Рішення

від 15.10.2024 по справі 620/9671/24

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 жовтня 2024 року Чернігів Справа № 620/9671/24

Чернігівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді Лукашової О.Б.

за участю секретаря Костючок В.В.

представників позивача Іванія О.А., Сала О.П.

представника відповідача ОСОБА_1 ,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду за правилами загального позовного провадження справу за позовом Фермерського господарства "ЕКОЛАЙФ" до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

У С Т А Н О В И В:

9 липня 2024 року до Чернігівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Фермерського господарства «Еколайф» до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якій позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Чернігівській області від 01.07.2024 № 10254/ж10/25-01-09-01-02 на суму 7111985,72 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає:

- підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України не передбачено підстав для проведення фактичної перевірки під час роздрібної торгівлі пальним; наказ про проведення перевірки не містить фактичної підстави для проведення перевірки, мета перевірки, зазначена в наказі не відповідає підставі передбаченій підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. У даному випадку фактична перевірка могла бути проведена виключно у разі наявності та /або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення. Зазначені процедурні порушення є істотними та зумовлюють незаконність проведення такої перевірки, а тому акт перевірки є неналежним доказом;

- під час фактичної перевірки можуть бути встановлені порушення в день фактичної перевірки (11.06.2024), всі інші факти реалізації пального до 11.06.2024 можуть бути встановлені лише під час документальної перевірки;

- відсутні негативні наслідки для інтересів суспільства у вигляді ухилення від сплати податків, неналежного обліку чи приховування даних, що є непропорційним втручанням у право мирного володіння майном та неспіввісним тягарем.

Ухвалою від 12.07.2024 позовну заяву залишено без руху та надано позивачу семиденний строк для усунення недоліків.

Ухвалою від 17.07.2024 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження. Підготовче провадження призначено на 06.08.2024 о 10:30 год.

Ухвалою, що занесена до протоколу судового засідання від 06.08.2024 закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті на 27.08.2024 о 14.00 год.

27.08.2024 в судовому засіданні оголошено перерву для надання письмових пояснень сторін та призначено судове засідання на 11.09.2024 о 14:00 год.

11.09.2024 судове засідання у справі не відбулося у зв`язку з хворобою судді Лукашової О.Б., про що складено відповідну довідку.

26.09.2024 розгляд справи було відкладено на 15.10.2024 о 15:00 для підготовки сторін до судових дебатів.

15.10.2024 в судове засідання з`явилися представники позивача та представник відповідача.

Відповідачем подано відзив на позив, в якому відповідач заперечує проти позовних вимог та просить суд відмовити у задоволені позову. Вказує на те, що у нього були правові підстави проведення перевірки та він діяв у спосіб, в межах та в порядку передбаченим чинним законодавством.

Від позивача надійшла відповідь на відзив у якій позивач наполягає на задоволені позову та зазначає, що проведена перевірка має ознаки документальної перевірки для проведення, якої передбачений інший порядок; позивач має ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за тією ж адресою, а тому здійснював не лише продаж пального, а також використовував його на потреби власного фермерського господарства, що не враховано відповідачем.

Заслухавши думку сторін, дослідивши матеріали адміністративної справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується адміністративний позов, суд встановив таке.

Фермерське господарство «Еколайф» з 07.03.2014 перебуває на обліку в органах ДПС як платник податків. Видами економічної діяльності є 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.13 вирощування овочів і баштанових культур, коренеплодів і бульбоплодів; 1.16 вирощування прядивних культур; 01.24 вирощування зерняткових і кісточкових фруктів; 01.25 вирощування ягід, горіхів, інших плодових дерев і чагарників; 01.41 розведення великої рогатої худоби молочних порід; 01.42 розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів; 01.45 розведення овець та кіз; 1.46 розведення свиней; 01.47 розведення свійської птиці; 01.61 допоміжна діяльність у рослинництві; 03.12 прісноводне рибальство;46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 47.30 Роздрібна торгівля пальним. (а.с.38)

Позивач має Ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 25040314201900185 строком дії з 01.07.2019 до 01.07.2024, адреса місця торгівлі 16400, Чернігівська обл., Борзнянський район, с. Велика Доч, вул. Привокзальна, буд. 73/А, Автогаззаправка. У додатку до ліцензії вказаний перелік реєстраторів розрахункових операцій: фіскальний номер 30000277877, заводський номер ТN80080604. (а.с. 36-37)

Також позивач має Ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) реєстраційний номер 25040414202000726 строком дії з 02.12.2020 до 02.12.2025, адреса місця зберігання 16400, Чернігівська обл., Борзнянський район, с. Велика Доч, вул. Привокзальна, буд. 73/А, загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального 25000 літрів (а.с.121).

Згідно із наказом від 11.06.2024 № 721-п «Про проведення фактичної перевірки ФЕРМЕРСЬКЕ ГОСПОДАРСТВО «ЕКОЛАЙФ» (код за ЄДРПОУ 38453339)» на підставі п.п. 75.1.3 п. 75.1, ст. 75, п.п. 80.2.5, п. 80.2 ст.80, п. 82.3 ст. 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (зі змінами та доповненнями) та інших нормативних актів, контроль за дотримання яких покладено на територіальні органи ДПС посадовими особами Головного управління ДПС в Чернігівській області 11.06.2024 проведено фактичну перевірку ФЕРМЕРСЬКЕ ГОСПОДАРСТВО «ЕКОЛАЙФ» (код за ЄДРПОУ 38453339), Автогаззаправка, Чернігівська обл., Борзнянський р-н, с. Велика Доч, вул. Привокзальна, буд. 73/А, за період діяльності з 11 червня 2021 року по дату закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю за дотримання норм законодавства, яке регулює виробництво та обігу спирту, спиртової продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин що використовуються в електронних сигаретах та пального, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). (а.с. 21)

Директору Фермерського господарства «Еколайф» були пред`явлені направлення на перевірку від 11.06.2024 № 1231/Ж3/25-01-09-01-02, службове посвідчення та вручена копія наказу про проведення перевірки. (а.с. 22)

За результатами проведеної перевірки складено акт фактичної перевірки від 11.06.2024 № 8108/Ж5/25-01-09-01-02 (далі акт перевірки від 11.06.2024), яким встановлено порушення статті 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами та доповненнями). Також зняті залишки нафтопродуктів. Вказаний акт був отриманий директором Фермерського господарства «Еколайф», що підтверджується підписом вказаної особи в акті. (а.с. 23-29)

На підставі вказаного акту і матеріалів перевірки відповідачем за порушення ч.38 ст. 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» було прийнято податкове повідомлення-рішення від 01.07.2024 №10254/Ж10/25-01-09-01-02, яким до позивача на підставі підпункту 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 розд. 2 Податкового кодексу України і ч.2 ст. 17 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 7111985,72 грн. Вказані документи були направлені Фермерському господарству «Еколайф» (а.с.30-31)

Згідно із розрахунком штрафних (фінансових) санкцій за встановлене порушення ч.38 ст. 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»; передбачена відповідальність: ч.2 ст. 17 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а саме роздрібна торгівля пальним через електронний контрольно-касовий апарат не зазначений у ліцензії 200 відсотків вартості реалізованого через такий контрольно-касовий апарат продукції, але не менше 10000,00 гривень та наведений розрахунок 3555992,86*2=7111985,72 грн. (а.с.32) Вказані документи були направлені Фермерському господарству «Еколайф» 02.07.2024, вказане підтверджується копією конверта. (а.с. 33)

Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Вирішуючи спір, суд виходить з такого.

Відповідно до вимог частини другоїстатті 19 Конституції Україниоргани державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбаченіКонституцієюта законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема щодо порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюютьсяПодатковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI(далі -ПК України).

Згідно з підпункту 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

У розумінні підпункту41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК Україниконтролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Відповідно до пункту75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до вимог пункту 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Приписамистатті 81 ПК Українипередбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Системно проаналізувавши вищенаведені положення Податкового кодексу України, суд дійшов висновку, що вимоги до змісту наказу про призначення фактичної перевірки сформульовані лише в абзаці третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, де вказано, що в наказі зазначаються окрім іншого підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.

Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Податкового кодексу України.

Як слідує зі змісту наказу від 11.06.2024 № 721-п підставами для проведення перевірки є підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- 80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Отже підпункт80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК Українипередбачає дві альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» покладені на відповідача.

Такого висновку дійшов Верховний Суд у постановах, зокрема, від 04.07.2024 (справа 520/5841/21), від 5 квітня 2023 року (справа № 200/1354/21-а).

Щодо правового змісту підпункту80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК Українив контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту81.1 статті 81 ПК Українив аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23, сформулював висновки, в якому зазначив, що оскільки підпункт80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК Українивстановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то в наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

У зазначеній постанові Верховний Суд акцентував увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.

Вирішуючи перше одне з ключових питань у цій справі, суд виходить з того, що у наказі від 11.06.2024 № 721-п підстава призначення перевірки сформульовані таким чином: «На підставі п.п. 75.1.3 п. 75.1, ст. 75, п.п. 80.2.5, п. 80.2 ст.80, п. 82.3 ст. 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (зі змінами та доповненнями) та інших нормативних актів, контроль за дотримання яких покладено на територіальні органи ДПС.»

Тобто, у наказі поряд із посиланням на підпункту 80.2.5, пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, зазначено посилання на норми законодавства, що не дають можливість ідентифікувати фактичну підставу для перевірки, оскільки така вказівка на закон вказує лише на те, що податковий орган має право здійснювати контроль за дотриманням законодавство у визначеній сфері, але не розкриває фактичну підставу перевірки на підставі підпункту 80.2.5 (1) наявність та/або отримання певної інформації або (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері, так як і в першому і в другому випадку право контролю податкового органу передбачено саме вказаним законом.

Суд звертає увагу, що в наказ не містить вказівки про наявність та/або отримання відповідачем в установленому законодавством порядку інформації про порушення позивачем вимог відповідного законодавства, як і не містить вказівки про те, що дана перевірка проводиться у зв`язку із здійсненням відповідачем функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

При цьому, підстави проведення перевірки, зазначені в документах на перевірку, повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів.

А отже, посилання у наказі про проведення перевірки лише на норму права, як підставу для проведення перевірки, не дає можливості ані платнику податків при вирішенні питання про допуск до фактичної перевірки, ані суду, під час розгляду спору щодо правомірності проведення перевірки, ідентифікувати, яка саме із двох самостійних підстав, передбачених підпунктом 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України була обрана податковим органом під час прийняття наказу про проведення фактичної перевірки.

За таких обставин, суд позбавлений можливості вирішити наступні обов`язкові питання у цій справі, як-от: чи дійсно саме ця підстава стала приводом для проведення перевірки; чи відповідає визначений у наказі предмет перевірки дійсній підставі для її проведення, а також надати оцінку твердженням позивача, що мета перевірки зазначена в наказі не відповідає змісту положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Отже суд дійшов висновку, що наказ від 11.06.2024 №721-п не відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, і такий наказ не може вважатися оформленим без істотних порушень вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ є протиправним, оскільки його недоліки в розумінністатті 81 ПК України є настільки значущими, що поставив під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

Водночас суд вважає за необхідне також надати оцінку іншим аргументам позивача.

Суд відхиляє доводи позивача про те, що проведена перевірка носить характер документальної перевірки для якої передбачений інший порядок її проведення, ураховуючи таке.

Як вже зазначалось, фактичною відповідно до пункту75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК Українивважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пункту 102.1 ст.102 ПК Україниконтролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей39і39-2цьогоКодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом133.4 статті 133цьогоКодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

При цьомуПодатковим кодексомне встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крімст.102 Податкового кодексу(не пізніше 1095 днів).

Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок і Верховним Судом у справах № 826/8284/17 (постанова від 20 травня 2022 року) та у справі № 240/714/21 (постанова від 20.06.2024).

Податковим кодексомУкраїнитакож не встановлено і будь-яких обмежень та/або заборон щодо використання під час проведення фактичної перевірки відповідних документів, визначених ПК України, податкової інформації, даних СОД РРО, інших матеріалів, отриманих в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Такий висновок підтверджується Верховним Судом у постанові від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначені Законом України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

Як визначено устатті 1 Закону № 481/95-ВР:

ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ, що засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку;

місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;

місце роздрібної торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування;

зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;

роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної тстанції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.

За визначенням, наведеним у підпункті14.1.141-1 пункту 14.1 статті 14 ПК Українипальне - нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені упідпункті 215.3.4пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу.

Відповідно достатті 15 Закону № 481/95-ВРу додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення, фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.

У разі зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензії (за винятком змін, пов`язаних з реорганізацією суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та/або зміною типу акціонерного товариства), суб`єкт господарювання зобов`язаний у місячний термін з дня внесення таких змін звернутися до органу, який видав ліцензію, з відповідною заявою.

Орган, який видав ліцензію, на підставі заяви суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) протягом трьох робочих днів видає суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензію, оформлену на новому бланку з урахуванням змін.

Отже чинним законодавством передбачений порядок внесення змін до ліценції та додатку до ліценції.

Відповідно до абзацу десятого частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі алкогольними напоями чи пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначений у ліцензії - 200 відсотків вартості реалізованої через такий контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) продукції, але не менше 10000 гривень.

Враховуючи викладене, роздрібна торгівля пальним здійснюється виключно через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), зазначений у ліцензії. У протилежному випадку, для суб`єктів господарювання настають негативні наслідки фінансового характеру у вигляді накладення на них штрафу, встановленогостаттею 17 Закону № 481/95-ВР.

Як встановлено судом позивач на час проведення перевірки мав Ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним та у додатку до ліцензії вказаний перелік реєстраторів розрахункових операцій, а саме: фіскальний номер 30000277877.

Актом фактичної перевірки від 11.06.2024 встановлено, що у період з 01.10.2023 по 11.06.2024 позивач здійснював продаж пального через електронний контрольно-касовий апарат фіскальний номер 3001104381, не внесений до додатку до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, чим порушив вимогистатті 15 Закону № 481/95-ВР.

Вказане також підтверджується інформацією з баз даних системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД PPO) ДПС України.

Це свідчить про використання позивачем електронного контрольно-касового апарату, який зареєстрований в Державному реєстрі РРО та внесений до інформаційної системи ДПС, але не зазначений у ліцензії.

У свою чергу, зміни у додаток до ліцензії на роздрібну торгівлю пальним можуть бути внесені виключно на підставі відповідної заяви суб`єкта господарювання. Факт реєстрації нового електронного контрольно-касового апарату не зумовлює у контролюючого органу обов`язку автоматично вносити зміни у додаток до ліцензії на право здійснення торгівлі пальним щодо електронного контрольно-касового апарату, через який здійснюється торгівля пальним.

Відтак, суд вважає, що у відповідача були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій передбачених статтею 17 Закону № 481/95-ВР за порушення позивачем статті 15 Закону № 481/95-ВР, а саме за роздрібну торгівлю пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), не зазначений у ліцензії.

Актом фактичної перевірки від 11.06.2024 встановлено, що позивачем у період з жовтня 2023 по 11.06.2024 через касовий апарат, не зазначений у ліцензії, було реалізовано паливо (газ скраплений, пальне дизельне, бензин А95) на загальну суму 3555992,86 грн. У тому числі: жовтень 2023 203602,84 грн, листопад 2023 401867,82 грн, грудень 2023 356676.70 грн, січень 2024 322647,00 грн, лютий 2024 317777,40 грн, березень 2024 723067,84 грн, квітень 2024 - 503264,52 грн, травень 2024 536393.18 грн, червень 2024 (по 11.06.2024) 190695,56 грн.

Згідно зі статтею 1 Закону України № 481/95-ВР роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.

Водночас, відповідно до підпункту 14.1.212 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу Україниреалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілейрозділу VIцього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

До власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов:

а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту;

б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які: призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг; належать іншим особам; виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;

в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті "б" цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.

Із аналізу зазначених норм, суд погоджується з доводами позивача, що неможливо продати самому собі товар, покупець і продавець не можуть бути однією особою.

Частиною 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР, зокрема передбачено, що до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів саме за роздрібну торгівлю алкогольними напоями чи пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначений у ліцензії.

Судом встановлено що позивач місцем проведення діяльності (16400, Чернігівська обл., Борзнянський район, с. Велика Доч, вул. Привокзальна, буд. 73/А) має ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним та ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки).

З матеріалів справи встановлено, що позивач використовував пальне для власного користування, що підтверджується актами списання пального (а.с.122-138)

Позивач у судовому засіданні пояснив, що розподільча колонка не включається допоки по касовому апарату не проходить операція з купівлі продажу пального, а отже операція отримання пального для власного споживання також проходить по касовому апарату та відображається в базі даних СОД РРО. Однак податковий орган не виключив вартість пального використаного ним для власного споживання з вартості пального, який застосований для накладання штрафу.

Представник відповідача у судовому засіданні зазначила, що контролюючими не досліджувалися ці обставини, оскільки це є предметом документальної, а не фактичної перевірки.

Суд акцентує увагу на тому, що під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності за порушення статті 15 Закону № 481/95-ВР, а саме за роздрібну торгівлю пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), не зазначений у ліцензії, предметом доказування, окрім іншого, є вартість пального проданого через контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначений в ліцензії.

Суд наголошує, що у спірних правовідносинах суть фактичної перевірки полягає у безпосередньому встановленні працівниками контролюючого органу (підтвердження або спростування обставин) саме факту здійснення суб`єктом господарювання торгівлі пальним і визначення вартості проданого пального.

Суд акцентує увагу на тому, що висновки відповідача про вартість проданого пального ґрунтуються виключно на даних СОД РРО.

Водночас, враховуючи наявність у позивача за однією адресою окрім ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним також ліцензії на право зберігання пального суд вважає, що не встановлення під час фактичної перевірки обставин зберігання та використання позивачем пального для власного споживання, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за торгівлю пальним через електронний контрольно-касовий апарат не зазначений в ліцензії.

Ураховуючи викладене суд дійшов висновку, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень не доведено правомірність прийнятого рішення.

Згідно з частиною 1 статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до частини 1, 2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З урахуванням зазначеного, суд на підставі наданих доказів в їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України, дійшов висновку, що позов Фермерського господарства «ЕКОЛАФ» підлягає задоволенню.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Тому, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача підлягає стягненню сплачений нею при поданні позовної заяви судовий збір в розмірі 30280,00 грн.

Керуючись статтями 72-74, 77, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Позов Фермерського господарства «ЕКОЛАЙФ» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 01.07.2024 № 10254/ж10/25-01-09-01-02.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Фермерського господарства «Еколайф» витрати зі сплати судового збору у розмірі 30280,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач: Фермерське господарство "ЕКОЛАЙФ" (вул. Незалежності, 7, Б, офіс 34,м. Борзна,Ніжинський р-н, Чернігівська обл.,16400, код ЄДРПОУ 38453339 ).

Відповідач: Головне управління ДПС у Чернігівській області (вул. Реміснича, 11,м. Чернігів,Чернігівська обл., Чернігівський р-н,14000 код ЄДРПОУ ВП 44094124).

Повний текст судового рішення складено 21.10.2024.

Суддя Олена ЛУКАШОВА