Рішення

від 06.08.2024 по справі 440/5230/23

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 серпня 2024 року м. ПолтаваСправа № 440/5230/23

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

судді - Супруна Є.Б.

за участю:

секретаря судового засідання Лисака С.В.,

представника позивача адвоката Мазур О.А.,

представника відповідача в режимі відеоконференції Озацької О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження справу №440/5230/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

28.04.2024 позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" (надалі - ТОВ "ГПЗ", Товариство), звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (надалі - Управління ДПС), в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.01.2023 №03235000702, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість (надалі - ПДВ) за серпень 2022 на 11 217 565,00 грн.

Мотивуючи свої вимоги, позивач зазначав, що висновки контролюючого органу, викладені в Акті перевірки №б/н/35-00-07-01-05/30547403 від 16.12.2022, складеному за результатами документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ГПЗ" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, не відповідають чинному законодавству, оскільки із скасуванням Верховним Судом судових рішень у справі №440/4414/18, предмет спору в якій охоплював оскарження податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення з ПДВ на суму 11 217 565,00 грн, зазначене податкове повідомлення-рішення набуло статусу неузгодженого, з огляду на що позивач мав право відобразити суму від`ємного значення з ПДВ у розмірі 11 217 565,00 грн у податковій звітності. Додав, що чинним законодавством не передбачено право чи обов`язок платників податків самостійно частково відображати суми від`ємного значення, зазначені у податкових повідомленнях-рішеннях, які перебувають на стадії судового оскарження, до моменту набрання судовим рішенням законної сили. Натомість правом ділення податкових повідомлень-рішень законодавець наділив лише податкові органи шляхом складання ними нового податкового повідомлення-рішення. У зв`язку з цим позивач вважав, що прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення від 23.01.2023 №03235000702 є по суті повторним притягненням платника до відповідальності.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 29.08.2023, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15.12.2023, адміністративний позов було задоволено у повному обсязі. Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління ДПС від 23.01.2023 №03235000702.

Однак у подальшому постановою Верховного Суду від 02.05.2024 касаційну скаргу Управління ДПС було задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 29.08.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15.12.2023 скасовано в частині задоволення позовних вимог щодо зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 309 487,00 грн, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою судді Полтавського окружного адміністративного суду від 03.06.2024 адміністративну справу №440/5230/23 було прийнято до провадження. Призначено підготовче засідання у справі на 18.07.2024.

12.07.2024 до суду від Управління ДПС засобами системи "Електронний суд" надійшов відзив на позовну заяву (т. 4 а.с. 13-16), в якому представник ОСОБА_1 висловила свої заперечення проти задоволення позову. Зазначила, що направляючи справу на новий розгляд в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 309 487,00 грн, суд касаційної інстанції зазначив, що судами не було належно оцінені та проаналізовані доводи податкового органу про те, що податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 в означеній частині (309 487,00 грн) набуло статусу узгодженого за результатами постановлення ухвали Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 у справі №440/4414/18, відтак, не було предметом касаційного перегляду у вказаній справі та, відповідно, підлягало самостійному відображенню ТОВ "ГПЗ" у рядку 16.3 Декларації з ПДВ як зменшення суми від`ємного значення суми ПДВ, що наразі є узгодженою.

Підкреслила, що позивач під час розгляду справи №440/4414/18 в суді першої інстанції відмовився від позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 у розмірі 309 487,0 грн. Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 позов у частині вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 309487,00 грн за заявою позивача залишено без розгляду. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06.09.2019 у справі №440/4414/18 відмовлено в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ по декларації за березень 2018 року в сумі 10 908 078,00 грн. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 у задоволенні апеляційної скарги ТОВ "ГПЗ" відмовлено. Постановою Верховного суду від 24.11.2021 рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.09.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 скасовано, а справу направлено на новий розгляд.

З урахуванням вищевикладеного представник відповідача вважає, що сума від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 309 487,00 грн не була предметом касаційного розгляду у справі №440/4414/18, про що вказав Верховний Суд у постанові від 02.05.2024 при направлені даної справи на новий розгляд.

Отже, як за висновком представника відповідача, позивачем не проводилася процедура судового оскарження податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 309 487,00 грн.

У відповідності ж до вимог п.п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України від`ємне значення суми ПДВ по декларації за березень 2018 року у сумі 309 487,00 грн є узгодженим та не підлягає відображенню (поновленню) у складі від`ємного значення з ПДВ. Однак, у порушення вимог діючого законодавства, позивач в Уточнюючому розрахунку від 25.07.2022 до податкової декларації з ПДВ за листопад 2021 року на підставі постанови Верховного суду від 24.11.2021 по р. 16.3 "Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу" задекларував збільшення від`ємного значення у сумі 11 217 565,00 грн (у т.ч. в сумі 309 487,00 грн, які за заявою позивача залишені без розгляду та є узгодженими сумами).

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06.09.2019 у справі №440/4414/18, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020, повністю відмовлено у задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401. Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 позов у частині вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на 309 487,00 грн залишено без розгляду за результатами розгляду заяви податкового органу.

За таких обставин, як на думку представника відповідача, вимоги ст. 5 Розділу 2 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1204 від 28.12.2015 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2020 №846), не підлягають застосуванню до спірних правовідносин у зв`язку з відсутністю судового рішення, що набрало законної сили, яким зменшено суми донарахувань, що зазначені у податковому повідомленні-рішенні.

З огляду на відсутність у контролюючого органу обов`язку щодо складання ППР на зменшену суму та встановлений законодавством обов`язок самостійного відображення узгоджених сум в Декларації з ПДВ, представник відповідача стверджує, що ТОВ "ГПЗ" не мав права на відображення в Уточнюючому розрахунку за листопад 2021 суми від`ємного значення у розмірі 309 487,00 грн, так як зазначена сума від`ємного значення зменшена позивачу за податковим повідомленням-рішенням форма "В4" від 03.09.2018 №0011641401 (акт від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403), яке є узгодженим в частині суми 309 487,00 грн.

17.07.2024 до суду від ТОВ "ГПЗ" засобами системи "Електронний суд" надійшла відповідь на відзив (т. 4 а.с. 31-35), в якій представник позивача Лумпієв І.В. підтримав позовні вимоги, просив суд визнати протиправним та скасувати спірне податкове повідомлення-рішення від 23.01.2023 №03235000702. При цьому зазначив, що доводи відповідача зводяться до того, що платник має зобов`язання самостійно визначати яка частина податкових зобов`язань, зазначених у податковому повідомленні-рішенні, підлягає відображенню у податковій звітності. Однак відповідачем не наведено жодної прямої норми законодавства, якою б визначався обов`язок платника до закінчення судового оскарження податкового повідомлення-рішення №0011641401 від 03.09.2018 відображати у податковій звітності частину грошового зобов`язання за таким податковим повідомленням-рішенням. Тож, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, відповідач не визначив правопорушення, яке було допущене позивачем. Натомість позиція відповідача обґрунтовується лише обставинами відсутності у податкового органу підстав для прийняття нового податкового повідомлення-рішення на суму 309487,00 грн до закінчення процедури судового оскарження податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401.

У свою чергу позивач посилається на положення норми п.п. 56.18 ст. 56 ПК України, якою передбачено, що з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Звідси, як на думку представника позивача, випливає очевидний висновок про те, що законодавець говорить про одне окреме податкове повідомлення-рішення податкового органу, яким платнику податків визначено грошові зобов`язання, оскільки чинним законодавством не передбачено право чи обов`язок платника податків самостійно частково та вибірково відображати у податковій звітності суми грошових зобов`язань, визначені контролюючим органом у податковому повідомленні-рішенні, до моменту закінчення процедури судового оскарження хоча б частини такого податкового повідомлення-рішення.

Підтвердженням правильності позиції позивача щодо застосування наведених норм податкового законодавства, а також свідченням суперечливості тверджень відповідача щодо необхідності позивачу самостійно вибірково відображати частину від суми податкових зобов`язань, визначених податковим повідомленням-рішенням від 03.09.2018 №0011651401, є той факт, що після ухвалення постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 у справі №440/4414/18, якою було частково задоволено апеляційну скаргу ТОВ "ГПЗ", визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на суму 8 648 861,00 грн, у зв`язку з чим ГУДПС у Полтавській області було прийнято нове податкове повідомлення-рішення №00124940708 від 29.12.2023 на суму 2 568 704,00 грн, що включає також суму від`ємного значення податкового кредиту у розмірі 309 487,00 грн.

При цьому, в силу норми п. 60.4 ст. 60 ПК України, податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 є відкликаним, а тому питання про правильність його відображення позивачем у податковій звітності з ПДВ не може ставитися відповідачем.

Оскільки податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 є відкликаним з 29.12.2023, а замість нього прийняте нове податкове повідомлення-рішення від 29.12.2023 №00124940708, суми грошових зобов`язань за яким відображені позивачем у податковій звітності (сума від`ємного значення, визначена податковим повідомленням-рішенням від 29.12.2023 №00124940708 вже відображена Товариством на зменшення податкового кредиту у податковій декларації з ПДВ за січень 2024 року).

Повторне ж зменшення від`ємного значення ПДВ на суму 309 487,00 грн за оскаржуваним у цій справі податковим повідомленням-рішенням призведе до порушення майнових прав позивача внаслідок втрати суми 309 487,00 грн, як надлишкового податкового зобов`язання з ПДВ, у зв`язку з неможливістю її врахування у зменшенні власних податкових зобов`язань відповідно до Податкового кодексу України.

У судовому засіданні 18.07.2024 суд, задовольнивши клопотання представника, оголосив перерву у підготовчому засіданні до 25.07.2024 для забезпечення відповідачу можливості реалізувати право на подачу заперечень.

22.07.2024 до суду від позивача надійшли додаткові пояснення (т. 4 а.с. 73-74), в яких представник, повертаючись до тез, наведених у відповіді на відзив, нагадував, що з метою підтвердження факту включення контролюючим органом до податкового повідомлення-рішення №00124940708 від 29.12.2023 суми 309 487,00 грн представником позивача було направлено адвокатський запит на адресу ГУДПС у Полтавській області з проханням надати детальний розрахунок суми 2 568 704,00 грн, зазначеної у податковому повідомленні-рішенні №00124940708 від 29.12.2023, на яку ТОВ "ГПЗ" зменшено значення суми від`ємного значення ПДВ.

У відповідь на цей запит представник позивача отримав від ГУДПС у Полтавській області лист №21411/6/16-31-07-01-08 від 16.07.2024, в якому податковий орган підтверджує факт включення суми 309 487,00 грн до складу суми, зазначеної у податковому повідомленні-рішенні №00124940708 від 29.12.2023 у розмірі 2 568 704,00 грн, на яку ТОВ "ГПЗ" було зменшено значення суми від`ємного значення ПДВ за результатами судового оскарження податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401.

24.07.2024 до суду від Управління ДПС надійшло заперечення на відповідь на відзив (т. 4 а.с. 77-80), в якому представник відповідача ОСОБА_1 зазначає, що позивач навмисно залишає поза увагою той факт, що відносно спірного розміру від`ємного значення з ПДВ у сумі 309 487,00 грн взагалі не проводилася процедура судового оскарження за результатами постановлення ухвали Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 у справі №440/4414/18, якою залишено без розгляду позов ТОВ "ГПЗ" в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 309 487,00 грн. Тож зважаючи лише на обставини того, що відносно суми від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 309487,00 грн позивачем не проводилася процедура адміністративного або судового оскарження, вказана сума набула статусу узгодженої, з огляду на що підлягала відображенню платником податків у рядку 16.3 декларації з ПДВ у відповідності до вимог наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" від 28.01.2016 №21.

У судовому засіданні 25.07.2024 за наслідками підготовчого провадження ухвалою без виходу до нарадчої кімнати суд закрив підготовче провадження у справі та призначив справу до розгляду по суті на 06.08.2024.

У судовому засіданні 06.08.2024 суд заслухав виступи учасників справи із заявами по суті, дослідив письмові докази у справі, завершив з`ясування обставин у справі та перевірку їх доказами, провів судові дебати та проголосив скорочене рішення.

За наслідками вчинених у справі процесуальних дій суд встановив наступні обставини та відповідні їм правовідносини.

У період з 21.11.2022 по 09.12.2022 посадовими особами Управління ДПС була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "ГПЗ" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету:

- за червень 2022 у податковій декларації з ПДВ від 19.07.2022 №9132831902;

- за липень 2022 у податковій декларації з ПДВ від 19.07.2022 №9163024655;

- за серпень 2022 у податковій декларації з ПДВ від 20.09.2022 №9187772612 (з урахуванням уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 27.09.2022 №9193323974).

За результатами перевірки складено Акт від 16.12.2022 №б/н/35-00-07-01-05/30547403, яким зафіксовано порушення ТОВ "ГПЗ" вимог податкового законодавства, а саме:

- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ Порядок оформлення та подання податкової звітності, абзацу 4 та 5 підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ Податковий кредит розділу V Порядку заповнення податкової декларації, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ Розрахунки за звітній період розділу V Порядку заповнення податкової декларації Порядку №21 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р. 21 Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду за липень 2022 на суму 11 217 565,00 грн;

- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ Порядок оформлення та подання податкової звітності Порядку №21, абзацу 4 та 5 підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ Податковий кредит розділу V Порядку заповнення податкової декларації Порядку №21, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ Розрахунки за звітній період розділу V Порядку заповнення податкової декларації Порядку №21 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р. 21 Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду за серпень 2022 на суму 11 217 565,00 грн.

23.01.2023 на підставі встановлених перевіркою порушень контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №03235000702, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за серпень 2022 на 11 217 565,00 грн.

Не погоджуючись із правомірністю висновків податкової перевірки, які лягли в основу означеного податкового повідомлення-рішення, позивач оскаржив його до суду.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 29.08.2023, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15.12.2023, адміністративний позов задоволено. Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління ДПС від 23.01.2023 №03235000702. У порядку розподілу судових витрат суд стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Управління ДПС на користь Товариства судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 26840,00 грн.

Однак постановою Верховного Суду від 02.05.2024 зазначені судові рішення скасовано в частині задоволення позовних вимог щодо зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 309 487,00 грн, а справу у цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (для усунення вказаних у цій постанові недоліків шляхом дослідження усіх обставин справи, що мають значення для справи).

Скасовуючи в означеній частині судові рішення, касаційний суд зазначив, що "суд касаційної інстанції не може підтвердити або спростувати правильність висновків судів попередніх інстанцій в частині правомірності відображення позивачем у періоді, що перевірявся, від`ємного значення на суму 309 487 грн, з огляду на те, що судами не були належно оцінені та проаналізовані доводи податкового органу про те, що податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 в означеній частині (309 487 грн) набуло статусу узгодженого за результатами постановлення ухвали Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 у справі №440/4414/18, відтак, не було предметом касаційного перегляду у вказаній справі та, відповідно, підлягало самостійному відображенню ТОВ ГПЗ у рядку 16.3 Декларації з ПДВ як зменшення суми від`ємного значення суми податку на додану вартість, що наразі є узгодженою.

Своєю чергою, позивач у ході касаційного перегляду справи наполягав на тому, що жодна норма податкового законодавства України не зобов`язує його частково відображати податкові зобов`язання, визначені контролюючим органом у податковому повідомленні-рішенні, яке, хоч і в частині, але перебуває на стадії судового оскарження. До того ж вказував на те що після ухвалення постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 по справі №440/4414/18 Головним управління ДПС у Полтавській області прийняте нове податкове повідомлення-рішення від 29.12.2023 №00124940708 на суму 2 568 704 грн, що також включає суму від`ємного значення податкового кредиту в розмірі 309 487 грн".

"Використавши постанову касаційного суду як підставу до визнання права платника податків задекларувати збільшення від`ємного значення за спірний період суди не врахували, що податковий кредит у сумі 309 487 грн не був предметом касаційного розгляду Верховного суду. Інших підстав чи обставин, що давали б платникові відповідне право судами не наведено і не доведено".

Тож предмет судового дослідження у цьому провадженні становлять лише правовідносини щодо правомірності відображення Товариством у періоді, що перевірявся, від`ємного значення з ПДВ на суму 309 487,00 грн.

Розв`язуючи цей публічно-правовий спір в межах, окреслених судом касаційної інстанції, суд перш за все з`ясовує походження досліджуваної суми ПДВ у розмірі 309 487,00 грн.

Так, з відкритих джерел суд з`ясував, що ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 в рамках адміністративної справи №440/4414/18 за позовом ТОВ "ГПЗ" до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень було задоволено заяву ТОВ "ГПЗ" про залишення позову без розгляду в частині позовних вимог. Суд залишив без розгляду позов ТОВ "ГПЗ" до Головного управління ДФС у Полтавській області в частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 №0011651401 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ в сумі 309 487 грн.

Ця ухвала набрала законної сили негайно та не оскаржувалася.

Згадане в ухвалі Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 №0011651401 було прийняте за наслідками документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ГПЗ" по питанню дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, законодавства про збір та облік єдиного соціального внеску за період з 01.01.2013 по 31.03.2018, результати якої оформлено актом Головного управління ДФС у Полтавській області від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403.

Вказаним податковим повідомленням-рішенням №0011651401 Товариству було зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ по декларації №9096130911, зареєстрованій у контролюючому органі 17.05.2018, за березень 2018 року на суму 11 217 565,00 грн.

Крім інших, це податкове повідомлення-рішення було предметом судової оцінки в адміністративній справі №440/4414/18, про яку згадує Верховний Суд у постанові від 02.05.2024.

За наслідками судового розгляду справи №440/4414/18 Полтавський окружний адміністративний суд 06.09.2019 постановив рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ "ГПЗ" відмовив.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 вказане судове рішення було залишено без змін.

Однак постановою Верховного Суду від 24.11.2021 касаційну скаргу ТОВ "ГПЗ" було задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.09.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За наслідками нового розгляду справи №440/4414/18 Полтавський окружний адміністративний суд 01.12.2022 постановив рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ "ГПЗ" відмовив.

Однак постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 апеляційну скаргу ТОВ "ГПЗ" задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 №0011641401 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 44 152 633,00 грн та від 03.09.2018 №0011651401 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на суму 8 648 861,00 грн. Прийнято у цій частині нову постанову, якою позовні вимоги ТОВ "ГПЗ" задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 №0011641401 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 44152633,00 грн та від 03.09.2018 №0011651401 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на суму 8 648 861,00 грн.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 у справі № 440/4414/18 залишено без змін.

Ухвалою Верховного Суду від 08.01.2024 (адміністративне провадження №К/990/44231/23) відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ "ГПЗ" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 у справі №440/4414/18, витребувано справу з Полтавського окружного адміністративного суду.

Наразі це касаційне провадження ще не завершено.

Іншою ухвалою Верховного Суду від 11.01.2024 (адміністративне провадження №К/990/692/24) відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 у справі №440/4414/18.

Наразі це касаційне провадження також не завершено.

Вищез`ясовані судом обставини оскарження судових рішень у справі №440/4414/18 свідчать на користь висновку про те, що суми грошового зобов`язання Товариства за податковим повідомленням-рішенням Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 №0011651401 внаслідок зменшення податковим органом розміру від`ємного значення суми ПДВ, до складу якого входить й спірна сума ПДВ у розмірі 309 487,00 грн, з 14.12.2018 (з моменту відкриття провадження в адміністративній справі №440/4414/18) і до 29.11.2023 (до моменту завершення апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції по суті) перебувала у стані узгодження в силу приписів абзацу 4 пункту 56.18 статті 56 ПК України, відповідно до якого при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Предмет спору у даній адміністративній справі №440/5230/23 складають правовідносини щодо дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

Як встановив суд з матеріалів цієї адміністративної справи, висновками Акту Управління ДПС від 16.12.2022 №б/н/35-00-07-01-05/30547403 (т. 1 а.с. 10-29) зафіксовано обставини порушення ТОВ "ГПЗ":

- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ "Порядок оформлення та подання податкової звітності", абзацу "4" та "5" підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації", підпункту 2 п. 10 підрозділу ІІІ "Розрахунки за звітній період" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" №21 від 28.01.2016 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р. 21 "Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду" за липень 2022 на суму 11 217 565,00 грн;

- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ "Порядок оформлення та подання податкової звітності" Порядку №21, абзацу "4" та "5" підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" Порядку №21, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ "Розрахунки за звітній період" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" №21 від 28.01.2016 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р. 21 "Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду за серпень 2022 на суму 11 217 565,00 грн.

На підставі висновків Акту №б/н/35-00-07-01-05/30547403 контролюючим органом 23.01.2023 складено податкове повідомлення-рішення №03235000702, яким ТОВ "ГПЗ" зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за серпень 2022 на 11 217 565,00 грн (т. 1 а.с. 40-45).

Зменшуючи ТОВ "ГПЗ" розмір від`ємного значення суми ПДВ за серпень 2022 року, податковий орган виходив з наступного:

"...ГУ ДФС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "ГПЗ" з питання дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, за результатами якої складено акт від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403 та винесено податкове повідомлення-рішення за формою "В4" від 03.09.2018 №0011641401 на суму зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за березень 2018 на загальну суму 11 218 565 грн.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06.06.2019 по справі №440/4414/18 в задоволенні позову ТОВ "ГПЗ" про визнання протиправним та скасування ППР відмовлено в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ по декларації за березень 2018 в сумі 10 908 078 грн, зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 309487 грн за заявою позивача залишено без розгляду.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 у задоволенні апеляційної скарги ТОВ "ГПЗ" відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 24.11.2021 рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.09.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 скасовано та направлено справу на новий розгляд.

ТОВ "ГПЗ" на підставі рішення апеляційного суду від 19.02.2020 в податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2020, реєстраційний №9057729207 від 19.03.2020, по р.16.3 Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення у сумі 11 217 565 грн (в т.ч. в сумі 309 487 грн, які за заявою позивача залишені без розгляду та, виходячи з цього, є узгодженими).

В додатковій таблиці в декларації, підставою зменшення визначено ППР від 03.09.2018 №0011651401, зменшено від`ємне значення поточного місяця (лютий 2020).

Уточнюючим розрахунком від 25.07.2022 реєстраційний №91378758317 до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021, ТОВ "ГПЗ" на підставі постанови Верховного Суду від 24.11.2021 по р. 16.3 Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення у сумі 11217565 грн (в т.ч. в сумі 309 487 грн, які за заявою позивача залишені без розгляду та виходячи з цього, є узгодженими).

Додаткова таблиця, яка затверджена, як частина обов`язкової форми податкової декларації з податку на додану вартість, згідно пункту 1 Наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" від 28.01.2016 №21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, в уточнюючому розрахунку не заповнена. В додатку 2 до уточнюючого розрахунку збільшено від`ємне значення з періодом виникнення листопад 2021.

В податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2022, реєстраційний №9163024655 від 19.08.2022, вищенаведений показник уточнюючого розрахунку, від 25.07.2022 реєстраційний №9137875317 до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021, відображено в р.16.2 декларації, в додатку 2 до декларації збільшено від`ємне значення з періодом виникнення листопад 2021.

Отже, підприємством ТОВ "ГПЗ":

- у лютому 2020 узгоджена сума ППР за березень 2018 відображена в р.16.2, при цьому зменшено від`ємне значення за лютий 2020, оскільки в додатку 2 до декларації з податку на додану вартість на той момент були вже відсутні залишки від`ємного значення за березень 2018.

- згідно уточнюючого розрахунку від 25.07.2022, за листопад 2021, відображена сума поновлення від`ємного значення з періодом виникнення листопад 2021, але дане суперечить визначенню наведеному в пункті 200.1 статті 200 Податкового кодексу України. Також, згідно Порядку №21 в р.16.3 в періоді узгодження відображається узгоджена сума за ППР, при цьому постанова Верховного Суду не узгоджувала жодних сум за ППР, а скасувала попередні рішення судів та направила справу на новий розгляд.

На підставі вищевикладеного, ТОВ "ГПЗ" при відображенні узгодженої суми за ППР по формі "В4" від 03.09.2018 №0011641401 на зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість, яка винесена за результатами документальної планової виїзної перевірки (акт від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403) повинно визначати "період виникнення від`ємного значення" з урахуванням пункту 200.1 пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України та відобразити таку суму в періоді такого узгодження.

Таким чином, підприємством ТОВ "ГПЗ" в додатку №2 (Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду), до декларації за липень 2022 (реєстраційний додатку 2 №9163024649 від 19.08.2022), з урахуванням Уточнюючого розрахунку від 25.07.2022 реєстраційний №9137875317 до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021, в порушення пункту 200.1 пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, абзацу "4" та "5" підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ Розрахунки за звітній період" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" Наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" №21 від 28.01.2016 із змінами та доповненнями, неправомірно відображений період виникнення листопад 2021, в результаті чого завищено суму зазначену в таблиці 1 додатку 2 до декларації за липень 2022 на 11 217 565 грн ...".

Тож адміністрування спірної суми ПДВ у розмірі 309 487,00 грн первинно здійснювалося Головним управлінням ДФС у Полтавській області, правонаступником якого нині є Головне управління ДПС у Полтавській області.

Саме необхідністю підтвердження цієї обставини і був обумовлений адвокатський запит на адресу ГУДПС у Полтавській області з проханням надати детальний розрахунок суми 2 568 704,00 грн, зазначеної у податковому повідомленні-рішенні ГУДПС у Полтавській області №00124940708 від 29.12.2023, на яку ТОВ "ГПЗ" зменшено значення суми від`ємного значення ПДВ.

У відповідь на цей запит представник позивача отримав від ГУДПС у Полтавській області лист №21411/6/16-31-07-01-08 від 16.07.2024 (т. 4 а.с. 74), в якому податковий орган підтверджує факт включення суми 309 487,00 грн до складу суми, зазначеної у податковому повідомленні-рішенні №00124940708 від 29.12.2023 у розмірі 2 568 704,00 грн, на яку ТОВ "ГПЗ" було зменшено значення суми від`ємного значення ПДВ за результатами судового оскарження податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401.

У зв`язку з цим сума від`ємного значення з ПДВ, що визначена у новому податковому повідомленні-рішенні ГУДПС у Полтавській області від 29.12.2023 №00124940708 (т. 4 а.с. 36), була відображена Товариством на зменшення податкового кредиту у податковій декларації з ПДВ за січень 2024 року (т. 4 а.с. 51-60).

Ця обставина беззаперечно доводить той факт, що адміністрування з моменту перевірки і до моменту сплати у бюджет спірної суми ПДВ у розмірі 309 487,00 грн здійснює ГУДПС у Полтавській області, а не відповідач.

Вирішуючи цей публічно-правовий спір по суті, суд виходить з наступного.

Відповідно до п. 54.3 ст. 54 ПК України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством.

За змістом пункту 58.1 статті 58 ПК України, контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:

невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;

завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу;

заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій (митній) декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки;

завищення сум податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету, заявлених у податкових деклараціях, зокрема при використанні права на податкову знижку відповідно до розділу IV цього Кодексу;

наявності помилок при визначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або відсутності реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної протягом граничних строків, передбачених цим Кодексом.

Відповідно до п. 56.1 ст. 56 ПК України, рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Згідно з абз. 4 п. 56.18 ст. 56 ПК України, при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Пункт 200.1 статті 200 ПК України передбачає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 200.4 ст. 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Підпункт 5 пункту 4 розділу V Порядку №21 встановлює, що у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.

У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.

У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду.

У рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового повідомлення-рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 розділу II Кодексу.

У разі заповнення рядків 16.2 та/або 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку.

Скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій в частині одних висновків, суд касаційної інстанції залишаючи ці судові рішення в частині інших висновків, погодився з правильністю висновків судів у цій справі про те, що позивач мав правові підстави до відображення суми зменшення від`ємного значення ПДВ, узгодженої за результатами перевірки контролюючого органу, у той звітний (податковий) період, на який припав день узгодження податкового повідомлення-рішення за результатом процедури судового оскарження.

Слідуючи цій же логіці, суд у цій справі на підставі з`ясованих обставин судового оскарження податкового повідомлення-рішення за формою "В4" від 03.09.2018 №0011641401 щодо зменшення від`ємного значення суми ПДВ по податковій декларації з ПДВ за березень 2018 на загальну суму 11218565,00 грн, яке було предметом судової оцінки у справі №440/4414/18, констатує той факт, що лише з моменту ухвалення Другим апеляційним адміністративним судом постанови від 29.11.2023 у справі №440/4414/18, сума від`ємного значення ПДВ у розмірі 309 487,00 грн, яка входить до суми грошового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням ГУДФС у Полтавській області №0011651401 від 03.09.2018 (т. 3 а.с. 1-4), набула статусу узгодженого.

Тож твердження відповідача стосовно того, що сума 309 487,00 грн, яка охоплюється сумою грошового зобов`язання, визначеного неузгодженим податковим повідомленням-рішенням від 03.09.2018 №0011651401, має бути самостійно відображена (шляхом зменшення від`ємного значення ПДВ) у податковій звітності платника з ПДВ та має враховуватися у розрахунках податкових зобов`язань такого платника, не ґрунтується на нормах податкового законодавства.

Об`єктивним свідченням правомірності дій Товариства щодо застосування наведених норм податкового законодавства саме таким чином, а також свідченням помилковості тверджень відповідача щодо необхідності платнику самостійно вибірково відображати частину від суми грошових зобов`язань, визначених податковим повідомленням-рішенням від 03.09.2018 №0011651401, є той факт, що після ухвалення постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 у справі №440/4414/18, якою визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 №0011651401 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на суму 8 648 861,00 грн, Головним управлінням ДПС у Полтавській області було прийнято нове податкове повідомлення-рішення №00124940708 від 29.12.2023 (т. 4 а.с. 36), яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за звітний період березень 2018 року за декларацією №9096130911, зареєстрованою у контролюючому органі 17.05.2018, на 2 568 704,00 грн, і ця сума, згідно з листом ГУДПС у Полтавській області №21411/6/16-31-07-01-08 від 16.07.2024 (т. 4 а.с. 74), включає суму ПДВ 309 487,00 грн.

В інакшому випадку, як вірно стверджує представник позивача, повторне зменшення від`ємного значення ПДВ на суму 309 487,00 грн за оскаржуваним у цій справі податковим повідомленням-рішенням призведе до задвоєння одного й того ж податкового зобов`язання з ПДВ у зв`язку з неможливістю його врахування на зменшення власних податкових зобов`язань.

Приймаючи до уваги встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи вищенаведені норми законодавства, якими врегульовано спірні відносини, суд дійшов висновку щодо протиправності податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.01.2023 №03235000702 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на 309 487,00 грн, у зв`язку з чим скасовує його у відповідній частині, що має наслідком задоволення позову ТОВ "ГПЗ".

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині позовних вимог, що направлена на новий розгляд постановою Верховного Суду від 02.05.2024, - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.01.2023 №03235000702 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 309487,00 грн.

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" (ідентифікаційний код 30547403; вул. Володимирівська, 203, м. Глобине, Кременчуцький район, Полтавська область, 39000).

Відповідач: Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код 44131658; вул. Благовіщенська, 30, м. Харків, 61052).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Другого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 12.08.2024.

Суддя Є.Б. Супрун