Постанова

від 22.10.2024 по справі 160/1167/24

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

22 жовтня 2024 року м. Дніпросправа № 160/1167/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),

суддів: Лукманової О.М., Олефіренко Н.А.,

секретар судового засідання Бендес А.Г.

за участю представників позивача Нестерова Є.М., Шевцова В.В.

представника відповідача Ферафонтова Ю.В.

розглянувши в режимі відеоконференції в м. Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.04.2024 року (головуючий суддя Сліпець Н.Є.)

в адміністративній справі №160/1167/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Алло» до відповідача Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «Алло», звернувся 11.01.2024 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому, з урахуванням уточнень, заяви про зміну предмета або підстав позову, залишення позову без розгляду в частині вимог, просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.12.2023 №1129/32-00-07-08-20 Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що на підставі наказу від 29.11.2023 року №5990-п та направлень на проведення перевірки від 30.11.2023 року №22241/26-15-07-07-02 та №22242/26-15-07-07-01 відповідачем проведено фактичну перевірку магазину «АЛЛО» за адресою: м. Київ, пр. Степана Бандери, буд. 23, де здійснює діяльність ТОВ «АЛЛО» (код ЄДРПОУ 30012848) за період з 30.11.2023 року по 08.12.2023 року. За результатами перевірки складено акт №82083/26/15/07/30012848 від 08.12.2023 року, відповідно до висновків якого встановлено порушення вимог п.1 п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, та послуг», а саме: проведення суб`єктом господарювання розрахункових операцій без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів. На підставі висновків, викладених в акті перевірки, податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 27.12.2023 року №1129/32-00-07-08-20, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 41 810 597,65 грн. Позивач вважає, що вказане податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки не відповідає чинному законодавству та прийняте на підставі хибних висновків, до яких дійшов відповідач в ході проведення перевірки. Так, наказ №5990-п від 29.11.2023 року про проведення фактичної перевірки не містить чіткого визначення правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для проведення, що є підставою для визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення. Крім того, під час проведення фактичної перевірки контролюючим органом були надані запити про надання пояснень і документів. Всі запитувані документи і пояснення були надані ТОВ «АЛЛО» в повному обсязі, що підтверджують лист за вих. №233 від 04.12.2023 року та лист за вих. № 251 від 07.12.2023 року з відмітками про отримання, про що також зазначено в акті фактичної перевірки. Під час фактичної перевірки відповідачем зроблена контрольна закупка товару «Годинник Amazfit T-Rex 2 Astro Black Gold (S/N) IMEI 21704239232954» та в межах акції отриманий промокод доступу до бібліотеки АЛЛО. Повна вартість покупки згідно з фіскальним чеком від 30.11.2023 року №1628164122 склала 8999 грн., при цьому у фіскальному чеку також зазначено посилання на детальні умови акції та останній повністю відповідає вимогам до форми та змісту розрахункового документа, встановленим Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (із змінами та доповненнями) та містить усі обов`язкові реквізити. При цьому, продаж товару, відповідно до фіскального чеку від 30.11.2023 року № 1628164122, проведений на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій. Отже, ТОВ «АЛЛО» видає споживачам розрахункові документи (фіскальні касові чеки) на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстрований ПРРО з урахуванням вимог п.п. 1 та 2 ст. З Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Вважає, що дії ТОВ «АЛЛО» повністю відповідають нормам законодавства України, а зафіксовані в акті порушення не відповідають фактичним обставинам, що є підставою для визнання податкового повідомлення-рішення №1129/32-00-07-08-20 від 27.12.2023 протиправним та його скасування (а.с. 29-50 т.3).

Також просив стягнути витрати на правничу допомогу у розмірі 10000 грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.04.2024 позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 27.12.2023 №1129/32-00-07-08-20 Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АЛЛО" в рахунок відшкодування судових витрат зі сплати судового збору 30280 грн. та витрат на професійну правничу допомогу 7000 грн.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки позивача призводять до відсутності правових наслідків такої. Вказав, що у відповідача були відсутні правові підстави для призначення перевірки позивача. У випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню. При цьому, суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки. Відтак, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. В свою чергу. податкове повідомлення-рішення №1129/32-00-07-08-20 від 27.12.2023 року, не може вважатись правомірним, що є підставою для визнання його протиправним та скасування.

Щодо витрат на правничу допомогу, то суд першої інстанції дійшов висновку, що співмірною сумою є 7000 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Вказує, що податкове законодавство не містить вимоги вказувати у наказі про проведення перевірки інформацію щодо можливого порушення законодавства, яка стала підставою для прийняття цього наказу. Зазначає, що Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП правомірно винесено ППР від 11.12.2023 №82083/26/15/07/30012848, згідно з яким до ТОВ «АЛЛО» застосовано штрафні санкції у сумі 41 810597,65 грн. оскільки суб`єктом господарювання проведено розрахункові операції без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що є порушенням вимог п.1 п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, та послуг».

В частині витрат на правничу допомогу рішення суду першої інстанції учасниками справи не оскаржується.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

У судовому засіданні представники позивача та відповідача підтримали свої позиції щодо рішення суду першої інстанції.

При цьому представники позивача просять стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрати в розмірі 20000грн. за надання професійної правничої допомоги в суді апеляційної інстанції.

Представник відповідача вважає, що співмірною сумою витрат за надання професійної правничої допомоги в суді апеляційної інстанції є 1000грн.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «АЛЛО» зареєстровано 10.08.1998 року, перебуває на податковому обліку у Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.

Основним видом діяльності за КВЕД є: 47.42 - роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах.

На підставі п.п.80.2.2, п.п. 80.2.3, п.п. 80.2.4 п.80.2 ст.80, п. 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України, згідно наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 29.11.2023 року №5990-п «Про проведення фактичних перевірок» та направлень на проведення фактичної перевірки від 30.11.2023 року №22241/26-15-07-07-02 та №22242/26-15-07-07-01 відповідачем проведено фактичну перевірку магазину «АЛЛО» за адресою: м. Київ, пр. Степана Бандери, буд. 23, де здійснює діяльність ТОВ «АЛЛО» (код ЄДРПОУ 30012848) (а.с.136-137 т. 6).

Перевірка проведена за період з 30.11.2023 року по 08.12.2023 року.

За результатами фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у м. Києві складено акт від 08.12.2023 року №82083/26/15/07/30012848 (а.с.138-139 т.6).

Перевіркою встановлено порушення вимог п.1 п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, та послуг», а саме: проведення суб`єктом господарювання розрахункових операцій без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів.

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивачем подані заперечення на акт від 08.12.2023 року та додаткові пояснення.

Рішенням Головного управління ДПС у м. Києві №52342/1/26-15-07-07-02-07 від 21.12.2023 року висновки акту перевірки залишено без змін.

На підставі вказаного акту перевірки від 08.12.2023 року Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення-рішення від 27.12.2023 року №1129/32-00-07-08-20, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 41 810 597,65 грн. (а.с. 86-87 т.1).

Позивач вважає протиправним податкове повідомлення-рішення від 27.12.2023 року №1129/32-00-07-08-20. Суд першої інстанції позов задовольнив.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що до давних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР.

Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України.

Згідно ст. 1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (в редакції чинній на момент виникнення правовідносин) податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України (ПК України), контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України визначено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Статтею 75 ПК України встановлено, що органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Підпунктом 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України, визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначає стаття 80 ПК України.

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.

Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Аналіз вищевказаних норм дає підстави для висновку, що вимоги до змісту наказу про призначення фактичної перевірки сформульовані в абз. 3 п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України.

Матеріалами справи підтверджується, що фактична перевірка позивача призначена Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі п.п.80.2.2, п.п. 80.2.3, п.п. 80.2.4 п.80.2 ст.80, п. 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України.

Разом з тим, вищезазначеними пунктами передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80).

Водночас, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що наказ про проведення фактичної перевірки позивача від 29.11.2023 року №5990-п «Про проведення фактичних перевірок» не містить посилань на отримання податковим органом будь-якої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, або інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Так, приймаючи наказ №5990-п від 29.11.2023 року «Про проведення фактичних перевірок», контролюючий орган обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків, проте жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки позивача, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки (а.с. 17 т.1).

При цьому ситуація, при якій контролюючим органом за відсутності будь-якої конкретної підстави для проведення фактичної перевірки буде призначений такий вид податкової перевірки, створює для платника негативні наслідки у вигляді правової невизначеності, коли контролюючий орган без конкретно визначених підстав може у будь-який момент прийняти рішення про проведення перевірки.

Отже, відсутність конкретних підстав для призначення перевірки позбавляє платника податків можливості визначитися щодо законності підстав її призначення.

Вказана позиція узгоджується із позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 11.07.2022 у справі № 120/5728/20-а.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції, доводи відповідача щодо наявності доповідної записки, яка є додатком до наказу про призначення фактичної перевірки та вчинена контролюючим органом на виконання обов`язку щодо повідомлення платника податків про порушення законодавства, є не обґрунтованими, оскільки ця доповідна записка не містить жодної інформації, яка свідчить про можливі порушення ТОВ «АЛЛО» законодавства, а її зміст зводиться виключно до перерахування норм податкового законодавства щодо необхідності призначення перевірки.

Водночас, враховуючи усталену правову позицію Верховного Суду, вищевказані обставини вказують на те, що наказ №5990-п від 29.11.2023р. не відповідає положенням ПК України щодо його змісту.

Оскільки відповідач, приймаючи вказаний наказ, обмежився лише посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків, однак, при цьому не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки позивача, не зазначив наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для проведення фактичної перевірки, то це свідчить про формальний підхід контролюючого органу до оформлення наказу.

Так, у постановах від 08.09.2020 (справа №640/21536/19), від 17.12.2020 (справа №520/12028/18), від 11.06.2019 (справа №1440/2045/18), Верховний Суд вказав на необхідність зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК, окрім звичайного посилання на норму, що регулює питання її призначення, і конкретні фактичні підстави її призначення.

Колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що під підставою призначення перевірки слід розуміти не порядковий номер підпункту, пункту, статті, а безпосередню інформацію, відомості та інші обставини, що обумовили необхідність застосування певної норми.

У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПКУ під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.

Матеріали справи не містять (відповідачем не надано) доказів, що підтверджують наявність інформації про можливі порушення ТОВ «Алло» законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи та яка є підставою для проведення фактичної перевірки.

Отже відповідач не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки позивача.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 17.08.2023 у справі №160/15431/21, від 05.07.2023 у справі №460/2663/22.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки призводять до відсутності правових наслідків такої.

При цьому, нормами Податкового кодексу України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок.

Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки.

З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Зазначений правовий висновок узгоджується з правовими висновками викладеними у постанові Верховного Суду від 21.02.2020 року у справі № 826/17123/18 та у постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 року у справі № 816/228/17.

Крім того, у відповідності до ч.1 ст. 74 КАС України, суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Доктрина «плодів отруйного дерева» (fruit of the poisonous tree) сформульована Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» «Балицький проти України», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України».

Відповідно до цієї доктрини, якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з його допомогою, будуть такими ж («Гефген проти Німеччини»).

Недопустимими є докази, здобуті із суттєвим порушенням прав та свобод людини.

На думку ЄСПЛ, надається оцінка допустимості всього ланцюжка доказів, що базуються один за іншим, а не кожного окремого доказу автономно.

У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид доктрини «плодів отруйного дерева», яка полягає в тому, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не були б отримано, якби не було отримано перших.

Таким чином, допустимі самі по собі докази, отримані за допомогою відомостей, джерелом яких є недопустимі докази, стають недопустимим.

Оскільки докази порушення позивачем вимог податкового законодавства, контроль за яким здійснюють податкові органи, були отримані відповідачем під час проведення перевірки, наказ на продовження проведення якої та дії стосовно продовження проведення якої не відповідають вимогам ПК України, то такі докази одержані з порушенням порядку, встановленого законом, а тому суд не бере їх до уваги у відповідності до вимог ч.1 ст. 74 КАС України.

Інших доказів порушення позивачем вимог законодавства України ніж ті, які відображені у акті перевірки матеріали справи не містять.

За таких обставин, у відповідача були відсутні правові підстави для призначення перевірки позивача.

Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

При цьому, суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 04.02.2019 у справі №807/242/14, від 19.11.2019 у справі №160/8859/18 та від 30.06.2019 у справі №825/1747/17.

Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Таким чином, податкове повідомлення рішення та інші рішення, прийняті за наслідками такої перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню

З огляду на зазначене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що проведена фактична перевірка ТОВ «АЛЛО» не породжує правових наслідків, зокрема у вигляді оформлення результатів перевірки.

Акт про результати фактичної перевірки ТОВ «АЛЛО» від 08.12.2023 року №82083/26/15/07/30012848, відповідно до ч. 2 ст. 74 Кодексу адміністративного судочинства України, є недопустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

В свою чергу. податкове повідомлення-рішення №1129/32-00-07-08-20 від 27.12.2023 року, не може вважатись правомірним, що є підставою для визнання його протиправним та скасування.

Водночас, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що в апеляційній скарзі відповідач зазначає, що суб`єктом господарювання проведено розрахункові операції без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що є порушенням вимог п.1 п.2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, та послуг», та стало підставою для застосування штрафної санкції у розмірі 41 810 597,65 грн.

Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.

Пунктами 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР, встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Відповідач вважає, що вказані норми порушені позивачем, оскільки послуги, що надавалися позивачем є вдаваними, тому суб`єктом господарювання проведено розрахункові операції без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що потягло застосування штрафу у розмірі 41 810 597,65 грн. згідно податкового повідомлення-рішення №1129/32-00-07-08-20 від 27.12.2023 року.

Натомість позивач зазначає, що висновок відповідача про вдавані послуги позивача є безпідставним, оскільки кожен покупець мережі та інтернет-магазину перед здійсненням покупки мав можливість ознайомитися з умовами акції та за наявності бажання відмовитися від участі в акції, крім того, при зверненні споживача з проханням повернути акційний товар йому поверталася повна сума, вказана у фіскальному чеку (вартість товару + доступ до бібліотеки аудіокниг). Отже покупцям надається фіскальний чек на повну вартість товару зазначену в ціннику. При цьому споживачу повідомляється про наявну акцію в межах якої споживачу надається знижка на товар, на суму якої споживач отримує доступ до бібліотеки Алло. Тому сума в фіскальному чеку повістю відповідає сумі, що вказана в ціннику на товар.

Слід зазначити, що матеріалами справи підтверджується, що позивач дійсно проводить розповсюдження видавничої продукції на підставі діючого свідоцтва про внесення суб`єкта господарювання до Державного реєстру видавців, виготовлювачів і розповсюджувачів видавничої продукції та за наявністю відповідних КВЕД.

Водночас, відповідач дану обставину не заперечує.

При цьому, матеріалами справи підтверджується, що детальні умови акції дійсно були розміщені за посиланням в інтернеті https://allo.ua/ua/allo-yakaboo та https://allo.ua/ua/allo-library та містилися безпосередньо в кожному магазині «Алло» в роздрукованому вигляді в «Куточку споживача», в кожному фіскальному чеку, що видавався споживачам за покупку товару з акцією, повідомлялися працівниками магазину всім споживачам перед здійсненням покупки товару з акцією, що підтверджується матеріалами справи.

Відповідачем не спростовані зазначені обставини.

Водночас, відповідачем не надано доказів що споживачі не мали реального доступу до повної та достовірної інформації щодо умов акцій, не надано доказів що акції були застосовані без попереднього погодження з покупцем.

При цьому, матеріалами справи підтверджується, що між ТОВ «Алло» та ТОВ «Якабу Трейд» укладено договір про надання послуг з формування та доступу до електронної бібліотеки №ЯТ/В2В-24/05/2023 від 24.05.2023.

Згідно умов вказаного договору ТОВ «Якабу Трейд» надає послуги з формування та розміщення корпоративної бібліотеки в сервісі YAKABOO для поширення доступу шляхом використання промокодів серед клієнтів ТОВ «Алло».

Матеріали справи не містять підтверджень, що вказаний договір є недійсним.

Крім того матеріалами справи підтверджується, що між ТОВ «Алло» та ТОВ «Мультимедійне видавництво Стрельбицького» укладено ліцензійний договір від 07.06.2023 №070623-А.

Згідно умов вказаного договору ТОВ «Алло» на умовах простої (невиключної) ліцензії використовує передані йому Товариством «Мультимедійне видавництво Стрельбицького» твори/аудіокниги для подальшого їх використання в цілях, передбачених цим договором.

Матеріали справи не містять підтверджень, що вказаний договір є недійсним.

Колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що YAKABOO є одним із найвідоміших в Україні книжкових магазинів, де можна придбати паперові, електронні та аудіокниги.

Також, одним із лідерів видавничої справи є Мультимедійне видавництво Стрельбицького, яке є провідним видавцем аудіокниг в Україні.

При цьому, матеріали справи не містять будь-яких доказів, що є вдаваними послуги, які надавалися позивачем на підставі вказаних договорів.

Крім того, матеріалами справи підтверджується, що споживачі позивача, а також контролюючий орган при здійсненні фактичної перевірки, мали реальний доступ до повної інформації щодо умов акції «Слухайте солов`їною» та «Аудіодайвінг з Алло», в мережі «Алло», що відповідає приписам Закону України «Про захист прав споживачів».

При цьому, в п.2.2.12 та п.2.2.13 акту фактичної перевірки вказано, що ТОВ «Алло» проведено розрахункову операцію із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та надано розрахунковий документ встановленої форми та змісту.

Вказане дає підстави для висновку, що під час перевірки не встановлено порушень позивачем щодо форми та змісту розрахункового документа.

Матеріали справи не містять доказів, що фіскальні чеки, що видає ТОВ «Алло» не відповідають вимогам форми та змісту розрахункового документа, встановленого Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 та не містять усіх обов`язкових реквізитів.

З огляду на вказане, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що податкове повідомлення-рішення №1129/32-00-07-08-20 від 27.12.2023 року прийнято відповідачем протиправно, у зв`язку з чим підлягає скасуванню.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.

Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідача.

Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

Ураховуючи те, що в частині витрат на правничу допомогу рішення суду першої інстанції учасниками справи не оскаржувалося, тому в цій частині апеляційний перегляд не здійснювався.

Стосовно витрат на правничу допомогу в розмірі 20000грн. в суді апеляційної інстанції, колегія суддів апеляційної ісианції виходить з наступного.

Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 1 Закону України Про адвокатуру та адвокатську діяльність №5076-VI від 05.07.2012 договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору;

Відповідно до п. 6 ч. 1 ст. 1 Закону України Про адвокатуру та адвокатську діяльність, видами адвокатської діяльності є, зокрема,

- надання правової інформації,

- консультацій і роз`яснень з правових питань,

- правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави;

- представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.

Пунктом 3.2 рішення Конституційного Суду України від 30.09.2009 №23-рп/2009, передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати:

- консультації,

- роз`яснення,

- складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг,

- здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо.

Отже, до правової допомоги належать:

- консультації, роз`яснення з правових питань; складання заяв, скарг та інших документів правового характеру; представництво у судах тощо.

Водночас, втирити на професійну правничу допомогу мають бути співмірними та справедливими.

В силу статті 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» - гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги.

При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини.

Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

Згідно з ч. 7 ст. 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Аналіз зазначеної норми дає підстави для висновку, що саме суд встановлює розмір судових витрат, які сторона сплатила, або має сплатити на підставі доказів.

Отже, для встановлення судом розміру витрат, що понесла сторона у справі слід надати відповідні докази.

Так, відповідно до ч. 9 ст. 139 КАС України, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:

1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;

2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;

3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;

4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Слід зазначити, що в силу ч. 1, 3 ст. 132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу.

Статтею 134 КАС України передбачено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат враховується:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

В силу ч. 5 ст. 134 КАС України, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:

1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);

2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);

3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;

4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

У разі недотримання вимог частини 5 цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Отже, і складність справи, і витрачений час на надання правничої допомоги і ціна позову та ін. мають значення для суду для визначення розміру витрат, пов`язаних з наданням правничої допомоги.

Так, на підтвердження обґрунтованості понесених витрат на професійну правничу допомогу в суді апеляційної інстанції у сумі 20000 грн позивач надав до суду наступні копії документів:

- договір про надання правової допомоги №А1 від 10.06.2019, укладеного між АБ «Олександра Шевченка» та ТОВ «АЛЛО»;

- додаткова угода від 01.06.2024 №27-1 до договору про надання правової допомоги №А1 від 10.06.2019;

- акт прийому-передачі №21-1 від 17.06.2024 на суму 20000 грн.;

- платіжна інструкція на суму 20000 грн.

Позивач вважає, що є підстави для стягнення витрат на професійну правничу допомогу в суді апеляційної інстанції у сумі 20000 грн.

Водночас, суд апеляційної інстанції вважає, що розмір 20000 грн. є завищеним та необґрунтованим.

Так, оцінюючи зміст відзиву на апеляційну скаргу, колегія суддів апеляційної інстанції встановила, що розрахунок розміру винагороди у розмірі 20000 грн. за правничу допомогу в суді апеляційної інстанції значно завищений, оскільки на час розгляду справи обставини справи, правові підстави позову не змінювалися, відзив на апеляційну скаргу фактично обґрунтований доводами адміністративного позову, текстова редакція такого відзиву містить виклад фактичних обставин справи, перелік і зміст норм права по суті спору.

Колегія суддів апеляційної інстанції зауважує, що у будь-якому випадку надання правової допомоги з приводу вирішення навіть певної (усієї) сукупності процесуальних питань у апеляційному порядку не може бути об`єктивно оцінено у більшому або такому ж розмірі, як надання первинної правничої допомоги, необхідної для звернення особи до суду з адміністративним позовом.

Первинна - більш складна, об`ємна і потребує повного аналізу обставин справи та нормативно-правової бази.

В свою чергу, процедурні питання є типовими, виконання яких потребує більш технічного підходу та не залежить від ціни позову та/або професійного досвіду виконавця.

Таким чином, враховуючи наведені вище обставини, а також зміст та обсяг наданих послуг, колегія суддів вважає заявлений до відшкодування розмір правової допомоги за складення відзиву на апеляційну скаргу явно завищеним та таким, що підлягає зменшенню.

Крім того, участь одного адвоката при розгляді справи в судах всіх інстанцій свідчить про його обізнаність з обставинами щодо спірних правовідносин, що поза сумнівом, істотно впливає на обсяг надання ним послуг в межах їх повторного вивчення. Доводи й позиція сторін протягом усього часу розгляду справи не змінювалися, а доводи відзиву не відрізняються від доводів позову.

Таким чином, враховуючи, що правова позиція представника позивача у судах всіх інстанцій не змінювалась, об`єктивна необхідність для професійного досвідченого адвоката, який надав правову допомогу позивачу в судах попередніх інстанцій, вдруге вивчати додаткові джерела права та судову практику зі спірних питань була відсутня, оскільки такий представник не міг не бути обізнаним із позицією відповідача, законодавством, яким регулюється спір у справі, документами й доводи, якими відповідач обґрунтовував свої вимоги й інші обставини, а отже підготовка цієї справи в суді апеляційної інстанції не вимагала великого обсягу аналітичної й технічної роботи, - з огляду на що розмір таких витрат також підлягає зменшенню.

Виходячи з того, що в акті прийому-передачі послуг №27-1 від 17.06.2024 до виду робіт правової допомоги віднесено складання відзиву, то вказаний вид правничої послуги суд апеляційної інстанції визначає в розмірі 1500грн.

При цьому, виготовлення та подача до суду відзиву на апеляційну скаргу суд апеляційної інстанції не визначає як правову допомогу, оскільки складання відзиву і є тим видом правової допомоги яка підлягає оплаті та включає в себе і виготовлення, і подачу відзиву до суду.

Водночас, в акті прийому-передачі послуг №27-1 від 17.06.2024 не зазначено, які саме консультації надавалися позивачу (окремі від консультацій, що надавалися при формуванні позову).

Відтак, суд апеляційної інстанції визначає співмірний розмір, який підлягає відшкодуванню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача за вказану послугу у суді апеляційної інстанції в розмірі 1500 грн.

Враховуючи те, що суддя-доповідач знаходилася у щорічній відпустці в період з 25.10.2024 по 05.11.2024, повний текст судового рішення виготовлений в перший робочий день.

Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.04.2024 року-залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (49031, м. Дніпро, пр. Олександра Поля, буд. 57, код ЄДРПОУ 43968079) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АЛЛО" (49044, м. Дніпро, вул. Барикадна, буд. 15-а, код ЄДРПОУ 30012848) витрати на професійну правничу допомогу у суді апеляційної інстанції в розмірі 1500 (одна тисяча п`ятсот гривень) 00 коп.

Постанова набирає законної сили 22.10.2024 та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня її прийняття шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 22.10.2024.

В повному обсязі постанова виготовлена 06.11.2024.

Головуючий - суддяЮ. В. Дурасова

суддяО.М. Лукманова

суддяН.А. Олефіренко