Постанова

від 17.09.2024 по справі 140/35766/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 вересня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/35766/23 пров. № А/857/9250/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

судді-доповідачаІщук Л. П.,

суддівОбрізка І.М., Шинкар Т.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 березня 2024 року (головуючий суддя Андрусенко О.О., м. Луцьк) у справі № 140/35766/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокоптер Захід» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій,

в с т а н о в и в:

ТОВ «Агрокоптер Захід» звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі відповідач 1), Державної податкової служби України (далі відповідач 2), в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Волинській області від 29.08.2023 №9420944/44792601 про відмову в реєстрації податкової накладної від 24.07.2023 №2; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 24.07.2023 №2 датою фактичного подання.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 14 березня 2024 року адміністративний позов задоволено.

Не погодившись з рішенням суду, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій покликається на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що у податкового органу були наявні підстави для зупинення реєстрації спірної ПН відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків, а тому позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо інформації, зазначеної в ПН, для розблокування спірної ПН, зокрема, розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення), що підтверджують здійснення оплати. акти фіксації надання послуг, наявність яких передбачена умовами договору від 10.07.2023 року №1007-23. Зазначає, що у зв`язку з неподанням до контролюючого органу усіх необхідних документів, достатніх для реєстрації ПН, податковим органом правомірно прийнято рішення про відмову в її реєстрації. Щодо зобов`язання зареєструвати ЄРПН податкову накладну зазначає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації ПН в ЄРНП є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.

Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивач подав до суду письмовий відзив на апеляційну скаргу не подав.

Оскільки апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження, апеляційний суд відповідно до вимог пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України розглядає справу в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, ТОВ Агрокоптер Захід зареєстроване 15.02.2022 як юридична особа, видами діяльності якого є, зокрема, допоміжна діяльність у рослинництві (основний) (01.61); післяурожайна діяльність (01.63); обробляння насіння для відтворення (01.64). (а.с.99).

10.07.2022 між ТОВ Агрокоптер Захід (виконавець) та ПП Фермерське господарство Західний Буг (замовник) укладено договір №1007-23, відповідно до умов якого виконавець зобов`язався надати послуги, а саме: надати комплекс послуг по обприскуванню (внесенню засобів захисту рослин) спеціалізованою технікою - агродронами (далі - техніка) виконавця на земельних ділянках замовника (далі - послуга), площа яких вказується у відповідній специфікації до договору, а замовник - прийняти і оплатити їх на умовах та в порядку, передбачених цим Договором.

Результатом надання послуг є належним чином оброблені (внесені засоби захисту рослин технікою виконавця ) земельні ділянки, передбачені цим договором (п.1.1, 1.2).

Вартість послуг за один гектар становить 420,00 грн., у тому числі ПДВ 70,00 грн. (п. 2.1.).

Орієнтовна загальна вартість послуг становить 541039,80 грн. (п. 2.2).

Остаточна загальна вартість послуг визначається на підставі фактично наданих виконавцем послуг за цим договором, що зазначається в акті прийому - передачі надання послуг (п.2.3.).

Оплата послуг здійснюється у безготівковій формі шляхом перерахування замовником коштів на банківській рахунок виконавця, вказаний в реквізитах цього договору, протягом трьох банківських днів з дати підписання сторонами акту прийому-передачі наданих послуг (далі Акт) (п. 2.5).

Щодня у період надання послуг сторонами складається акт фіксації надання послуг, згідно форми затвердженої додатком №2 до договору (п. 3.3).

Після закінчення надання послуг виконавець складає, підписує зі свого боку Акт на направляє його замовнику для підписання (п. 4.1.).

Замовник, перевіривши кількість та якість наданих послуг та їх відповідність вимогам, визначеним у договорі, підписує Акт, та передає другий примірник виконавцю або надає письмову обґрунтовану відмову від підписання акту із зазначенням у такій відмові переліку зауважень та необхідних доробок і строк для їх виконання (п. 4.2) (а.с. 27-30).

Специфікацією №1 до договору про надання послуг агродронами №1007-23 від 10.07.2023 сторонами погоджено, що виконавець зобов`язався надати замовнику послуги внесення засобів захисту рослин дронами на площі 1288,19 га, за ціною 420,00 грн., загальна сума з ПДВ 541039,80 грн. (а.с. 32).

24.07.2023 між сторонами підписано акт про надання послуг від 24.07.2023 №2, згідно якого за договором №1007-23 від 10.07.2023 виконавець надав замовнику послуги внесення засобів захисту рослин дронами на площі 1288,19 га на загальну суму 541039,80 грн., в тому числі ПДВ 90173,30 грн. (а.с. 39).

ТОВ Агрокоптер Захід відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом надання послуг складено та подано до реєстрації в ЄРПН ПН від 24.07.2023 №2 (отримувач/покупець: ПП Фермерське господарство Західний Буг; послуга внесення засобів захисту рослин дронами, код послуги згідно з ДКПП 01.61; кількість 1288,19 га, обсяг постачання 450866,50 грн., ПДВ 90173,30 грн., загальна сума 541039,80 грн.)

Згідно з квитанцією від 14.08.2023 реєстрація податкової накладної зупинена.

Підставою зупинення зазначено те, що обсяг постачання товару/послуги 01.61 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник «D»= 3.3815%, «Р» = 8621.2.

На виконання вимог, зазначених в квитанції, позивачем на адресу контролюючого органу надіслано повідомлення №1 про подання пояснень та копій первинних документів, а саме: договір №1007-23 від 10.07.2023, акт надання послуг №2 від 24.07.2023; акт звірки взаємних розрахунків за період 01.01.2023-17.08.2023; договір поставки №19/06/23-1 від 19.06.2023; видаткову накладну №543 від 22.06.2023; платіжні інструкції від 21.06.2023 №25, №27; акт звірки взаємних розрахунків за період 01.01.2022-17.08.2023.

22.08.2023 Комісією ГУ ДПС у Волинській області було надіслано позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, яким запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, а саме, копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК: первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а саме первинних документів щодо постачання послуг, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

У графі додаткова інформація зазначено: Відсутні розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення), що підтверджують здійснення оплати. Відсутні акти фіксації надання послуг, наявність яких передбачена умовами договору від 10.07.2023 року №1007-23.

24.08.2023 позивач подав повідомлення №1 про подання пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН та долучив копії таких документів: договору №1007-23 від 10.07.2023, акту надання послуг №2 від 24.07.2023; платіжної інструкції від 24.08.2023 №1480; акту звірки взаємних розрахунків за період 01.01.2023-24.08.2023; договору поставки №19/06/23-1 від 19.06.2023; видаткової накладної №543 від 22.06.2023; платіжних інструкцій від 21.06.2023 №25, №27; акту звірки взаємних розрахунків за період 01.01.2022-17.08.2023; письмові пояснення від 24.08.2023 №2408.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.08.2023 року №9420944/44792601.

Підставою для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄРПН у рішеннях зазначено: «ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податків».

У розділі рішення «Додаткова інформація» не зазначено жодної інформації.

Вказане рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач оскаржив в адміністративному порядку до ДПС України, за наслідками розгляду якого скаргу залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Не погодившись з рішенням від 29.08.2023 року № 9420944/44792601, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач 1 в оскаржуваному рішенні не навів обґрунтованих мотивів прийняття такого, відтак, з урахуванням невідповідності спірного рішення про відмову в реєстрації ПН вимогам обґрунтованості та вмотивованості, суд першої інстанції прийшов до висновку про його скасування.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі ПК України), зокрема, він визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 1165).

Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165).

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що пункт 5 Порядку № 520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак, такий перелік не є вичерпним.

Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Згідно п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Пунктом 10 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як встановлено з матеріалів справи, позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 24.07.2023 №2 за фактом надання послуг.

За наслідками проведеного моніторингу відповідачем 1 зупинено реєстрацію вказаної податкової накладної у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 01.61 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Разом з тим, квитанція про зупинення реєстрації спірної ПН не містить конкретного переліку документів, які платник податків повинен був подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН зазначеної ПН.

Апеляційний суд зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі №520/15348/20, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.

Тобто, незазначення у квитанції про зупинення реєстрації ПН чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірної ПН.

Апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що в такому випадку позивач на власний розсуд подав до контролюючого органу письмові пояснення та копії первинних документів, які він вважав необхідними для здійснення реєстрації зазначеної податкової накладної.

Колегія суддів наголошує, що предметом доказування при вирішенні питання про скасування рішення комісії про відмову в реєстрації податкових накладних, є обставини щодо подання платником достатнього обсягу документів, які в подальшому свідчать про можливість зареєструвати податкову накладну.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів або надання послуг.

Як встановлено з матеріалів справи, позивач подав на реєстрацію спірну податкову накладну за фактом надання послуг із внесення засобів захисту рослин дронами.

Відповідно до пункту 2.5 договору від 10.07.2023 №1007-23 оплата послуг здійснюється у безготівковій формі шляхом перерахування замовником коштів на банківській рахунок виконавця, вказаний в реквізитах цього договору, протягом трьох банківських днів з дати підписання сторонами акту прийому-передачі наданих послуг.

Тобто, першою подією, передбаченою ст. 187 Податкового кодексу України, був факт надання послуг, тому позивач для реєстрації податкової накладної не повинен доводити податковому органу факт розрахунку за цією операцією.

Наведене спростовує доводи апелянта про ненадання податковому органу розрахункових документів.

Позивачем для розблокування спірної податкової накладної було подано, зокрема, договір від 10.07.2022 №1007-23, акт надання послуг від 24.07.2023 №2 (який містять посилання на договір поставки від 10.07.2022 №1007-23) та підтверджує надання позивачем ПП Фермерське господарство Західний Буг послуг з внесення засобів захисту рослин дронами на загальну суму 541039,80 грн., що засвідчено підписами та печатками уповноважених представників сторін договору.

Як встановлено судом першої інстанції, оплата за надані послуги замовником була здійснена частково, про що було надано відповідачам (в тому числі в процесі адміністративного оскарження рішення від 29.08.2023 №9420944/44792601) платіжну інструкцію від 24.08.2023 № 1480 на суму 5000,00 грн. (а.с. 40); акт звірки взаємних розрахунків за період 01.01.2022-24.08.2023 (а.с. 42); лист гарантія від 08.09.2023 №0809, згідно якого ПП Фермерське господарство Західний Буг взяло на себе обов`язок оплатити акт наданих послуг від 24.07.2023 №2 по мірі фінансових можливостей до 31.12.2023 (а.с. 45). Додатково до матеріалів справи позивачем також долучено платіжну інструкцію від 23.10.2023 № 1860 на суму 5000,00 грн. (а.с. 41); досудову вимогу про сплату заборгованості від 10.10.2023 №2/1010, адресовану позивачем ПП Фермерське господарство Західний Буг (а.с. 71-76).

Крім того, позивачем було надано відповідачу документи, що підтверджують:

-надання ПП Фермерське господарство Західний Буг позивачу згідно умов договору від 10.07.2023 №1007-23 (пункт 3.1.3) засобів захисту рослин для їх використання в процесі надання послуг, а саме: довідку від 19.07.2023 №1907 (а.с. 43), акт на списання товарів від 31.08.2023 №27 (а.с. 44);

- фіксування наданих послуг згідно пункту 3.3. договору від 10.07.2023 №1007-23 - акти фіксації надання послуг №1 від 19.07.2023, №2 від 20.07.2023, №3 від 21.07.2023, №4 від 22.07.2023, №5 від 23.07.2023, №6 від 24.07.2023 (а.с. 33-38), а також повідомлення про прийняття на роботу працівника, наказ про прийняття на роботу від 18.07.2023 №1-к (а.с. 62-63);

- придбання позивачем сільськогосподарського мультикоптера, яким здійснювалось обприскування (внесення засобів захисту рослин), а саме: договір поставки №19/06/23-1 від 19.06.2023 (а.с. 47-54), специфікацію №1 від 19.06.2023 до вказаного договору (а.с. 52), видаткову накладну №543 від 22.06.2023 (а.с. 53), платіжні інструкції №25, №27 від 21.06.2023 (а.с. 34), видаткову накладну №3 від 16.07.2022 (а.с. 46); акт звірки взаєморозрахунків за період з 01.01.2023-17.08.2023 (а.с. 55), повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність (форми №20 ОПП) (а.с. 56-58); технічні характеристики на мультикоптер AGRAS Т30 (а.с. 59-61).

Тобто, позивач подав документи на власний розсуд, такі, які, як він вважав, засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань згідно укладеного договору.

Проте, не дивлячись на те, що невідповідність вимог контролюючого органу в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних щодо надання документів та повідомленні про надання додаткових пояснень та копій документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимог комісії, Комісією було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.

Водночас, апеляційний суд вважає за необхідне зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податків на предмет їх реальності.

Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду у спорах про реєстрацію податкових накладних є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між платником та його контрагентом.

Подібні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 18.05.2022 у справі №440/170/20.

Колегія суддів наголошує, що на етапі дослідження процедури правомірності зупинення/відмови реєстрації податкових накладних суд не може досліджувати фактичне виконання господарської операції та не може надавати оцінку її реальності/фіктивності, оскільки це є предметом документальної перевірки правильності формування податкових зобов`язань, яка відповідачем не проводилась.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.01.2023 у справі №816/2218/18.

Враховуючи наведене та зважаючи на наявність достатніх документів для прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію податкової накладної від 24.07.2023 №2, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області про відмову в реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.08.2023 №9420944/44792601.

Щодо доводів апелянта про те, що повноваження ДПС України щодо реєстрації ПН в ЄРНП є виключно дискреційними повноваженнями, то апеляційний суд зазначає таке.

Відповідно до статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом, зокрема, шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії.

Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Завдання адміністративного судочинства полягає в гарантуванні ефективного захисту порушених прав осіб, що звертаються до суду за захистом цих прав, з урахуванням принципу розподілу влади. На адміністративний суд покладено обов`язок контролю правомірності дій та рішень суб`єктів владних повноважень, які мають діяти у визначених законом межах та на власний розсуд при виборі одного законного рішення із кількох можливих варіантів.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що спосіб захисту має враховувати суть порушення, допущеного суб`єктом владних повноважень - відповідачем, а тому суд має обрати спосіб захисту права, який би гарантував дотримання і захист прав, свобод, інтересів від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

При цьому, задоволення вимог позивача про зобов`язання відповідача як суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії є можливим в разі встановлення судом необхідності спонукати рішенням суду такого відповідача до вчинення дій, які він повинен (зобов`язаний) вчинити відповідно до вимог чинного законодавства.

Згідно частини 3 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акту, суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Частиною 4 статті 245 КАС України визначено, що у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН ПН/РК, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Аналіз наведених норм свідчить, що законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкта владних повноважень до правомірної поведінки.

Адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи.

Така правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 16 травня 2019 року у справі №826/17220/17.

У даному випадку зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним захистом порушеного права позивача.

Зважаючи на те, що судом встановлено протиправність рішень відповідача 1 щодо відмови у реєстрації спірної податкової накладної, то, відповідно вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати таку в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного надходження до ДПС України є обґрунтованою.

Наведена позиція не суперечить правовим висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 03 листопада 2021 у справі № 360/2460/20, від 27 квітня 2020 у справі №360/1050/19, від 18 лютого 2020 у справі №360/1776/19.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також з метою дотримання судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 24.07.2023 №2 датою її подання.

Інші доводи та аргументи скаржника, наведені ним у апеляційній скарзі, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду із правовою оцінкою судом обставин справи, встановлених у процесі її розгляду.

При обгрунтуванні цієї постанови суд апеляційної інстанції враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, колегія суддів прийшла до висновку, що доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доказів, які б були безпідставно залишені без уваги судом першої інстанції.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Щодо розподілу судових витрат, то такий відповідно до ст. 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 березня 2024 року у справі № 140/35766/23 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Л. П. Іщук судді І. М. Обрізко Т. І. Шинкар