Постанова

від 20.09.2024 по справі 120/15261/23

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/15261/23

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Сало П.І.

Суддя-доповідач - Сушко О.О.

20 вересня 2024 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сушка О.О.

суддів: Мацького Є.М. Залімського І. Г. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 01 лютого 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ВВК ГРУП" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення,

В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 5 липня 2023 року № 0102240406.

Відповідно до рішення Вінницького окружного адміністративного суду від01 лютого 2024 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 5 липня 2023 року № 0102240406.

Не погоджуючись з вказаним рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Розглянувши матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції, дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що позивач на виконання вимог п. 201.1 ст. 201 ПК України 16.12.2022 склав податкову накладну № 4 на суму ПДВ 333333,33 грн., яку за допомогою програми електронного документообігу направив для реєстрації в ЄРПН 14.01.2023 о 02:04:30 год.

Квитанцією від 16.01.2023 за № 9298664839 документ прийнято, але відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК від 16.12.2022 № 4 в ЄРПН зупинена на підставі п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Водночас позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

02.06.2023 відповідачем проведено камеральну перевірку щодо дотримання встановлених законодавством граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, за результатами якої складено акт за № 9439/02-32-04-06-07.

Згідно з висновками цього акту дані перевірки дотримання встановлених законодавством граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН свідчать про порушення ТОВ "ВКК ГРУП" граничного строку реєстрації податкової накладної № 4 від 16.12.2022, визначеного абз. 16 п. 201.10. ст. 201 ПК України. Так, за даними з ЄРПН накладна зареєстрована 16.01.2023 о 08:54 год., тобто із затримкою її реєстрації на 1 (один) календарний день (при граничному строку до 15.01.2023 включно).

За результатом камеральної перевірки встановлено наявність підстав для притягнення товариства до відповідальності відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

16.06.2023 позивач подав до ГУ ДПС у Вінницькій області заперечення до акту перевірки, в якому висловив незгоду з висновками контролюючого органу щодо порушення граничного строку реєстрації податкової накладної, надав пояснення на спростування вини платника у вчиненому податковому правопорушенні та просив переглянути результати камеральної перевірки.

Відповідач листом від 30.06.2023 № 22156/6/02-32-04-06-09 повідомив позивача, що комісією з питань розгляду заперечень вирішено заперечення ТОВ "ВКК ГРУП" залишити без задоволення, а висновок акту перевірки від 02.06.2023 № 9439/02-32-04-06-07 без змін.

05.07.2023 Головним управлінням ДПС у Вінницькій області винесено податкове повідомлення-рішення № 1022400406, яким до товариства застосовано штраф у розмірі 33333,33 грн. за порушення граничного строку реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 4 від 16.12.2022. Тобто розмір штрафу склав 10 відсотків суми ПДВ, зазначеної у відповідній накладній.

11.07.2023 позивач подав скаргу до ДПС України про перегляд вказаного рішення, але 15.09.2023 отримав рішення за № 26070/6/99-00-06-03-01-06 від 06.09.2023 про залишення скарги без задоволення.

Вважаючи дії відповідача протиправними, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Суд першої інстанції при ухваленні оскарженого рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, положеннями пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Фактично вказана норма визначає юридичний факт, яким платник податків може підтверджувати надіслання контролюючому органу даних для забезпечення обробки таких відомостей з метою їх подальшого відображення у ЄРПН.

За змістом п. 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача-платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

З матеріалів справи встановлено, що штрафні санкції за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням були застосовані до позивача на підставі п. 120-1.1 ст. 120 ПК України, тобто за порушення граничного строку реєстрації податкової накладної № 4, складеної 16.12.2022. Зокрема, у акті перевірки від 02.06.2023 № 9439/02-32-04-06-07 податковим органом констатовано затримку реєстрації вказаної податкової накладної на 1 (один) календарний день (накладну зареєстровано 16.01.2023 при граничному строку реєстрації 15.01.2023).

При цьому суть виявленого порушення зводиться до того, що позивач неправомірно надіслав означену податкову накладну на реєстрацію після 18 год. останнього робочого дня (13.01.2023), а саме 14.01.2023 (у суботу) о 02:04:30 год. Відтак контролюючим органом відповідно до вимог чинного на той час законодавства реєстрацію податкової накладної здійснено 16.01.2023 (у понеділок) о 08:54:00 год., тобто в перший робочий (операційний) день у межах 8-18 год.

В аспекті наведеного суд зазначає, що механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначено у Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі Порядок № 1246), який є та був чинним на час спірних правовідносин.

Пунктом 1 цього Порядку передбачено, що операційним днем є частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

Нормами пункту 3 Порядку № 1246 передбачено, що операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Згідно пункту 11 Порядку № 1246 після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

У пункті 13 Порядку № 1246 передбачено формування за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Приписами пункту 14 Порядку № 1246 передбачено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

Як визначено у підпункті 14.1.56-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України електронний кабінет сукупність інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, призначених для взаємодії між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Взаємодія реалізується через: портальне рішення для користувачів - платників податків, робота в якому здійснюється он-лайн (через мережу Інтернет у режимі реального часу) та не вимагає обов`язкового використання спеціалізованого клієнтського застосування; портальне рішення для користувачів-державних органів, у тому числі контролюючих; програмний інтерфейс (API), що дає змогу реалізувати повноту функціоналу електронного кабінету; інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Відповідно до пункту 42-1.2 статті 42-1 ПК України електронний кабінет забезпечує можливість реалізації платниками податків прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, в тому числі, шляхом, реєстрації, коригування податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних та акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Згідно з пунктом 42-1.6 цієї ж статті ПК України електронний кабінет працює постійно (24 години на дату кожного календарного дня), крім часу, необхідного для його технічного обслуговування. Проведення технічного обслуговування електронного кабінету у день, на який припадає граничний строк подання податкових декларацій, та з 8 до 20 години будь-якого іншого календарного дня забороняється. Технічне обслуговування електронного кабінету проводиться у порядку, що визначається методологом електронного кабінету.

Так, законом України від 15 березня 2022 року № 2120-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану", який набрав чинності 17 березня 2022 року, доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, зокрема, підпунктом 69.18, відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Відтак відповідач вважає безпідставними посилання позивача на пункт 3 Порядку № 1246 про те, що операційний день триває у робочі дні з 8:00 год. до 20:00 год., оскільки згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України у період воєнного стану платник податку не може зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування до податкової накладної в ЄРПН у святковий чи вихідний день, у тому числі якщо такий день є граничним днем їх реєстрації, та у робочі дні після 18:00 год.

Зміст норми підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України підтверджує те, що дія цієї норми стосується електронних документів, але буквальне тлумачення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України дає підстави вважати, що цією нормою врегульовано порядок приймання електронних документів контролюючим органом шляхом звуження часових рамок, протягом яких контролюючий орган міг реалізувати свою поведінку у вигляді надання електронних сервісів та приймання електронних документів.

Дія підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України поширюється на правовідносини, які складаються в процесі приймання електронних документів контролюючим органом, проте не регулює питання надсилання таких документів платником податків не встановлюючи жодних обмежень поведінки платника щодо вчинення дій, спрямованих на реалізацію виконання обов`язку щодо подання відповідних даних контролюючому органу.

Правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та у позаробочі дні.

Виходячи зі співвідношення предметів регулювання підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України на норм статті 201 ПК України та Порядку № 1246, вчиненню платником дій щодо надіслання на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у визначений у Порядку № 1246 строк кореспондують дії контролюючого органу щодо приймання та проведення реєстрації означених накладних відповідно до строків, установлених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, що становить належний порядок вчинення платником дій з надсилання та прийняття контролюючим органом для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування під час воєнного стану.

Задля забезпечення належної реалізації процедури реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган зобов`язаний прийняти податкові накладні/розрахунки коригування, надіслані у межах граничних строків та впродовж операційного дня, визначених для платника у Порядку № 1246, та на наступний робочий день до 18 години, якщо прийняття таких податкових накладних/розрахунків коригування є неможливим у межах попереднього дня з урахуванням строків у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, прийняти їх та зареєструвати. Іншими словами, у контролюючого органу зберігається обов`язок належного реагування на правомірні дії платника, але з урахуванням обмеженого робочого часу податкового органу згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.

У подальшому законодавець усунув неоднозначність правового регулювання, закріпивши у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України положення про те, що операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин. Ці зміни внесені до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України згідно із Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 8 лютого 2023 року.

Згідно з наведеною нормою визначення операційного дня для цілей вчинення платником дій щодо реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування не пов`язано з робочими днями, а також розширено часові межі для вчинення належних дій платником податку.

У постанові КАС ВС від 14.12.2023 у справі № 260/5659/22 сформовано правову позицію, згідно з якою правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та в позаробочі дні. Правовий припис підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України не стосується порядку вчинення дій платником, а отже, не змінює граничних строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування щодо спрямованих платником дій для таких цілей.

Позивач ТОВ "ВКК ГРУП", подавши податкову накладну № 4 від 16.12.2022 на реєстрацію в ЄРПН 14.01.2023 о 02:04:30 год., вчинив необхідні дії для її своєчасної реєстрації, тоді як недотримання граничного строку реєстрації податкової накладної відбулося за відсутності його протиправної бездіяльності (вини), що виключає підстави для притягнення платника до відповідальності у вигляді штрафу відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

Відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Вінницькій області № 1022400406 від 05.07.2023 є протиправним та таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX "Про внесення змін до розділу XX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України, який набув чинності 08 лютого 2023 року, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Приписами пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Таким чином, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та повністю спростовуються встановленими у справі обставинами.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 01 лютого 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Сушко О.О. Судді Мацький Є.М. Залімський І. Г.