО», колегія суддів зазначає, що між вказаними контрагентами укладено договір поставки нафтопродуктів №27/10/20 від 27 жовтня 2020 року.

61. Разом з тим, відповідно до видаткових накладних, складених за вказаним договором, №51 від 29 жовтня 2020, №48 від 29 жовтня 2020, № 49 від 28 жовтня 2020 року, №50 від 30 жовтня 2020 року та доданих до них рахунків вбачається, що ТОВ «КАСТР ПРО» поставлено на користь Позивача акумулятор TOP CAR 6CT-225Аз, гідравлічний прес, текстильні лицьові маски, набір інструменту.

62. Крім того, колегія суддів відзначає, що оплата за отримані товарно-матеріальні цінності від ТОВ «КАСТР ПРО» не здійснювалася.

63. У контексті наявності кредиторської заборгованості по спірних господарських операціях, апеляційний суд також вважає за необхідне зауважити, що згідно з положенням договорів, укладених між ТОВ «МАС НЕРДЖІ» та ТОВ «БІЛДІНГ АП», ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС», ТОВ «ГОЛТ АРСТ», ТОВ «КІЛВІНГ», ТОВ «КУМІД», ТОВ «ЛІДЕРБІЛД», ТОВ «СИГМАТ», ТОВ ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «ТРЕНТ НОРМА», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ», передбачено 100% передоплату за поставлені товари.

64. Водночас як вбачається з матеріалів справи та визнається Позивачем, станом на час розгляду цієї справи у суді апеляційної інстанції, тобто більш, ніж через 3 роки після складення первинних документів щодо здійснення поставки товарно-матеріальних цінностей, у Позивача наявна кредиторська заборгованість перед контрагентами ТОВ «КІЛВІНГ», ТОВ «КУМІД», ТОВ «ЛІДЕРБІЛД» та ТОВ «ТРЕНТ НОРМА».

65. А щодо таких контрагентів, як ТОВ «БІЛДІНГ АП», ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС», ТОВ «ГОЛТ АРСТ», ТОВ «СИГМАТ», ТОВ ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ», то оплата за поставку товарно-матеріальних цінностей взагалі не здійснювалася.

66. При цьому, у матеріалах справи відсутні будь-які докази щодо того, що між вказаними товариствами було досягнуто згоди щодо відстрочення здійснення такої оплати або про зміну умов договору щодо порядку оплати. Крім того, у Єдиному державному реєстрі судових рішень також відсутні будь-які рішення у справах, де вказані контрагенти зверталися до суду з позовами до Позивача про стягнення заборгованості.

67. Вказане у сукупності з іншими обставинами справи, встановленими судом апеляційної інстанції, додатково свідчить про нереальний характер здійснення господарських операцій.

68. З огляду на вищевикладене, апеляційний суд зауважує, що формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності здійснення конкретної господарської операції, а наведені вище доводи, ставлять під сумнів здійснення постачання від ТОВ «БІЛДІНГ АП», ТОВ «ЛІДЕРБІЛД», ТОВ ТРИГОН-2018», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ», ТОВ «ТРЕНТ НОРМА», ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС», ТОВ « ОСКАРТ ТРЕЙД», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «ГОЛТ АРСТ», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «КІЛВІНГ».

69. Переглядаючи рішення суду першої інстанції в частині спірних операцій між ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» та ТОВ «ЛІМІ ПРО», колегія суддів зазначає, що між вказаними контрагентами укладено договір №01/06-2020-1 від 01.06.2020 на виконання будівельних робіт.

70. На підтвердження реальності здійснення господарських операцій, Позивачем надано до суду акти здачі-приймання робіт та рахунки на оплату.

71. Водночас, у актах №38 від 20.06.2020, №31 від 29.06.2020, №37 від 30.06.2020, №36 від 30.06.2020, №35 від 30.06.2020, №33 від 23.06.2020 не міститься докладного та вичерпного переліку надаваних послуг з їх кількісним та вартісним змістом, а тому неможливо встановити як саме формується ціна на послуги, її складові.

72. При цьому, Позивачем не надано жодних інших документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операцій, як-от кошторисна документація, довідка про вартість будівельних робіт або інший документ, який містить інформацію про дату, види, обсяги та вартість виконаних робіт, обчислення прибутку, з обґрунтуванням вартості та підтвердженням витрат матеріальних ресурсів та ін.

73. Долучені Позивачем до матеріалів справи фотографії об`єкту, на якому ймовірно могли здійснювати будівельні роботи, а також наявність відповідного дозволу від орендодавця, колегія суддів не вважає достатніми доказами у справі, які підтверджують реальність надання таких послуг з огляду на викладене вище.

74. Крім того, ТОВ «ЛІМІ ПРО» не подано за основним місцем реєстрації податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платниківподатку, i сум утриманого з них податку (Форма № 1 ДФ) за 2020 рік.

75. З огляду на викладене вище, колегія суддів вважає правомірним рішення податкового органу в цій частині.

76. Переглядаючи рішення суду першої інстанції в частині спірних операцій між ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» та ТОВ «ЛІМІ ПРО», колегія суддів зазначає, що між вказаними контрагентами укладено договір перевезення №01/06-2020-1 від 01.06.2020 та №01/07-2020-1 від 01.07.2020 року, договір оренди устаткування для будівництва №02/06-2020-1 від 01.06.2020, договір оренди навантажувача №03/06-2020-01 від 01.06.2020 та №03/06-2020-01 від 01.07.2020 року.

77. На підтвердження виконання зазначених договорів, Позивачем долучено до матеріалів справи акти здачі-приймання робіт №17 від 22.06.2020, №18 від 27.06.2020, №19 від 24.06.2020, №102 від 27.07.2020, №106 від31.07.2020, №104 від 31.07.2020, №109 від 31.07.2020, які не містять докладного та вичерпного переліку наданих послуг з їх кількісним та вартісним змістом.

78. Крім того, не надано жодних документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операцій, та які можуть забезпечити розкриття змісту господарських операцій та пов`язаних з ними витрат (матеріальних, людських, технічних ресурсів).

79. Більш того, як вбачається з матеріалів справи та не заперечується Позивачем, у ТОВ «ЛІМІ ГРУП» у спірному періоді були відсутні сновні засоби, наявність яких підтвердила б надання відповідних послуг, та трудові ресурси, оскільки за основним місцем реєстрації вказаним товариством не подано податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, i сум утриманого з них податку (Форма № 1 ДФ) за 2020 рік.

80. Переглядаючи рішення суду першої інстанції в контексті спірних операцій між ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» та ТОВ «БЕСТСОЮЗ», колегія суддів зазначає, що між вказаними контрагентами укладено договір №27-04-2020/1 від 27.04.2020 про виконання робіт вогнезахисної обробки конструкцій та устаткування.

81. На підтвердження реальності здійснення господарської операції, Позивачем долучено до матеріалів справи акти здачі-прийняття робіт №83 від 18.05.2020, №84 від 19.05.2020, №85 від20.05.2020, №86 від 21.05.2020, №87 від 22.05.2020; №88 від 25.05.2020; №89 від27.05.2020; №90 від 26.05.2020, №92 від 28.05.2020, №91 від 29.05.2020.

82. Однак, колегія суддів відзначає, що вони не містять усіх обов`язкових реквізитів, зокрема, у них не розшифровано зміст та обсяг отриманих послуг , зокрема де, коли, у який період, на яких об`єктах, у яких обсягах отримано послуги, їх економічне обґрунтування та доцільність, чим зумовлена загальна вартість таких послуг.

83. Таким чином, апеляційний суд погоджується з твердження податкового органу про відсутність можливості встановити як саме формується ціна на надані послуги.

84. Водночас, у матеріалах справи відсутні будь-які інші документи, які дозволили б встановити вказані вище обставини та забезпечили б розкриття змісту господарських операційта пов`язаних з ними витрат (матеріальних, людських, технічних ресурсів).

85. Також між Позивачем та ТОВ «БЕСТСОЮЗ» також був укладений договір №01-06-2020/1 про надання рекламних послуг від 01.06.2020.

86. На підтвердження реальності здійснення господарської операції, Позивачем долучено до матеріалів справи акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) №102 та №103 від 30.06.2020, згідно з якими ТОВ «БЕСТСОЮЗ» надає «Рекламні послуги з демонстрації та презентації на місці продажу». Кількість послуг - 1.

87. При цьому, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про відсутність у зазначених вище актах відомостей, що розкривають суть та зміст, види і кількість наданих рекламних послуг, з урахуванням визначеної у договорі номенклатури останніх.

88. Водночас, згідно пунктами 2.1.,2.3. договір №01-06-2020/1, виконавець (ТОВ «БЕСТСОЮЗ») подає на затвердження рекламодавцю (ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ») докладну програму робіт з реклами продукції або надання послуг, із зазначенням часових інтервалів, звітних матеріалів, необхідних для виконання робіт. Подає на затвердження рекламодавцю ескізи, оригінал-макети та інші матеріали, необхідні для проведення робіт.

89. Однак, у матеріалах справі відсутні будь-які документи, які розкривають зміст та обсяг наданих послуг, як-от, передбачена договором програма робіт або звіти про надані (отримані) рекламні послуги, в яких мають бути викладені результати наданих послуг, їх якісні, кількісні показники, період їх надання, виконавців таких послуг. Також відсутні бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують, зокрема збільшення асортименту товарів, обсягу продажу, розміру доходу тощо внаслідок отримання відповідних рекламних послуг.

90. При цьому, надані Позивачем листи від ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «МЕГА СТАЙЛ», ТОВ «ДОРБУД-11», ТОВ «ДОРМАН-1» та ТОВ «МІШЕМ» не є такими бухгалтерськими документами та у своїй сукупності з іншими документами не є достатніми доказами реальності здійснення господарських операцій.

91. Отже, з огляду на викладене вище, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про нереальність здійснення спірної господарської операції.

92. Підсумовуючи усе вищезазначене, зокрема наведені однакові обставини щодо характеру діяльності ПП «АВТОДОР БНД», ПП «НАФТАДОРБУД», ТОВ «АГРОЛІНС», ТОВ «БЕСТСОЮЗ», ТОВ «БІЛДІНГАП», ТОВ «БК СТРОЙСПЕЦСЕРВІС», ТОВ «ГОЛТ АРСТ», ТОВ «ДЖЕТВОРКІН», ТОВ «КАСТР ПРО», ТОВ «КІЛВІНГ», ТОВ «КУМІД», ТОВ «ЛІДЕРБІЛД», ТОВ ЛІМІ ГРУП», ТОВ «ЛІМІ ПРО», ТОВ «ОСКАРТ ТРЕЙД», ТОВ «ПРАЙТ АКТИВ», ТОВ «РОНВІЛ», ТОВ «СИГМАТ», ТОВ «ТОРГЛІДЕРГРУП», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ АЙЛАНД», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ МОНТЕРО», ТОВ «ТРЕНТ НОРМА», ТОВ «ТРИГОН-2018», ТОВ «ФЛАНГЕР», ТОВ «СТРЕНДЖ ФРОСТ» , доступність цієї інформації в офіційних джерелах, у суду відсутні підстави стверджувати, що ТОВ «МАС ЕНЕРДЖІ» проявило належну обачність при виборі цих контрагентів, а також що у Позивача не було обґрунтованих підстав сумніватись у добросовісності зазначених суб`єктів господарювання.

93. Як підсумок, у суду першої інстанції не було підстав для застосування принципу індивідуальної відповідальності платника податку, адже на противагу доводам ГУ ДПС Позивач не довів, що він діяв з належною обачністю при виборі контрагента та розумними заходами пересвідчився у достовірності первинних документів, належному їх складенні, на підставі яких сформував показники свого бухгалтерського та податкового обліку.

94. При цьому, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

95. Окремо колегія суддів зауважує, що ані Позивачем, ані Відповідачем у своїх апеляційних скаргах не зазначено жодних доводів щодо необґрунтованості висновків суду першої інстанції щодо дотримання порядку призначення та проведення контролюючим органом перевірки за наслідками якої й були складені спірні податкові повідомлення-рішення, а тому у колегії суддів відсутні сумніви щодо правильності висновків суду у цій частині.

96. Крім того, згідно з ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

97. Аналізуючи всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів також приймає до уваги висновки ЄСПЛ, викладені в рішенні у справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Відповідно до ст. 6 КАС України та ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» висновки ЄСПЛ є джерелом права.

Згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

98. Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

99. Таким чином, апеляційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю «МАС ЕНЕРДЖІ» підлягає залишенню без задоволення, апеляційна скарга Головного управління ДПС у Київській області підлягає задоволенню, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 січня 2024 року - скасуванню в частині.

Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «МАС ЕНЕРДЖІ» - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області - задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 січня 2024 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Київській області від 13.10.2021 № 24311/0711 та від 13.10.2021 № 24310/0711 в частині визначеного грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 8 650 661,00 (вісім мільйонів шістсот п`ятдесят тисяч шістсот шістдесят одна гривня) грн - скасувати та ухвалити постанову, якою у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «МАС ЕНЕРДЖІ» до Головного управління ДПС у Київській області в цій частині - відмовити.

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 січня 2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлено 01.08.2024.

Головуючий суддя О.В. Епель

Судді: Є.І. Мєзєнцев

В.В. Файдюк