Постанова

від 06.11.2024 по справі 826/9530/17

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 826/9530/17 Суддя (судді) першої інстанції: Панова Г. В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 листопада 2024 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Єгорової Н.М.,

суддів - Сорочка Є.О., Чаку Є.В.,

при секретарі - Олешко М.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 травня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "Браво" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

У липні 2017 року позивач - ТОВ "Авіакомпанія "Браво" звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДФС у Київській області, яким просив: визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04 травня 2017 року №0000941202, №0000931202, №0000951202.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 листопада 2018 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2020 року, позов задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду від 15 червня 2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задоволено частково, скасовано рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 29 листопада 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2020 року, справу направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 20 травня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права, неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи.

Апелянт зазначив про те, що проведення коригування (доповнення операціями, що підлягають оподаткуванню ПДВ) до виписаних та зареєстрованих ТОВ "ТНК-Індастриз Україна" податкових накладних за серпень 2016 року - листопад 2016 року, які мають код ставки 902, можливо лише за умови первісного складення податкових накладних поряд з операціями, які здійснюються без ПДВ, окремим рядком були визначені господарські операції, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість.

Додатково зазначив про те, що позивачем не надано доказів виписки та реєстрації податкових накладних ТОВ "ТНК-Індастриз Україна" на поставку палива позивачу, що оподатковується за ставкою 0%, а іншої частини оподатковується за не нульовою ставкою ПДВ, до яких в подальшому були складені розрахунки коригування.

Позивач подав до суду відзив, відповідно до якого просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги, оскільки направляючи справу на новий розгляд Верховний Суд зазначив про те, що для правильного вирішення спору необхідно встановити чи були зареєстровані розрахунки коригування податкових накладних постачальником палива, водночас на виконання постанови Верховного Суду позивачем надано витяг з ЄРПН, який засвідчує реєстрацію відповідних розрахунків коригування.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи Головним управлінням ДФС у Київській області на підставі наказу від 17 березня 2017 року №490 та направлення від 20 березня 2017 року №267 проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування ТОВ "Авіакомпанія "Браво" бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за листопад 2016 року, за результатами якої складено акт від 14 квітня 2017 року № 707/10-06-12-02-09/32259588.

Зазначеним актом від 14 квітня 2017 року № 707/10-06-12-02-09/32259588 контролюючим органом встановлено порушення позивачем п. 192.1 ст.192, п. 198.3 ст. 198, п. 200.2, 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого, завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту в розмірі 3 583 444,00 грн, завищено заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ за листопад 2016 року на 1 990 440,00 грн, завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в розмірі 1 593 004,00 грн та донараховано податкові зобов`язання на загальну суму 5 690 339,00 грн.

На підставі акта перевірки від 14 квітня 2017 року № 707/10-06-12-02-09/32259588 Головним управлінням ДФС у Київській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 04 травня 2017 року:

- № 0000941202, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 1 593 004,00 грн;

- № 0000931202, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 1 990 440,00 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 497 610,00 грн;

- № 0000951202, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ на 7 112 922,00 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 5 690 339,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 1 422 583,00 грн.

Вважаючи протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення позивач звернувся до суду з позовом.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції дійшов висновку про те, що висновки акта перевірки щодо порушення позивачем п. 198.3 ст. 198, п. 192.1 ст. 192 п. 200.2, п.200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, є безпідставними та не знайшли свого підтвердження під час нового розгляду спору, з огляду на що, податкові повідомлення-рішення № 0000931202, № 0000941202, № 0000951202 є протиправними та підлягають скасуванню.

Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (з наступними змінами та доповненнями в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України).

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 ПК України, передбачено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з пп. 186.2.1 п. 186.2 ст. 186 ПК України, місцем постачання послуг є: місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном, а саме: а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг; б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна; в) послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання; г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов`язані з рухомим майном.

За правилами пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 ПК України, постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.\

Згідно з п. 186.3 ст. 186 ПК України, місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

До таких послуг належать, у тому числі, надання в оренду (лізинг) рухомого майна, крім транспортних засобів та банківських сейфів.

Перевіркою операцій з постачання (експорту) послуг встановлено, що відповідно до угоди від 21 квітня 2015 року №б/н ТОВ "Авіакомпанія Браво" орендує у компанії Aftrans Aero DMCC, країна Об`єднані Арабські Емірати повітряне судно, бортовий реєстраційний номер UR-COB , модель літака McDonnel Douglas-MD 83 Airоraft, серійний №53187, а згідно угоди від 24.09.2015 №б/н - орендує повітряне судно бортовий реєстраційний номер UR-COC, модель літака McDonnel Douglas-MD 83 Airoraft, серійний №49808.

Щомісячна орендна плата за літак згідно угоди від 21 квітня 2015 року №б/н становить 180 000 дол. США та 120 000 дол. США за літак згідно угоди від 24 вересня 2015 року №б/н.

Згідно з актом від 31 серпня 2016 року №б/н орендна плата за повітряні судна за серпень 2016 року становить 8 720 516,70 грн. без ПДВ (у т.ч. згідно угоди від 21 квітня 2015 року №б/н - 5 232 310,02 грн. без ПДВ та 3 488 206,68 грн. без ПДВ згідно угоди від 24 вересня 2015 року №б/н).

Згідно з актом від 30 вересня 2016 року №б/н орендна плата за повітряні судна за вересень 2016 року становить 8 163 020,70 грн. без ПДВ (у т.ч. згідно угоди від 21 квітня 2015 року №б/н - 4 897 812,42 грн. без ПДВ та 3 265 208,28 грн. без ПДВ згідно угоди від 24 вересня 2015 року №б/н).

Згідно з актом від 31 жовтня 2016 року №б/н орендна плата за повітряні судна за жовтень 2016 року становить 3 059 514,12 грн. без ПДВ (згідно угоди від 24 вересня 2015 року №б/н).

Згідно з актом від 31 жовтня 2016 року №б/н орендна плата за повітряні судна за листопад 2016 року становить 3 270 497,04 грн. без ПДВ (згідно угоди від 24 вересня 2015 року №б/н).

Крім того, ТОВ "Авіакомпанія Браво" згідно угодою від 26 вересня 2016 року №б/н орендує у компанії AIR FLEET Management S.A.L., країна Ліван, повітряне судно в кількості 1 шт., бортовий реєстраційний номер UR-CNE, модель літака Boeing 737-500, серійний №24288.

Щомісячна орендна плата за літак згідно угоди становить 65000 дол.США+250 дол. за польотні години.

Згідно з актами: від 31 серпня 2016 року №08.2016 орендна плата за повітряне судно за серпень 2016 року становить 3 964 235,96 грн. без ПДВ; від 30 вересня 2016 року №09.2016 орендна плата за повітряне судно за вересень 2016 року становить 2 884 089,66 грн. без ПДВ; від 31 жовтня 2016 року №10.2016 орендна плата за повітряне судно за жовтень 2016 року становить 2 401 272,41 грн. без ПДВ; від 30 листопада 2016 року №11.2016 орендна плата за повітряне судно за листопад 2016 року становить 2 796 165,59 грн. без ПДВ.

Також, ТОВ "Авіакомпанія Браво" згідно угодою від 22 липня 2016 року №22/07/2016 орендує у компанії Castron Operations LTD, країна Кіпр, повітряне судно в кількості 1 шт., бортовий реєстраційний номер UR-CGY, модель літака Boeing 737-548, серійний №25737.

Щомісячна орендна плата за літак згідно угоди становить 50 000 Євро.

Згідно актами: від 31 серпня 2016 року №б/н орендна плата за повітряне судно за серпень 2016 року становить 1 489 781,90 грн. без ПДВ; від 30 вересня 2016 року №б/н оренда плата за повітряне судно за вересень 2016 року становить 1 496 515,55 грн. без ПДВ; від 31 жовтня 2016 року №б/н орендна плата за повітряне судно за жовтень 2016 року становить 1 392 333,90 грн. без ПДВ; від 30 листопада 2016 року №б/н орендна плата за повітряне судно за листопад 2016 року становить 1 353 694,90 грн. без ПДВ.

У акті перевірки контролюючий орган зазначив про те, що ТОВ "Авіакомпанія Браво" не було відображено дані операції у податковому обліку, а саме, у рядку 6 декларацій з ПДВ "Послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких визначено на митній території України" (з урахуванням уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок) за серпень 2016 року, вересень 2016 року, жовтень 2016 року, листопад 2016 року.

На підставі викладеного, контролюючим органом за результатами перевірки ТОВ "Авіакомпанія Браво" зроблено висновок, що на дату постачання послуг підприємство повинно було збільшити свої податкові зобов`язання з ПДВ та відобразити їх у рядку 6 декларації з ПДВ.

Відповідно до пп. 14.1.97 п. 14.1 ст. 14 ПК України, лізингова (орендна) операція - господарська операція (крім операцій з фрахтування (чартеру) морських суден та інших транспортних засобів) фізичної чи юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних засобів у користування іншим фізичним чи юридичним особам (орендарям) за плату та на визначений строк.

Згідно з п.187.8 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань за операціями з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.

Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України, передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 200.4 ст. 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до абз. "б" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Водночас пп. 196.1.2 п. 196.1 ст. 196 ПК України, не є об`єктом оподаткування операції з: передачі майна у схов (відповідальне зберігання), у концесію, а також у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг.

Як встановлено судом першої інстанції та не заперечується сторонами, позивач є отримувачем послуг оренди транспортних засобів від нерезидентів України, водночас, при визначенні місця постачання майна (рухомого та нерухомого майна, у тому числі транспортних засобів) у лізинг, слід керуватися саме ст. 186 ПК України, п.п. 186.2-186.4 якої, визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Пунктом 186.2 ст. 186 ПК України, визначено, що місцем постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном, є місце фактичного постачання таких послуг, проте, згідно пп. "ґ" п. 186.3 цієї статті, місцем постачання послуг надання в оренду (лізинг) рухомого майна, крім транспортних засобів та банківських сейфів, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Відповідно до положень п. 186.4 ст. 186 ПК України, місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 цієї статті.

Отже послуги з надання лізингодавцем (нерезидентом України) в оперативний або фінансовий лізинг рухомого майна (за винятком транспортних засобів і банківських сейфів), які надаються резиденту України, є об`єктом обкладення ПДВ та оподатковуються в загальному порядку за ставкою 20 відсотків. Якщо згадані послуги з рухомим майном надаються лізингодавцем (нерезидентом України) нерезиденту України, який не має постійного представництва на митній території України, то ці послуги не є об`єктом оподаткування ПДВ, з огляду на що, оскільки пасажирський авіаційний транспорт належить до транспортних засобів і надання послуг з оренди такого засобу здійснюється нерезидентами (у даному випадку Об`єднані Арабські Емірати, Ліван, Кіпр), то місцем постачання таких послуг є місце реєстрації нерезидента за межами митної території України і така операція оподатковування податком на додану вартість не підлягає.

Вказаний висновок суду узгоджується з висновками Верховного Суду в даній справі, який за наслідками розгляду касаційної скарги Головного управління ДПС у Київській області зазначив про те, що оскільки літак є транспортним засобом, пп. "ґ" п. 186.3 ст. 186 ПК України не може бути застосований до правовідносин з оренди (лізингу) літаків у нерезидентів, тому є правильним висновок судових інстанцій, що в даному випадку місцем постачання послуг оренди (лізингу) літаків є місце реєстрації нерезидентів за межами митної території України, тому такі операції оподатковуванню ПДВ не підлягають.

Таким чином висновки акта перевірки у відповідній частині та прийняте контролюючим органом рішення про коригування грошових зобов`язань, є безпідставними та не ґрунтуються на приписах ПК України.

Також, перевіркою встановлено, що ТОВ "Авіакомпанія Браво" проводило коригування до податкових накладних, виписаних ТОВ "ТНК-Індастриз Україна" в оплату за отримане паливо авіаційне для газотурбінних двигунів, що є порушенням п. 198.3 ст. 198, п. 192.1 ст. 192 ПК України, з огляду на те що, ТОВ "Авіакомпанія Браво" завищено податковий кредит на суму коригування ПДВ до податкових накладних без ПДВ, отриманих від ТОВ "ТНК-Індастриз Україна" (код ЄДРПОУ 32662383), а саме: за серпень 2016 року на 568 686 грн., що спричинило завищення рядка 12 Декларації "Коригування податкового кредиту"; за вересень 2016 року на 353 079 грн., що спричинило завищення рядка 12 Декларації "Коригування податкового кредиту"; за жовтень 2016 року на 665 485 грн., що призвело до завищення рядка 12 Декларації "Коригування податкового кредиту" на 209 494 грн., та завищення рядка 10.1 Декларації на 455 991 грн.; листопад 2016 року на 514 925 грн., що призвело до завищення рядка 10.1 Декларації.

Надаючи оцінку висновкам контролюючого органу колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, у тому числі придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Як встановлено судом першої інстанції за серпень 2016 року, вересень 2016 року, жовтень 2016 року, листопад 2016 року згідно договору поставки від 24 березня 2016 року №002 ТОВ "ТНК-Індастриз Україна" (постачальник) реалізовувало паливо авіаційне для газотурбінних двигунів без ПДВ позивачу, про що свідчать податкові накладні включені ТОВ "Авіакомпанія Браво" до податкового кредиту, рядок 10.1 Декларації "Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України" та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Обсяги придбання палива становлять: за серпень 2016 року 15 238 437 грн. (без ПДВ), за вересень 2016 року 13 111 262 грн. (без ПДВ), за жовтень 2016 року 13 474 160 грн.(без ПДВ), за листопад 2016 року 18 506 689 грн. (без ПДВ).

Згідно з розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних виписаних ТОВ "ТНК-Індастриз Україна" слідує, що сума коригування уже із зазначенням ПДВ становить: за серпень 2016 року 633 497 грн. (зі знаком +), за вересень 2016 року 546 306 грн. (зі знаком +), за жовтень 2016 року 436 395 грн. (зі знаком +), за листопад 2016 року 596 030 грн. (зі знаком +).

Контролюючим органом зроблено висновок про те, що податкові накладні за операціями згідно договору поставки від 24 березня 2016 року №002, укладеного між ТОВ "ТНК-Індастриз Україна" та позивачем, були зареєстровані за ставкою 0%, що не дає права на формування податкового кредиту, оскільки фактично суми ПДВ не сплачувалися позивачем в ціні товару.

Згідно з поясненнями представника позивача, товариство здійснювало закупівлю палива у контрагента для заправки повітряних суден, що виконують міжнародні рейси. Позивач здійснив 100% передоплату за поставку палива, тому податкові накладні виписувалися за першою подією із нульовою ставкою суми ПДВ.

Приписами пп. 195.1.2 п. 195.1 ст. 195 ПК України, передбачено, що право на оподаткування операцій за нульовою ставкою надається, зокрема, по операціям для заправки або забезпечення повітряних суден, що: виконують міжнародні рейси для навігаційної діяльності чи перевезення пасажирів або вантажів за плату.

Водночас, у контексті наведеного, в процесі діяльності товариства виникла потреба заправити паливом незначну кількість літаків для внутрішніх перевезень, водночас на момент закупівлі палива, позивач не володів інформацією чи будуть та в якому обсязі будуть здійснюватися внутрішні рейси.

Відповідно до п. 193.1 ст. 193 ПК України, ставки податку встановлюються від бази оподаткування в таких розмірах: а) 20 відсотків; б) 0 відсотків; в) 7 відсотків по операціях з: постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів за переліком, затвердженим Кабінетом Міністрів України; постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров`я.

Таким чином операції з постачання товарів для заправки повітряних суден, що виконують внутрішні рейси, оподатковуються за ставкою 20%.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, за договором від 24 березня 2016 року №002, вчинялись операції з поставки позивачу, як товарів, що оподатковуються, так і таких, що звільнені від оподаткування.

Згідно з п. 192.1 ст. 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Згідно з п. 192.3 ст. 192 ПК України, результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Пунктом 17 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" від 31 грудня 2015 року №1307, для операцій, що оподатковуються або звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні, тобто при одночасному постачанні одному отримувачу (покупцю) як оподатковуваних товарів/послуг, так і таких, що звільнені від оподаткування, постачальник (продавець) складає окремі податкові накладні. У податковій накладній, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування податком на додану вартість, у графі "Складена на операції, звільнені від оподаткування" верхньої лівої частини робиться помітка "Без ПДВ".

Зазначене не поширюється на операції з постачання товарів/послуг, до яких одночасно застосовуються як нульова ставка, так і основна та/або ставка 7 відсотків. У такому разі складається одна податкова накладна, у якій заповнюються відповідні графи нижньої табличної частини.

Отже податковим законодавством, дійсно, передбачено можливість об`єднання в одній накладній операцій, що оподатковуються за різними ставками, у даному випадку 0% та 20%, водночас, відповідачем безпідставно не було взято до уваги належним чином зареєстровані розрахунки коригування, а надано оцінку лише первісній редакції податкових накладних, в яких зазначено про операції, які оподатковуються за 0% ставкою ПДВ.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач здійснював господарські операції з нарахуванням податку на додану вартість за встановленими законом податковими ставками, які є різними для різних видів операцій, зокрема, поставки палива для міжнародних перевезень оподатковуються за ставкою 0%, а інша частина палива була використана для заправки внутрішніх рейсів на території України та оподатковувалась за не нульовою ставкою ПДВ.

Таким чином, постачальником позивача було правомірно відкориговано дані до податкових накладних за вказаний період, що перевірявся, об`єднавши в одній накладній товари, які оподатковуються за різними ставками, водночас, відкориговані податкові накладні є підставою для формування податкового кредиту товариством. Крім того, відповідні розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, виписаних постачальником позивачу, є зареєстрованими контролюючим органом, що не заперечується сторонами та є передбаченою ПК України підставою для формування податкового кредиту за вказаний період.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, доказів зупинення/відмови в реєстрації вказаних розрахунків коригувань матеріали справи не містять, відповідачем до суду не надано.

Також судом першої інстанції встановлено, що в період з серпня по листопад 2016 року, позивачем податковий кредит сформований та відображений в деклараціях з податку на додану вартість за рахунок придбання вказаного вище товару на підставі уже зареєстрованих накладних та розрахунків коригування до них, з метою їх використання виключно в межах господарської діяльності платника податків, що підтверджено даними декларацій з податку на додану вартість, приєднаними до матеріалів справи.

Скасовуючи рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 29 листопада 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2020 року у даній справі та направляючи її на новий розгляд Верховний Суд в постанові від 15 червня 2023 року зазначив про те, що судам необхідно перевірити, чи здійснив постачальник палива коригування саме податкових зобов`язань з ПДВ, що виникли при реалізації палива на користь платника, яке використано на заправку літаків для внутрішніх перевезень.

Як встановлено судом першої інстанції належна реєстрація розрахунків корегування відповідачем не заперечувалась, крім того позивачем разом з письмовими поясненнями надано витяг з ЄРПН який свідчить про реєстрацію розрахунків корегування контрагентом позивача (т. 5 а.с. 137 - 141).

Отже враховуючи встановлені обставини, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що висновки акта перевірки щодо порушення позивачем п. 198.3 ст. 198, п.192.1 ст. 192 п. 200.2, п. 200.4 ст. 200 ПК України, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а тому наявні підстави для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04 травня 2017 року №0000931202, №0000941202 та №0000951202.

Крім іншого, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 травня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.

Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя Н.М. Єгорова

Судді Є.О. Сорочко

Є.В. Чаку

Повний текст постанови складено "06" листопада 2024 року.