Рішення

від 30.07.2024 по справі 280/4889/24

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

РІШЕННЯ

30 липня 2024 року 15:03Справа № 280/4889/24 м.ЗапоріжжяЗапорізький окружний адміністративний суд у складі судді Бойченко Ю.П., за участю секретаря судового засідання Власюка В.О., представників

позивача Зеленого С.М., Салій Т.М.

відповідача ОСОБА_1

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «НАФТОПРОМТОРГ»

до Головного управління ДПС у Запорізькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

28.05.2024 до Запорізького окружного адміністративного суду через систему «Електронний суд» надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «НАФТОПРОМТОРГ» (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач), в якій позивач просить суд визнати податкове повідомлення-рішення від 08.04.2024 № 0041600408, яке прийнято ГУ ДІІС у Запорізькій області, протиправним та скасувати його.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що спірним податковим повідомленням-рішенням до ТОВ «НАФТОПРОМТОРГ» застосовані штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Разом із тим, законодавець визначив два окремих періоди та дві окремі підстави звільнення від відповідальності за деякі порушення податкового законодавства, зокрема, щодо не своєчасної реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них, а саме: на період дії карантину (п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ІІодаткового кодексу України) з 01.03.2020 до 27.05.2022; на період дії воєнного стану (пп. 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ІІодаткового кодексу України) з 24.02.2022 по теперішній час. Зауважує, що ТОВ «НАФТОПРОМТОРГ» очікувано враховувало, що підстав для притягнення до відповідальності не існує через об`єктивні умови та складнощі здійснення господарської діяльності у 2022 році (не було можливості належним чином виконувати податковий обов`язок, у штаті був відсутній персонал, на який покладено обов`язок ведення бухгалтерського та податкового обліку) та вважало, що усі ці фактори будуть у майбутньому визнані як підстави для віднесення до суб`єктів господарювання, які не можуть виконувати свій податковий обов`язок. Незважаючи на це, позивач все одно намагався зареєструвати податкові накладні, хоча із невеликою затримкою. Також, що реєстрації розрахунків коригування звертає увагу на конструкцію абз. 14 п. 201 ст. 201 Податкового кодексу та зазначає, що реєстрація здійснюється протягом 15 календарних днів з дня отримання покупцем розрахунку коригування. Натомість, відповідач під час складання акту камеральної перевірки врахував не дату отримання відповідного розрахунку коригування, а дату його складання, вказану постачальником. З урахуванням наведеного вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним та просить задовольнити позовні вимоги.

Ухвалою суду від 03.06.2024 відкрито провадження в адміністративній справі № 280/4889/24; призначено підготовче засідання на 20.06.2024.

Відповідач позов не визнав, надав відзив (вх. від 18.06.2024 № 28795), в якому проти задоволення позовних вимог заперечив та зазначив, що Законом України від 12.05.2022 № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно із Податковим кодексом України, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених пп. 112.8.9 п. 112.8 ст. 112 Податкового кодексу України, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (СОVID-19). Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану»), за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022. Звертає увагу, що ТОВ «НАФТОПРОМТОРГ» надано заяву щодо неможливості виконання платником податків своїх податкових обов`язків, і рішення щодо неможливості виконання платником податків своїх податкових обов`язків прийнято частково (в частині, що стосується об`єктів оподаткування, що знаходяться на територіях, де ведуться воєнні (бойові) дії, знаходяться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окуповані). Також, щодо реєстрації розрахунків коригування зазначає, що Податковим кодексом України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування. Просить відмовити у задоволенні позову.

02.07.2024 від представника відповідача надійшли додаткові пояснення (вх. № 30728).

В підготовчому засіданні 20.06.2024 оголошено перерву до 23.07.2024.

Протокольною ухвалою суду від 23.07.2024 закрито підготовче провадження у справі та призначено розгляд справи по суті у цей же день; оголошено перерву в судовому засіданні до 30.07.2024.

29.07.2024 від представника відповідача надійшло клопотання (вх. № 35223) про долучення документів до матеріалів справи.

У судовому засіданні 30.07.2024 на підставі ст. 250 КАС України судом проголошено вступну та резолютивну частини рішення.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд звертає увагу на наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «НАФТОПРОМТОРГ» (код ЄДРПОУ 37790532) зареєстровано в якості юридичної особи. Основним видом економічної діяльності позивача є роздрібна торгівля пальним (код КВЕД 47.30).

На підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, у порядку, визначеному п. 76.2 статті 76 та в терміни, встановлені абз. 2 п. 76.3 ст. 76 Податкового кодексу України Головним управлінням ДПС у Запорізькій області проведено камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних за період січень 2022 року, лютий 2022 року, березень 2022 року, червень 2022 року та жовтень 2022 року ТОВ «НАФТОПРОМТОРГ», за результатами якої складено акт камеральної перевірки від 06.03.2024 № 1957/08-01-04-08/37790532.

Перевіркою встановлено, що позивачем допущено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, встановлених п. 201.10 ст. 201, п. 89 підр. 2 р. ХХ, пп. 69.1 п. 69 підр. ХХ Податкового кодексу України.

На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення 08.04.2024 № 0041600408, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 1915030,51 грн.

Незгода з даним податковим повідомленням-рішенням зумовила звернення ТОВ «НАФТОПРОМТОРГ» до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд керується наступними мотивами.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України (у редакції, чинній на час складання позивачем податкових накладних/розрахунків коригування) встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до положень п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно із пунктом 120-1.1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

З аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством. Порушення такого строку передбачає відповідальність у вигляді штрафу.

При цьому, як на одну із підстав для не застосування до нього зазначеного штрафу, позивач посилається на п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, згідно якого за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11.03.2020 № 211 з 12.03.2020.

Постановою від 27.06.2023 № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022 в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 № 2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022 (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом від 24.03.2022 № 2142-IX внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом № 2260-IX внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27.05.2022 пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX (набрав чинності 03.01.2023) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, слід зазначити наступне.

Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08.02.2023) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13.05.1997 № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).

Дана правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23, від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 13.03.2024 у справі № 120/6331/23 та підлягає застосуванню на підставі ч. 5 ст. 242 КАС України.

З акту камеральної перевірки від 06.03.2024 № 1957/08-01-04-08/37790532 встановлено, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом виявлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації 141 податкової накладної та 8 розрахунків коригування.

При цьому, як вбачається зі змісту рішення ГУ ДПС у Запорізькій області щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку від 04.11.2022 № 28542/6/08-01-04-05-03 ТОВ «НАФТОПРОМТОРГ», рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку прийнято в частині дотримання термінів сплати податків і зборів (податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, військовий збір, єдиний соціальний внесок за працівників підрозділів, які знаходяться в м. Запоріжжя; податок на додану вартість, податок на прибуток), подання звітності та реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування.

Покликання позивача на те, що Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків податкових обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, прийнятий та набрав чинності після реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, суд відхиляє та зазначає наступне. Так, на момент проведення перевірки рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 04.11.2022 № 28542/6/08-01-04-05-03 вже існувало, і в ньому надано оцінку твердженням підприємства щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку, з урахуванням, в т.ч. обставин, на які посилається позивач у позові. При цьому, зазначене рішення враховує спірний період, а отже має застосовуватися до зазначених правовідносин.

Слід зазначити, що 77 податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких застосовані штрафні санкції на суму 489610,97 грн., складені після 01.02.2022 та зареєстровані у ЄРПН після 15.07.2022.

Отже, позивач, який мав можливість своєчасно виконувати обов`язки з реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, що складені з 01.02.2022 по 31.05.2022, але не зареєстровані до 15.07.2022, підлягав відповідальності.

При цьому, порушення строків становили від 31 до 35 днів.

Відповідно, відповідачем застосовано штрафні санкції у розмірах, установлених пунктом 120-1.1 ПК України, а саме 30 % від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних, що, на думку суду, є правомірним.

Водночас, позивачем також складено 64 податкові накладні із датою виписки 31.01.2022, які зареєстровані в ЄРПН після 15.07.2022, і за несвоєчасну реєстрацію яких податкових органом застосовані штрафні санкції у розмірі 675621,82 грн.

Проте, як вже зазначалося вище, у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

Контролюючим органом у додаткових поясненнях надано розрахунок штрафних санкції за накладними, складеними 31.01.2022, сформований з урахуванням вищевказаної позиції. Позивачем контррозрахунку до суду не подано.

Проаналізувавши зазначений розрахунок, суд доходить висновку про його правильність, оскільки в ньому враховано зменшення періоду, за який такі санкції застосовуються, що, в свою чергу, зумовило зменшення відсоткового розміру застосованої штрафної санкції з 30% до 10%, з 40% до 30%.

Отже, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених 31.01.2022, до позивача мають застосовуватися штрафні санкції не у розмірі 675621,82 грн., а у розмірі 239908,44 грн.

При цьому, суд враховує висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23, відповідно до яких суд, перевіряючи склад кожного податкового порушення, одним з елементів якого є розмір штрафних санкцій, має право визнати податкове повідомлення-рішення неправомірним та скасувати його в частині, що, серед іншого пов`язано із правильністю застосованих контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій. Такий висновок зумовлений правом позивача на звернення до суду із визначенням способу судового захисту відповідно до пункту 2 частини першої статті 5 КАС України та правом суду при вирішенні справи по суті задовольнити позов частково, зокрема, прийняти рішення про визнання протиправним та скасувати окремі положення індивідуального акта (частина перша, пункт 2 частини другої статті 245 КАС України).

Звідси, податкове повідомлення-рішення відповідача від 08.04.2024 № 0041600408 підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині застосованих штрафних санкцій на суму 435713,38 грн. (675621,82 грн. 239908,44 грн.).

Що стосується 8 розрахунків коригування, за несвоєчасну реєстрацію яких застосовано штрафні санкції в сумі 749797,72 грн., слід зазначити наступне.

Так, в силу п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема:

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Тобто, строки реєстрації розрахунків коригування, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику обраховуються від дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не від дати складання такого розрахунку.

Таким чином, обов`язковою умовою встановлення факту порушення граничного строку реєстрації розрахунку коригування у випадку порушення граничного строку - 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) є саме встановлення дати отримання розрахунків коригування до податкових накладних отримувачем (покупцем).

Проте, ані акт перевірки, ані розрахунок до спірного податкового повідомленя-рішення не містять інформації про дату отримання розрахунків коригування до податкової накладної покупцем.

Тобто, ПК України чітко встановлює, що строк, у який повинен здійснити дії платник податків, обчислюється з моменту отримання розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), в той же час, відповідач у відзиві самостійно зазначає, що не має відомостей про дату отримання покупцем такого розрахунку.

Натомість, матеріали справи містять дані про час отримання позивачем розрахунків коригування від продавця; відповідач їх не спростував.

Дослідивши зміст наданих позивачем доказів суд доходить висновку, що товариством не допущено порушення строку реєстрації зазначених розрахунків коригування, а саме 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Звідси, податкове повідомлення-рішення відповідача від 08.04.2024 № 0041600408 підлягає також визнанню протиправним та скасуванню в частині застосованих штрафних санкцій на суму 749797,72 грн.

Відповідно до ч. 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з ч. 1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З урахуванням вищенаведеного, суд дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 08.04.2024 № 0041600408 в частині застосування штрафу у розмірі 1185511, 10 грн. (обчисленого як 435713,38 грн.+ 749797,72 грн.).

Звідси, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «НАФТОПРОМТОРГ» підлягають частковому задоволенню.

У силу вимог частини 3 статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Позивачем сплачено судовий збір у розмірі 28725,46 грн., тобто 1,5 % від заявлених майнових вимог в сумі 1915030,51 грн.

Присудженню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає судовий збір у розмірі 17782,67 грн. (тобто 1,5% від суми 1185511, 10 грн., на яку задоволені позовні вимоги).

Керуючись статтями 139, 241, 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

1. Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «НАФТОПРОМТОРГ» задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 08.04.2024 № 0041600408 в частині застосування штрафу у розмірі 1185511 (один мільйон сто вісімдесят п`ять тисяч п`ятсот одинадцять) гривень 10 копійок.

3. У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

4. Судові витрати зі сплати судового збору в сумі 17 782 (сімнадцять тисяч сімсот вісімдесят дві) гривні 67 копійок присудити на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «НАФТОПРОМТОРГ» (69063, м. Запоріжжя, вул. Глісерна, буд. 8, кімн. 30; код ЄДРПОУ 37790532) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, просп. Соборний, 166; код ЄДРПОУ ВП: 44118663).

Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення в повному обсязі виготовлено та підписано 07.08.2024.

Суддя Ю.П. Бойченко