Постанова

від 11.09.2024 по справі 320/10702/24

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/10702/24 Суддя (судді) першої інстанції: Балаклицький А. І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 вересня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючий суддя Грибан І.О.

судді: Беспалов О.О.

Ключкович В.Ю.

за участі:

секретар с/з Кващук Т.А.

пр-к позивача Авраменко С.Г.

пр-к відповідача Крутоузов Д.Ю.

розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкових повідомлень-рішень, -

УС Т А Н О В И В:

ТОВ «Кернел-Трейд» звернулось з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, у якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21.04.2023 №00766040106, №00765040106.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що всі господарські операції по взаємовідносинах між позивачем та його контрагентами були реальними (фактично здійснені), що підтверджується наявністю належним чином оформлених первинних документів; операції пов`язані з господарською діяльністю позивача; учасники господарських операцій володіли спеціальною правосуб`єктністю, тому вважає висновок контролюючого органу про нереальність (фіктивність) операцій з даними контрагентами є таким, що не відповідає дійсності та не ґрунтується на нормах податкового законодавства.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати ухвалене рішення та постановити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що податкові повідомлення-рішення прийняті у відповідності до вимог чинного законодавства. При цьому наголошує на тому, що перевіркою установлено відсутність можливості контрагентів постачати товари (послуги) для позивача, у зв`язку з не підтвердженням операцій по фактичному придбанню такого товару за ланцюгом постачання, а правочини між ними здійснені без цілі настання реальних наслідків, з метою завищення податкового кредиту з податку на додану вартість і як наслідок несплати податків, так як нереальність первинного формування активу доводить нереальність і послідуючого придбання товарів.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2024 року відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу, а також витребувано матеріали справи з суду першої інстанції, які надійшли 28 червня 2024 року.

Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 липня 2024 року справу призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 14 серпня 2024 року.

Протокольною ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 серпня 2024 року оголошено перерву у розгляді даної справи до 28 серпня 2024 року для надання додаткових письмових пояснень та доказів по справі №320/10702/24.

Наразі, на виконання вимог протокольної ухвали Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 серпня 2024 року позивачем по справі надіслано на адресу Шостого апеляційного адміністративного суду додаткові докази по справі.

На підставі службової записки судді Грибан І.О. від 27.08.24 № 320/10702/24/7179/2024 та наказу №171 к/тм від 08 серпня 2024 року про перебування судді Вівдиченко Т.Р. у відпустці здійснено заміну судді - члена колегії Вівдиченко Т.Р. у справі № 320/10702/24 в автоматичному режимі за допомогою автоматизованої системи документообігу суду.

Відповідно до витягу з протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 27.08.2024 для розгляду апеляційної скарги Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року визначено колегію суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі Грибан І.О., Ганечко О.М., Ключковича В.Ю.

При цьому, ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 серпня 2024 року заяву члена колегії суддів Шостого апеляційного адміністративного суду Ганечко Олени Миколаївни про самовідвід у справі № 320/10702/24 - задоволено. Прийнято самовідвід судді Шостого апеляційного адміністративного суду Ганечко Олени Миколаївни у справі №320/10702/24 з розгляду апеляційної скарги Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року у справі за адміністративним позовом ТОВ «Кернел-Трейд» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкових повідомлень-рішень. Передано справу №320/10702/24 для визначення складу суду за допомогою автоматизованої системи документообігу суду.

Відповідно до витягу з протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 02 вересня 2023 року справу № 320/10702/24 передано на розгляд колегії суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі головуючого судді (судді-доповідача) Грибан І.О. суддів Беспалова О.О., Ключковича В.Ю.

03 вересня 2024 року повісткою-повідомленням Шостого апеляційного адміністративного суду призначено до розгляду апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року у відкритому судовому засіданні 11 вересня 2024 року.

У судовому засіданні представник апелянта вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі, просив їх задовольнити.

Представник позивача у судовому засіданні повністю заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив залишити оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін.

Переглядаючи справу в межах доводів апеляційної скарги на предмет законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Як убачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Кернел-Трейд» з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість по декларації з податку на додану вартість за грудень 2022 року (вх. Від 19.01.2023 №9300113171) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.

За результатами перевірки відповідачем складено Акт від 21.04.2023 №489/Ж5/31-00-04-01-06/31454383, згідно якого виявлено порушення платником податків:

- п. 44.1 ст. 44, пп. 198.1, п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21, в результаті чого завищено податковий кредит по декларації з податку на додану вартість за грудень 2022 року у сумі 50 357 640 грн.;

- п. 198.6 ст. 198. п.200.4 ст.200 Кодексу, п.п. 69.29 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» Кодексу, а саме: включення до бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість, включені до складу податкового кредиту при здійсненні операцій з придбання товарів, які у подальшому були знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного стану, у розмірі 39 879 199 грн;

- п.44.1 п.44.3 ст.44, п.200.4 ст.200 Кодексу, Кодексу, а саме: у зв`язку з неможливістю підтвердження або спростування факту зберігання товару на складах захоплених окупаційними військами РФ та неможливістю пред`явлення первинних документів щодо підтвердження залишків на складах, фактичне місцезнаходження яких на території Запорізької, Луганської, Донецької та Харківської областей, які вплинули на формування суми заявленої до бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у розмірі 191920986 грн., - що призвело до завищення суми бюджетного відшкодуванню на 31547703 грн. (з яких заявлене відшкодування на рахунок платника у банку - 231800185грн. та зараховані платником податку до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - 18812937грн.).

На підставі акту перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 21.04.2023 року:

- №00765040106, яким встановлено порушення п.44.1 ст. 44, п.п. 198.5 ст.198, п.п. 200.1, 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 31547703 грн. та застосовано фінансові санкції у розмірі 15773851,50 грн.;

- №00766040106, яким встановлено порушення п.44.1 ст. 44, п.192.1.1. п.192.1 ст.192, п. 198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.п. 200.1, 200.4 ст. 200, абз.23 п.201.10 Податкового кодексу України та зменшено суму від`ємного значення з ПДВ у розмірі 18812937 грн.

Вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Суд першої інстанції приймаючи рішення про задоволення позовних вимог виходив із того, що відповідач діяв не на підставі, не в межах та не у спосіб, що передбаченні Конституцією та законами України.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Водночас, із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення.

При цьому, економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

Варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

Документальне обґрунтування наявності ділової мети передбачає наявність документів управлінського обліку, первинних документів, які платник податків використовує в господарській діяльності, зокрема, у перспективі, або коли наявна потреба в здійсненні збиткових операцій з огляду на стратегічні цілі чи несприятливі обставини. Такі документи мають містити загальноприйняті реквізити, такі як дата складання та підписи уповноважених осіб, і можуть бути використані під час перевірки або затребувані в установленому ПК України порядку.

Таким чином, ділова мета може бути відсутня лише в таких операціях: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до норм пунктів 44.1., 44.3. статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).

Відповідно до підпунктів 14.1.36., 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 Кодексу, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до положень пункту 185.1. статті 185 Кодексу, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

За змістом пункту 187.1. статті 187 Кодексу, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктом 198.1. статті 198 Кодексу, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2. статті 198 Кодексу).

Пунктом 198.3. статті 198 Кодексу, встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6. статті 198 Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до пунктів 200.1.-200.4. статті 200 Кодексу, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.10, 201.11. статті 201 Кодексу, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Документом, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, є первинний документ, який складається під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

За змістом статей 1, 9 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Під час розгляду даного спору в суді першої інстанції було досліджено, що за висновком контролюючого органу, господарські операції ТОВ «Кернел-Трейд» з контрагентами, які були предметом перевірок, результати яких відображені в акті перевірки, були безтоварними та нереальними, контрагенти не володіли необхідним обсягом матеріально-технічних та трудових ресурсів, необхідних для виконання договорів, були віднесені податковим органом до категорії «ризикових», первинні документи складені без належних на те підстав, а протиправно сформований податковий кредит призвів до заниження ПДВ та завищення від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду.

Так, під безтоварністю господарських операцій в актах перевірок розуміється відсутність факту передачі товарно-матеріальних цінностей, передбачених договорами, від продавця до покупця.

При цьому, у судовому засіданні в суді першої інстанції відповідач зазначав, що факт поставки товару мав місце, однак податковим органом не встановлено походження цього товару від контрагентів контрагента позивача.

Як вбачається із матеріалів справи, відомості про оплати товару за спірними господарськими операціями містяться в актах перевірок та не оспорюються відповідачем.

Також, матеріалами справи підтверджується факт передачі товару за спірними господарськими операціями від постачальників позивачу чи уповноваженій ним особі (зерновий склад, термінал, олійне підприємство).

Дана обставина не заперечувалась відповідачем під час розгляду справи та підтверджується наявними матеріалами справи, до яких долучено засвідчені належним чином копії первинних бухгалтерських документів: договори, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, залізничні накладні, складські квитанції, сертифікати якості.

Так, до матеріалів справи приєднано первинні документи господарських операцій між ТОВ «Кернел-Трейд» та постачальниками: ТОВ «Агростандарт-1», ТОВ «Еліус Промо», ПрАТ «НПВ Агро», ПрАТ «СВП Агротон», ТОВ «Агросинергія», ТОВ «МІКРО ТРОНІК Україна», ОСОБА_5 , ФГ «БЛАГОЄ», ТОВ «Преображенське», ФГ «КАТРУСЯ», ТОВ «ВОЛИНЬ-ЗЕРНО-ПРОДУКТ», ПП «ДНІПРО», ТОВ «КОМАНДОР ЛОГІСТИК», ПП «АГРО-СУР», СФГ «ПРОЛІСОК», ТОВ «Рівненське АП», ПП «АГРОХОЛДИНГ «НАДІЙНИЙ», ТОВ «Буковинський зернопродукт», ФОП ОСОБА_6 , ФГ «МУРАФСЬКЕ», ФГ «ЗЛАТОВ ІГОР ВАСИЛЬОВИЧ», ТОВ «ФІН-ІНВЕСТ ПОЛІССЯ», СФГ «ШАНС», ТОВ «АГРО ТРЕЙДІНГ КАПІТАЛ», ПП «АЛЬФА-ЮГ», ТОВ «ЄВРОМЕТ-МИКОЛАЇВ», ФОП ОСОБА_7 , ФГ «ПЕРЕМОГА», ПП «Агроекоконсалт», ТОВ «Агросхід Слобожанщини», ТОВ «Буське Сорто-насінницьке підприємство», ПП Агрофірма «Вільхівці», ТОВ «Грін-Екогруп», ТОВ «Кіпер Агро», ТОВ «Підгірці», ФОП ОСОБА_8 , ТОВ «ОНЕС-ТРЕЙД», ТОВ «ВІКТАЛ-АГРО», ТОВ «АГРО-ЗЕМЛЕРОБ», ТОВ «ІМЕНІ МАРКІЯНА ШАШКЕВИЧА», ФГ «ЛАВАНДА», ФГ «ОБУХІН», ФГ «ЮГ», ФГ «ФОРТУНА», ТОВ «Хлібороб СП».

Колегія суддів звертає увагу, що надані позивачем документи первісного бухгалтерського обліку (які були досліджені відповідачем під час перевірки) не містять виправлень чи неповноти інформації, при цьому апелянт також не вказує про неповноту чи дефектність наданих позивачем до перевірки первинних документів та їх змісту.

Як під час розгляду даного спору в суді першої інстанції, так і під час апеляційного перегляду, котнролюючим органом не було спростовано, що внаслідок здійснення господарських операцій із контрагентами, які були предметом перевірок, позивач мав намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності, не підтверджено, що позивач прагнув отримати вигоду виключно переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету податку на додану вартість (безпідставного формування податкового кредиту). Відповідачем не доведено неотримання позивачем товару, придбаного у контрагентів, на противагу чому, поставлено під сумнів лише походження придбаного товару контрагентами позивача.

Так, у відповідача наявні зауваження щодо відсутності основних фондів, необхідної кількості трудових ресурсів у контрагентів контрагенті позивача. Фактично, висновки перевірок ґрунтуються на припущеннях про неспроможність контрагентів позивача здійснювати господарські операції.

При цьому, відповідач не надав до суду доказів притягнення до юридичної відповідальності посадових осіб контрагентів щодо господарських операцій, які перевірялися відповідачем, та/або не надав доказів визнання судом недійсними правочинів, укладених позивачем з такими контрагентами.

Доводи апелянт про існування ряду кримінальних проваджень відносно контрагентів позивача, судом апеляційної інстанції до уваги не приймаються, оскільки кримінальні провадження, на які посилається апелянт, порушено в 2016-2018 роках. Станом на час перевірки та станом на час апеляційного розгляду в даній справі, апелянтом не надано відомості про пред`явлені обвинувачення посадовим особам позивача чи посадовим особам контрагентів позивача, так само як і не існує будь-яких вироків, що вступили в законну силу в зазначених кримінальних справах.

Щодо вказаних доводів апеляційної скарги, колегія суддів враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 04 вересня 2018 року по справі № 826/18952/14, де останній зазначав, що наявність кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено вироку суду в кримінальному провадженні, або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.

Також, Верховний Суд в постанові від 15 травня 2018 року по справі № 822/2348/16, вказав на те, що "наявність кримінального провадження, що перебуває у правоохоронних органів, що здійснюють його розслідування може мати юридично-правове значення, але не виключно, у випадку наявності вироку суду в кримінальному провадженні, ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, як такі, що є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Визнання особи винуватою у вчиненні злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України з огляду на презумпцію невинуватості та індивідуальний характер юридичної відповідальності не призведе автоматично до встановлення фактів незаконності формування податкового кредиту з ПДВ та валових витрат з податку на прибуток підприємств контрагентами позивача.

Крім того, злочин, передбачений статтею 205 Кримінального кодексу України вважається закінченим з моменту державної реєстрації суб`єкта підприємницької діяльності або набуття права власності на нього та не поширюється на подальшу діяльність фіктивно створеної юридичної особи.

Межі вказаного складу злочину не охоплюють подальші правові дії, вчинені від імені цієї юридичної особи після її створення (придбання) та подальшу господарську діяльність вказаного підприємства. Визначальною ознакою цього складу злочину є наявність спеціальної мети саме в момент створення (придбання) суб`єкта підприємницької діяльності - прикрити незаконну діяльність або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.

Наразі, податковим органом, не наведено доводів та надано доказів тому, що позивач діяв без належної обачності та був обізнаним про допущення його контрагентами певних порушень законодавства при створенні підприємства чи веденні господарської діяльності, оскільки, укладаючи угоду зі своїми контрагентами. Позивач мав всі підтвердження господарської правосуб`єктності контрагента: здійснювати господарську діяльність, реалізовувати господарську компетенцію, мати зобов`язання, нести за ними відповідальність тощо.

Також чинне законодавство України покладає відповідальність на особу, яка вчинила порушення певних норм податкового законодавства, і не містить норм, які можуть бути підставою для притягнення до відповідальності іншого суб`єкта господарювання.

Вищевикладене підтверджує, що наявність кримінальних проваджень щодо контрагентів позивача жодним чином не доводить фіктивність чи нереальність господарських операцій, здійснених між позивачем та його контрагентами, а також господарських операцій між контрагентами позивача та їх постачальниками та не є належним доказом фіктивності чи нереальності таких господарських операцій.

Колегія суддів звертає увагу, що на момент вчинення спірних господарських операцій між позивачем та його контрагентами всі податкові накладні, виписані постачальниками, були перевірені податковим органом та належним чином зареєстровані. Відповідачем у встановленому законом порядку не спростовано презумпцію правомірності правочинів, добросовісності платника податку та достовірності поданих документів.

Посилання апелянта на не встановлення відповідних ланцюгів постачання с/г продукції, є безпідставними, позаяк правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних даних, що підтверджують порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин. Умовою дослідження ланцюгу постачання товару, є лише наявність достовірних даних та обставин обізнаності позивача та його участі у відповідному ланцюгу операцій, спрямованих на ухилення від сплати податків/мінімізації податкових навантажень.

Слід врахувати, що за умови не підтвердження залучення позивача у схемі мінімізації податкових платежів, позивач не може нести відповідальність за можливе невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, що вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

У даному випадку, передусім, висновки відповідача щодо відсутності у контрагентів матеріальної можливості передати ТОВ «Кернел-Трейд» зазначеної в первинних документах продукції, здійснені виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації.

Доказів того, що товарно-матеріальні цінності, які зазначені в первинних документах, мають незаконне джерело походження апелянтом також суду не було надано.

Щодо обґрунтованості висновку відповідача про неможливість вирощувати безпосередньо контрагентами позивача чи їх контрагентами с/г продукції у задекларованих обсягах, у зв`язку із відсутністю земельних ділянок у необхідній кількості, колегія суддів зазначає наступне.

Наразі, відповідач дає оцінку урожайності зерна та співставляє з задекларованими обсягами земельних ділянок. При цьому, інспектори не аналізують методи оброблення земель, наявність зрошення земель, що суттєво впливає на показники урожайності, не досліджують урожайність в окремих районах області.

Так, відповідачем стверджується, що у сільгоспвиробників не вистачило землі для вирощування зернової культури. При цьому, для обрахунку необхідної кількості земельних угідь, податковий орган прийняв до уваги статистичні дані щодо середньої врожайності та розрахував її для вирощення подібного товару.

З приводу даних висновків, колегія суддів зазначає, що інформацію про середню урожайність не можна застосовувати для визначення необхідної кількості земельних ділянок, оскільки родючість землі є індивідуальною, а показник урожайності розраховується шляхом ділення показників з найкращою та найгіршою урожайністю, що дає велику похибку в розрахунках.

Також, на збільшення або зменшення врожайності впливає багато факторів, зокрема: використання підприємством гібридів та елітних сортів зернових культур, які адаптовані до географічних умов, стійкі до природних явищ та хвороб і мають високу врожайність. А відтак, цей показник різнитися по кожному господарству в два, три рази.

Аналогічного висновку щодо неналежності як доказу статичної інформації про середню урожайність висловив Верховний Суд у своєму рішенні від 12 жовтня 2020 року по справі №815/7529/16.

Крім того, слід зазначити, що законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів або спеціальних дозволів у останніх. Тому, платник податку (покупець) не може нести відповідальність за невиконання його контрагентом своїх зобов`язань, адже поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальником правил оподаткування.

Таким чином, чинне законодавство не зобов`язує платника податків перевіряти безпосередніх контрагентів або третіх осіб у відносинах з контрагентами на предмет виконання ними вимог податкового законодавства. Зазначена правова позиція викладена в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 25 лютого 2021 р. (справа №640/3515/19).

Водночас, як правильно наголошено судом першої інстанції, відповідачем не заперечується, що контрагенти позивача на момент здійснення господарської операції були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі, мали свідоцтво про реєстрацію як платників податку на додану вартість. Доказів в підтвердження визнання недійсними або анулювання свідоцтва про державну реєстрацію до суду не надано.

Також, колегія суддів критично ставиться до доводів апелянта в обґрунтування правомірності прийнятих оскаржуваних рішень, щодо віднесення постачальників товару до категорії "ризикових" відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 №1165.

Так, Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою КМУ від 11.12.2019 №1165 врегульовує виключно правовідносини, які виникають між податковим органом та платником податку на додану вартість. При цьому єдиним правовим наслідком визнання платника податку "ризиковим" є виникнення у податкового органу права зупинити реєстрацію податкової накладної платника ПДВ, визнаного "ризиковим". Ні даним нормативним актом, ні іншими актами законодавства України не передбачено інших правових наслідків надання платнику ПДВ статусу "ризикового". Тобто, визнання контрагента-постачальника позивача "ризиковим" не може жодним чином впливати на дійсність його правочинів.

При цьому, перебування платника в статусі "ризикового" чи позбавлення даного статусу не може свідчити про реальність чи нереальність вчинених таким платником податків господарських операцій через відсутність причинно-наслідкового зв`язку між даними фактами. Особливо в разі, якщо на момент вчинення спірних господарських операцій обидва їх учасники не перебували в статусі "ризикових".

Як вбачається з матеріалів справи, на момент вчинення спірних господарських операцій між позивачем та його контрагентами, всі податкові накладні, виписані постачальниками, були перевірені податковим органом та належним чином зареєстровані.

Отже, позивач надав всі первинні документи, що стосуються господарської операції за участю контрагентів, які фактично підтверджують реальне здійснення правочину і досягнення позивачем законної мети їх здійснення для провадження господарської статутної діяльності, направленої на отримання прибутку.

Таким чином, усі надані позивачем первинні документи містять всі необхідні складові, які надають можливість ідентифікувати обсяги поставок товару, необхідну номенклатуру, часові межі їх здійснення та співставити зазначені в них відомості з відомостями, наведеними в інших первинних документах, що відповідають договорам.

Наразі, податковим органом під час судового розгляду справи, не було наведено будь-яких переконливих доводів та не надано належних доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій, та/або свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, та/або про наявність інших обставин що підтверджують недобросовісність саме позивача, як платника податків.

Переважна більшість доводів, покладених апелянтом в основу апеляційної скарги, ґрунтуються на припущеннях, а не на конкретних встановлених обставинах, які б давали змогу їх перевірити та здійснити відповідну оцінку. Відповідач не навів зауважень до змісту і форми наданих під час перевірки первинних документів з контрагентами. Окрім того, висновки акту перевірки не спростовують фактичного руху активів позивача за договірними відносинами зі зазначеними контрагентами.

Таким чином, документи, якими супроводжується постачання та які перебувають у розпорядженні товариства, дають змогу достовірно встановити усі обставини господарської операції та є належним підтвердженням її реальності.

Зважаючи на взаємний та достатній зв`язок наданих до матеріалів справи доказів та первинних документів бухгалтерського обліку, у їх сукупності, суд першої інстанції дійшов правильно висновку, що адміністративний позов є обґрунтованим та підлягає задоволенню.

Апелянтом, у свою чергу, не зазначено посилання щодо неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права чи порушення норм процесуального права при винесенні рішення. Також, скаржник вважає, що судом неповністю досліджено обставини у даній справі, але водночас, не приведено доводів та посилань на оскаржуване рішення, як і не вказано що саме не було досліджено чи не встановлено.

Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін. У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та прийнято судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, з огляду на що, рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Головуючий суддя І.О. Грибан

Судді: О.О. Беспалов

В.Ю. Ключкович

(повний текст постанови складено 20.09.2024р.)