Постанова

від 17.01.2024 по справі 160/18720/22

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

17 січня 2024 року м. Дніпросправа № 160/18720/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Юрко І.В., Чабаненко С.В., за участю секретаря судового засідання Рівна В.В., з участю представника позивача Єпіфанової Ю.О., представника відповідача Сухіна О.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 травня 2023 року у №160/18720/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» (далі позивач, ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі відповідач, ГУДПС), в якому просило: визнати протиправним та скасувати рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 14.06.2022р. №19749 Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Головне управління ДПС України виключити ТОВ «Цитадель ЮА» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 травня 2023 року задоволено позовні вимоги, а саме суд:

Визнав протиправним та скасував рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 14.06.2022р. №19749 Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язав Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Стягнув на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області судові витрати у розмірі 4 962 (чотири тисяч дев`ятсот шістдесят дві) гривні 00 копійок.

Відповідач, не погодившись з таким рішенням, звернувся до суду з апеляційною скаргою, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить рішення суду скасувати, та прийняти нове, яким відмовити в задоволені позову повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що позивача включено до переліку ризикових платників податку за рішенням комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області) від 14.06.2022р. №19749, як такого, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Відповідне рішення надіслано платнику податку в цей же день засобами електронного зв`язку.

Рішення прийнято з урахуванням наявної податкової інформації по ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА», яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції та свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій.

Інформація, що надійшла за результатами податкового контролю, не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку.

Висновки, наведені в рішенні, є відображенням дій працівників податкових органів і самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків та, відповідно, таке рішення не порушує прав останнього. Внесення суб`єктом владних повноважень позивача до переліку ризикових не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

За таких обставин дії контролюючого органу щодо внесення до переліку ризикових», є лише службовою діяльністю працівників ДПС з виконання своїх професійних обов`язків зі збирання доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження відповідних операцій, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку. Зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків.

Натомість вимога позивача про виключення з критеріїв ризиковості таким вимогам не відповідає так як дії контролюючого органу не створюють жодних правових наслідків.

Скаржник звертає увагу на позицію Верховного Суду України, викладену у постановах від 03 березня 2020 року у справі №240/3665/19 (К/9901/36283/19), від 20 листопада 2019 року у справі №480/4006/18 (№К/9901/18097/19), від 27 серпня 2019 року у справі №540/2077/18 (№К/9901/17394/19) та у постанові Третього апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року у справі №160/102/19 (у відкритті касаційного провадження відмовлено). Так Верховний суд зазначає, що дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами якої не приймалося рішення про відмову в реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами зібраної інформації в автоматичному режимі з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги.

Представник позивача заперечував проти апеляційної скарги.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» зареєстроване за адресою: проспект Богдана Хмельницького, буд. 122, корпус Г-3, кімната 5, м. Дніпро, 49033. Види економічної діяльності позивача: основний: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; інші: 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів; 16.29 Виробництво інших виробів з деревини; виготовлення виробів з корка, соломки та рослинних матеріалів для плетіння; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 52.10 Складське господарство.

ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» є платником податку на додану вартість з 01.06.2020р. та перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області.

У доповідній записці начальника Соборного відділу камеральних перевірок управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків зазначено, що ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» має основний вид діяльності: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, платник ПДВ з 01.06.2020р., чисельність працівників: 6 осіб, наявність земельних ділянок: інформація відсутня, керівник: ОСОБА_1 , відомості про об`єкти оподаткування (ф.20-ОПП): офіс №5 за адресою України, Дніпропетровська обл., м. Дніпро, Центральний р-н, проспект Богдана Хмельницького, буд. 122, корпус Г-3, офіс 5. Декларування податку на прибуток за останній період 2021 рік: валовий дохід 135413,778 тис. грн, адекватність 0,0%. Декларування податку на прибуток за останній період 2022 рік: валовий дохід 0,0 тис. грн, адекватність 0,0%. За результатом схеми руху ПДВ за весь період діяльності встановлено: підприємство придбає олію соняшникову нерафіновану у кількості 3244,75 тон, та продано на ТОВ «ШЕДРО» у кількості 3804,75 тон. Тобто ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ» здійснюється реалізація товару невідомого походження (ймовірно одержаного від його не облікованого виробництва), введеного ним в обіг завдяки оформленню документів. У подальшому олію соняшникову ТОВ «ЩЕДРО» експортували, як суміш рослинних олій (соняшникової та пальмової олій) для використання в харчових цілях. Крім того, по підприємству ТОВ «ЩЕДРО» 26.11.2021 продовжено строки досудового розслідування у кримінальному провадженні, в якому особі не повідомлено про підозру №42020100000000208 від 29.05.2020р., внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за ознакою кримінального правопорушення передбаченого ч.3 ст. 191 КК України, а саме: «В ході досудового розслідування вказаного кримінального провадження за матеріалами СБ України було встановлено осіб, які організували механізм незаконного відшкодування ПДВ з державного бюджету та ухилення від сплати податків. Однак, згідно отриманих даних, зазначені експортні контракти носять формальний характер. Ціна продукції, що вказана у контрактах, в два-три рази нижча за ринкову. Встановлено, що після проходження відповідних митних процедур, продукція фактично поставляється на адреси інших іноземних компаній за значно вищою ринковою ціною. Таким чином, надприбутки акумулюються на ринках підконтрольних компаній-нерезидентів, валютна виручка не надходить до України, та занижується податок на прибуток.» Вищевказане може свідчити про те, що ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ» також можливо є учасником вищевказаної схеми мінімізації ПДВ та податку на прибуток, шляхом документального оформлення постачання (продажу) відповідної кількості ідентифікованого товару. Починаючи з травня 2021 року по квітень 2022 року, згідно даних ЄРПН та наданої звітності з ПДВ, на підприємстві діяльність відсутня (податкові зобов`язання відсутні). За вищевказаний період ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» має податковий кредит від неплатників ПІДВ у сумі 53 755 грн та 281 грн ПДВ за відшкодування витрат за електроенергію. - Ліміт платника складає 15,2 тис. грн станом на 13.06.2022р. За результатом аналізу фінансової звітності мікропідприємства від 29.04.2022 року за №9049199341 за 1 квартал 2022 року: чистий дохід відсутній, інші витрати складають 396,10 тис. грн при відсутності інших доходів. Згідно Балансу станом на 31.03.2022 року встановлено на обліку непокритий збиток у сумі 129 473,60 тис. грн (р. 1420 Балансу). За результатом аналізу Фінансової звітності малого підприємства за 2021 рік від 23.02.2022 року за №9432489805 встановлено розбіжність на 10 662,10 тис. грн між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) по податку на прибуток (135413,80 тис. грн) та обсягами поставок по ПДВ за січень грудень 2021 року (146 075,9 тис. грн), інші операційні витати складають 1520,30 тис. грн при відсутності інших операційних доходів. Також згідно Балансу станом на 31.12.2021 встановлено на обліку непокритий збиток у сумі 129 077,50 тис. грн (р. 1420 балансу).

У витязі з протоколу проведення засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.06.2022р. №178 зазначено, що 14.06.2022р. за результатами розгляду фінансово-господарської діяльності суб`єктів господарювання Комісією враховано інформацію відповідного структурного підрозділу ГУ ДПС у Дніпропетровській області, отриману в межах Алгоритму дій, щодо віднесення (внесення) ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» як такого, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 14.06.2022р. №19749 Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку з підстав, встановлених пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податків, а саме: встановлено операції з придбання товарів (послуг) у платників податків з ознаками ризиковості, а саме: TOB «ЗНАМЕНІВСЬКИЙ ОЛІЙНОЕКСТРАКЦІЙНИЙ ЗАВОД», ТОВ НАУКОВО-ВИРОБНИЧА ФІРМА «АЛЬЯНС».

Вважаючи протиправним вищевказане рішення відповідача, а свої права порушеними, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що судом не встановлено наявність у відповідача підстав для віднесення позивача до пункту 8 Критеріїв ризиковості.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 56.23.2 пункту 56.23 статті 56 і пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, яка набрала чинності з 01.02.2020р., затверджено: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок зупинення реєстрації); Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок розгляду скарг).

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 5 Порядку зупинення реєстрації, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктами 6 вказаного Порядку визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Пунктом 7 вказаного Порядку визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У додатку 4 до Порядку № 1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку

Отже, Порядок № 1165 прямо передбачає можливість оскарження рішень про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05.01.2021р. по справі №640/11321/20, від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, які враховуються судом.

Суд зазначає, що віднесення позивача до переліку ризикових платників податків є окремою підставою для зупинення реєстрації ПН/РК.

Як зазначалось, Комісією ГУ ДПС прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, яким визначено відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Пунктом 8 Додатку 1 до Порядку №1165 встановлено наступний Критерій ризиковості платника податку на додану вартість: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Отже, підставами для встановлення відповідності платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку є наявна податкова інформація що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З огляду на затверджену Порядком №1165 форму рішення, не передбачено конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 7 критеріїв ризиковості платника податку.

Однак, у затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: «у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності», або, «з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від ..р. № -«.

У формі рішенні вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

За вимогами Порядку № 1165 Комісія у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, розглядає питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Суд зазначає, що платник податків може надати інформацію та копії документів необхідних для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Крім того, законодавством не встановлено обов`язок платника податків при розгляді цього питання надати копії документів разом з інформацією. Вищезазначений перелік документів не є обов`язковим, а передбачає можливість їх надання.

При цьому, за вимогами пунктом 6 Порядку, за результатами розгляду пояснень платника податку, Комісія регіонального рівня кожного разу приймає рішення про відповідність або невідповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника.

Суд зазначає, що Порядком встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/ розрахунку коригування. Встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2020 року по справі № 340/474/20, від 05 січня 2021 року по справі № 640/10988/20 та від 05 січня 2021 року по справі №640/11321/20, від 19 листопада 2021 року по справі № 140/17441/20 зазначав, що при вирішенні спорів такої категорії суди попередніх інстанцій, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.

Верховний Суд у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 статті 77 КАС України.

Суд зазначає, що комісія, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, має обґрунтувати, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації. Така ж позиція викладена у постанові Верховного Суду від 30 листопада 2021 року по справі №340/1098/20.

Матеріали справи свідчать, що спірне рішення не містить даних щодо того, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості. Зі змісту спірного рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку не вбачається, що воно було прийнято саме за результатами розгляду інформації та копій документів, як того вимагає Порядок № 1165.

Також, у витязі з протоколу проведення засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.06.2022р. №178 зазначено, що 14.06.2022р. за результатами розгляду фінансово-господарської діяльності суб`єктів господарювання Комісією враховано інформацію відповідного структурного підрозділу ГУ ДПС у Дніпропетровській області, отриману в межах Алгоритму дій, щодо віднесення (внесення) ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» як такого, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

У доповідній записці начальника Соборного відділу камеральних перевірок управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків зазначено, що ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» має основний вид діяльності: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, платник ПДВ з 01.06.2020р., чисельність працівників: 6 осіб, наявність земельних ділянок: інформація відсутня, керівник: ОСОБА_1 , відомості про об`єкти оподаткування (ф.20-ОПП): офіс №5 за адресою України, Дніпропетровська обл., м. Дніпро, Центральний р-н, проспект Богдана Хмельницького, буд. 122, корпус Г-3, офіс 5. Декларування податку на прибуток за останній період 2021 рік: валовий дохід 135413,778 тис. грн, адекватність 0,0%. Декларування податку на прибуток за останній період 2022 рік: валовий дохід 0,0 тис. грн, адекватність 0,0%. За результатом схеми руху ПДВ за весь період діяльності встановлено: підприємство придбає олію соняшникову нерафіновану у кількості 3244,75 тон, та продано на ТОВ «ШЕДРО» у кількості 3804,75 тон. Тобто ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ» здійснюється реалізація товару невідомого походження (ймовірно одержаного від його не облікованого виробництва), введеного ним в обіг завдяки оформленню документів. У подальшому олію соняшникову ТОВ «ЩЕДРО» експортували, як суміш рослинних олій (соняшникової та пальмової олій) для використання в харчових цілях. Крім того, по підприємству ТОВ «ЩЕДРО» 26.11.2021р. продовжено строки досудового розслідування у кримінальному провадженні, в якому особі не повідомлено про підозру №42020100000000208 від 29.05.2020р., внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за ознакою кримінального правопорушення передбаченого ч.3 ст. 191 КК України, а саме: «В ході досудового розслідування вказаного кримінального провадження за матеріалами СБ України було встановлено осіб, які організували механізм незаконного відшкодування ПДВ з державного бюджету та ухилення від сплати податків. Однак, згідно отриманих даних, зазначені експортні контракти носять формальний характер. Ціна продукції, що вказана у контрактах, в два-три рази нижча за ринкову. Встановлено, що після проходження відповідних митних процедур, продукція фактично поставляється на адреси інших іноземних компаній за значно вищою ринковою ціною. Таким чином, надприбутки акумулюються на ринках підконтрольних компаній-нерезидентів, валютна виручка не надходить до України, та занижується податок на прибуток.» Вищевказане може свідчити про те, що ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ» також можливо є учасником вищевказаної схеми мінімізації ПДВ та податку на прибуток, шляхом документального оформлення постачання (продажу) відповідної кількості ідентифікованого товару. Починаючи з травня 2021 року по квітень 2022 року, згідно даних ЄРПН та наданої звітності з ПДВ, на підприємстві діяльність відсутня (податкові зобов`язання відсутні). За вищевказаний період ТОВ «ЦИТАДЕЛЬ ЮА» має податковий кредит від неплатників ПІДВ у сумі 53 755 грн та 281 грн ПДВ за відшкодування витрат за електроенергію. - Ліміт платника складає 15,2 тис. грн станом на 13.06.2022р. За результатом аналізу фінансової звітності мікропідприємства від 29.04.2022 року за №9049199341 за 1 квартал 2022 року: чистий дохід відсутній, інші витрати складають 396,10 тис. грн при відсутності інших доходів. Згідно Балансу станом на 31.03.2022 року встановлено на обліку непокритий збиток у сумі 129 473,60 тис. грн (р. 1420 Балансу). За результатом аналізу Фінансової звітності малого підприємства за 2021 рік від 23.02.2022 року за №9432489805 встановлено розбіжність на 10 662,10 тис. грн між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) по податку на прибуток (135413,80 тис. грн) та обсягами поставок по ПДВ за січень грудень 2021 року (146 075,9 тис. грн), інші операційні витати складають 1520,30 тис. грн при відсутності інших операційних доходів. Також згідно Балансу станом на 31.12.2021 встановлено на обліку непокритий збиток у сумі 129 077,50 тис. грн (р. 1420 балансу).

Колегія суддів зазначає, що у рішенні не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції. У рішенні лише зазначено періоди здійснення таких операцій.

Отже, оспорюване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.

Документального підтвердження обставин того, що позивач та/або його контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій відповідач не надав.

Отже, не можливо встановити, що саме стало підставою для такого висновку та унеможливлює самостійно визначити позивачем обсяг та перелік документів, необхідних для спростування вказаного висновку, а тому дані рішення не відповідають критерію правової визначеності та обґрунтованості.

Як зазначалось, пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку вимагає наявність податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Тобто, законодавцем установлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Так, рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

При цьому, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23 червня 2022 року справа № 640/6130/20.

Зі змісту рішень відповідача вбачається, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування. Фактично, таке рішення було прийнято ще на підставі попереднього протоколу засідання Комісії, яким позивача було визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податків відповідно до положень чинного тоді Порядку № 117.

Відповідно до абзацу 2 частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України у таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Суд зазначає, що лише доведення податковим органом та встановлення судом в ході судового розгляду факту наявності вищезазначеної податкової інформації, може слугувати підставою для відповідності платника пункту 8 Критеріїв. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних і допустимих доказах.

Суд наголошує, що відповідач не зазначає жодних поданих для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань, що містили податкову інформацію, що визначає ризиковість здійснення господарської операції.

Зазначене свідчить, що комісією прийняті рішення про відповідність пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання позивачем податкової накладної для реєстрації.

Не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції.

У постанові Верховного Суду від 16.12.2020 року у справі №340/474/20 підкреслено, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що товариство ймовірно є учасником формування схемного податкового кредиту згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Проте, будь-яких доказів участі позивача у розповсюдженні та використанні ймовірно схемного податкового кредиту відповідачами не надано, як і не надано будь-яких доказів впливу так званого «схемного» податкового кредиту на можливість реєстрації податкової накладної.

При цьому, комісія, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала документів, які є достатніми для підтвердження господарських операцій.

Верховний Суд у постанові від 23.10.2018р. у справі №822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Отже, суд зазначає, що висновки Комісії ґрунтується лише на припущеннях, без зазначення конкретних доказів (податкової інформації), які досліджувались Комісією та які вказують на ризиковість здійснення господарської операції зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Пояснення відповідача містять лише посилання на аналіз даних ЄРПН та АІС Податковий блок без зазначення конкретних даних та показників (дані щодо накладних, постачальників, показників, господарських операції тощо).

Суд зазначає, комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Суд звертає увагу на те, що податкова інформація, наявна у контролюючого органу, є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.

Будь-яка податкова інформація, зокрема, надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні закону. Така позиція підтримується Верховним Судом, про що свідчить правовий висновок останнього, викладений у постановах від 02.04.2020 року по справі №160/93/19, від 04.06.2020 року по справі №340/422/19 та від 16.04.2021р. по справі №813/1301/15.

Верховний Суд у постанові від 22 липня 2021р. по справі №520/480/20 вказав, що саме лише посилання контролюючого органу на те, що аналіз діяльності товариства свідчить про наявність ризиків маніпулювання показниками податкової звітності та даними Єдиного реєстру податкових накладних, а також мінімізації платежів до бюджету, без належного обґрунтування і документального підтвердження, не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України.

При цьому, як неодноразово зазначав Верховний Суду зокрема у постановах від 21 грудня 2022 року у справі № 420/3835/20, від 06 лютого 2024 року справа № 320/13271/20 питання оцінки реальності здійснення господарських операцій між господарюючими суб`єктами не є предметом даного судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством. Вказане питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України.

Проаналізувавши обставини справи колегія суддів вважає, що відповідач не надав належного доказу, який би досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття оскаржуваного рішення.

Так, загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

З огляду на викладене, колегія суддів не приймає посилання скаржника на те, що спірне рішення не породжує правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права.

Щодо посилання скаржника на позицію Верховного Суду України, викладену у постановах від 03 березня 2020 року у справі №240/3665/19, від 20 листопада 2019 року у справі №480/4006/18, від 27 серпня 2019 року у справі №540/2077/18 та у постанові Третього апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2019 року у справі №160/102/19 (у відкритті касаційного провадження відмовлено), колегія суддів зазначає наступне.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 12.10.2021р. у справі № 233/2021/19 конкретизувала, що на предмет подібності слід оцінювати саме ті правовідносини, які є спірними у порівнюваних ситуаціях. Встановивши учасників спірних правовідносин, об`єкт спору (які можуть не відповідати складу сторін справи та предмету позову) і зміст цих відносин (права й обов`язки сторін спору), суд має визначити, чи є певні спільні риси між спірними правовідносинами насамперед за їхнім змістом. А якщо правове регулювання цих відносин залежить від складу їх учасників або об`єкта, з приводу якого вони вступають у правовідносини, то у такому разі подібність слід також визначати за суб`єктним і об`єктним критеріями відповідно. Для встановлення подібності спірних правовідносин у порівнюваних ситуаціях суб`єктний склад цих відносин, предмети, підстави позовів і відповідне правове регулювання не обов`язково мають бути тотожними, тобто однаковими (п. 39).

Колегія суддів не приймає посилання скаржника на вказані рішення, з огляду на те, що предмет та підстави у вказаних справи не є тотожними спірним.

З урахуванням наведеного, суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що задля належного захисту порушеного права позивача, є скасування рішення відповідача з зобов`язанням відповідача виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, що буде гарантією остаточного вирішення спору між сторонами та належним способом поновлення порушених прав позивача.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення адміністративного позову. Доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують.

Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладене, суд дійшов до висновку, що рішення суду першої інстанції ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, у зв`язку з чим підстави для скасування або зміни рішення суду першої інстанції відсутні, тому, при таких обставинах, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін

Керуючись статями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 травня 2023 року у №160/18720/22 - залишити без змін.

Вступна та резолютивна частина постанови складені в нарадчій кімнаті та проголошені в судовому засіданні 17 січня 2024 року, повний текст постанови складено 05.08.2024 року.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та не підлягає касаційному оскарженню до Верховного Суду, крім випадків, встановлених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддяС.В. Білак

суддяІ.В. Юрко

суддяС.В. Чабаненко