Постанова

від 19.11.2024 по справі 140/20330/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 листопада 2024 рокуЛьвівСправа № 140/20330/23 пров. № А/857/4811/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.,

суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження у м.Львові апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року, ухвалене суддею Смокович В.І. у м.Луцьку Волинської області у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі № 140/20330/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Комо-Експорт" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій,-

ВСТАНОВИВ:

20 липня 2023 року позивач - Товариства з обмеженою відповідальністю "Комо-Експорт" звернувся в суд з адміністративним позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, у якому просив визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24.05.2023 № 8865156/31226169, № 8865157/31226169 про відмову у реєстрації податкових накладних; зобов`язати Державну податкову служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 108 від 30.11.2022 та № 142 від 31.12.2022.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року позов задоволено.

Рішення мотивоване тим, що надані позивачем на розгляд Комісії Головного управління ДПС у Волинській області документи, які стосуються надання послуг ТОВ "КОМО Україна", відповідно до укладеного договору комісії від 01 грудня 2017 року №01/12К та додаткових угод до договору комісії від 31 грудня 2019 року та від 01 червня 2022 року, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН податкових накладних № 108 від 30.11.2022 та № 142 від 31.12.2022. Так, вищевказані договори комісії дозволяють встановити умови здійснення Комісіонером реалізації на експорт з України належних комітенту товарів. У рішенні суд також констатував невідповідність оскаржуваних рішень критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує їх неоднозначне трактування.

Не погоджуючись з вищевказаними судовим рішенням, Державна податкова служба України оскаржила його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, наведених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує на те, що позивачем разом із поясненнями надано копії документів, однак їх обсяг був недостатнім для реєстрації податкових накладних.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено та підтверджується матеріалами адміністративної справи, що ТОВ «КОМО-Експорт» зареєстроване як платник податків на додану вартість за індивідуальним податковим номером 312261603179, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію платника податків на додану вартість №200054926 (т.1 а.с. 15).

Позивач займається торгівлею на експорт молочної продукції українського виробництва та співпрацює, зокрема, з ТОВ "КОМО Україна" (т.1 а.с.17).

01 грудня 2017 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «КОМО Україна» (Комітент) та Товариством з обмеженою відповідальністю ТОВ "КОМО-Експорт" (комісіонер) укладено договір комісії №01/12К, за умовами якого ТОВ «КОМО-Експорт» взяло на себе обов`язок здійснювати реалізацію на експорт з України належних комітенту товарів (т.1 а.с. 20-22).

31 грудня 2019 року укладено додаткову угоду до договору комісії №01/12К від 01 грудня 2017 року, згідно якого договір вступає в силу з дня його підписання уповноваженими представниками сторін і діє до 31 грудня 2026 року, а в частині невиконаних зобов`язань - до повного їхнього виконання. Решта умов договору залишається без змін (т.1 а.с. 23).

Крім цього, 01 червня 2022 року укладено додаткову угоду до договору комісії №01/12К від 01 грудня 2017 року, згідно якого п.6.1 договору викладено в наступній редакції: за неналежне виконання доручення Комітент виплачує комісійну плату в розмірі, який становить 5% від загальної вартості переданого Комісіонеру на реалізацію товару (без врахування податку на додану вартість). Комісійна плата включає в себе плату за делькредере. Решта умов договору залишається без змін (т.1 а.с. 24).

Комітент ТОВ «КОМО Україна» передав в листопаді 2022 року для ТОВ "КОМО-Експорт" на реалізацію товари загальною вартістю 70460 780,05 грн (без ПДВ) (т.1 а.с. 25), що підтверджується актами приймання-передачі в кількості 27 штук, а саме: №88863, №89186, №89082, №89187 від 04.11.2022, №91317, №91337 від 11.11.2022, №92142, №92336, №93112 від 15.11.2023, №93039, №93098, №93668, №93676, №93678 від 18.11.2022, №93121 від 21.11.2022, №94382, 94435 від 22.11.2022, №94893, №94947 від 23.11.2022, №95146, №95147, №95260, №95264 від 24.11.2022, № 95880, №95882, №96165, №96168 від 25.11.2022 (т.1 а.с. 25-52); у грудні 2022 року - товари загальною вартістю 24380 334,53 грн (без ПДВ) (т.1 а.с. 53), про що свідчать акти приймання передачі в кількості 11 штук, а саме: №99161 від 06.12.2022, № №101267, 101211, 101088 від 13.12.2022, №101751 від 15.12.2022, №101775 від 15.12.2022, №102050, №102127 від 16.12.2022, №102695, №102934 від 20.12.2022, №104275 від 21.12.2022 (т.1 а.с. 54-64) .

Копії зовнішньоекономічних контрактів (в кількості одинадцять штук) містяться у матеріалах справи, у яких ТОВ «КОМО Експорт» виступає як продавець (постачальник) товарів та підтверджують ті обставини, що ТОВ «КОМО Експорт» є експортером молочних продуктів, і з цією метою співпрацює із значною кількістю покупців-нерезидентів (т.1 а.с.66-107) .

Факт експорту продукції (товарів), який позивач отримав від комітента ТОВ «КОМО Україна» для подальшої реалізації, та факт належного виконання товариством «КОМО Експорт» із ТОВ «КОМО Україна» договору комісії щодо реалізації отриманих від товариства «КОМО Україна» у листопаді-грудні товарів підтверджується копіями тридцяти двох митних декларацій, які містяться в матеріалах справи (т.1 а.с. 109-184).

Таким чином, весь товар було реалізовано позивачем на експорт, а останній отримував від покупців-нерезидентів кошти за товари, які експортувало товариство "КОМО-Експорт" згідно укладеного договору із ТОВ «КОМО Україна», що підтверджується банківськими виписками. (т.1 а.с. 186-214).

Копіями платіжних доручень, які містяться у матеріалах справи (т.1 а.с. 216-231) підтверджується повне виконання зобов`язань позивачем перед контрагентом і законність права на отримання плати за надані послуги за договором комісії (комісійної винагороди). Крім безпосереднього факту реалізації на експорт товарів , отриманих від ТОВ «КОМО Україна», позивач, як комісіонер, перераховував виручку від такої реалізації для товариства «КОМО Україна».

Після цього ТОВ «КОМО-Експорт» склало два звіти комісіонера про виконання зобов`язань по договору комісії №01/12К від 01 грудня 2017 року, який був затверджений комітентом і які підтверджують ті факти і обставини, що позивач виконав зобов`язання за договором комісії перед комітентом ТОВ «КОМО Україна». Розмір комісійної винагороди ТОВ "КОМО-Експорт" становив: за листопад 2022 року п`ять відсотків від 70460780,05 грн, що дорівнює 3 523039,00 грн (без ПДВ), а з нарахованим на цю суму ПДВ (704607,80 грн) розмір винагороди становив 4227646,80 грн; за грудень 2022 року - п`ять відсотків від 24380334,53 грн, що дорівнює 1219016,73 грн (без ПДВ), а з нарахованим на цю суму ПДВ (243803,35 грн) розмір винагороди становив 1462820,08 грн. ТОВ «КОМО Україна» затвердило ці звіти, погодившись з розміром отриманої комісійної винагороди позивачем (т.1 а.с. 233-238).

Після надання послуг для ТОВ «КОМО Україна» складено два акти здачі-приймання робіт (надання послуг) від 30.11.2022 та від 31.12.2022, згідно яких загальна вартість надання послуг склала 5690466,88 грн.

За наслідками вказаної операції ТзОВ "КОМО-Експорт" складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні № 108 від 30.11.2022 та № 142 від 31.12.2022 на суму 5690466,88 грн з ПДВ. (т.1 а.с. 249; т.2 а.с. 2).

Відповідно до квитанцій від 15 грудня 2022 року № 9271375763, від 16 січня 2023 року № 9298650094 податкові накладні від 30 листопада 2022 року №108 та від 31 грудня 2022 року №142 доставлені до ДПС, але їх реєстрація зупинена у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації в ЄРПН податкову накладну, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Для підтвердження реєстрації спірних податкових накладних позивач 11.05.2023 подав до комісії регіонального рівня повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 30 листопада 2022 року (ПН №108) та від 31 грудня 2022 року (ПН №142) на підтвердження реальності здійснення господарських операцій .

За результатами розгляду вказаних документів комісією Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято оскаржувані рішення від 24.05.2023 № 8865156/31226169, №8865157/31226169 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав ненадання/часткового надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (т.2 а.с. 48-51).

Вказані рішення комісії контролюючого органу з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач 07.06.2023 оскаржив в адміністративному порядку до ДПС України, направивши скаргу на рішення з додатковими поясненнями та описами доданих до скарг додатків, повідомленнями про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено 15 грудня 2022 року (ПН №108) та 16 січня 2023 року (ПН №142) (т.2 а.с. 53-194).

За результатами розгляду скарг № 9132410063, № 9132409398 від 07.06.2023 (т.2 а.с. 53-54, 116-117) щодо рішень про відмову у реєстрації податкових накладних № 108 від 30.11.2022 та № 142 від 31.12.2022, Комісія ГУ ДПС України 19.06.2023 прийняла рішення № 8865156/31226169, № 8865157/31226169, якими скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін, з підстав ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур /інвойсів, ненадання платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (т.2 а.с.197, 199).

Позивач, вважаючи рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 24.05.2023 №8865156/31226169, від 24.05.2023 № 8865157/31226169 про відмову у реєстрації податкових накладних № 108 від 30.11.2022 та № 142 від 31.12.2022 протиправними, звернувся до суду за захистом свого порушеного права.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає відсутність товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Таким чином, законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних слідує, що контролюючим органом сформовано висновки, що податкові накладні №108 від 30.11.2022 та № 142 від 31.12.2022 відповідають пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної слугувало ненадання платником податків первинних документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у поданих на реєстрацію податкових накладних.

Судом першої інстанції встановлено та не заперечується скаржником, що ТОВ «КОМО-Експорт» скористалось правом надати до контролюючого органу за основним місцем обліку пояснення та копії документів стосовно податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено (повідомлення від 11.05.2023) з письмовими поясненнями та копіями документів для здійснення реєстрації зазначених податкових накладних. Зокрема, було додано: договір комісії №01/12К від 01.12.2017 та додаткові угоди до нього від 31.12.2019, 01.06.2022, звіти комісіонера від 30.11.2022 та від 31.12.2022; акти приймання-передачі від 04.11.2022, №93039 від 17.11.2022, №94947 від 23.11.2022, №1077512 від 15.12.2022, № 104275 від 21.12.2022; платіжні доручення № 2425 від 03.11.2022, № 8396 від 02.12.2022, реєстри вхідних платіжних доручень від 01.11.2022 та від 01.12.2022 (т.1 а.с.10-46).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав на те, що за відсутності чіткого переліку документів, надання яких необхідне для реєстрації поданих позивачем податкових накладних, платником податків було надано первинні документи, складені з дотриманням вимог законодавства, достатні для реєстрації спірної податкової накладної у ЄРПН.

Однак, в ході апеляційного перегляду судового рішення судом апеляційної інстанції встановлено, що судом першої інстанції не враховано доводів контролюючого органу про те, що долучений позивачем до пояснень перелік документів не був достатнім для реєстрації поданих позивачем податкових накладних у реєстрі.

Всі надані позивачем до повідомлень документи були винесені на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Слід зазначити, що судом при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення.

У зв`язку із необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних платнику запропоновано надати додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур /інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних із зазначенням їх чіткого переліку, а саме:

-первинних документів щодо постачання послуг;

-актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг);

-розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Також наданими повідомленнями проінформовано платника, що у разі неподання додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкових накладних протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абз. 6 п.9 Порядку.

Скаржник зауважив, що позивач правом надання додаткових пояснень не скористався.

Доводи аналогічного змісту були наведені контролюючим органом у відзиві на позовну заяву, однак позивачем такі не спростовані та судом не надано належної оцінки цим обставинам.

Слід зазначити, що позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку обізнаний із тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та особливостей певних операцій, має усвідомлення не лише щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції. Тому саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для реєстрації ПН.

В контексті наведеного суд апеляційної інстанції наголошує на тому, що долучений до матеріалів адміністративної справи перелік документів є більш розширений, ніж той, що надавався на розгляд Комісії, не всі долучені до справи документи були предметом дослідження Комісією.

Крім того, в квитанціях чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкових накладних № 108 від 30.11.2022 та № 142 від 31.12.2022 та зупинено їх реєстрацію.

Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу. Натомість, відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної Комісією на підставі наданого позивачем переліку документів, а відтак, підтверджено правомірність рішення податкового органу.

Наведені обставини в своїй сукупності під час вирішення спірних правовідносин залишилися поза увагою суду першої інстанції, що має наслідком скасування судового рішення.

При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначена у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних інформація щодо відповідності господарської операції п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій надавала позивачу можливість надати контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні та які підтверджують, як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішенням про зупинення реєстрації такої податкової накладної, в межах 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, як це передбачено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В даному випадку оскарження рішень Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної позивачем використано як спосіб легітимізації неправомірного подання на реєстрацію податкових накладних за відсутності достатніх підстав для їх формування.

Таким чином, оскільки комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є правомірними, а позовні вимоги про їх скасування є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 108 від 30.11.2022 та № 142 від 31.12.2022, комітент ТОВ «Комо Україна», як похідних вимог.

При ухваленні судового рішення судом апеляційної інстанції враховано висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02 липня 2024 року у справі № 440/5004/23, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції не виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин не правильно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного рішення, яке підлягає скасуванню.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимогст.139 КАС України.

Відповідно до пункту 3 частини 1статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).

Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 315, 317, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України задовольнити, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 січня 2024 року у справі №140/20330/23 скасувати.

В задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Комо-Експорт" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. В. Глушко судді О. І. Довга І. І. Запотічний