Постанова

від 08.10.2024 по справі 160/5955/24

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

08 жовтня 2024 року м. Дніпросправа № 160/5955/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 травня 2024 року (суддя Конєва С.О.) по справі №160/5955/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Алекспром» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В с т а н о в и В :

ТОВ «Алекспром» звернулося до суду з позовом, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 3.08.2023 року №814/32-00-07-08-20, яким позивачеві нарахований штраф у розмірі вартості необлікованих товарів за цінами реалізації в розмірі 276 000,01 грн. та №815/32-00-07-08-20, яким позивачеві нарахований штраф в розмірі 1020,00 грн. за ненадання документів.

Підставами позову визначено неправомірність призначення та проведення фактичної перевірки, за наслідками якої прийнято оскаржувані рішення; порушення процедури проведення перевірки; недоведеність відповідачем обставин, які стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 травня 2024 року позов задоволено.

Підставою для задоволення позову стали такі висновки суду першої інстанції.

Надаючи оцінку рішенням контролюючого органу про застосування штрафних санкцій, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що такі рішення прийняті за наслідком проведеної фактичної перевірки, яку призначено без достатніх для цього правових підстав, що встановлено судовим рішенням у справі №160/12728/23. З цих підстав суд зазначив, що призначення та проведення перевірки без достатніх для цього правових підстав призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, окрім наслідків не легітимності усіх дій/рішень, які вчинені/прийняті у межах та за наслідками такої перевірки.

Крім цього, суд дійшов висновку про те, що посадовими особами відповідача порушено процедуру проведення фактичної перевірки, що є окремою та самостійною підставою для скасування рішень, які прийнятті за наслідками такої перевірки. Такі висновки суд обгрунтував тим, що фактичну перевірку проведено без вручення платнику податків або його уповноваженій особі під розписку копії наказу про проведення перевірки та направлень

на проведення перевірки.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права, неповне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач посилається на те, що посадовими особами контролюючого органу вживалися заходи щодо вручення наказу та копії направлення на перевірку охоронцю підприємства, та оскільки останній відмовився від цього, було складено відповідний акт. З цими обставинами відповідач пов`язує наявність у нього права на проведення перевірки. За наслідками перевірки, як зазначає відповідач, був складений відповідний акт на який позивачем подано заперечення, але вказані заперечення не містили доказів, які б свідчили про необгрунтованість висновків контролюючого органу про встановлені порушення. З цими обставинами відповідач пов`язує правомірність винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін з огляду на його законність та обгрунтованість.

Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю Алекспром 28.11.2003р. зареєстроване як юридична особа за адресою: АДРЕСА_1 , перебуває на обліку як платник податків та обов`язкових платежів до бюджету в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.

06.06.2023р. відповідно до наказу №2747-п, направлень №3576, 3577, 3578 від 06.06.2023р. посадовими особами відповідача здійснено спробу проведення фактичної перевірку господарської одиниці позивача заводу, що розташована за адресою: Дніпропетровська область, Новомосковський район, смт. Губиниха, вул. Берегового, 37 з питань дотримання законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, що підтверджується змістом копії наведеного наказу та направлень (а.с.134-136,145).

Зі змістом вказаного наказу та направлень посадові особи намагалися ознайомити охоронця ТОВ Алекспром ОСОБА_1 , однак, вказана особа від їх отримання відмовився, про що було складено відповідний акт відмови від підпису у направленні від 06.06.2023р., що підтверджується змістом копії наведеного акту (а.с.167).

Також посадовими особами відповідача було складено письмову вимогу перевіряючих від 06.06.2023р. згідно до приписів п.85.2, п.85.4 ст.85 ПК України про надання пояснень та завірених належним чином копій первинних документів, перелічених у згаданій вимозі, у термін до 14.06.2023р., що підтверджується копією наведеної вимоги (а.с.166).

Доказів вручення вказаної вимоги посадовими особами відповідача позивачеві, його представникам або уповноваженим особам позивача, складання акту про відмову позивача у її отриманні, матеріали справи не містять.

У подальшому, посадовими особами відповідача у період з 06.06.2023р. по 15.06.2023р. була проведена фактична перевірка позивача за результатами якої 16.06.2023р. був складено акт (довідка) про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні виробництва, оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах та пальним №2265/04-36-09-03/ НОМЕР_1 за висновками якого встановлені порушення, а саме:

- п.85.2 ст.85 ПК України (на письмову вимогу перевіряючих від 06.06.2023р. позивачем не надано документів, в тому числі первинних документів щодо оприбуткування нафтопродуктів, карток рахунків та оборотно-сальдових відомостей бухгалтерського обліку, в яких відображені залишки та рух пального в розрізі кодів УКТЗЕД);

- п.12 ст.3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, здійснення виробництва, торгівлі фільсифікованим та не облікованим пальним);

- ст. 3 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (транспортування та торгівля необлікованим пальним), що підтверджується змістом копії наведеного акту перевірки, наявного у справі (а.с.26-29, 146-149).

При цьому, у згаданому акті перевірки зазначено, що представник ТОВ Алекспром Сальников О.С. від підпису відмовився, про що складено відповідний акт від 15.06.2023р. (а.с.29,149,209).

На підставі згаданих вище висновків акту перевірку, посадовою особою контролюючого органу 23.08.2023р. були прийняті наступні два податкові повідомлення-рішення, а саме:

- форми С №814/32-00-07-08-20 за яким за порушення пункту 12 ст.3 Закону №265/95-ВР на підставі п.п.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України, ст.20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 276000,01 грн., що підтверджується змістом копії наведеного рішення та розрахунком штрафних санкцій, що є додатком до нього (а.с.19-21,150-152);

- форми ПС №815/32-00-07-08-20 за яким за порушення пункту 85.2 ст.85 ПК України на підставі ч.1 підпункту 121.1 статті 121 ПК України до позивача застосовано адміністративний штраф у сумі 1020 грн., що підтверджується змістом копії згаданого рішення та розрахунком штрафних санкцій, що є додатком до нього (а.с.22-24, 153-155).

Не погодившись з такими рішеннями відповідача, позивач звернувся з позовом до суду.

За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Щодо правових підстав для проведення фактичної перевірки, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

У спірному випадку підставою для проведення фактичної перевірки, за наслідками якої прийнято оскаржувані рішення, став наказ від 06.06.2023 №247-п.

Правовою підставою для призначення фактичної перевірки визначено пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України.

У відповідності із пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Таким чином, положення пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України передбачають дві самостійні (альтернативні) підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

У відповідності з абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Отже, наказ про проведення перевірки, окрім іншого, повинен містити підстави для проведення перевірки, визначені Податковим кодексом України.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України однією з обов`язкових умов для початку проведення фактичної перевірки встановлено пред`явлення платнику податків копії наказу про проведення перевірки. Також визначено вимоги до такого наказу, а саме - він має містити: дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Питання дотримання контролюючим органом процедури призначення фактичної перевірки в аспекті перевірки достатності відображення в наказі підстав для її проведення (абзац третій пункту 81.1 статті 81 ПК України) відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, були предметом дослідження Верховним Судом у справі №280/1431/23 (постанова від 28.05.2024).

Так, у справі №280/1431/23 (постанова від 28.05.2024) Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловив таку правову позицію:

«…оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.

Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав».

Застосовуючи вказану правову позицію Верховного Суду у спірних відносинах, суд апеляційної інстанції вважає обгрунтованою позицію позивача щодо не доведеності відповідачем правових підстав для призначення перевірки у спірному випадку, оскільки в наказі від 06.06.2023 №247-п відсутній мінімальний обсяг інформації, який би був достатнім для висновку про правомірність призначення перевірки, а саме в наказі не зазначено які саме фактичні підстави, передбачені п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, стали підставою для призначення та проведення фактичної перевірки у спірному випадку.

Також, встановлені у цій справі обставини свідчать про те, що наказ від 06.06.2023 №247-п був окремим предметом судового оскарження у межах справи №160/12728/23. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 31.01.2024 наказ від 06.06.2023 №247-п визнаний неправомірним та скасований.

Отже, встановлені у цій справі обставини дають підстави стверджувати про те, що у спірному випадку контролюючим органом не було дотримано вимог Податкового кодексу України при призначенні перевірки.

Погоджується суд апеляційної інстанції і з висновком суду першої інстанції щодо недотримання відповідачем вимог Податкового кодексу України і під час проведення перевірки.

Так, статтею 81 Податкового кодексу України визначено умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Відповідно до п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Отже, за загальним правилом контролюючий орган набуває право почати проведення перевірки за умови пред`явлення або надіслання платнику направлення на перевірку та копію наказу про проведення перевірки.

В той же час, п.81.1 ст.81 ПК України також передбачено те, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Тобто, належним чином зафіксований факт відмови в розписі у направленні на перевірку є підставою для початку проведення перевірки.

В той же час, вказаною нормою права визначено вичерпний перелік осіб від яких така відмова повинна надійти - платник податків та/або посадові (службові) особи платника податків (його представники або особи, які фактично проводять розрахункові операції).

У спірному випадку, як зазначає відповідач, від підпису в направленні на перевірку відмовився охоронець ТОВ Алекспром ОСОБА_1 .

З цього приводу слід зазначити, що охоронець не є посадовою особою ТОВ «Алекспром»; не є службовою особою цього Товариства, оскільки обов`язки службової особи передбачають здійснення організаційно-розпорядчих або адміністративно-господарських обов`язків, що не притаманно охоронцю; не є охоронець і представником платника податків, оскільки у відповідності до ст.19 ПК України представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ, пов`язаних із сплатою податків, на підставі закону або довіреності.

Таким чином, з огляду на встановлені обставини справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що у спірному випадку контролюючий орган приступив до проведення перевірки за відсутності для цього підстав, передбачених п.81.1 ст.81 ПК України.

Отже, встановивши зазначені обставини справи, суд першої інстанції обгрунтовано зазначив про недотримання посадовими особами контролюючого органу процедури проведення фактичної перевірки.

У свою чергу, невиконання або порушення вимог Податкового кодексу України при призначені та проведенні перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, оскільки така перевірка не може породжувати будь-яких правових наслідків, окрім наслідків не легітимності усіх дій/рішень, які вчинені/прийняті у межах та за наслідками такої перевірки.

Установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, суд може не переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів. Така правова позиція висловлена Верховним Судом у справі №1340/3590/18 (постанова від 26.09.2022).

Таким чином, приймаючи до уваги встановлені у цій справі обставини справи, які свідчать про призначення контролюючим органом фактичної перевірки без достатніх для цього правових підстав та проведення перевірки з порушенням встановленої процедури, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст.316, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 травня 2024 року по справі №160/5955/24 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини проголошено 08.10.2024

Повне судове рішення складено 09.10.2024

Головуючий - суддяЯ.В. Семененко

суддяН.А. Бишевська

суддяІ.Ю. Добродняк