Постанова

від 11.09.2024 по справі 320/28644/23

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/28644/23 Суддя (судді) першої інстанції: Войтович І.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 вересня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Кузьмишиної О.М.,

суддів: Ключковича В.Ю., Костюк Л.О.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» на рішення Київського окружного адміністративного суду від 26 березня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 23.03.2023 року № 219570411 Головного управління ДПС у м. Києві;

- зобов`язати Головне управління ДПС у м. Києві внести необхідні зміни до даних, що містяться у електронному кабінеті платника податків, пов`язані з визнанням протиправним та скасуванням податкового повідомлення-рішення форми «Н» від 23.03.2023 року № 219570411 Головного управління ДПС у м. Києві.

На обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що під час прийняття протиправного рішення, відповідачем помилково застосовані загальні норми Податкового кодексу України, які встановлюють розмір відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних та проігноровані спеціальні норми встановлені на час дії воєнного стану в Україні, визначені нормою п. 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Вказана норма внесена до Податкового кодексу України Законом №2876-ІХ та набула чинності з 08.02.2023, яка відповідно підлягала застосуванню на момент складення акту перевірки від 24.02.2023 №14915/Ж5/26-15-04-11-03 відповідачем. Позивач вказує, що спірне рішення від 23.03.2023 року №219570411 порушує законні права позивача та ставить товариство в надзвичайне важке фінансове зобов`язання, а тому підлягає скасуванню.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 26 березня 2024 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» подало апеляційну скаргу, в якій останній просить його скасувати та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що судом помилкового не застосовані положення статті 58 Конституції України та п.11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, які встановлюють розмір відповідальності платника податків під час воєнного стану, внаслідок чого на позивача покладено надмірні фінансові зобов`язання.

В обґрунтування свої доводів апелянт стверджує, що суд не звернув увагу на протиправне ігнорування відповідачем спеціальних норм, які встановлюють розмір відповідальності позивача під час воєнного стану, а також не зауважив на необхідності застосування норм Податкового кодексу України, які вимагають приймати рішення на користь платника податків у випадку їх суперечності та можливості неоднозначного (множинного) тлумачення прав та обов`язків платника податків.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.05.2024 та від 06.08.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.

Від Головного управління Державної податкової служби у місті Києві до суду 17.06.2024 надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому представник посилаючись на постанову Верховного Суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23 зазначає, що зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим законом (08 лютого 2023 року). Зазначає, що дата виписки усіх податкових накладних, що визначені актом перевірки від 24.02.2023 №14915/Ж5/26-15-04-11-03 охоплює період лютий-листопад 2022 року, а тому Закон №2876-IX не може бути застосований платником за наявних обставин.

Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов до наступного висновку.

Як вбачається з матеріалів справи, заступником начальника відділу камеральних перевірок податкової звітності управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у м. Києві О. Горошковою на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статі 75 у порядку підпункту 76.3 статті 76 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ».

За наслідками перевірки складено акт №14915/5/26-15-04-11-03 від 24.02.2023 року та встановлено, що в порушення вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та з урахуванням змін відповідно до Закону України №2260-ІХ від 12.05.2022 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» платником несвоєчасно зареєстровано виписані 97 податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з періодом складання з лютого-листопад 2022 року.

ТОВ «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» до ГУ ДПС у м. Києві подано заперечення (від 09.03.2023 №2023/03/09-01) на акт камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН від 24.02.2023 №14915/Ж5/26-15-04-11-03 (вх. ГУ ДПС у м. Києві від 09.03.2023 №24001/6). Відповідь платнику надано листом ГУ ДПС у м. Києві за вих. 11593/1/26-15-04-11-08 від 21.03.2023, яка направлена на адресу ТОВ «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» рекомендованим листом та 24.03.2023 одержано платником, в якій зазначено про залишення без змін висновків акту перевірки, заперечень - без задоволення.

На підставі вказаного акту перевірки, Головним управлінням ДПС у м. Києві згідно з п.п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 ПК України, винесено податкове повідомлення-рішення форми «Н» 23.03.2023 №219570411, яким до ТОВ «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ», на підставі п. 120-1 ст. 120 Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних застосовано штраф у сумі 1 808 034,28 грн.

Не погоджуючись з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з позовом до суду.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до п. 120-1.1 ПК ст. 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, з аналізу вказаних правових норм слідує, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Аналіз наведеної норми Податкового кодексу України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Матеріалами справи встановлено, що за наслідками проведення ГУ ДПС у м. Києві камеральної перевірки з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» відповідачем встановлено несвоєчасну реєстрацію позивачем 97 податкових накладних, що були складені в період з лютого 2022 - листопад 2022 року.

Вищевказане слугувало підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення форми «Н» від 23.03.2023 року № 219570411, яким до ТОВ «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» за затримку реєстрації податкових накладних застосовано штраф у сумі 1 808 034,28 грн.

Товариство не заперечує факт несвоєчасної реєстрації в ЄРПН податкових накладних за лютий-листопад 2022 року. Разом з тим, позивач вважає, що відповідач неправомірно застосував до нього відповідальність, що була встановлена на день реєстрації спірних податкових накладних, відповідно до пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, а не на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення (23.03.2023) та складення акту перевірки (24.02.2023 року), коли набрали чинність зміни, внесені Законом № 2876-IX до Податкового кодексу України в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90, якими, зокрема, пом`якшено відповідальність на період протягом дії воєнного стану та шести місяців після його завершення за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.

Щодо доводів апелянта про те, що судом першої інстанції помилково не застосовані положення статті 58 Конституції України та п.11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, які встановлюють розмір відповідальності платника податків під час воєнного стану, внаслідок чого на позивача покладено надмірні фінансові зобов`язання, колегія суддів зазначає наступне.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у Рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Колегія суддів звертає увагу на те, що Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто, прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних цього періоду.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Враховуючи вищезазначене, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, що викладена в постановах від 16 квітня 2024 року у справі № 460/21543/23, від 11 квітня 2024 року у справі №380/14133/23, від 02 квітня 2024 року у справі № 520/18349/23, від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23, від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23, від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23.

Із матеріалів справи вбачається, що відповідачем встановлено несвоєчасну реєстрацію позивачем 97 податкових накладних, що складені в період лютий-листопад 2022 року.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у м Києві правомірно застосовано до позивача штрафні санкції на підставі пункту 120-1.1. статті 120-1 ПК України, а тому, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 23.03.2023 року №219570411 винесене на підставі та в межах повноважень.

Колегія суддів враховуючи встановлені обставини, які підтверджені відповідними доказами, вважає, що судом першої інстанції правильно досліджено і надано оцінку первинним документам, які позивачем надіслані відповідачу на підтвердження його позиції, і судом першої інстанції правильно зроблено висновок про необґрунтованість позовних вимог.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що доводи апелянта не заслуговують уваги, оскільки не спростовують правильних висновків суду першої інстанції.

Щодо всіх інших доводів апелянта колегія суддів враховує рішення ЄСПЛ по справі "Ґарсія Руіз проти Іспанії" (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому Суд зазначив, що "…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…".

Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОБУДКОНСАЛТ» - залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 26 березня 2024 року у справі №320/28644/23 - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач О.М. Кузьмишина

Судді В.Ю.Ключкович

Л.О. Костюк