Постанова

від 21.11.2024 по справі 380/2296/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 листопада 2024 рокуЛьвівСправа № 380/2296/24 пров. № А/857/22782/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді: Гудима Л.Я.,

суддів: Качмара В.Я., Кузьмича С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2024 року, головуючий суддя Клименко О.М., ухвалене у м. Львові, у справі за адміністративним позовом Спільного українсько-польського підприємства у формі Товариства з обмеженою відповідальністю «КАСТЕЛЯРІ» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач Спільне українсько-польське підприємство у формі ТзОВ «КАСТЕЛЯРІ» звернулося в суд з позовом до ГУ ДПС у Львівській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області №00211990901 від 02.10.2023 року та № 00212010901 від 02.10.2023 року.

В обґрунтування своїх позовних вимог посилалося на те, що при проведенні перевірки посадові особи контролюючого органу не досліджували обставини процесу виготовлення алкогольних коктейлів у вигляді настоянок і при цьому, виходячи з акту фактичної перевірки, не було використано та перевірено жодного документу не аналізувались технологічні карти, технологія приготування, вміст коктейлів та прихідні документи на сировину з якої виготовлялись коктейлі, висновок про начебто допущене позивачем порушення базується виключно на зовнішньому вигляді тари, в якій ці коктейлі реалізовувались. чинним законодавством розмежовано поняття «виробництво алкогольних напоїв» та «приготування коктейлів». Зокрема, основна відмінність приготування коктейлів від виробництва алкогольних напоїв полягає в тому, що при приготуванні коктейлів; відсутній повний технологічний цикл; використовуються готові, вироблені алкогольні напої вже ліцензованих виробників; приготування здійснюється безпосередньо в ресторані. Щодо зберігання та реалізації алкогольних напоїв за наявності марки акцизного податку позивач стверджує, що зберігання та реалізація алкогольних напоїв за наявності марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці або на іншій тарі згідно із законодавством розповсюджується не на відкорковані напої, а на продаж повної (всієї) пляшки або іншої тари з алкогольним напоєм, натомість у разі реалізації у закладах ресторанного господарства алкогольних напоїв на розлив зокрема коктейлів у фірмовій тарі підприємства (ресторану) чинним законодавством не вимагається наявності марки акцизного податку на такій пляшці або іншій тарі.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2024 року адміністративний позов задоволено; визнано протиправними та скасовано рішення про застосування фінансових санкцій Головного управління Державної податкової служби у Львівській області № 00211990901 від 02.10.2023 року та № 00212010901 від 02.10.2023 року.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що позивач здійснює саме виробництво настоянок (коктейлів) шляхом змішування, оскільки ним не застосовується метод, при якому лікеро-горілчаний напій перед вживанням розводять мінеральною водою або плодово-ягідними соками або безалкогольними напоями (тобто методом змішування саме готових напоїв), а здійснюється приготування суміші з окремих складових частин виробу, а саме: горілки, меду, кмину/хрону/трави зубровка/цедра апельсин. При такому процесі змінюється як форма, так і властивості придбаної ним як готової продукції (алкогольних напоїв) і напівфабрикатів, та надання такій приготованій суміші уже зовсім інших властивостей, що відповідно підпадає під визначення вимог підпункту 14.1.28-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України. Також, законодавство передбачає та покладає обов`язок маркування власно виготовлених коктейлів-напоїв, які реалізуються в мережі своїх закладів.

На підставі пункту 1 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Спільне українсько-польське підприємство у формі товариства з обмеженою відповідальністю «КАСТЕЛЯРІ» зареєстроване в якості юридичної особи 14.07.1997 року, основний вид діяльності за кодом КВЕД 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування. Крім цього статутна діяльність передбачає діяльність за кодами КВЕД: 46.34 Оптова торгівля напоями; 11.05 Виробництво пива; 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; 56.30 Обслуговування напоями. Для здійснення господарської діяльності позивач використовує приміщення за адресою м. Львів, вул. Винниченка буд. 6, для розміщення ресторану. Для продажу алкоголю в приміщенні ресторану позивач отримав ліцензії: на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями № 13060308202206095 терміном дії з 05.11.2022 року по 05.11.2023 року, на право виробництва алкогольних напоїв № 990108202000056 терміном дії з 19.08.2020 року по 19.08.2025 року (сертифікація виробництва на виготовлення пива) та зареєстрував реєстратор розрахункових операцій електронно-касовий апарат «Марія-304 Т» заводський номер ЗН 100 1028714.

ГУ ДПС у Львівській області відповідно до наказу від 08.09.2023 року № 3351-ПП та направлень на перевірку від 08.09.2023 року №№ 6514, 6516 була проведена фактична перевірка кафе, яке розташоване за адресою м. Львів, вул. Винниченка, 6 та належить Спільному українсько-польському підприємству у формі ТзОВ «КАСТЕЛЯРІ», з питань дотримання вимог податкового та іншого з питань виробництва, зберігання та обігу підакцизних товарів, контроль за виконанням якого покладено на органи ДПС та складено акт фактичної перевірки від 12.09.2023 року №22392/13-01-09-01/14331217 (далі акт перевірки).

В ході перевірки контролюючим органом встановлено, що Спільне українсько-польське підприємство у формі ТзОВ «КАСТЕЛЯРІ» в порушення вимог ч. 5, ч. 8 ст. 2, ч.1 та абзацу 3 ч. 4 ст.11, ч. 1 ст. 12 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року № 481/95-ВР та пп. 226.2, пп. 226.7 ст. 226 Податкового Кодексу України здійснює:

- виробництво настоянок («Тминівка», «Бехерівка», «Зубрівка», «Хренівка») методом змішування горілки з іншими компонентами без атестації виробництва, ліцензії на виробництво алкогольних напоїв (настоянок) та сертифікатів якості на отримані в результаті змішування настоянки;

- реалізація алкогольних коктейлів власного виробництва місткістю 50 грам по вартості 55 гривень, що підтверджується фіскальним чеком № 64951 від 08.08.2023 року;

- реалізація настоянок відбувається з скляної тари, на яких відсутні марки акцизного податку встановленого зразка та етикетки із зазначенням назви виробу, про назву оператора ринку, який виготовив даний продукт, вмісту цукру, об`ємна частка спирту, дата виготовлення;

- зберігання алкогольних коктейлів власного виробництва в скляній тарі місткістю 1 л на яких відсутні марки акцизного податку встановленого зразка.

На підставі акта перевірки, Головним управлінням ДПС у Львівській області прийнято рішення про застосування фінансових санкцій, а саме:

- № 00211990901 від 02.10.2023 року, яким до позивача застосовані фінансові санкції в розмірі 85000,00 грн за виробництво алкогольних напоїв без наявної ліцензії, на підставі абзацу 4, частини 2, статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального»;

- № 00212010901 від 02.10.2023 року, яким до позивача застосовані фінансові санкції в розмірі 17000,00 грн за зберігання та реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, на підставі абзацу 20, частини 2, статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального».

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не здійснює виробництва алкогольних напоїв, а лише виготовляє коктейлі шляхом змішування готових алкогольних напоїв з іншими складниками, які в розумінні зазначених вище термінів є готовими для споживанням харчовими продуктами та не підлягають подальшій переробці, а тому у позивача відсутній обов`язок отримувати ліцензію на виробництво алкогольних напоїв. При цьому, обов`язок забезпечення маркування алкогольних напоїв покладений на тих платників податку, які здійснюють виробництво на митній території України алкогольних напоїв (підприємства-виробники) або ввезення таких товарів на митну територію України.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР).

В абзаці 3 ч. 4 ст. 11 Закону № 481/95-ВР встановлено, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.

Особливості маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів передбачено ст. 11 Закону № 481/95-ВР.

Підпункт 1.4.1.107 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) надає визначення марки акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Згідно підпункту 222.1.3 п. 222.1 ст. 222 ПК України підприємства, які виробляють вина виноградні з додаванням спирту та міцні, вермути, інші зброджені напої з додаванням спирту, суміші із зброджених напоїв з додаванням спирту, суміші зброджених напоїв з безалкогольними напоями з додаванням спирту, сплачують податок при придбанні марок акцизного податку на суму, розраховану із ставок податку на готову продукцію, вироблену з виноматеріалів чи сусла, при виробництві яких використовується спирт етиловий.

Підпунктом 222.2.2 п. 222.2 ст. 222 ПК України передбачено, що у разі ввезення маркованої підакцизної продукції на митну територію України податок сплачується під час придбання марок акцизного податку з доплатою (у разі потреби) на день подання митної декларації.

Відповідно до п. 226.1, 226.2, 226.6 ст. 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.

Маркуванню підлягають усі (крім зазначених у п. 226.10 ст. 226 ПК України) алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється.

В абзаці четвертому пункту 3 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251, встановлено, що підприємства-виробники та імпортери алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах (далі - покупці марок), подають засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Законів УкраїниПро електронні документи та електронний документообігтаПро електронні довірчі послугищомісяця до 8 числа продавцю марок акцизного податку (далі - продавець марок) для задоволення через два місяці потреби в марках таку інформацію: попередню заявку-розрахунок про потребу в марках за їх видами, реквізити платіжного документа/платіжних документів (номер, дата платіжного доручення та сума перерахованих коштів) на перерахування плати за виготовлення марок та звіт про використання марок, придбаних у попередньому місяці. Поняття «продавець марок акцизного податку» вживається у значенні, наведеному в Податковому кодексі України.

З наведеного вище слідує, що обов`язок забезпечення маркування алкогольних напоїв покладений на тих платників податку, які здійснюють виробництво на митній території України алкогольних напоїв (підприємства-виробники) або ввезення таких товарів на митну територію України.

Відповідальність за порушення норм Закону №481/95-ВР передбачено статтею 17 цього ж Закону, зокрема за виробництво, зберігання, транспортування, реалізацію фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.

Відповідно до ст. 15-3 Закону №481/95-ВР продаж алкогольних напоїв на розлив для споживання на місці дозволяється тільки суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування та спеціалізованим відділам, що мають статус суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування, підприємств з універсальним асортиментом товарів.

Відповідно до ст. 1 Закону № 481/95-ВР:

алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу живого бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД;

повний технологічний цикл виробництва - сукупність приміщень, технологічного та іншого обладнання, відповідних технологічних процесів, що забезпечують переробку сировини в продукцію, готову для реалізації кінцевому споживачу, а також лабораторій (власних або залучених на договірних засадах у випадках, передбачених Законом України №481/95-ВР), акредитованих відповідно до законодавства.

сировина - предмети праці та природні компоненти, які підлягають подальшій переробці.

Готовий до споживання харчовий продукт - харчовий продукт, призначений виробником для безпосереднього споживання людиною без необхідності піддавати його термічній обробці чи іншій переробці (Розділ ІІ Терміни та визначення Наказу Міністерство охорони здоров`я України від 19.07.2012 року, № 548 Про затвердження Мікробіологічних критеріїв для встановлення показників безпечності харчових продуктів).

Разом з тим, основні вимоги щодо роботи суб`єктів господарської діяльності (закладів, підприємств) усіх форм власності, що здійснюють діяльність на території України у сфері ресторанного господарства регламентуються Правилами роботи закладів (підприємств) ресторанного господарства, затверджених наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 24.07.2002 року №219, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.08.2002 року за № 680/6968 (далі - Правила № 219).

Згідно з пунктом 1.3 Правил № 219 ресторанне господарство - вид економічної діяльності суб`єктів господарської діяльності щодо надавання послуг відносно задоволення потреб споживачів у харчуванні з організуванням дозвілля або без нього; заклад ресторанного господарства організаційно-структурна одиниця у сфері ресторанного господарства, яка здійснює виробничо-торговельну діяльність: виробляє і (або) доготовляє, продає і організовує споживання продукції власного виробництва і закупних товарів, може організовувати дозвілля споживачів; технологічна документація на страви та вироби - документація із зазначенням опису технологічного процесу виробництва продукції, переліку продуктів, продовольчої сировини, речовин і супутніх матеріалів, що застосовуються в процесі приготування, даних про норми їх вмісту в кінцевому харчовому продукті, термін придатності до споживання, умов зберігання, способу реалізації (подання) споживачу, вимог до якості страв та виробів.

Пунктом 1.4 Правил №219 встановлено, що суб`єктами господарської діяльності здійснюється діяльність у сфері ресторанного господарства після їх державної реєстрації в установленому законодавством порядку. Роздрібна торгівля алкогольними напоями і тютюновими виробами в закладах (підприємствах) ресторанного господарства здійснюється суб`єктами господарської діяльності за наявності відповідних ліцензій.

Згідно з пунктом 3.1. Правил №219 у закладах (підприємствах) ресторанного господарства використовуються такі методи обслуговування як самообслуговування, обслуговування офіціантами, комбінований тощо.

Пунктом 3.5 Правил № 219 встановлено, що поруч з основною діяльністю закладами (підприємствами) ресторанного господарства можуть надаватися додаткові послуги, перелік і вартість яких визначаються суб`єктом господарської діяльності та указуються в прейскуранті на послуги. Під час обслуговування в закладах (підприємствах) ресторанного господарства за бажанням споживачів кулінарна продукція та закупні товари, у тому числі алкогольні напої, можуть бути продані на винос у відповідній упаковці.

На підтвердження позиції щодо того, що позивачем здійснюється саме приготування коктейлів, позивач стверджував, що при приготування коктейлів відсутній повний технологічний цикл виробництва, використовуються готові, вироблені алкогольні напої вже ліцензованих виробників та приготування здійснюється безпосередньо в ресторані.

Відтак, позивач не здійснює виробництва алкогольних напоїв, а лише виготовляє коктейлі шляхом змішування готових алкогольних напоїв з іншими складниками, а тому у позивача відсутній обов`язок отримувати ліцензію на виробництво алкогольних напоїв та маркувати такі коктейлі.

Враховуючи специфіку господарської діяльності позивача, зокрема, реалізацію алкогольних напоїв на розлив, для встановлення порушень вимог Закону №481/95-ВР відповідач мав би дослідити процес (спосіб) виготовлення цих напоїв, проте згідно акта перевірки таке дослідження не проводилось.

Крім цього, враховуючи, що позивач не є виробником алкогольних напоїв, у нього відсутній обов`язок маркувати виготовлені ним коктейлі марками акцизного податку, оскільки чинне законодавство покладає обов`язок маркування алкогольних напоїв на його виробника.

З огляду на наведене, колегія суддів вважає вірним висновок суду попередньої інстанції про під ставність та обґрунтованість позовних вимог, через що такі підлягають задоволенню.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В частині решти доводів апеляційної скарги колегія суддів враховує, що, оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи, наведені сторонами, були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.

Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі.

З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2024 року у справі №380/2296/24 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Л. Я. Гудим судді В. Я. Качмар С. М. Кузьмич