Постанова

від 03.10.2024 по справі 400/1072/22

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 жовтня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/1072/22

Перша інстанція: суддя Устинов І. А.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача Турецької І. О.,

суддів Градовського Ю. М. Шеметенко Л. П.

за участі секретаря Алексєєвої Н. М.

представника ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» адвоката Ткаченко О. І.;

представників ГУ ДПС у Миколаївській області Єгорової О. П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2024 року у справі за позовом адвоката Ткаченко Олени Іванівни, в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧО КОНСТРУКТОРСЬКЕ БЮРО «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

У січні 2022 року адвокат Ткаченко О.І., діючи в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧО КОНСТРУКТОРСЬКЕ БЮРО «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» (далі ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС») звернулася до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - ГУ ДПС у Миколаївській області), в якому, просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21.12.2021:

№ 1148614290703 про зменшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість за серпень 2021 року на суму 310 933 грн;

№ 1148514290703 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2021 на суму 1 344 765 грн;

№ 1148314290703 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 388 666,25 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням на суму 310 933 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 77 733,25 грн.

Обґрунтування позову складається з такого.

По перше, адвокат Ткаченко О.І. вважає, що оскаржувані податкові повідомлення рішення ГУ ДПС у Миколаївській області, прийняті за наслідками незаконної документальної позапланової перевірки, а відтак результати цієї перевірки є недопустимим доказом.

На користь цього, як указує представниця позивача, свідчить ненаправлення на адресу платника податку копії наказу про проведення документальної невиїзної позапланової перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

За поясненнями адвоката Ткаченко О. І., посадові особи контролюючого органу, виконуючи наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» та встановивши відсутність даного підприємства за податковою адресою, не склали відповідний акт про неможливість проведення перевірки та не направили такий акт на адресу її довірителя, попри те, що такий обов`язок встановлений пунктом 81.2 статті 81 Податкового кодексу України.

На переконання представниці є незаконним, за таких обставин, внесення змін до наказу щодо виду перевірки, а саме з позапланової виїзної перевірки на невиїзну.

Адвокат Ткаченко О.І. категорично заперечує отримання ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» копій наказів «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» від 12.10.2021 №1922-п, «Про внесення змін до наказу ГУ ДПС у Миколаївській області від 12.10.2021 №1922-п» від 18.10.2021 №1940-п, повідомлення від 20.10.2021 №778/14-29-07-11 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, дату початку та місце проведення перевірки та запиту про надання пояснень та їх документального підтвердження від 21.10.2021 №20458/6/14-29-07-03-08.

Водночас, адвокат Ткаченко О.І. визнає, що 19.11.2021 за поштовим відправленням №5402907661902 «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» отримало від ГУ ДПС у Миколаївській області акти щодо ненадання платником податків до перевірки документів від 04.11.2021 №1606/13-29-07-03/41478767 та від 10.11.2021 №1683/14-29-07-03/41478767.

Також представниця підтверджує отримання 30.11.2021 за поштовим відправленням №5401711301324 акт про результати документальної позапланової невиїзної перевірки «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» щодо дотримання податкового законодавства при декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2021 від 17.11.2021 №8336/14-29-07-03/41478767, при цьому наголошує, що саме з цього документа платник податків дізнався про проведення контролюючим органом перевірки.

По друге, обґрунтовуючи обставини дотримання ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» податкового законодавства при декларування від`ємного значення податку на додану вартість (далі ПДВ) за серпень 2021 року, адвокат Ткаченко О.І., вказує про сумлінне виконання її довірителем обов`язків, покладених чинним законодавством України.

Так, заявляючи про протиправність податкового повідомлення рішення від 21.12.2021 № 1148614290703 про зменшення податкового зобов`язання з ПДВ за серпень 2021 року на суму 310 933 грн, адвокат зазначає, що засновані на припущеннях, а не на даних бухгалтерського обліку та первинних документах, доводи контролюючого органу про невстановлення за даними Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН) джерела походження реалізованих ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» товарів/послуг та факту поставки у серпні 2021 року номенклатури товарів/послуг (подрібнення, очищення, та сортування відходів).

Указуючи на протиправність податкового повідомлення рішення від 21.12.2021 №1148314290703 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 388 666,25 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням на суму 310 933 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 77 733,25 грн, представниця позивача також наполягає, що воно є похідним від вищезазначеного податкового повідомлення рішення про завищення податкового кредиту за операціями придбання товарів, послуг від контрагентів постачальників.

Далі, наголошує, що контролюючий орган правильно зазначивши в акті перевірки, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ є придбання позивачем у контрагентів-постачальників дизельного палива, запасних частин для автотранспортних засобів, послуг оренди приміщення, комунальні витрати тощо, не врахував, що податковий кредит був розрахований на підставі податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН.

Не погоджуючись з податковим повідомленням рішенням від 21.12.2021 №1148514290703 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2021 на суму 1 344 765 грн адвокат Ткаченко О.І. указує на формування податкового кредиту на підставі податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН.

На її переконання зміни внесені до пункту 201.10 статті 200 Податкового кодексу України свідчать про те, що факт реєстрації податкової накладної в ЄРПН свідчить про те, що контролюючий орган вже перевірив податкову чистоту господарської операції, адже, останній наділений повноваженнями зупинення реєстрації податкових накладних.

На думку представниці позивача, ризикові операції виявляються та призупиняються на етапі реєстрації податкових накладних. При цьому, адвокат Ткаченко О.І. покликалася на судову практику П`ятого апеляційного адміністративного суду, яка була сформована в 2019-2020 роках у справах №400/1335/19, №420/465/19, №813/1532/18.

При цьому, покликаючись в позові на договори, укладені з контрагентами, акти приймання передачі виконаних робіт, на проведену контрагентами оплату виконаних «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» робіт, представниця позивача до суду першої інстанції не надала жодного з перелічених документів.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 08.02.2024, ухваленого за правилами загального позовного провадження, позов ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» задоволено.

Суд визнав протиправним та скасував податкові повідомлення рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 21.12.2021:

№ 1148614290703 про зменшення податкового зобов`язання з ПДВ за серпень 2021 року в сумі 310 933 грн;

№ 1148514290703 про зменшення від`ємного значення суми ПДВ за серпень 2021року в сумі 1 344 765 грн;

№ 1148314290703 про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на суму 388 666,25 грн, в тому числі 310 933 грн за податковим зобов`язанням, 77 733,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції, на підставі аналізу норм Податкового кодексу України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 №996-ХІV (далі Закон №996-ХІV) дійшов висновку, що реальність господарської операції між позивачем та його контрагентом підтверджується актами приймання-передачі відходів переробки, актами приймання передачі вторинної сировини для захоронення, актами надання послуг, договорами оренди транспортних засобів, договорами про надання послуг, видатковими касовими ордерами, подорожніми листами.

В рішенні суду першої інстанції зазначено, що в серпні 2021 року ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» задекларувало податкове зобов`язання в розмірі 310 933 грн за взаємовідносинами з ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ» (далі - TOB «МВК»).

Так, в межах статутної діяльності, 01.07.2021 ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» (Виконавець) уклав договір підряду №07/21/1 з ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ» (Замовник), відповідно до якого Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов`язання виконувати роботи з подрібнення, очищення та сортування інших відходів, таких як будівельне сміття, з метою одержання вторинної сировини, а Замовник зобов`язується приймати виконані належним чином роботи та оплачувати їх вартість відповідно до умов цього договору.

У період з 02.08.2021 по 31.08.2021 Виконавець виконав, а Замовник прийняв роботи з подрібнення, очищення та сортування відходів від мийки залізничних вагонів, будівельних та змішаних відходів (роботи виконуються механізованим способом за допомогою гідромолота, грохот-барабана, екскаваторів, про що сторонами підписано відповідні первинні документи, зокрема акти приймання-передачі відходів для переробки, акти приймання-передачі вторинної сировини (вугілля, щебінь, ґрунт), акти приймання-передачі відходів з переробки для захоронення, акт надання послуг (приймання-передачі виконаних робіт) від 31.08.2021 №2 на загальну суму 1865597,59 грн, в т.ч. ПДВ 20% 310 932,93 грн (18655,976 т).

Оплата договірних робіт проводилась Замовником частково на умовах передоплати:

05.08.2021 за платіжним дорученням №112 перераховано 301 000,00 грн, 09.08.2021 за платіжними дорученнями №№120-123 перераховано 1 520 000.00 грн.

Як зазначив суд, ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» склав податкові накладні за №1 та №2 за послугою «Подрібнення, очищення, та сортування відходів» з кодом послуги за ДКПП 38.32, реєстрацію яких відповідачем було зупинено, проте після подання платником податків пояснень, копій договірних, розрахункових та первинних документів їх було зареєстровано в ЄРПН.

31.08.2021 ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» склало податкову накладну №3 на загальну суму 44 597.60 грн, що становить різницю між загальною сумою акта про надання послуг від 31.08,2021 №2 (1 865 597,59 грн) та коштами, отриманими від Замовника та подало її на реєстрацію в ЄРПН.

Далі, в рішенні вказано, що за договором оренди від 06.07.2021 №1, укладеним ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» з ТОВ «ВЛАСНІ РЕСУРСИ», позивач орендує майданчик площею 500,0 кв. м. для розміщення потужностей та техніки за адресою: Миколаївська область, село Галицинове. вул.Степова, 1/3.

За договором найму (оренди) транспортних засобів від 01.07.2021 №2021-01-07, укладеним з ТОВ «НУМПА, як вказує суд, позивач орендує вантажні автомобілі КРА3 255Б, КРА3 256БІ, МА3 5337, а за договором оренди транспортних засобів з екіпажом від 01.07.2021 №07/21-1, укладеним з ТОВ «МИКОЛАЇВ БУДМОНТАЖ, позивач орендує машини, механізми, транспортні засоби (МАЗ, екскаватор EJCB з гідромолот, екскаватор гусеничний CASE 1288 Kattenbagger з екіпажом).

Також суд першої інстанції зазначив про наявність договорів купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів, укладеними з ТОВ «МРІЯ-83», ТОВ «ЄВРО СМАРТ ПАУЕР», які укладалися для забезпечення транспортних засобів та механізмів, що використовуються в господарській діяльності.

Наголошується в судовому рішенні також про подання до контролюючого органу повідомлення форми 20-ОПП, в якому декларується об`єкти через які проводиться господарська діяльність.

Також суд звернув увагу, що документи на підтвердження реальності операцій з придбання позивачем товарів, робіт, послуг, вартість яких включена до податкового кредиту, були подані контролюючому органу у складі пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, але в подальшому, на виконання рішення суду у справі № 400/13506/21 від 10.06.2022, податкові накладні зареєстровано.

Аналізуючи викладене, суд дійшов висновку, що факт реєстрації податкової накладної в ЄРПН свідчить про те, що контролюючим органом вже перевірено податкову чистоту господарської операції, адже в останнього є повноваження зупинення реєстрації податкових накладних платника податку, якщо господарські операції викликають сумнів в їх реальності.

Також, суд не прийняв до уваги лист Головного слідчого управління Центрального апарату Державного бюро розслідувань про проведення досудового розслідування стосовно ТОВ «Євро Смарт Пауер» за ознаками кримінальних порушень, передбачених частиною 5 статті 27, частиною 3 статті 212 , частиною 2 статті 204, статтею 236, частини 1 статті 239, частиною 1 статті 241, частиною 2 статті 364 Кримінального кодексу України, зазначивши, що зібрані у кримінальному провадженні докази не є доказами в адміністративній справі, а вирок може мати преюдиційне значення для адміністративної справи, якщо в ньому встановлені обставини щодо позивача в адміністративній справі.

Аналогічна правова позиція, як стверджував суд, викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Також, на переконання суду першої інстанції, усталеною є позиція Верховного Суду стосовно того, що чинне законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів або спеціальних дозволів у останніх.

Платник податків не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже, поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

Варто відзначити, що своє рішення суд першої інстанції побудував на доводах, які були зазначені в позові та на тому, що за переліченими господарськими операціями були зареєстровані податкові накладні.

У цьому аспекті слід констатувати, що суд першої інстанції, обґрунтовуючи своє рішення про задоволення позову та покликаючись на первинні документи, що підтверджують реальність господарських операцій та обґрунтоване визначення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду в сумі 1 344,765 грн, не дослідив жодного документа з цього приводу, адже вони були відсутні в матеріалах справи.

Суд першої інстанції не надавав правову оцінку доводам адвоката Ткаченко О. І. про протиправність проведення контролюючим органом документальної позапланової невиїзної перевірки у зв`язку з неповідомленням про це платника податків.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Вважаючи рішення суду першої інстанції незаконним та необґрунтованим ГУ ДПС у Миколаївській області, в апеляційній скарзі, просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

По перше, скаржник не погоджується з доводами адвоката Ткаченко О.І. про незаконність проведення ГУ ДПС у Миколаївській області позапланової невиїзної перевірки.

Представниця контролюючого органу зазначила про прийняття 12.10.2021 №1922-п наказу «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» та про неможливість вручення даного наказу та направлень на перевірку посадовим особам підприємства, у зв`язку з їх відсутністю за податковою адресою.

Указує представниця також про складання, у зв`язку з наведеним, акта про неможливість провести перевірку та направлення такого акта на адресу платника податку (т.1 а.с.174-176).

Однак, як зауважує контролюючий орган, попри отримання вказаного документа, платник податку, не звернувся до ГУ ДПС у Миколаївській області з відповідними пропозиціями щодо проведення перевірки, а відтак, з урахуванням карантину та переходом суб`єктів господарювання на дистанційну роботу, було прийнято рішення про проведення документальної позаплановою невиїзної перевірки, яке оформлено наказом від 18.10.2021 №1922-п.

За твердженням представниці ГУ ДПС у Миколаївській області накази про проведення як виїзної так і невиїзної позапланової перевірки були направлені на адресу ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», 21.10.2021, рекомендованим листом з повідомленням про вручення через «АТ Укрпошта» експрес- кур`єр доставка, але поштове відправлення повернулося без вручення. Відповідно до приписів пункту 42.5 статті 42 Податкового кодексу України, представниця ГУ ДПС у Миколаївській області вважає, що ці документи є врученими.

По друге, контролюючий орган, зазначаючи про завищення позивачем в серпні 2021 податкових зобов`язань за взаємовідносинами з ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ» вказує, на відсутність первинної документації щодо надання даним суб`єктом господарювання відповідних послуг, а також на відсутність дозволів Державної служби України з питань праці на виконання робіт з підвищеної небезпеки та на експлуатацію машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, що виключає можливість виконання, останнім, послуг з підроблення, очищення та сортування відходів.

По третє, ГУ ДПС у Миколаївській області, наполягаючи на завищенні ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» податкового кредиту вказує на непідтвердження обставин придбання дизельного пального, адже неможливо встановити перевізників, місце навантаження та розвантаження, рух товару на склад, місця зберігання палива. Також відсутні документи, встановлені Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах та організаціях України, яка затверджена наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України Держспоживстандарту України від 20.05.2008 №281/171/578/155.

По - четверте, скаржниця не погоджується з висновком суду першої інстанції, що єдиною підставою для віднесення сум ПДВ до податкового кредиту є реєстрація податкових накладних постачальниками.

На її думку, господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично виконані, втім реальність вчинення господарських операцій між ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» та його контрагентами - постачальниками дизельного палива відсутня, а відтак у постачальників не було підстав для реєстрації податкових накладних в ЄРПН та їх відображення у податковій звітності.

По- п`яте, ГУ ДПС у Миколаївській області не погоджується з тим, що первинні документи, які подавалися ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», у зв`язку з зупиненням податкової накладної, складеної на адресу ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ», були достатніми для висновку, що відбулася господарська операція з надання послуг.

На думку скаржника, наявні в електронному кабінеті документи, не забезпечили повного та всебічного вивчення господарської діяльності платника податків та підтвердження показників, відображених платником податків у податковій звітності з податку на додану вартість за період грудень 2019 року, січень - грудень 2020 року, січень - серпень 2021 року.

Адвокат Ткаченко О.І., діючи в інтересах ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», не скористалася правом подання відзиву на апеляцію ГУ ДПС у Миколаївській області.

У суді апеляційної інстанції представник ГУ ДПС у Миколаївській області Єгорова О.П. підтримала доводи апеляції та просила її задовольнити.

Адвокат Ткаченко О.І. заперечувала проти доводів апеляції ГУ ДПС у Миколаївській області, просила в її задоволенні відмовити.

Фактичні обставини справи.

ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» зареєстроване в якості юридичної особи, про що 25.07.2017 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зроблено запис №15221020000035670.

З 01.09.2017 ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» зареєстровано платником ПДВ, індивідуальний податковий номер 414787614024.

Основним видом діяльності ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» є вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41).

Також, згідно виду економічної діяльності за КВЕД 38.32 товариство може займатися відновленням відсортованих відходів.

12.10.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України, прийняло наказ №1922-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС».

18.10.2021 посадові особи контролюючого органу вийшли на перевірку, але працівники ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» не знаходилися на робочому місці.

За таких обставин, того ж дня, був складений акт «Про неможливість розпочати та провести виїзну документальну позапланову перевірку ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», у зв`язку з відсутністю посадових осіб підприємства за податковою адресою».

В цьому акті зазначено про те, що вручити наказ №1922-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», а також направлення на перевірку від 18.10.2021 за №2475/14-29-07-10 та за №№2476/14-29-07-10 не представляється можливим (т.1 а.с.175-176).

Зазначений акт направлено 19.10.2021 рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» та отримано, останнім, 25.10.2021 (т.1 а.с.176).

18.10.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області прийняло наказ за №1940-п «Про внесення змін до наказу від 12.10.2021 №1922-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», в частині того, що буде проводитися невиїзна перевірка.

Копії наказів про проведення виїзної позапланової перевірки від 12.10.2021 та невиїзної перевірки від 18.10.2021, а також повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 20.10.2021 №778/14-29-07-11, запит про надання пояснень та їх документального підтвердження від 21.10.2021 №20458/6/14-29-07-03-08, ГУ ДПС у Миколаївській області направило на податкову адресу ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» рекомендованим листом з повідомленням про вручення через АТ «Укрпошта» (експрес - кур`єр доставка).

В матеріалах справи є копія накладної №5401711281277, яка підтверджує оплату рекомендованого листа 21.10.2021, а також конверт який повернувся на адресу ГУ ДПС у Миколаївській області неврученим (т.1 а.с.172-173). Проте, зворотне повідомлення про причини повернення поштової кореспонденції в матеріалах справи відсутнє.

ГУ ДПС у Миколаївській області надані докази направлення наведених документів рекомендованим листом АТ «Укрпошта» з описом вкладення цінного листа та з повідомленням про вручення (експрес кур`єр доставка) від 21.10.2021.

Водночас відомості про причини невручення відповідного листа уповноваженій особи ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» - відсутні.

11.11.2021 поштовим відправленням №5400500485171 ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» отримало від ГУ ДПС у Миколаївській області запит про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень) від 01.11.2021 №21136/6/14-29-18-07-11.

Як випливає з указаного запиту, він підписаний начальником відділу камеральних перевірок м. Миколаєва управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС у Миколаївської області.

30.11.2021 ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» відмовило в наданні документів, вважаючи запит контролюючого органу таким, що не відповідає приписам Податкового кодексу України та Порядку періодичного подання інформації органам Державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1245.

Зокрема, платник податків зазначив, що за пунктом 76.3 статті 76 Податкового кодексу України камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання. За таких умов, право органу податкової служби на проведення камеральної перевірки декларації з ПДВ за серпень 2021 обмежене часом і могло бути реалізоване виключно до 20.10.2021.

18.11.2021 ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» отримало від ГУ ДПС у Миколаївській області, за поштовим відправленням №54001 44732290, акт щодо ненадання платником податків до перевірки документів від 04.11.2021 №1606/14- 29-07-03/41478767 (т.1 а.с.166, 170).

30.11.2021 «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» отримало від ГУ ДПС у Миколаївській області акт щодо ненадання платником податків до перевірки документів від 10.11.2021 №1683/14-29-07-03/41478767, відповідно до поштового відправлення№54001 4481178 (т.1 а.с.168,171)

В цих актах зазначено про проведення позапланової невиїзної перевірки, про отримання ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» запиту про надання пояснень та їх документального підтвердження від 21.10.2021 №20458/6/14-29-07-03-08, а також про те, що на відповідні дати складання даного акта, жодного документа та/або пояснень щодо задекларованого від`ємного значення в сумі 1 344 765 грн за серпень 2021 від платника податку не поступило.

Як випливає з матеріалів справи ГУ ДПС у Миколаївській області в період з 04.11.2021 по 10.11.2021 провело документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2021 року.

За результатами перевірки складено акт № 1606/1429-07-03/41478767 від 04.11.2021, в якому вказано про порушення позивачем:

- пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2021 на 1 344 765 грн;

- пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість в серпні 2021 у сумі 310 933 грн;

- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, що стало підставою до завищення податкових зобов`язань в серпні 2021 у сумі 310 933 грн.

Підставою для таких висновків, відповідно до акта перевірки, стало ненадання платником податків до перевірки документів, що підтверджували би право власності/оренди складських, офісних приміщень, інших основних засобів та жодних відомостей бухгалтерського обліку щодо наявності та обліку основних засобів.

Зі змісту акта випливає, що за даними форми 20-ОПП «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» декларує наявність об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, а саме офіс, майданчик, дизельний генератор, екскаватор ЕJCB, автомобіль МАЗ 5516.

Водночас, як указує контролюючий орган платник податків не надав до перевірки документів, що підтверджує право користування (оренди) офісу за адресою: вул. Мала Морська, буд 9/1А, м. Миколаїв, майданчика, дизельного генератора, екскаватора ЕJCB, автомобіля МАЗ 5516, оскільки за даними Єдиного державного реєстру транспортних засобів МВС України у «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» у власності (користуванні) відсутні транспортні засоби.

Також платником податків не надано до перевірки документи, що підтверджують право власності/оренди складських, офісних приміщень, інших основних засобів та жодних відомостей бухгалтерського обліку щодо наявності та обліку основних засобів.

Відповідно до додаткових пояснень ГУ ДПС у Миколаївській області та відомостей про об`єкти оподаткування, даний платник податків декларує: транспортний засіб МАЗ 6422, транспортний засіб КРАЗ 3225Б, транспортний засіб КРАЗ 3255, транспортний засіб КРАЗ 3256.

Так, до перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» не надало журнал ордер, відомості за рахунком 10 «Основні засоби»,13 «Знос», № 15 «Капітальні інвестиції», регістри бухгалтерського обліку, зокрема за рахункам 20,23,28, журнал ордер за рахунком 28 «Товари на складі» за період грудень 2019 року серпень 2021 року.

Зі змісту акта вбачається, що при проведенні перевірки контролюючий орган використав: зокрема, фінансову звітність за грудень 2019 року серпень 2021 року, податкові декларації з ПДВ з додатками (№1,№2) за грудень 2019 року та серпень 2021 року, електронні комп`ютерні системи: ІТС «Податковий блок», ЄРПН, Єдиний державний реєстр транспортних засобів МВС України, Єдиний державний реєстр речових прав на нерухоме майно.

Перевіряючи правильність визначення податкового кредиту ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», контролюючий орган проаналізував дані ЄРПН та встановив, що, останній придбавав дизельне пальне у ТОВ «Мрія -83» та ТОВ «ЄВРО СМАРТ ПАУЕР», але на підтвердження не надав жодних документів.

Також контролюючий орган зазначив про відсутність первинної бухгалтерської документації, яка підтверджує здійснення господарської операції з ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ» (підроблення, очищення та сортування відходів).

При цьому, в акті стверджується, що на адресу ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» направлено рекомендованим листом через АТ «УКРПОШТА» з повідомленням про вручення на адресу: вул. Мала Морська, буд. 9/1А, м. Миколаїв, 54001, запрошення від 05.11.2021 №°21423/6/14-29- 07-03-08 стосовно ознайомлення та підписання акту про результати документальної позапланової невиїзної перевірки.

Зазначене запрошення отримано ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» 11.11.2021, тобто у період оформлення матеріалів перевірки, але проігноровано.

У додатковий поясненнях ГУ ДПС у Миколаївській області зазначає про відсутність у «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» власних або орендованих ємностей, резервуарів, для зберігання дизельного пального в об`ємі 384 880,48 л, яке було придбано у серпні 2021 у ТОВ «Мрія -83» та ТОВ «ЄВРО СМАРТ ПАУЕР».

На підстав висновків акту ГУ ДПС у Миколаївській області 21.12.2021 прийняло податкові повідомлення рішення:

- № 1148614290703 про зменшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість за серпень 2021 року в сумі 310 933 грн;

- № 1148514290703 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2021 в сумі 1 344 765 грн;

- № 1148314290703 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 388 666,25 грн, в т.ч. 310 933 грн за податковим зобов`язанням, 77 733,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

З метою офіційного з`ясування обставин справи, суд апеляційної інстанції витребував від ГУ ДПС у Миколаївській області докази вручення або повернення рекомендованого листа АТ «Укрпошта» з описом вкладення цінного листа на податкову адресу ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС.

В даному поштовому повідомленні містилося: наказ від 12.10.2021 №1922-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС»;

наказ від 18.10.2021 за №1940-п «Про внесення змін до наказу від 12.10.2021 №1922-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», в частині того, що буде проводитися невиїзна перевірка;

повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, про дату початку та місце проведення перевірки від 20.10.2021 №778/14-29-07-11;

запит про надання пояснень та їх документального підтвердження від 21.10.2021 №20458/6/14-29-07-03-08.

Наведена процесуальна дія, з боку суду, була пов`язана з тим, що попри наявності доказів направлення наведених документів рекомендованим листом АТ «Укрпошта» з описом вкладення цінного листа та з повідомленням про вручення (експрес кур`єр доставка) від 21.10.2021, відомості з яких підстав невручена поштова кореспонденція уповноваженій особи ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» - відсутні.

На виконання ухвали суду ГУ ДПС у Миколаївській області надіслало на адресу апеляційного суду копію наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» від 12.10.2021 №1922-п, копію листа про надання пояснень та їх документального підтвердження №20458/6/14-29-07-03-08 від 21.10.2021, копію наказу від 18.10.2021 №1940-п «Про внесення змін до наказу ГУ ДПС у Миколаївської області від 12.10.2021 №1922-п» щодо зміни виду перевірки з документальної позапланової виїзної - на документальну позапланову невиїзну, копію повідомлення від 20.10.2021 №778/14-29-07-11 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки.

Також до суду апеляційної інстанції ГУ ДПС у Миколаївській області надало лист №28346/6/14-29-07-03-08 від 23.12.2021, адресований Миколаївській дирекції Українського державного підприємства поштового зв`язку «Укрпошта», в якому запитувалося чому станом на 23.12.2021 на його адресу не надійшло повідомлення про вручення поштового відправлення від 21.10.2021 на податкову адресу ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», яке направлялося послугою «Укрпошта Експрес», ураховуючи, що така послуга передбачає доставку до 3 днів у межах області та між обласними центрами.

Представлена суду апеляційної інстанції також відповідь філії АТ Укрпошта» №02-012-32-22 від 20.04.2022, де вказано, що відправлення «Укрпошта Експрес» №5401711251277 на адресу ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» (вул. Морська, буд. 9/1 А, м. Миколаїв, 54001) надійшло 07.11.2021 н поштового зв`язку надійшло до відділення поштового зв`язку №1, згідно зони обслуговування ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС». На номер мобільного телефону адресата, який знаходився в супровідному листі, було направлено SMS/VIBER повідомлення про надходження поштового відправлення та контактний номер телефону відділення. Поштове відправлення «Укрпошта Експрес» №5401711251277 було повернуто 20.11.2021 за закінченням терміну зберігання через не запит за зворотною адресою.

Також, для встановлення фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції витребував від ТОВ «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» докази, які підтверджують проведення наведених вище господарських операцій.

Зокрема: договори постачання (купівлі- продажу), специфікації до них, видаткові накладні, рахунки фактури, товарно транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми №1-ТТН (нафтопродукт), документи, які б свідчили про оплату, передплату вказаного товару, сертифікати відповідності, паспорти якості на отримане пальне.

Також суд просив надати пояснення та документи, що підтверджують факт складського зберігання придбаного пального (місце зберігання, найменування ємностей та їх технічні характеристики), акти інвентаризації, акти на списання за серпень 2021, оборотно сальдові відомості/журнали ордери по рахунку 20 «Паливо», регістри бухгалтерського обліку за рахунками 311,37, 631, 68.

У відповідь, адвокат Ткаченко О.І., діючи в інтересах «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», надала податкові декларації з ПДВ з додатками за серпень 2021, липень 2021 та жовтень 2020, водночас інші документи, що витребовувалися не були надані.

У додаткових поясненнях адвокат указує, що первинні документи «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» за взаємовідносинами з ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ» з липня 2021 до лютого 2022 перебували в офісі ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ», який знаходиться за адресою: Миколаївська область, Миколаївський район, Галицинівська сільська рада, с. Галицинове, вул. Степова 1/2.

У зв`язку активними бойовими діями та обстрілами були знищені господарськи споруд ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ», де зберігалися документи, підтверджуючи господарські операції між вказаними суб`єктами господарювання. У зв`язку з наведеним, адвокат просить надати більш тривалий строк для відновлення документів.

30.08.2024 до суду апеляційної інстанції надійшли від «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» додаткові пояснення та докази.

Зокрема, був наданий договір купівлі- продажу паливо мастильних матеріалів, що укладений між «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» №М0030 від 01.07.2021 та ТОВ «МРІЯ-83», рахунки на оплату дизельного пального:

№51 від 05.08.2021 на суму 300 900,00 грн, в тому числі ПДВ 50150 грн, за дизельне пальне ДП Л Євро 5 ВО (27 10 19 43 00) в кількості 11 800 л.;

№53 від 09.08.2021 на суму 759 500,00 грн, в тому числі ПДВ 126 583,33 грн за дизельне пальне марки ДП Л Євро 5 ВО (27 10 19 43 00) в кількості 31 000 л.;

№54 від 09.08.2021 на суму 795 500,000 грн в тому числі ПДВ 126 583,33 грн дизельне пальне марки ДП Л Євро 5 ВО (27 10 19 43 00) в кількості 31 000 л..

Також надані:

платіжні доручення про оплату «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» наведених вище рахунків;

видаткові накладні №62 та №63 від 31.08.2021 на поставку дизельного пального марки ДП Л Євро 5 ВО (27 10 19 43 00) в кількості 45 100,00 л. на загальну суму 1 116 750 грн, в тому числі ПДВ 186 125,00 грн та на поставку вказаного пального в кількості 28 700 л. на суму 703 150,00 грн, в тому числі ПДВ на суму 117 191,87 грн;

акт звіряння взаємних розрахунків за 2021 між ТОВ «МРІЯ-83» та «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» за договором купівлі- продажу №М0030 від 01.07.2021;

акт списання дизельного пального ДП Л Євро 5 ВО в кількості 73 800 л.;

оборотно сальдова відомість по рахунку 203 за серпень 2021.

Інших первинних документів, що запитувалися судом, «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» не надало.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги ГУ ДПС у Миколаївській області.

З огляду на її доводи, одним із важливих питань, є дотримання ГУ ДПС у Миколаївській області законодавства, яке регулює проведення позапланової невиїзної перевірки, що виразилося у своєчасному направленні на адресу платника податків копії наказу про проведення такої перевірки, письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, запит про надання пояснень.

Відповідаючи на даний довід колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпункт 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України унормовує, що документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Згідно пункту 78.5 статті 78 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

За приписами пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Пункт 42.2. статті 42 Податкового кодексу України встановлює, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Скаржник, в особі ГУ ДПС у Миколаївській області, наполягає на тому, що «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» належним чином повідомлено про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, про дату її початку та місце проведення, адже на адресу платника податків був направлений рекомендований лист з повідомленням про вручення, про що мовилося вище.

Колегія суддів погоджується з такими доводами скаржника, оскільки надані докази у вигляді рекомендованого листа АТ «Укрпошта» з описом вкладення цінного листа та з повідомленням про вручення (експрес кур`єр доставка) від 21.10.2021 підтверджують виконання пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України.

Відповідь філії АТ Укрпошта» №02-012-32-22 від 20.04.2022 про повернення поштового відправлення за закінченням терміну зберігання через не запит за зворотною адресою, підтверджує, що платник податків був належним чином повідомлений про час та місце проведення позапланової перевірки, а також про те, що від нього витребовувалися пояснення та їх документальне підтвердження щодо декларування від`ємного значення з ПДВ за серпень 2021.

Дійсно, відсутнє повідомлення про вручення із зазначенням причини невручення адресату, оскільки на адресу ГУ ДПС у Миколаївській області повернувся конверт зі вкладеними документами, на якому працівником пошти був закреслена назва підприємства та його адреса, що свідчить про невручення поштового відправлення (т.1 а.с.172-173).

На думку суду апеляційної інстанції, посадові особи «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», отримавши 25.10.2021, тобто до початку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки (період проведення 04.11.2021 по 10.11.2021), акт про неможливість розпочати та провести документальну позапланову виїзну перевірку, повинні були проявити активність щодо отримання інформації, який від податкового контролю буде здійснений щодо нього та сприяти проведенню такого перевірочного заходу.

Так, позивач був обізнаний, що у випадку декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень є підстави для проведення документальної перевірки. Як мовилося вище задекларовано було від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 1 344 765 грн.

Понад те, позивач, не заперечуючи отримання ним актів від 03.11.2021 та від 10.11.2021 про ненадання платником до перевірки документів, на думку суду апеляційної інстанції, також проявляє пасивність та не бажає приймати участь у проведенні перевірки.

Водночас підпункт 16.1.15. пункту 16.1. зобов`язує платника податків забезпечувати надання посадовими (службовими) особами платника податку письмових пояснень на письмовий запит контролюючого органу з питань, що стосуються предмета перевірки, та їх документального підтвердження.

До того ж, отримавши 11.11.2021, тобто в період оформлення матеріалів перевірки, запрошення від 05.11.2021 стосовно місця, дати ознайомлення та підписання акта про результати документальної позапланової невиїзної перевірки, платник податків його ігнорує (т.1 а.с.164-165).

Переходячи до дослідження правомірності прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень рішень, колегія суддів встановила таке.

Як згадувалося вище, суд першої інстанції, задовольнивши позов «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», не дослідив жодного первинного документа, а також регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Суд першої інстанції вважав факт реєстрації податкової накладної в ЄРПН свідчить про реальність господарських операцій.

Проте, з таким висновком суду погодитися неможливо, оскільки він суперечить правовим висновкам Верховного Суду.

Так, у постанові Верховного Суду від 12.05.2023 у справі №816/1583/15 наголошено, що сам факт наявності у платника податку податкових накладних, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

Аналогічним чином спірні правовідносини урегульовані в постанові Верховного Суду від 06.10.2022 у справі №400/1693/19, де наголошено, що сам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 30.01.2019 у справі №755/0947/17, що при вирішення тотожних спорів суди мають враховувати саме останню правову позицію суду найвищої інстанції.

На тлі цього, враховуючи позицію позивача про неможливість надати до податкової перевірки, у зв`язку з неповідомленням про її проведення, первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують реальність господарської операції, суд апеляційної інстанції надав можливість платнику податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його правова позиція про дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні податкових зобов`язань, податкового кредиту та від`ємного значення з податку на додану вартість.

Разом з тим, «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» не виконало ухвалу суду про витребування доказів та не надало документів, про які йшла мова у згаданому процесуальному рішенні.

Досліджуючи господарські операції «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», колегія суддів дійшла таких висновків.

Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України унормовує, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За частиною 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996 ХІV (далі - Закон №996 ХІV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Частина 2 статті 9 даного Закону встановлює, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, але за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Відповідно до пункту 187.1. статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

За приписами пункту 1881 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається, зокрема, виходячи з їх договірної вартості.

Пункти 198.1 та 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлюють, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, в тому числі з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Згідно пункту 200.1 пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума за абзацом «б» або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Надаючи правову оцінку господарським операціям «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», колегія суддів встановила таке.

Як випливає з акта перевірки, за даними ЄРПН «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» виписує та реєструє в серпні 2021 податкові накладні на адресу ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ» у зв`язку з наданням послуг з підроблення, очищення та сортування відходів на загальну суму 1 865 597,59 грн, в тому числі ПДВ 319 932,93 грн.

Як указувала адвокат Ткаченко О.І. в позові і це було відображено в рішенні суду першої інстанції, правові наслідки вказаної господарської операції підтверджуються:

договором підряду №07/21/1, де ТОВ «МВК» (Замовник), а «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» (Виконавець);

актами приймання-передачі відходів для переробки, актами приймання-передачі вторинної сировини (вугілля, щебінь, ґрунт);

актами приймання-передачі відходів з переробки для захоронення;

актами надання послуг (приймання-передачі виконаних робіт) від 31.08.2021 №2 на загальну суму 1 865 597,59 грн, в т.ч. ПДВ 20% 310 932,93 грн;

платіжними дорученнями №№112,120-123.

Пояснюючи специфіку укладеного договору, представниця позивача, зазначає, що за його умовами Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов`язання виконувати роботи з подрібнення, очищення та сортування інших відходів, таких як будівельне сміття, з метою одержання вторинної сировини, а Замовник зобов`язується приймати виконані належним чином роботи та оплачувати їх вартість, відповідно до умов цього договору.

Роботи виконувалися механізованим способом за допомогою гідромолота, грохот-барабана, екскаваторів.

Жодного з перелічених вище документів, на підтвердження здійснення вказаної господарської операції, не було надано, як до суду першої інстанції, так і до суду апеляційної інстанції.

Колегія суддів не приймає до уваги пояснення адвоката Ткаченко О.І., що первинні документи, стосовно проведених робіт за цим договором підряду, зберігалися у контрагента ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ» та у липні 2022 року, у зв`язку з ракетними обстрілами території, де знаходилося підприємство, були знищені.

Насамперед згідно з пунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 статті 44 цього Кодексу, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів. Отже, зберігання первинних документів бухгалтерського обліку у іншого платника податків податковим законодавством не передбачено.

Окрім того, звертаючись до суду першої інстанції з указаним позовом в січні 2022 року, тобто до початку російської збройної агресії, адвокат Ткаченко О.І. мала в розпорядженні наведені вище документи і повинна була їх надати до для розгляду в судовому засіданні.

За усталеною практикою Верховного Суду якщо платник податків претендує на податкову вигоду, він повинен це підтвердити відповідним первинними документами.

Резюмуючи викладене, колегія суддів погоджується зі скаржником, що «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» завищило податкові зобов`язання за серпень 2021 року на загальну суму ПДВ 310 933 грн за господарською операцією з ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКА ВОДНА КОМПАНІЯ».

Перевіряючи правильність визначення «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» податкового кредиту за серпень 2021 в сумі 1 653 362 грн, колегія суддів встановила, що, відповідно до податкових накладних, зареєстрованих на адресу позивача, до податкового кредиту включено ПДВ за операціями з придбання дизельного палива у ТОВ «МРІЯ-83» та ТОВ «ЄВРО СМАРТ ПАУЕР».

Суд першої інстанції, спираючись на доводи позовної заяви «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» зазначив, що дизельне пальне придбавалося за договорами купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів для забезпечення транспортних засобів та механізмів, що використовуються платником податків у господарській діяльності.

Пояснюючи, які саме транспортні засоби та механізми використовував позивач, суд указав, що за договором оренди від 06.07.2021 №1, укладеним з ТОВ «ВЛАСНІ РЕСУРСИ» використовується майданчик площею 500 кв. м. для розміщення потужностей та техніки за адресою: Миколаївська область, село Галицинове. вул. Степова, 1/3.

За договором найму (оренди) транспортних засобів від 01.07.2021 №2021-01-07, укладеним з ТОВ «НУМПА» орендується вантажні автомобілі КРА3 255Б, КРА3 256БІ, МА3 5337.

За договором оренди транспортних засобів з екіпажом від 01.07.2021 №07/21-1, укладеним з ТОВ «МИКОЛАЇВ БУДМОНТАЖ» орендується машини, механізми, транспортні засоби (МАЗ, екскаватор EJCB з гідромолотом, екскаватор гусеничний CASE 1288 Kattenbagger) з екіпажом.

При цьому, суд першої інстанції в своєму рішенні стверджував, що наведені об`єкти декларуються, шляхом подання повідомлення за формою 20-ОПП.

Жодного договору оренди до суду першої та апеляційної інстанції не надано.

На підтвердження придбання палива у ТОВ «МРІЯ-83», як наголошувалося вище, адвокат Ткаченко О.І надала до суду апеляційної інстанції:

договір купівлі- продажу паливо мастильних матеріалів №М0030 від 01.07.2021, що укладений між «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» та ТОВ «МРІЯ-83»;

видаткові накладні №62 та №63 від 31.08.2021 на поставку дизельного пального марки ДП Л Євро 5 ВО (27 10 19 43 00) в кількості 45 100,00 л. на загальну суму 1 116 750 грн, в тому числі ПДВ 186 125,00 грн та на поставку вказаного пального в кількості 28 700 л. на суму 703 150,00 грн, в тому числі ПДВ на суму 117 191,87 грн;

рахунки на оплату дизельного пального:

№51 від 05.08.2021 на суму 300 900,00 грн, в тому числі ПДВ 50 150 грн, за дизельне пальне ДП Л Євро 5 ВО (27 10 19 43 00) в кількості 11 800 л.;

№53 від 09.08.2021 на суму 759 500,00 грн, в тому числі ПДВ 126 583,33 грн за дизельне пальне марки ДП Л Євро 5 ВО (27 10 19 43 00) в кількості 31 000 л.;

№54 від 09.08.2021 на суму 795 500,000 грн в тому числі ПДВ 126 583,33 грн дизельне пальне марки ДП Л Євро 5 ВО (27 10 19 43 00) в кількості 31 000 л..

Також надані:

платіжні доручення про оплату «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» наведених вище рахунків;

акт звіряння взаємних розрахунків за 2021 між ТОВ «МРІЯ-83» та «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» за договором купівлі- продажу №М0030 від 01.07.2021;

акт списання дизельного пального и ДП Л Євро 5 ВО в кількості 73 800 л.;

оборотно сальдова відомість по рахунку 203 за серпень 2021.

Досліджуючи дані документи, колегія суддів погоджується з доводами ГУ ДПС у Миколаївській області про їх недостатність для висновку, що операція з придбання палива відбулася.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів регулюється Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики, від 20.05.2008 №281/171/578/155.

Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Так, відповідно до пункту 5.2.6 вказаної Інструкції, результати комісійного приймання нафти або нафтопродуктів оформляються актом приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою №5-НП, який складається одразу після приймання вантажу та затверджується керівництвом підприємства не пізніше наступного дня після його складання.

Акт приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою №5-НП є підставою для оприбутковування нафти і нафтопродуктів у складському обліку та відображення на відповідних рахунках бухгалтерського обліку в підзвіт матеріально відповідальних осіб.

Крім того, згідно з пунктом 5.2.12 представнику, уповноваженому взяти участь у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за кількістю, видається довіреність за підписом уповноваженої особи підприємства, скріплену гербовою печаткою підприємства. У довіреності обов`язково зазначається найменування, марка та кількість нафти або нафтопродуктів, які прийматиме вповноважений представник. Результати комісійного приймання нафти або нафтопродуктів оформлюються актом приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою №5-НП, який складається одразу після приймання вантажу та затверджується керівництвом підприємства не пізніше наступного дня після його складання.

Пункт 7.5.6 унормовує, що відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН у чотирьох примірниках, з яких:

перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства;

другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду залишається в охороним підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства;

третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства передаються перевізнику.

При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу.

Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи..

Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності.

Аналіз вказаного нормативного акта свідчить про те, що для документального забезпечення господарських операцій з нафтопродуктами існують додаткові вимоги.

Проте, як правильно вказав скаржник, позивач не надав належний документ, що передбачений Інструкцією, який би свідчив про отримання нафтопродуктів від ТОВ «МРІЯ».

До того ж, відсутні товарно транспортні накладні, які підтверджують отримання та перевезення нафтопродуктів (нафти) за формою №1-ТТН, документи, що підтверджують зберігання придбаного від ТОВ «МРІЯ-83» дизельного пального в кількості 73 800 л.

Як установив контролюючий органу «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» не має власних або орендованих ємностей, резервуарів для зберігання палива. Також «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» не декларує послуги зберігання дизельного палива у сторонніх організацій.

Верховний Суд, розглядаючи близькі за змістом правовідносини, в постанові від 12.03.2019 у справі №803/3408/15 констатував, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності.

Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Однак, в контексті спірних правовідносин, не встановлені первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та свідчили би про розумну економічну мету.

Також викликає сумніви акт списання пального №2 від 31.08.2021, за яким було списано 73 800 л на господарськи потреби.

Варто відзначити, що акт списання пального повинен містити низку обов`язкових реквізитів та інформації, включаючи найменування документа, його номер та дату складання, назву підприємства, перелік транспортних засобів або устаткування, для яких списується паливо, із зазначенням їх марки, моделі, реєстраційних номерів, показань спідометрів або лічильників мотогодин. Крім того, в акті зазначаються види пального, їх кількість, норми витрат палива та загальна сума списання.

Як встановив суд апеляційної інстанції, представлений акт списання пального не відповідає вимогам типовій формі акта списання пального.

Що стосується придбання пального «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» у ТОВ «ЄВРО СМАРТ ПАУЕР», не надано жодного первинного бухгалтерського документа на підтвердження вказаної господарської операції.

Відповідно до принципу змагальності, закріпленому у статті 9, частині 1 статті 77 КАС України, суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень та подати докази на спростування висновків останнього.

Верховний Суд у постанові від 02.10.2018 у справі № 910/18036/17 зробив такий правовий висновок, що принцип змагальності забезпечує повноту дослідження обставин справи. Цей принцип передбачає покладання тягаря доказування на сторони. Одночасно цей принцип не передбачає обов`язку суду вважати доведеною та встановленою обставину, про яку сторона стверджує. Така обставина підлягає доказуванню таким чином, аби задовольнити, як правило, стандарт переваги більш вагомих доказів, тобто коли висновок про існування стверджуваної обставини з урахуванням поданих доказів видається більш вірогідним, ніж протилежний.

За таких умов, у зв`язку з відсутністю у «ВКБ «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС» первинних документів бухгалтерського обліку, які б могли достовірно свідчити про проведення задекларованих господарських операцій, рішення суду першої інстанції про задоволення позовних вимог не відповідає ознакам законності та обґрунтованості

Підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення, відповідно до пунктів 2 та 3 частини 1 статті 317 КАС України, є недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи.

Аналіз змісту рішення суду першої інстанції свідчить про недотримання наведених приписів статті 317 КАС України, що призвело до ухвалення незаконного та необґрунтованого рішення.

Щодо розподілу судових витрат, колегія суддів зазначає, що аналіз змісту частин першої-третьої статті 139 КАС України дозволяє зробити висновок про те, що витрати суб`єкта владних повноважень на сплату судового збору за будь-яких результатів розгляду справи (задоволення або відмова в задоволенні позову, як повністю, так і частково) не підлягають розподілу за результатом розгляду справи.

На користь саме такого тлумачення свідчить зміст частини третьої статті 139 КАС України, відповідно до якої суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на сплату судового збору.

Керуючись статтями: 195, 308, 310, 315, 317, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2024 року скасувати.

Ухвалити у справі за позовом адвоката Ткаченко Олени Іванівни, в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧО КОНСТРУКТОРСЬКЕ БЮРО «ГОРМЕТАЛУРГСЕРВІС», до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Доповідач - суддя І. О. Турецька

суддя Ю. М. Градовський

суддя Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 03.10.2024.