Постанова

від 23.08.2024 по справі 808/6843/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 серпня 2024 року

м. Київ

справа № 808/6843/13-а

адміністративне провадження № К/9901/29148/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів - Юрченко В.П., Хохуляка В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 16.10.2013 року

(Суддя: Нечипуренко О.М.),

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017 року

(Судді: Суховаров А.В., Ясенов Т.І., Головко О.В.),

у справі № 808/6843/13-а

за позовом Публічного акціонерного товариства «Карлсберг Україна»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління ДФС

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

В серпні 2013 року Публічне акціонерне товариство «Карлсберг Україна» (далі - позивач, ПАТ «Карлсберг Україна», підприємство) звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління ДФС (далі - СДПІ з обслуговування ВПП у м. Запоріжжі, правонаступник - Офіс великих платників податків ДФС), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04.04.2013 року №№ 0000042700, 0000052700 та 0000062700 (т.1 а.с. 3-12).

Обґрунтовуючи незаконність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, позивач вказував на помилковість висновків акта податкової перевірки щодо нереальності господарських взаємовідносин між позивачем та низкою його контрагентів-постачальників. Позивач переконував, що такі висновки зроблені відповідачем упереджено, без урахування усіх дійсних фактичних обставин та наданих до перевірки первинних й інших бухгалтерських документів.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 16.10.2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017 року, адміністративний позов задоволено в повному обсязі (т. 7 а.с. 210-215, т. 8 а.с. 65-67).

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою. В обґрунтування своїх доводів посилався на те, що судами поверхнево вивчено акт податкової перевірки, висновкам якого непідтверджено реальність господарських операцій позивача з контрагентами ПП «Українська транспортно-торгова компанія», ТОВ «Дормашавто», ПП «Вівум», ПП «Глоріум», ПП «Союз РО», ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів». Зокрема, відповідач вказував на те, що контрагент ПП «Українська транспортно-торгова компанія» незаконно сформував податковий кредит та валові витрати шляхом включення підроблених від імені його службових осіб первинних документів за операціями, які фактично не відбулись. Щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «Дормашавто» відповідач вказував на те, що засновник, директор та головний бухгалтер означеного підприємства ОСОБА_1 надав пояснення щодо непричетності до діяльності підприємства. Стосовно ж контрагентів ПП «Вівум», ПП «Глоріум» та ПП «Союз РО», відповідач звертав увагу на висновки почеркознавчих досліджень, якими засвідчено факти підписання документів від імені товариств невстановленими особами. Підставою до невизнання відповідачем господарських операцій позивача з ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів» слугував факт отримання відповідачем акта іншого (регіонального) податкового органу щодо непідтвердження реальності отримання вказаним контрагентом послуг від ТОВ «Монтаж сервіс проект» (т. 8 а.с. 69-73).

В надісланих на адресу Вищого адміністративного суду України запереченнях на касаційну скаргу позивач просив відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін У своїх доводах позивач звертав увагу на те, що між ПАТ «Карлсберг Україна» та СДПІ з обслуговування ВПП у м. Запоріжжі вже виникали судові суперечки щодо податкових повідомлень-рішень, прийнятих на підставі актів перевірок, висновки яких продубльовані відповідачем в акті перевірки, що складений у межах даного спору. Судовими рішеннями у справах № 808/2922/13-а та № 808/5364/13-а, які набрали законної сили, встановлені обставини щодо законності господарських операцій позивача з постачальниками ПП «Українська транспортно-торгова компанія», ТОВ «Дормашавто», ПП «Вівум», ПП «Глоріум», ПП «Союз РО», ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів» та правильності їх відображення у податковому обліку (т. 8 а.с. 98-103).

У зв`язку із початком роботи Верховного Суду, на виконання підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України справу передано на розгляд до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, посадовими особами СДПІ з обслуговування ВПП у м. Запоріжжі проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «Карлсберг Україна» з питань своєчасності, достовірності, та повноти нарахування та сплати до бюджету податку на прибуток за наслідками господарських взаємовідносин з ТОВ «Дормашавто» за період листопад 2010 р.- жовтень 2011 року, ПП «Глоріум» за період жовтень 2011 року, ПП «Союз РО» за період листопад 2011 року, ПП «Вівум» за період червень 2011 року, ПП «Українська Транспортно-торгова компанія» за період січень-жовтень 2010 року, ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів» за період 2012 року, та податку на додану вартість за наслідками господарських взаємовідносин з ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів» за період квітень, червень 2012 року, за результатами якої 20.03.2012 року складено акт перевірки №140/27-0/00377511.

Проведеною перевіркою зафіксовано порушення ПАТ «Карлсберг Україна» вимог податкового законодавства, а саме: п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР (далі- Закон № 334/94-ВР), п. 138.2, ст. 138, п. 144.1 ст. 144 Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 232'720,00 грн, та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 23'195,00 грн; п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 ПК України, внаслідок чого підприємством занижено податок на додану вартість на суму 247'917,00 грн.

Порушення позивачем зазначених в акті перевірки норм податкового законодавства ґрунтуються на доводах контролюючого органу про відсутність у підприємства права на податковий кредит та витрати за наслідками взаємовідносин із постачальниками ПП «Українська транспортно-торгова компанія», ТОВ «Дормашавто», ПП «Вівум», ПП «Глоріум», ПП «Союз РО», ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів».

Відсутність фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними вище контрагентами контролюючий орган доводив такими обставинами, як: стосовно взаємовідносин з ПП «Українська транспортно-торгова компанія» отримано акт Кременчуцької ОДПІ від 07.09.2011 року, яким зафіксовано відсутність поставки товарів та укладання угод з метою настання реальних наслідків за правочинами з контрагентами; щодо взаємовідносин з ТОВ «Дормашавто» отримано акти ДПІ в Голосіївському районі м.Києва від 31.10.2012 року та від 24.01.2013 року, у яких не підтверджено реальність господарських операцій з контрагентами (засновником, директором та головним бухгалтером ТОВ «Дормашавто» є громадянин російської федерації ОСОБА_1 , який заперечує свою причетність до діяльності підприємства та підписання документів); щодо взаємовідносин з ПП «Вівум» отримані акти ДПІ в Печерському районі м.Києва від 08.02.2012 року та від 16.05.2012 року про неможливість проведення зустрічної звірки (зокрема, в акті від 08.02.2012 року є посилання на висновок почеркознавчого дослідження, згідно з яким підписи від імені засновника, керівника та головного бухгалтера ОСОБА_2 на податкових деклараціях, довіреностях, заявах виконані різними особами); стосовно взаємовідносин з ПП «Глоріум» отримано акт ДПІ в Печерському районі м. Києва про неможливість проведення зустрічної звірки, в якому є посилання на висновок спеціаліста, яким зафіксовано, що на податкових деклараціях від імені директора ПП «Глоріум» ОСОБА_3 підписи виконала інша особа; щодо взаємовідносин з ПП «Союз РО» - отримано акт ДПІ в Печерському районі м.Києва від 11.03.2012 року про неможливість проведення зустрічної звірки, в якому є посилання на висновок спеціаліста, яким зафіксовано, що підписи на документах від імені директора виконані різними особами; стосовно взаємовідносин з ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів» отримано акт ДПІ в Деснянському районі м. Києва, яким не підтверджено реальність отримання послуг від контрагента ТОВ «Монтаж сервіс проект».

Окрім того, відповідач послався на попередні акти контрольних заходів ПАТ «Карлсберг Україна» №453/27-0/00377511 від 31.10.2012 року та №42/27-0/00377511 від 24.01.2013 року, в яких також описані взаємовідносини позивача з переліченими суб`єктами господарювання (Т. 3 а.с.156-203).

На підставі установлених перевіркою порушень 04.04.2013 року відповідачем прийнято низку податкових повідомлень-рішень: №000042700, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 371'875,50 грн, у тому числі за основним платежем - 247'917,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 123'958,50 грн; №000052700, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 247'535,75 грн, у тому числі за основним платежем - 232'720,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 14'815,75 грн; №000062700, яким позивачеві зменшено суму від`ємного значення оподаткування податком на прибуток у розмірі 23'195,00 грн.

Перелічені вище податкові повідомлення-рішення оскаржувались позивачем в адміністративному порядку, проте скарги залишені без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.

Надалі, позивач звернувся до адміністративного суду із даним позовом.

Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що наведені відповідачем в акті перевірки обставини не є належними й достатніми доказами фактичного нездійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами- постачальниками. Вивчивши й проаналізувавши наявні у справі матеріали, суди першої та апеляційної інстанції вважали, що зі сторони позивача не допущено будь-яких порушень вимог податкового законодавства під час здійснення господарських операцій з контрагентами, а висновки податкового органу про заниження податку на прибуток, завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, заниження податку на додану вартість - є безпідставними.

Колегія суддів погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій з огляду на наступне.

Порядок формування платником податку на додану вартість податкового кредиту та витрат для цілей оподаткування за звітні періоди, охоплені перевіркою у цій справі, був врегульований нормами статей 138, 198, 201 ПК України.

Відповідно до положень підпункту «а» пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - так само) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів із банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статтею 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктами 201.11 статті 201 Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухобліку, та інших документів, установлених розділом II Податкового кодексу (пункт 138.2 статті 138 Кодексу).

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 цього Кодексу не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Проведення господарських операцій суб`єктом господарювання згідно зі статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16 липня 1999 року № 996-XIV має бути підтверджено первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно з частиною другою статті 3 цього Закону на даних бухобліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином, первинні документи з відображення господарських операцій є основою для податкового обліку.

Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з податку на додану вартість.

При цьому наведені вище норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентів, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та валових витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит та/або на валові витрати за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Формальні недоліки у первинних документах, а також недоліки, зумовлені дефектами правового статусу особи, що їх видала, мають оцінюватися у сукупності з іншими обставинами. Перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не оформленню такої операції. У свою чергу, реальність господарської операції визначається фактом руху активів та зміною стану зобов`язань суб`єкта господарювання, а не повноваженнями осіб зі складання первинних документів, що засвідчують здійснення господарської операції.

Подібний підхід у справах такої категорії застосований і Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду, зокрема, але не виключно, в низці судових рішень (від 24.09.2019 у справі №826/9039/16, від 18.11.2019 у справі №808/3356/17, від 17.09.2019 у справі №500/2733/18, від 22.03.2021 у справі №440/545/19, від 19.06.2018 у справі №826/7704/16, від 17.04.2018 у справі №820/475/17, від 19.06.2018 у справі № 826/7704/16, від 17.04.2018 у справі №820/475/17, від 05.06.2018 у справі №809/1139/17, від 27.03.2018 у справі №816/809/17, від 26.06.2018 у справі №808/2360/17, від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі №200/5834/19-а, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18).

Судами попередніх інстанцій установлено, що між позивачем та контрагентами-постачальниками ПП «Українська транспортно-торгова компанія», ТОВ «Дормашавто», ПП «Вівум», ПП «Глоріум» укладено низку договорів про надання транспортних послуг. Також, між позивачем та ПП «Союз РО» укладено договір про надання послуг з рекламування та просування продукції. Своєю чергою ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів» у періоді, який охоплювався перевіркою, надавало позивачеві послуги із виготовлення рекламних барних конструкцій.

Вивчивши й проаналізувавши надані позивачем як до перевірки, так і до суду первинні й інші бухгалтерські документи, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що реальність надання контрагентами послуг та виконання робіт на замовлення позивача підтверджена платіжними документами про перерахунок коштів, податковими і видатковими накладними, актами виконаних робіт, товарно-транспортними накладними, обліковими документами на придбання товарно-матеріальних цінностей, які містяться в матеріалах справи, та на які міститься посилання в акті перевірки.

Натомість, на переконання судів першої та апеляційної інстанції, відповідачем у цій справі не доведено наявності порушень, які б були допущені безпосередньо ПАТ «Карлсберг Україна» чи його посадовими особами у взаємовідносинах з ПП «Українська транспортно-торгова компанія», ТОВ «Дормашавто», ПП «Вівум», ПП «Глоріум», ПП «Союз РО», ТОВ «Об`єднані технології виставкових систем та інтер`єрів». Суди обґрунтовано зазначили, що позивач, який належним чином та добросовісно веде бухгалтерський облік, не може чинити вплив на оформлення документів контрагентами, не наділений повноваженнями перевіряти посадових осіб контрагентів та не може нести відповідальність за їх дії.

Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції судом було запропоновано СДПІ з обслуговування великих платників в м.Запоріжжя надати тексти пояснень засновника ТОВ «Дормашавто» Одинцова С.А., висновки почеркознавчих досліджень щодо підписів керівників ПП «Вівум», ПП «Глоріум», ПП «Союз РО», на які містилось посилання в акті перевірки. Утім, представник податкової інспекції такі документи до суду не надав, причин неможливості їх подання не озвучив.

Узято до уваги судом апеляційної інстанцій також і те, що в акті перевірки №140/27-0/00377511 від 20.03.2013 року зазначено, що описані обставини були виявлені в ході попередніх перевірок (акти перевірок ПАТ «Карлсберг Україна» №453/27-0/00377511 від 31.10.2012 року та №42/27-0/00377511 від 24.01.2013 року). Однак, як з`ясував апеляційний суд, прийняті за наслідками попередніх перевірок податкові повідомлення-рішення скасовані в судовому порядку, й судовими рішеннями, що набрали законної сили, підтверджено реальність господарських операцій позивача з контрагентами, про які йшлося вище (т. 8 а.с. 31-59).

Розглядаючи спір про правомірність формування платником податку податкового кредиту та складу витрат, суди попередніх інстанцій надали належну й вичерпну правову оцінку всім доказам та обставинам, що стосуються предмета доказування, в їх сукупному зв`язку один з одним, з`ясували характер та зміст спірних операцій позивача з кожним із контрагентів, дослідили договори, укладені з останнім, а також усі складені на його реалізацію первинні документи, пов`язані з їх виконанням, та які належить складати залежно від певного виду господарської операції.

Суди також зауважили, що за приписами податкового законодавства податковий орган встановлює наявність або відсутність порушень, допущених платником податків, за наслідками комплексного дослідження первинних документів такого платника податків, натомість, акти перевірок щодо інших суб`єктів господарювання не можуть єдиними безперечними доказами порушення саме позивачем податкового законодавства. Первинні документи, на підставі яких сформовано дані податкового обліку, підлягають оцінці з урахуванням всіх обставин, в тому числі, й обставин щодо характеру діяльності постачальника. Лише сукупність обставин може свідчити на користь або проти висновку щодо фактичного проведення господарських операцій.

Контролюючий орган відповідно до частини другої статті 71 КАС (в редакції, чинній на час розгляду і вирішення справи) не надав доказів про відсутність реального характеру відповідних операцій позивача, в тому числі і щодо наявності кримінальних справ, їх суті та результати їх розслідування; не довів та не надав належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів позивача трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов укладених договорів, як не було надано і доказів про наявність фактів, які встановлені судами, однак не враховані під час прийняття рішень, та свідчать про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки контрагентів та злагодженості дій між ними.

З огляду на викладене, суд касаційної інстанції визнає, що судами першої та апеляційної інстанцій не допущено неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи, та вважає, що судами повно встановлено обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надано їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до зазначених правовідносин.

Доводи відповідача у касаційній скарзі не спростовують такі висновки, оскільки фактично обґрунтовані посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судами першої та апеляційної інстанцій з дослідженням в судовому процесі доказів. Водночас, згідно з частиною другою статті 341 КАС вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів знаходяться поза межами касаційного перегляду справи.

Згідно з пунктом другим частини першої статті 350 КАС (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 року №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 року та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» зазначеного Закону) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 16.10.2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною й оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя: І.А. Васильєва

Судді В.П. Юрченко

В.В. Хохуляк