Постанова

від 26.09.2024 по справі 440/14763/21

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 вересня 2024 р.Справа № 440/14763/21Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Кононенко З.О.,

Суддів: Мінаєвої О.М. , Калиновського В.А. ,

за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.

представника позивача Удовіченка І.О., представника відповідачів Борисенко С.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.04.2024, головуючий суддя І інстанції: С.С. Сич, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 15.04.24 року по справі № 440/14763/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" до Державної податкової служби України , Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання дій та бездіяльності протиправними та зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" (надалі - позивач; ТОВ "Агропрогрес плюс") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Державної податкової служби України (надалі також ДПС України), Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі також ГУ ДПС в Полтавській області) про визнання дій та бездіяльності протиправними та зобов`язання вчинити певні дії, а саме просить (з урахуванням уточнення позову): визнати протиправною дії ДПС України щодо зменшення суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправною бездіяльність ГУ ДПС у Полтавській області щодо опрацювання в межах компетенції методологічних помилок, виявлених платниками податків під час роботи в Електронному кабінеті; зобов`язати ДПС України та ГУ ДПС у Полтавській області здійснити відповідні дії щодо збільшення суми реєстраційного ліміту на суму 1305670,37 грн в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість шляхом коригування даних в Системі електронного адміністрування ПДВ, відновлення/збільшення суми податку, на яку ТОВ "Агропрогрес плюс" має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 1305670,37 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що за результатом поданої декларації з податку на додану вартість за лютий 2021 року в приватній частині ІТС "Електронний кабінет" у меню Система електронного адміністрування ПДВ у вікні Інформація про суму перевищення за період лютий 2021 року містилася інформація про від`ємне відхилення даних податкової звітності та даних ЄРПН по контрагенту ТОВ "Укролія" на суму - 1305670,37 грн. Після подання ТОВ "Агропрогрес плюс" декларації з податку на додану вартість за березень 2021 року в приватній частині ІТС "Електронний кабінет" у меню Система електронного адміністрування ПДВ у вікні Інформація про суму перевищення за період березень 2021 року з`явилася інформація про суму перевищення за даними СЕА ПДВ у розмірі 1305670,37 грн по контрагенту ТОВ "Укролія". Згідно з інформацією з Електронного кабінету платника в СЕА ПДВ 19.04.2021 Державною податковою службою України здійснена реєстрація перевищення податкового зобов`язання над сумою податку, внаслідок чого реєстраційна сума ПДВ, на яку ТОВ "Агропрогрес плюс" має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, безпідставно зменшилась на суму 1305670,37 грн.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 04.04.2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання дій та бездіяльності протиправними та зобов`язання вчинити певні дії задовольнити.

Визнано протиправною дію Державної податкової служби України щодо зменшення суми податку на суму 1305670,37 грн., на яку платник податку Товариство з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Визнано протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Полтавській області щодо опрацювання в межах компетенції методологічних помилок, виявлених платником податку Товариством з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" під час роботи в Електронному кабінеті.

Зобов`язано Державну податкову службу України та Головне управління ДПС у Полтавській області здійснити дії щодо збільшення суми реєстраційного ліміту на суму 1305670,37 грн. в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість шляхом коригування даних в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відновлення/збільшення суми податку, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 1305670,37 грн.

Відповідач, Державна податкова служба України, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

Так, представник Державної податкової служби України, в апеляційній скарзі зазначає, що оскільки розрахунки коригування на зменшення податкових зобов`язань №8 від 22.02.2021 на суму ПДВ (-)525170,62грн. та №9 від 22.02.2021 на суму ПДВ (-) 780499,75грн. зареєстровані в ЄРПН з порушенням встановлених термінів реєстрації, визначених пунктом 201.10 статті 201 розділу V Кодексу, відповідно, такі розрахунки коригування включаються до податкової звітності у періоді реєстрації розрахунку коригування. Вказує, що позивачем при подачі податкової звітності за звітні (податкові) періоди не дотримано вимог підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПК України в контексті вимог статті 200-1 Кодексу, тоді як виправлення розбіжностей між показниками відповідними показниками податкової звітності з ПДВ та даними ЄРПН досягається виключно поданням позивачем уточнюючого розрахунку коригування за відповідний звітний період відповідно до пункту 50.1 ст. 50 Кодексу.

Відповідач, Головне управління ДПС у Полтавській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав власну апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Так, представник Головного управління ДПС у Полтавській області, в апеляційній скарзі зазначає, що показник SПеревищ розраховується ДПС автоматично після прийняття звітності від платника податку та при обрахунку позитивного значення вказаного показника на таке значення зменшується реєстраційна сума такого платника. Такий розрахунок здійснюється окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку. За період реєстрації податкових накладних №8 та №9 від 22.02.2021, розрахунків корегування №17 та №18 від 22.02.2021 до податковий накладних №8 та №9 від 22.02.2021 відповідно, податкових накладних №19 та №20 від 22.02.2021 реєстраційний ліміт змінювався пропорційно до сум ПДВ здійснених операцій, у зв`язку з чим ДПС України, ГУ ДПС в Полтавській області не порушено прав позивача в частині зменшення реєстраційного ПДВ на суму 1305670,37 грн. за період лютий-березень 2021 року. Вказує, що позивачем при подані податкової звітності за звітні (податкові) періоди не дотримано вимог підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПК України в контексті вимог статті 200-1 Кодексу, тоді як виправлення розбіжностей між показниками відповідними показниками податкової звітності з ПДВ та даними ЄРПН досягається виключно поданням позивачем уточнюючого розрахунку коригування за відповідний звітний період відповідно до пункту 50.1 ст. 50 Кодексу.

Позивач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзиви на апеляційні скарги Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому зазначає, що дії Товариства щодо не відображення в податковій декларації з податку на додану вартість обсягів постачання по операціях, які не відбулися, згідно помилково складених податкових накладних №8 та №9 від 22.02.2021 повністю відповідають вимогам Податкового кодексу України, оскільки дані, наведені в податкові звітності, мають відповідати відповідним даним бухгалтерського та податкового обліку та платникам податку забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1. статті 44 ПК України. Тому доводи відповідачів про некоректність податкової звітності з ПДВ не ґрунтуються на вимогах законодавства України. У свою чергу відповідачі самі підтверджували, що незаконне списання реєстраційного ліміту пов`язано перш за все з недосконалістю нормативної бази, яка регулює відносини в сфері електронного адміністрування ПДВ, на яку позивач не може вплинути. Вказує, що несвоєчасність реєстрації в ЄРПН податкових накладних та розрахунків корегування до них тягне за собою відповідальність, встановлену статтю 120-1 ПК України, проте не може бути підставою для зменшення платнику податків ще й реєстраційного ліміту, що за своєю суттю є втручанням в майнові права особи та зачіпає майнові інтереси позивача.

Також, відповідачем подані додаткові пояснення, в яких останній підтримує правову позицію викладену раніше, та просить суд апеляційної інстанції врахувати їх при винесенні рішення.

Товариством з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" надані додаткові пояснення в яких останній просить врахувати, що розгляд справи та винесення відповідного рішення здійснюється виключно на основі внутрішнього переконання, «яке формується під впливом сукупності доказів і є унікальним щоразу. Тому новий склад суду, який розглядає справу під час нового розгляду, з необхідністю матиме інше внутрішнє переконання, навіть якщо в результаті прийме по суті таке ж рішення» (витяг із наукової статті, на яку посилається відповідач). Відтак, зазначення про порушення судом першої інстанції та повторне надання оцінки судом діям податкового органу як порушення не відповідає і не узгоджується із закріпленими процесуальним законодавством вимогами та метою правосуддя. Також варто зауважити, що склад суддів як апеляційній інстанції, так і в суді першої інстанції змінювався, що у свою чергу процесуально вимагало у кожному випадку від суддів надання особистої оцінки доказів і обставин даної справи.

Товариство просить колегію врахувати і процесуально-правовову природу додаткових пояснень, адже вони фактично являються суб`єктивними міркуваннями та доводами відповідача. При цьому, зважаючи на зміст апеляційних скарг, вони не слугували і не були підставою для апеляційного оскарження, а тому відповідно не можуть слугувати підставою для скасування рішення суду першої інстанції.

Зазначає, що Державною податковою службою України, як центральним органом виконавчої влади, а також адміністратором даної системи адміністрування ПДВ, та ГУ ДПС у Полтавській області, не надано жодних доказів на підтвердження подання Товариством некоректної чи неправильної податкової звітності, реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них.

Враховує, що обов`язок доказування згідно вимог адміністративного судочинства покладається саме на суб`єкт владних повноважень.

Отже, позивач просить відмовити у задоволенні апеляційних скарг ГУ ДПС у Полтавській області та ДПС України на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.04.2024 року у справі № 440/14763/21 в повному обсязі.

Протокольною ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 10.09.2024 року витребувано у відповідачів інформацію яким чином мав діяти позивач, якщо відповідач вважає, що з його боку не було бездіяльності (яким чином можливо виправити ці помилки).

На виконання вимог ухвали суду ГУ ДПС у Полтавській області надано додаткові пояснення в яких останній зазначає, що згідно з пунктом 2001.3 статті 2001 Кодексу та пунктом 9 Порядку № 569 платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН на суму податку (S накл.), обчислену за формулою. Обрахунок реєстраційної суми та її складових здійснюється за такою формулою автоматично, відповідно до норм Кодексу.

У ТОВ «Агропрогрес плюс» за даними СЕА ПДВ показник сума перевищення розрахувався за березень 2021 року 1305671,00 грн, як різниця між податковими зобов`язаннями згідно поданої платником декларації з ПДВ за березень 2021 року та сумами податку за виписаними у березні 2021 року податковими накладними та розрахунками коригування до них, зареєстрованих в ЄРПН.

Так, згідно поданої ТОВ «Агропрогрес плюс» податкової декларації з ПДВ за лютий 2021 року задекларовано усього податкових зобов`язань в сумі 1539588,00 грн. За даними ЄРПН по ТОВ «Агропрогрес плюс» значаться податкові накладні по взаємовідносинах з контрагентами-покупцями, які підлягають декларуванню в податковій декларації з ПДВ за лютий 2021 року в розділі І «Податкові зобов`язання» всього на суму ПДВ 2845259,00 грн.

Згідно поданої ТОВ «Агропрогрес плюс» податкової декларації з ПДВ за березень 2021 року задекларовано усього податкових зобов`язань в сумі 22407,00 грн (в т.ч. коригування податкових зобов`язань на суму зменшення ПДВ () 73941,00 грн). За даними ЄРПН по ТОВ «Агропрогрес плюс» значаться наступні податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних, які підлягають декларуванню в податковій декларації з ПДВ за березень 2021 року в розділі І «Податкові зобов`язання» всього на суму ПДВ (-)1283264,00 грн:

Податкові накладні по взаємовідносинах з контрагентами-покупцями на суму ПДВ 96347,72 грн.

Розрахунки коригування до податкових накладних на суму ПДВ (-)1379611,5 грн.

Показник S перевищ розраховується ДПС автоматично після прийняття звітності від платника податку, та при обрахунку позитивного значення вказаного показника на таке значення зменшується реєстраційна сума такого платника. Такий розрахунок здійснюється окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

Таким чином, обсяги постачання товарів/послуг та сума податику на додану вартість, зазначені в зайво складеній податковій накладній (не підтвердженій первинними документами) та у розрахунку коригування до неї, зареєстрованих в ЄРПН, відображенню в податковій звітності з ПДВ не підлягають, однак враховуються у відповідних обсягах при обчисленні реєстраційної суми.

Отже, для забезпечення правильності ведення податкового обліку та уникнення непорозумінь в частині розрахунку показника S перевищ платникам податків необхідно чітко дотримуватись норм чинного законодавства з питань оподаткування та правил ведення бухгалтерського обліку, у тому числі при складанні та реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Щодо повноважень податкового органу вказує, відповідальність за повноту наданих документів та їх достовірність повністю несе платник, у адміністратора (ДПС України) відсутні повноваження впливати на повноту та достовірність наданих платником додатків та інформації, зазначеній у податковій накладній чи розрахунку коригування.

Відповідач зазначає, що система ЄРПН згідно постанови КМУ від 29.12.2010 № 1246 діє у автоматичному режимі, а для забезпечення правильності ведення податкового обліку та уникнення непорозумінь в частині розрахунку показника S перевищ платникам податків необхідно чітко дотримуватись норм чинного законодавства з питань оподаткування та правил ведення бухгалтерського обліку, у тому числі при складанні та реєстрації в ЄРПН податкових накладних відповідач вважає, що відсутні підстави вважати, що з боку податкового органу наявна бездіяльність.

Оскільки податковий орган не має повноважень впливати на повноту та достовірність наданих платником документів. У даному випадку позивач не заперечує, що ним була помилково складена та направлена на реєстрацію податкова накладна. Не заперечується також факт пропущення строку на реєстрацію розрахунків коригування №17 від 22.02.2021 та № 18 від 22.02.2021 року. Обидва розрахунки коригування зареєстровані 17.03.2021 року, тобто з порушенням строку передбаченого п.201.10 ст.201 ПК України після 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Щодо наявності методологічної помилки, відповідач звертає увагу на те, що повноваженнями визначати наявність методологічної помилки наділений виключно методолог.

Суд першої інстанції у рішенні від 04.04.2024 вийшов за межі наданих повноважень і вказав на наявність методологічної помилки. Зазначає, що у матеріалах справи відсутнє листування платника із методологом електронного кабінету стосовно наявності методологічної помилки. Згідно вищевказаних положень ПК України, ГУ ДПС у Полтавській області не є адміністратором та методологом вищевказаної системи. Адміністратором системи визначено ДПС України.

Проте, супереч приписам статті 421.7 ПК України ТОВ «Агропрогрес плюс» у разі виявлення технічної та/або методологічної помилки у роботі електронного кабінету не надіслав через електронний кабінет або в інший спосіб повідомлення про виявлену технічну та/або методологічну помилку.

Тобто, на думку відповідача, у даному випадку позивач повинен був діяти в межах статті 421.7 ПК України і надіслати адміністратору систему - ДПС України повідомлення про виявлення помилки. Оскільки згідно зі ст. 421.8 ПК України податковий орган здійснює перевірку лише у разі надходження такого повідомлення від платника. Тобто, у даному випадку відсутня бездіяльність податкового органу в частині виявлення методологічної помилки.

Також, 26.09.2024 року позивачем надані до суду апеляційної інстанції додаткові пояснення в яких на думку Товариства, відсутність «дорожньої карти» виправлення помилок і як саме мав діяти позивач, обумовлено недоліками СЕА ПДВ, яке не може розпізнавати, з якої саме причини реєструвалися розрахунки коригування до податкових накладних, як і не наділена технічною можливістю розпізнавати «помилкові» накладні. Свою ж бездіяльність контролюючі органи виправдовують автоматичним режимом і неможливістю втручання.

Зазначає, що ввесь тягар значних негативних наслідків несе виключно Товариство, хоча останнє не вчинило жодних протиправних дій в рамках чинного податкового законодавства, за що б мало нести відповідальність у вигляді зменшення суми реєстраційного ліміту.

Так з додаткових пояснень відповідач вказує, що Показник S перевищ розраховується ДПС автоматично після прийняття звітності від платника податку, та при обрахунку позитивного значення вказаного показника на таке значення зменшується реєстраційна сума такого платника. Такий розрахунок здійснюється окремо за кожний звітний (податковий) період БЕЗ наростаючого підсумку.» Однак, Товариство наголошує на тому, що дане твердження суперечить Порядку від 16 жовтня 2014 р. № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість», де закріплено, що загальна сума перевищення (Перевищ) визначається за кожний звітний (податковий) період наростаючим підсумком.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідачів підтримала апеляційні скарги, просила задовольнити їх, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційних скаргах.

Представник позивача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив залишити без задоволення апеляційні скарги, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши доводи апеляційних скарг, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "Агропрогрес плюс" зареєстроване як юридична особа 08.08.2007 (ідентифікаційний код 35314117), основним видом економічної діяльності позивача є 01.11. Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, як платник податків перебуває на обліку в ГУ ДПС у Полтавській області, Карлівська ДПІ з 09.08.2007, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань /том 3 а.с. 45-49/.

Позивач на час спірних правовідносин був платником ПДВ.

У письмових поясненнях ТОВ "Агропрогрес плюс" зазначає, що згідно з умовами договорів поставки від 29.01.2021 №10039 та №10046 ТОВ "Агропрогрес плюс" 22.02.2021 відвантажує покупцю ТОВ "Укролія" 354,48 тон соняшника високоолеїнового, а саме: 140,18 тон за договором №10039 та 214,3 тон за договором №10046. У результаті технічної помилки, допущеної бухгалтером ТОВ "Агропрогрес плюс" при заповненні граф 6 (кількість (об`єм, обсяг) при складанні податкових накладних від 22.02.2021 № 8 (на 2,4 тони більше фактичної поставки за договором № 10039) та № 9 (на 2,4 тони менше фактичної поставки за договором № 10046), здійснена реєстрація в ЄРПН цих податкових накладних, які не підтверджені первинними документами, на загальну суму ПДВ 1305670,37 грн, а саме: від 22.02.2021 № 8 на кількість 142,8 тон на суму 3151023,71 грн (у т.ч. ПДВ 525170,62 грн; від 22.02.2021 № 9 на кількість 211,9 тон на суму 4682998,48 грн (у т.ч. ПДВ 780499,75 грн) /том 1 а.с. 10-13, том 3 а.с. 14,15, 20,21/.

ТОВ "Агропрогрес плюс" з метою виправлення помилок, допущених при складанні та реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 8 від 22.02.2021 на суму 3151023,71 грн (у т.ч. ПДВ 525 170,62 грн) та податкової накладної № 9 від 22.02.2021 на суму 4682998,48 грн (у т.ч. ПДВ 780499,75 грн), в адресу ТОВ "Укролія" за відсутності факту здійснення господарських операцій та без підтвердження їх первинними документами, складено розрахунок коригування № 17 від 22.02.2021 до податкової накладної № 8 від 22.02.2021 та розрахунок коригування № 18 від 22.02.2021 до податкової накладної №9 від 22.02.2021, які зареєстровані в ЄРПН 17.03.2021 /том 1 а.с. 14-17/.

ТОВ "Агропрогрес плюс" складені нові податкові накладні на загальну суму ПДВ 1305670,36 грн., у яких зазначені правильні показники, визначені первинними документами, а саме: від 22.02.2021 № 19 (зареєстрована в ЄРПН 18.03.2021) на кількість 140,18 тони на суму 3097983,61 грн (у т.ч. ПДВ 516330,6 грн) /том 1 а.с. 18, 19/, (накладна від 22.02.2021 № 10); від 22.02.2021 № 20 (зареєстрована в ЄРПН 18.03.2021) на кількість 214,3 тони на суму 4736038,57 грн. (у т.ч. ПДВ 789339,76 грн) /том 1 а.с. 20-21/, (накладна від 22.02.2021 № 11).

Згідно з поданою ТОВ "Агропрогрес плюс" податковою декларацією з ПДВ за лютий 2021 року задекларовано усього податкових зобов`язань (рядок 9) в сумі 1539588,00 грн. У розділі І "Податкові зобов`язання" Додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за лютий 2021 року відображено податкове зобов`язання з ПДВ по контрагенту ТОВ "Укролія" (ІПН 315776816107) у сумі 1522324,42 грн відповідно до податкових накладних: від 22.02.2021 № 19 на суму ПДВ 516330,60 грн; від 22.02.2021 № 20 на суму ПДВ 789339,76 грн; від 24.02.2021 № 10 на суму ПДВ 216654,06 грн. /том 1 а.с. 75-76/.

Таким чином, за доводами позивача, обсяги постачання товарів та суми податку на додану вартість у податкових накладних від 22.02.2021 №8 на суму 3151023,71 грн (у т.ч. ПДВ 525170,62 грн) та від 22.02.2021 № 9 на суму 4682998,48 грн (у т.ч. ПДВ 780499,75 грн) не підлягають відображенню в податковій декларації з податку на додану вартість, у зв`язку з вищенаведеним не були відображені в Додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за лютий 2021 року. З цих підстав не підлягають відображенню в податковій декларації з податку на додану вартість і не були відображені в рядку 7 "коригування податкових зобов`язань" податкової декларації з ПДВ за березень 2021 року розрахунки коригування від 22.02.2021 № 17 та № 18 (зареєстровані в ЄРПН 17.03.2021) до помилково складених податкових накладних від 22.02.2021 №8 та № 9 на загальну суму ПДВ 1305670,37 грн.

У податковій декларації з ПДВ за березень 2021 року задекларовано усього податкових зобов`язань (рядок 9) в сумі 22407 грн. /том 1 а.с. 77/.

Після подання ТОВ "Агропрогрес плюс" декларації з ПДВ за березень 2021 року в приватній частині ІТС "Електронний кабінет" (особистий кабінет) в меню Система електронного адміністрування ПДВ у вікні "Інформація про суму перевищення за березень 2021 року" наявна інформація про суму перевищення за даними СЕА ПДВ у розмірі 1305670,37 грн по контрагенту ТОВ "Укролія", яке дорівнює сумі ПДВ по розрахункам коригування № 17 від 22.07.2021 та № 18 від 22.07.2021 до помилково складених податкових накладних №8 від 22.02.2021 та № 9 від 22.02.2021 /том 1 а.с. 25/.

ТОВ "Агропрогрес плюс" до ДПС України подано скаргу №19 від 21.05.2021 на протиправні дії контролюючих органів, їхніх посадових (службових) осіб зі зменшення реєстраційної суми ПДВ, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зазначивши, що Державною податковою службою України здійснена реєстрація перевищення податкового зобов`язання над сумою податку, внаслідок чого реєстраційна сума ПДВ, на яку ТОВ "Агропрогрес плюс" має право зареєструвати податкові накладні та/або рахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, безпідставно зменшилась на 1305670,37 грн. /том 1 а.с. 26-27/

У листі ДПС України від 19.07.2021 №16498/6/99-00-18-03-01-06 зазначено, що станом на поточну дату у позивача за даними СЕА ПДВ по платнику показник сума перевищення розрахувався за березень 2021 року 1305,7 тис. грн, як різниця між податковими зобов`язаннями згідно з поданою платником декларацій з ПДВ за березень 2021 року (-) 51,5 тис грн та сумами податку за виписаними у березні 2020 року податковими накладними та розрахунками коригування до них, зареєстрованих в ЄРПН (-) 1283,3 тис. грн. У разі виникнення додаткових запитань запропоновано звертатися безпосередньо до контролюючого органу за місцем державної реєстрації /том 1 а.с. 28-30/.

29.07.2021 ТОВ "Агропрогрес плюс" до ГУ ДПС у Полтавській області подано скаргу від 29.07.2021 вих. №203 на протиправні дії контролюючих органів, їхніх посадових (службових) осіб зі зменшення реєстраційної суми ПДВ, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, із проханням термінового вирішення проблемного питання та усунення технічної помилки, яка призвела до безпідставного зменшення реєстраційної суми, а також вжиття заходів щодо відповідного збільшення реєстраційного ліміту на суму 1305670,37 грн. /том 1 а.с. 31-32/.

Листом ГУ ДПС у Полтавській області від 16.08.2021 №28528/6/16-31-18-03-25 повідомлено позивача про те, що згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов`язані самостійно декларувати свої податкові зобов`язання та визначати сутність і відповідальність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані Кодексом /том 1 а.с. 33-35/.

Не погодившись з бездіяльністю ГУ ДПС у Полтавській області та з діями ДПС України щодо опрацювання в межах компетенції методологічних помилок, виявлених платниками податків під час роботи в Електронному кабінеті, а також щодо зменшення суми реєстраційного ліміту, позивач звернувся до суду з позовом у цій справі.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що ДПС України протиправно здійснило дію щодо зменшення суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без підтвердження показників первинними документами, та, відповідно, ГУ ДПС у Полтавській області протиправно не здійснило дію щодо опрацювання в межах компетенції методологічних помилок, виявлених платником податків під час роботи в Електронному кабінеті.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пунктом 1.1. статті 1 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України у редакції на час виникнення спірних правовідносин) Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Згідно з положеннями пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за такою формулою: УНакл = (сума)НаклОтр + (сума)Митн + (сума)ПопРах + (сума)Овердрафт - (сума)НаклВид - (сума)Відшкод - (сума)Перевищ; де: УНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України, крім сум податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником; УПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті.

Під час розрахунку показника УПопРах враховується сума коштів: а) вилучених та зарахованих контролюючим органом на рахунок платника податку у системі електронного адміністрування податку відповідно до статті 95 цього Кодексу в рахунок погашення податкового боргу з податку на додану вартість по задекларованих до сплати податкових зобов`язаннях за періоди починаючи з 1 липня 2015 року, визначених платником податків у податковій декларації з податку на додану вартість або уточнюючому розрахунку; б) у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.

Порядок та строки врахування таких сум у системі електронного адміністрування податку встановлюються Кабінетом Міністрів України.

(сума)Овердрафт - сума середньомісячного розміру сум податку, які за останніх 12 звітних (податкових) місяців були задекларовані платником до сплати до бюджету та погашені чи розстрочені або відстрочені, а також задекларовані платником - сільськогосподарським підприємством, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу.

Показник (сума)Овердрафт щокварталу (протягом перших шести робочих днів такого кварталу) підлягає автоматичному перерахунку з урахуванням показника середньомісячного розміру сум податку, які за останніх 12 звітних (податкових) місяців станом на дату такого перерахунку, були задекларовані платником до сплати до бюджету та погашені чи розстрочені або відстрочені, а також задекларовані платником - сільськогосподарським підприємством, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу. Такий перерахунок здійснюється шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком.

Платникам податку, які станом на 1 січня 2016 року зареєстровані платниками податку на додану вартість менш як 12 звітних (податкових) місяців, а також платникам, зареєстрованим платниками податку на додану вартість після 1 січня 2016 року, - таке збільшення здійснюється протягом перших шести робочих днів кварталу, що настає за кварталом, в якому строк такої реєстрації досягає 12 звітних (податкових) місяців.

УНаклВид - загальна сума податку за складеними платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

УВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань та результатів перевірок, що проводяться відповідно до цього Кодексу;

УПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - Порядок № 569).

Згідно з положеннями пункту 9 Порядку № 569 УПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником податку у поданих контролюючому органу податкових деклараціях з податку, суми податку, зазначеної у складених таким платником податкових накладних, зареєстрованих у Реєстрі, яка визначається як різниця між: сумами податкових зобов`язань за операціями з постачання/надання товарів/послуг та отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, здійсненими після 1 липня 2015 р., та їх подальшого коригування згідно із статтею 192 Кодексу, задекларованими платником у податкових деклараціях з податку (поданих контролюючому органу починаючи з податкової звітності за липень 2015 р. для платників податку, що застосовують місячний звітний період, за III квартал 2015 р. - для платників податку, що застосовують квартальний звітний період) з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них; сумами податку, зазначеними платником податку в податкових накладних, що складені за такими операціями (в тому числі податкових накладних, які не видаються отримувачу, а також складених під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України), здійсненими після 1 липня 2015 р., та розрахунків коригування, складених починаючи з 1 липня 2015 р. та зареєстрованих в Реєстрі, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року. Загальна сума перевищення (УПеревищ) визначається за кожний звітний (податковий) період наростаючим підсумком.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 569 ДПС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі. Платник податку має право отримувати у ДПС інформацію про стан свого електронного рахунка, а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.

У постанові Верховного Суду від 07 вересня 2023 року у цій справі №440/14763/21 колегією суддів, з урахуванням вказаних положень чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства, зазначено, що впровадження системи електронного адміністрування податку на додану вартість не мало наслідком внесення кардинальних змін до загальних принципів справляння такого податку, визначених Податковим кодексом України (фактично, норми ПК України, які визначають коло платників ПДВ, об`єкт оподаткування, принципи формування податкових зобов`язань та податкового кредиту, особливості внесення виправлень до податкової звітності, залишились незмінними). При цьому, система електронного адміністрування податку на додану вартість організована на централізованому рівні ДПС України (Порядком № 569 функції адміністратора системи електронного адміністрування ПДВ покладено на відповідача - ДПС України), та згідно вказаних положень податкового законодавства на цьому ж рівні відбувається і автоматичне обчислення реєстраційної суми щоразу при зміні значення будь-якого показників з формули (визначеної положеннями пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України).

Крім того, системний аналіз зазначених норм права дає підстави для висновку, що основним призначенням розрахунку коригування до податкової накладної є уточнення показників останньої. У подальшому такі зміни впливають на показники податкової звітності шляхом збільшення/зменшення податкових зобов`язань/податкового кредиту. Здебільшого це стосується випадку, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг. Водночас ПК України також встановлює обов`язок платника податку скласти і зареєструвати розрахунок коригування до податкової накладної задля виправлення помилок, допущених при її складенні, у тому числі у випадках, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Таким чином, формування реєстраційного ліміту здійснюється системою електронного адміністрування ПДВ на централізованому рівні ДПС України в автоматичному режимі, шляхом застосування вказаної формули та у разі невідповідності задекларованих платником податків грошових зобов`язань та зареєстрованих податкових накладних, розрахунків коригування до них, уточнюючих розрахунків чи допущення помилки під час їх оформлення система автоматично визначає, що платником було допущено перевищення задекларованих зобов`язань, що призводить до автоматичного зменшення суми реєстраційного ліміту такого платника. З урахуванням зазначеного, платнику податків для уникнення помилок/непорозумінь в частині розрахунку, зокрема показника (УПеревищ), слід дотримуватись вимог чинного податкового законодавства в питаннях оподаткування ПДВ та правил ведення бухгалтерського обліку, особливо при складанні та реєстрації в ЄРПН податкових накладних, розрахунків коригування до них, уточнюючих розрахунків, оскільки електронне адміністрування ПДВ передбачає сукупність послідовних дій, які зобов`язані вчиняти як відповідні контролюючі органи, так і платники такого податку.

За приписами п. 187.1 ст. 187 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Пунктом 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України встановлено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з пункту 192.1 статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

З матеріалів справи вбачається, що у результаті технічної помилки, допущеної бухгалтером ТОВ "Агропрогрес плюс" при заповненні граф 6 (кількість (об`єм, обсяг) при складанні податкових накладних від 22.02.2021 № 8 (на 2,4 тони більше фактичної поставки за договором № 10039) та № 9 (на 2,4 тони менше фактичної поставки за договором № 10046), здійснена реєстрація в ЄРПН цих податкових накладних, які не підтверджені первинними документами, на загальну суму ПДВ 1305670,37 грн, а саме: від 22.02.2021 № 8 на кількість 142,8 тон на суму 3151023,71 грн (у т.ч. ПДВ 525170,62 грн; від 22.02.2021 № 9 на кількість 211,9 тон на суму 4682998,48 грн (у т.ч. ПДВ 780499,75 грн) /том 1 а.с. 10-13, том 3 а.с. 14,15, 20,21/.

З метою виправлення помилки у податкових накладних від 22.02.2021 № 8 та № 9 ТОВ "Агропрогрес плюс" складені розрахунки коригування від 22.02.2021 № 17 та № 18 (зареєстровані в ЄРПН 17.03.2021) до податкових накладних від 22.02.2021 № 8 та № 9 /том 1 а.с. 14-17/.

Водночас платник податку ТОВ "Агропрогрес плюс" після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України: дата відвантаження товарів, яка підтверджена накладною №10 від 22.02.2021 на соняшник високоолеїновий кількістю 140,18 т на загальну суму 3097983,61 грн., в тому числі ПДВ - 516330,60 грн. /том 2 а.с. 129/ та накладною №11 від 22.02.2021 на соняшник високоолеїновий кількістю 214,3 т на загальну суму 4736038,57 грн., в тому числі ПДВ - 789339,76 грн., відповідно до пунктів 201.7, 201.10 статті 201 ПК України склав податкові накладні на загальну суму ПДВ 1305670,36 грн., у яких зазначені правильні показники, визначені зазначеними вище первинними документами, а саме: від 22.02.2021 № 19 (зареєстрована в ЄРПН 18.03.2021) на кількість 140,18 тони на суму 3097983,61 грн. (у т.ч. ПДВ 516330,6 грн.) /том 1 а.с. 18, 19/, від 22.02.2021 № 20 (зареєстрована в ЄРПН 18.03.2021) на кількість 214,3 тони на суму 4736038,57 грн. (у т.ч. ПДВ 789339,76 грн.) /том 1 а.с. 20-21/, які зареєстрував в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Отже, незважаючи на те, що вказані податкові накладні №19 від 22.02.2021 та №20 від 22.02.2021 були зареєстровані в ЄРПН лише 18.03.2021, позивач був зобов`язаний включити суми ПДВ по зазначеним податковим накладним до складу своїх податкових зобов`язань податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2021 року, що й було зроблено позивачем.

Так, згідно з поданою ТОВ "Агропрогрес плюс" податковою декларацією з ПДВ за лютий 2021 року задекларовано усього податкових зобов`язань (рядок 9) в сумі 1539588,00 грн. У розділі І "Податкові зобов`язання" Додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за лютий 2021 року відображено податкове зобов`язання з ПДВ по контрагенту ТОВ "Укролія" (ІПН 315776816107) у сумі 1522324,42 грн відповідно до податкових накладних: від 22.02.2021 № 19 на суму ПДВ 516330,60 грн; від 22.02.2021 № 20 на суму ПДВ 789339,76 грн; від 24.02.2021 № 10 на суму ПДВ 216654,06 грн. /том 1 а.с. 75-76/.

За визначенням пункту 46.1 ст. 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.

Відповідно до пунктів 48.1, 48.2 статті 48 ПК України податкова декларація складається за формою, затвердженою в порядку, визначеному положеннями пункту 46.5 статті 46 цього Кодексу та чинному на час її подання. Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов`язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору.

Обов`язкові реквізити - це інформація, яку повинна містити форма податкової декларації та за відсутності якої документ втрачає визначений цим Кодексом статус із настанням передбачених законом юридичних наслідків.

Згідно з пунктом 48.3 статті 48 ПК України податкова декларація повинна містити такі обов`язкові реквізити: тип документа (звітний, уточнюючий, звітний новий); звітний (податковий) період, за який подається податкова декларація; звітний (податковий) період, що уточнюється (для уточнюючого розрахунку); повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові) платника податків згідно з реєстраційними документами; код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер; реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті); місцезнаходження (місце проживання) платника податків; найменування контролюючого органу, до якого подається звітність; дата подання звіту (або дата заповнення - залежно від форми); інформація про додатки, що додаються до податкової декларації та є її невід`ємною частиною; ініціали, прізвища та реєстраційні номери облікових карток або інші відомості, визначені в абзаці сьомому цього пункту, посадових осіб платника податків; підписи платника податку - фізичної особи та/або посадових осіб платника податку, визначених цим Кодексом, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).

Відповідно до пункту 48.7 статті 48 ПК України податкова звітність, складена з порушенням норм цієї статті, не вважається податковою декларацією, крім випадків, встановлених пунктом 46.4 статті 46 цього Кодексу.

За правилами пункту 49.1 статті 49 ПК України податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні " від 16.07.1999 №996-XIV Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України, перелік яких визначено у цій нормі.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а в податковій декларації з ПДВ платником податку зазначаються дані, вказані в складеній на підставі первинних документів податковій накладній та/або розрахунку коригування, складені за наслідками реальних операцій.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені у постанові Верховного Суду від 19.02.2019 у справі №№813/2817/17.

Таким чином, оскільки господарські операції, на які виписані податкові накладні №8 від 22.02.2021 та №9 від 22.02.2021 фактично не відбулись, ці податкові накладні не підлягають відображенню в декларації за лютий 2021 року, як такі, що не спричинили реальні зміни майнового стану платника податків.

Позивач не включав до складу податкових зобов`язань податкової декларації з ПДВ за лютий 2021 року суми ПДВ на підставі зазначених помилково виписаних податкових накладних №8 від 22.02.2021 та №9 від 22.02.2021.

Згідно з пунктом 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Пункт 50.2 статті 50 ПК України містить наступне застереження - платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок (з урахуванням термінів продовження, зупинення або перенесення термінів її проведення) не має права подавати уточнюючі податкові декларації (розрахунки) до поданих ним раніше податкових декларацій з відповідного податку і збору за звітний (податковий) період, який перевіряється контролюючим органом. Це правило не поширюється на випадки, встановлені абзацом третім пункту 50.1 статті 50 цього Кодексу.

У разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період. (пункт 50.3 статті 50 ПК України).

Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України. При цьому таке право має бути реалізоване не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.

Проте, оскільки позивач не допускав помилок при внесенні податкових зобов`язань в податкову декларацію з податку на додану вартість за лютий 2021 року та за березень 2021 року та всі відомості, що стосуються спірних правовідносин, внесені до податкової декларації з ПДВ за лютий 2021 року коректно, про що зазначено вище, у позивача відповідно не виникло права чи обов`язку на виправлення значень податкових зобов`язань цих декларацій.

У постанові Верховного Суду від 16.12.2021 у справі №1640/3029/18 викладено такий висновок щодо застосування норм права: "...якщо платником податку була зареєстрована помилково складена податкова накладна, то вона не підлягає відображенню у звітності з ПДВ (декларації ПДВ). Розрахунок коригування, який може бути вписаний до такої податкової накладної, належить до реєстрації, але до звітності з ПДВ також не включається".

Отже, ані помилково виписані податкові накладні №8 від 22.02.2021 та №9 від 22.02.2021, ані розрахунки коригування від 22.02.2021 № 17 та № 18 до цих податкових накладних хоча належать до реєстрації в ЄРПН, але до звітності з ПДВ не включаються.

Відповідачами не надано ані до суду першої інстанції, ані до суду апеляційної інстанції жодних доказів на підтвердження подання позивачем некоректної чи неправильної податкової звітності з ПДВ за лютий 2021 року та березень 2021 року.

Аналізуючи наведене, колегія суддів вважає, що сума перевищення позитивного значення виникла не в результаті самостійно поданої позивачем некоректної податкової звітності та/або реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них, як стверджують відповдіачі, а внаслідок помилок в Електронному кабінеті платника податку, зумовленими діями/бездіяльністю ДПС України в частині електронного адміністрування ПДВ, а також бездіяльністю ГУ ДПС у Полтавській області щодо опрацювання в межах компетенції методологічних помилок, виявлених платниками податків під час роботи в Електронному кабінеті.

Так, за приписами підпункту 14.1.111 пункту 14.1 статті 14 ПК України методологічна помилка електронного кабінету - невідповідність методології та/або алгоритмів роботи електронного кабінету положенням податкового законодавства, яка призводить до помилки, в тому числі в розрахунку об`єкта оподаткування, суми податку, суми надмірної сплати податку, суми пені, штрафних санкцій, показників формули обрахунку, які використовуються в електронних системах адміністрування, інших показників, що впливають на права та обов`язки платників податків.

Згідно з пунктом 200-1.9 статті 200-1 ПК України, якщо у платника податку загальна сума податкових зобов`язань, зазначених ним у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних ((сума)Перевищ), а сума, визначена пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу ((сума)Накл), є недостатньою для реєстрації таким платником податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної за звітні періоди виникнення такого перевищення, платник податку має право зареєструвати податкову накладну або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, що дорівнює значенню показника ?Перевищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати податкових зобов`язань за періоди починаючи з 1 липня 2015 року (включаючи податкові зобов`язання, які були сплачені платником податку, та податкові зобов`язання, які не були сплачені платником податку) та збільшеного на значення показника (сума)ПопРах незалежно від значення показника (сума)Накл, визначеного відповідно до пункту 200-1.3 цієї статті. Платник податку має право зареєструвати в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, тільки податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних за звітні періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних ((сума)Перевищ).

За правилами пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (?Накл), обчислену за такою формулою: (сума)Накл = (сума)НаклОтр + (сума)Митн + (сума)ПопРах + (сума)Овердрафт - (сума)НаклВид - (сума)Відшкод - (сума)Перевищ, де (сума)НаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що показник (сума)Перевищ може збільшуватися лише внаслідок фактичного перевищення суми податкових зобов`язань, зазначених у податкових деклараціях з ПДВ, над сумою податку (податкових зобов`язань), що міститься у податкових накладних та розрахунках коригування до податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Оскільки у даному випадку господарські операції, зазначені у податкових накладних від 22.02.2021 №8, №9 не відбулися, ці помилково складені податкові накладні не повинні брати участь при розрахунку (сума)Перевищ у системі електронного адміністрування ПДВ.

Позивачем не включені до податкової декларації з ПДВ за лютий 2021 року податкові накладні, що складені з помилками від 22.02.2021 №8, №9, а також не включено до податкової декларації з ПДВ за лютий 2021 року чи за березень 2021 року розрахунки коригування до них. Однак ці документи взяли участь у розрахунку показника (сума)Перевищ. Причому податкові накладні враховані у періоді їх складання, а "зменшуючі" розрахунки коригування у періоді їх реєстрації в ЄРПН.

Отже, суми ПДВ на підставі податкових накладних від 22.02.2021 №8, №9 та розрахунки коригування до них правомірно не зафіксовані у декларації з ПДВ на підставі пункту 44.1 статті 44 ПК України. Тоді як суми ПДВ з цих документів враховані автоматично під час розрахунку показника (сума)Перевищ. При цьому програмне забезпечення ДПС України налаштоване на помісячний алгоритм розрахунку показника (сума)Перевищ. У разі помісячного розрахунку цього показника не згортаються додатні та від`ємні значення різниці даних декларацій та ЄРПН за різні періоди, що призводить до неправомірного зростання показника (сума)Перевищ.

Наведене призвело до втрати позивачем 1305670,37 грн. ліміту з ПДВ, що підтверджується відомостями з АІС "Податковий блок" /том 3 а.с. 166-168/, хоча позивач виконав всі умови, додержання яких вимагається для реалізації права на збільшення в СЕА реєстраційної суми відповідно до ПК України. Однак, через оскаржувані дії та бездіяльність відповідачів позбавлений права зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без здійснення поповнення електронного рахунку позивача з поточного банківського рахунку.

Щодо доводів про порушення позивачем строків реєстрації податкових накладних та розрахунків корегування до податкових накладних, колегія суддів зазначає, що наслідком можливого порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної може бути застосування до платника податків штрафу в порядку статті 120-1 ПК України, натомість, відповідальність за таке порушення у вигляді зменшення реєстраційного ліміту в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість Податковим кодексом України не встановлена.

Згідно з положеннями податкового законодавства система електронного адміністрування податку на додану вартість організована на централізованому рівні ДПС України, а відтак на цьому ж рівні відбувається і автоматичне обчислення реєстраційної суми при зміні значення будь-якого з показників формули.

ПК України не визначено механізму списання показників реєстраційного ліміту.

12.01.2021 Міністерством фінансів України прийнято наказ №5 "Про затвердження Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (набрав чинності 05.04.2021), зареєстровано в Міністерстві юстиції України 15.03.2021 за №321/35943.

Цей Порядок визначає правила ведення в податкових органах оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).

Згідно з пунктом 4 розділу І наведеного Порядку відображення/занесення первинних показників у підсистемах інформаційної системи здійснюється працівниками структурних підрозділів територіальних органів ДПС за напрямами роботи.

Відповідно до пункту 1 розділу ІV глави 3 цього Порядку проведення перевірки Документів звітності здійснюється з використанням автоматизованих алгоритмів арифметичного та логічного контролю.

Відображення даних Документів звітності проводиться в ІКП обліковими показниками (операціями) щодо нарахування/зменшення/збільшення/ виключення з обліку відповідно до умов рознесення, визначених у алгоритмах.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ДПС України протиправно здійснило дію щодо зменшення суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без підтвердження показників первинними документами, та, відповідно, ГУ ДПС у Полтавській області протиправно не здійснило дію щодо опрацювання в межах компетенції методологічних помилок, виявлених платником податків під час роботи в Електронному кабінеті.

Так, для належного та ефективного захисту порушеного права позивача необхідно визнати протиправною дію Державної податкової служби України щодо зменшення суми податку на суму 1305670,37 грн., на яку платник податку Товариство з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визнати протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Полтавській області щодо опрацювання в межах компетенції методологічних помилок, виявлених платником податку Товариством з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" під час роботи в Електронному кабінеті та зобов`язати Державну податкову службу України та Головне управління ДПС у Полтавській області здійснити дії щодо збільшення суми реєстраційного ліміту на суму 1305670,37 грн. в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість шляхом коригування даних в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відновлення/збільшення суми податку, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю "Агропрогрес плюс" має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 1305670,37 грн.

Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.

Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.04.2024 року по справі № 440/14763/21 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Полтавській області.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційних скарг, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.04.2024 по справі № 440/14763/21 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя З.О. КононенкоСудді О.М. Мінаєва В.А. Калиновський Повний текст постанови складено 26.09.2024 року