Постанова

від 03.12.2024 по справі 420/9087/24

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 грудня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/9087/24Головуючий в 1 інстанції: Попов В.Ф.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі: головуючої судді Шевчук О.А.,

суддів: Бойка А.В., Федусика А.Г.

розглянувши за правилами загального позовного провадження в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року у справі за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю ДП Ворлд Тіс Південний до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

В березні 2024 року позивач звернувся до суду з позовною заявою до відповідача, в якій просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №109/34-00-04-02-02/37468475 від 08 березня 2024 року;

- стягнути з Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача 3028,00 грн. судового збору.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідачем було проведено перевірку підприємства, складено акт, на підставі якого прийнято спірне податкове повідомлення-рішення. Позивач вважає податкове повідомлення-рішення протиправним, а тому звернувся до суду з позовом.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року позовні вимоги задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №109/34-00-04-02-02/37468475 від 08.03.2024 року. Стягнуто з Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь ТОВ «ДП ВОРЛД ТІС ПІВДЕННИЙ» за рахунок бюджетних асигнувань судовий збір в сумі 3 028,00 грн.

Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач надав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить апеляційну скаргу задовольнити, скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Доводами апеляційної скарги зазначено, що штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК у Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ, тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу. Апелянт зазначає, що ПК України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування. Вказує, що відповідач діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України, як наслідок податкове повідомлення- рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 08.03.2024 року №109/34-00-04-02-02/37468475, яким застосовано штраф на суму 14 075,70 грн. - є законним, а позов - безпідставним.

Відзиву на апеляційну скаргу позивачем до суду не надано.

Згідно з ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: 1) відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю; 2) неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання; 3) подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Південним МУ ДІІС по роботі з великими платниками податків на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І пункту 75.1 статті 75 розділу II ПК України, у порядку визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу II ПКУ, проведено камеральну перевірку податкової декларації (розрахунку, звіту) дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН ТОВ «ДП ВОРЛД ТІС ПІВДЕННИЙ».

На підставі проведеної перевірки відповідачем складено акт камеральної перевірки від 09.02.2024 року № 60/34-00- 04-02-02/37468475, відповідно до якого встановлено порушення граничних термінів реєстрації РК в ЄРПН на загальну суму 1 668 935,11 гри. у т.ч. ІІДВ 71 744,57 грн. в порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V ПКУ, з порушенням терміну реєстрації від 2 до 228 календарних днів, а саме:

1. ПН/РК № 620 складена 30.11.2019, зареєстрована 30.07.2020, затримка 228 днів;

2. ПН/РК № 677 складена 31.12.2019, зареєстрована 30.07.2020, затримка 197 днів;

3. ПН/РК №559 складена 31.01.2020, зареєстрована 30.07.2020, затримка 166 днів;

4. ПН/РК № 1 складена 31.03.2022, зареєстрована 12.10.2022, затримка 90 днів;

5. ПН/РК № 3 складена 07.06.2022, зареєстрована 04.07.2022, затримка 4 дні;

6. ПН/РК № 2 складена 07.06.2022, зареєстрована 04.07.2022, затримка 4 дні;

7. ПН/РК № 2 складена 04.08.2022, зареєстрована 06.09.2022, затримка 6 днів;

8. ПН/РК № 3 складена 09.08.2022, зареєстрована 07.09.2022, затримка 7 днів;

9. ПН/РК № 1 складена 30.09.2022, зареєстрована 18.07.2022, затримка 4 дні;

10. ПН/РК №504 складена 30.09.2022, зареєстрована 31.10.2022, затримка 16 днів;

11. ПН/РК №99 складена 15.08.2022, зареєстрована 14.09.2022, затримка 14 днів;

12. ПН/РК № 5 складена 30.06.2022, зареєстрована 05.08.2022, затримка 21 день;

13. ПН/РК №41 складена 03.03.2023, зареєстрована 07.04.2023, затримка 2 дні;

14. ПН/РК №45 складена 08.03.2023,, зареєстрована07.04.2023, затримка 2 дні;

15. ПН/РК №285 складена 22.02.2023, зареєстрована 20.03.2023, затримка 2 дні;

16. ПН/РК №169 складена 11.03.2023, зареєстрована 07.04.2023, затримка 2 дні;

17. ПН/РК № 40 складена 02.03.2023, зареєстрована 07.04.2023, затримка 2 дні;

18. ПН/РК №186 складена 01.03.2023, зареєстрована 07.04.2023, затримка2 дні;

19. ПН/РК № 2 складена 02.03.2023, зареєстрована 13.04.2023, затримка 8 днів;

20. ПН/РК №7105716 склад. 31.03.2023, зареєстр. 24.04.2023, затримка 6 днів.

Обсяг постачання без ПДВ по ПН/РК склав 1597190,54 грн (без ПДВ), сума ПДВ за ПН/РК 71744,57 грн.

27 лютого 2024 року не погоджуючись з висновками Акта позивач надав свої заперечення та письмові пояснення щодо обставин, які передували реєстрації ПН та РК до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

13 березня 2024 року позивач отримав відповідь №659/6/34-00-04- 02-01 від 07 березня 2024 року на заперечення на Акт, відповідно до якої висновки вказаного акту залишені без змін.

Південним МУ ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення №109/34-00-04-02-02/37468475 від 08 березня 2024 року про накладення штрафних санкцій у розмірі 14 075,70 гривень за порушення граничних строків реєстрації ПН/РК до податкових накладних, визначених статтею 201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України згідно з пунктом 1201.1 статті 1201 ПК України, пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення.

Розраховуючи штрафні санкції по ПН/РК №№ 620, 677, 559, 1, 3, 2, 2, 3, 1, 504, 99, 5, відповідач застосував штрафні санкції у розмірі передбаченому п. 120-1.1 та 120-1.2 ст. 120-1 ПКУ, а по ПН/РК №№ 41, 45, 285, 169, 40, 186, 2, 7105716 з моменту набрання чинності Закону 2876-ІХ штрафні санкції розраховано згідно з пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ за порушення граничних термінів реєстрації ПН/РК у ЄРПН, передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Позивач не погоджується з такими висновками податкового органу і зазначає, що по ПН/РК №№ 620, 677, 559, 1, 3, 2, 2, 3, 1, 504, 99, 5, 186, 2, 7105716 (№ п/п 1-12, 19, 20) розрахунки кількості календарних днів порушення граничного терміну реєстрації РК, визначені Актом та оскаржуваним ППР є помилковими, оскільки відповідачем взято до уваги проміжок часу між первинною датою складання ПН та остаточною датою реєстрації РК у ЄРПН. При цьому не взято до уваги факт надання РК постачальниками Позивача (колонка «Дата отримання РК від постачальника Позивача» позовної заяви), як на підставу подальшої та остаточної реєстрації таких РК позивачем. З огляду на положення ПКУ, граничні строки реєстрації РК підлягають розрахунку та реєстрації саме від дати отримання РК позивачем від постачальника.

На підтвердження зазначеного позивач надав податковому органу та суду документальні підтвердження дати отримання РК до ПН від постачальників, а саме звіти та інформацію про РК кількісних і вартісних показників до ПН відображені в елекронному кабінеті платника податків.

Щодо ПН/РК №№ 41, 45, 285, 169, 40, 186 позивач зазначив, що їх реєстрацію у визначені ПКУ строки було унеможливлено на підставі ухвали ВАКС у справі №991/1600/23 у зв`язку з арештом майна та рахунків з 23.02.2023 по 05.04.2023 року.

Приймаючи рішення суд першої інстанції дійшов висновку, що контролюючим органом розрахунок штрафних санкцій здійснений протиправно, а тому позовні вимоги підлягають задоволенню, а податкове повідомлення рішення скасуванню.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з п.п. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Відповідно до ст. 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.

Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.

Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

Камеральні перевірки з питань, визначених статтею 39-3 цього Кодексу, проводяться з урахуванням вимог статті 39-3 цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абз.1 п. 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

У відповідності до абз.4 п. 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з абз.14 п.201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Статтею 120-1 ПК України передбачена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п.201.10 статті 201 ПК України.

Так, згідно з п.120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану, який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу Перехідні положення ПК України, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Законом України №2876-ІХ від 12.01.2023 року "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023 року, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:

"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".

Відповідно до 192.1 ст. 192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Пунктом 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 р. № 1307 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 р. за № 137/28267, визначено, що у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.

У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.

Відповідно до п.25 Порядку № 1307 розрахунок коригування, складений постачальником (продавцем) товарів (послуг) до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника (продавця) або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (продавцю), для чого постачальник (продавець) надсилає складений розрахунок коригування отримувачу (покупцю). З цією метою постачальник (продавець) складає у загальному порядку розрахунок коригування, у верхній лівій частині якого робить відповідну помітку "X", та надсилає його отримувачу (покупцю). Накладання кваліфікованих електронних підписів посадових осіб постачальника (продавця) та отримувача (покупця) на такий розрахунок коригування здійснюється у порядку, визначеному законодавством.

З аналізу даних правових норм слідує, що у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, складається розрахунок коригування до податкової накладної. При цьому, порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних. Таким чином, розрахунок коригування до податкової накладної має бути складеним на дату проведення перерахунку.

Водночас ПК України та Порядком заповнення податкової накладної не передбачено механізму фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування, але на думку суду, зазначене не може бути підставою для застосування податковим органом тих приписів закону які стосуються строків реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів зазначає, що положеннями п.201.10 ст. 201 ПКУ, що реєстрація повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків для РК, складених постачальником в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого РК до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Податковим органом не враховані приписи вказаної статті та не наведено в акті підстави складання РК.

При цьому колегія суддів повністю відхиляє доводи апелянта, що оскільки ПКУ не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем РК, то розрахунки кількості календарних днів порушення граничного терміну реєстрації РК необхідно здійснювати від дати складання ПН продавцем до дати реєстрації розрахунку коригування, оскільки такі твердження не ґрунтуються на нормах податкового законодавства та не відповідають принципу юридичної визначеності, який вимагає щоб юридичні норми були чіткими і точними та спрямованими на забезпечення того, щоб ситуації та правовідносини залишались передбачуваними.

Одним із ключових положень юридичної визначеності є «якість закону», яка охоплює собою такі характеристики відповідного акта законодавства, як, зокрема, чіткість, точність, недвозначність, зрозумілість, узгодженість, доступність, виконуваність, передбачуваність та послідовність. Ці характеристики стосуються як положень будь-якого акта (норм права, які в ньому містяться), так і взаємозв`язку такого акта з іншими актами законодавства такої ж юридичної сили.

Будь-які обмеження, які накладаються, мають ґрунтуватися на положеннях законодавства. Воно має бути сформульоване з достатньою чіткістю, щоб надати особі можливість визначити, чи буде її поведінка суперечити закону та якими можуть бути вірогідні наслідки порушень. Передбачення у національному законодавстві чітких визначень є істотною умовою для того, щоб закон залишався нескладним для розуміння та застосування, а також для запобігання спробам регулювати діяльність, яка не підлягає регулюванню (див. рішення ЄСПЛ у справі «Вєренцов проти України» від 11 квітня 2013 року).

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскільки діючим законодавством не врегульований механізм фіксації дати отримання покупцем РК, то застосування податковим органом інших норм щодо реєстрації ПН є протиправним.

Крім того, положеннями п. 56.21 ст. 56 ПК України визначено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

У постанові Верховного Суду від 10.02.2021 по справі № 380/671/20 вказано, що сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.

Вищенаведеною нормою охоплюються не лише очікування платника почуватися захищеним, а й відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Таким чином, оскільки вищенаведені положення ПК України дають підстави стверджувати про існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків, а тому слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків.

Враховуючи вище викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію розрахунків корегування в умовах правової невизначеності покладає на позивача додатковий надмірний тягар та суперечить принципу правової визначеності та стабільності.

Як встановлено судами та підтверджено наданими суду письмовими доказами інформаційними звітами про отримання РК позивачем від постачальника позивач здійснював реєстрацію РК в день його надходження або на наступний день. Лише розрахунок коригування по ПН 7105716 зареєстрований на 18 день з дня отримання, що відповідає строкам реєстрації передбаченим п.89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, оскільки РК отриманий позивачем 07.04.2024 р а зареєстрований 24.04.2023.

Щодо ПН/РК №№ 41, 45, 285, 169, 40, 186 позивач зазначив, що їх реєстрацію у визначені ПКУ строки було унеможливлено у зв`язку з ухвалою ВАКС у справі №991/1600/23 про арешт майна та рахунків з 23.02.2023 по 05.04.2023 року.

З матеріалів справи вбачається, що відповідно до рішення Одеського ОАС у справі №420/20853/23 у позивача в період з 23.02.2023 року до 05.04.2023 року включно була відсутня можливість дотримуватися правил та норм щодо своєчасності реєстрації податкових накладних зазначених в Акті від 13.06.2023 року, за порушення термінів реєстрації яких Податковим кодексом України передбачена відповідальність.

При цьому, колегія суддів відхиляє доводи апелянта, що позивач у справі №420/20853/23 вживав заходи щодо реєстрації ПН, а у цій справі таких заходів щодо реєстрації вказаних РК він взагалі не вживав, оскільки такі посилання спростовуються висновками суду як у наведеній так і у цій справі.

Арешт, застосований судом унеможливлював реєстрацію РК, а тому вжиття чи невжиття позивачем заходів для здійснення реєстрації жодним чином не вплинуло на результат, оскільки така реєстрація не могла бути здійснена в силу заборони суду.

З урахуванням зазначеного, вірним є висновок суду першої інстанції, що контролюючим органом розрахунок штрафних санкцій здійснений протиправно, а тому податкове повідомлення рішення скасуванню.

Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Інші доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції і зводяться до переоцінки встановлених судом обставин справи.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що рішення Одеського окружного адміністративного суду ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ч.1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року залишити без змін.

Відповідно до ст. 329 КАС України постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуюча суддя: О.А. Шевчук

Суддя: А.В. Бойко

Суддя: А.Г. Федусик