Постанова

від 18.12.2024 по справі 240/16693/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 грудня 2024 року

м. Київ

справа № 240/16693/20

адміністративне провадження № К/990/17126/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Хохуляка В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомир Ойл Газ" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року (суддя Панкеєва В.А.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року (головуючий суддя Мацький Є.М., судді: Залімський І.Г., Сушко О.О.) у справі №240/16693/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомир Ойл Газ" до Головного управління ДПС у Житомирській області про скасування податкового повідомлення-рішення та розпорядження,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Житомир Ойл Газ" звернулось до суду із позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області №0005673205 від 31 березня 2020 року про застосування фінансових санкцій у розмірі 50709,86 грн до ТОВ "Житомир Ойл Газ"; податкове розпорядження №116 від 03 квітня 2020 року про анулювання ліцензії до ТОВ "Житомир Ойл Газ".

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за результатами фактичної перевірки складено акт №88/32/41045281 від 10 березня 2020 року, яким встановлено порушення статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19 грудня 1995 року №481/95ВР (із змінами і доповненнями), в частині подання заявником недостовірних даних у документах, поданих разом із заявою на отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним та п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг" від 06 липня 1995 року №265/95ВР (із змінами і доповненнями), в частині ведення з порушенням обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. На підставі встановлених порушень відповідачем прийнято спірне податкове повідомлення-рішення та розпорядження від 03 квітня 2020 року №116-р про виконання процедури анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним. Позивач вважає неправомірними застосування штрафних санкцій та прийняття розпорядження, оскільки висновки контролюючого органу не узгоджуються з вимогами законодавства.

Рішенням Житомирський окружний адміністративний суд від 22 січня 2024 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року, у задоволенні позову відмовив.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.

Головним управлінням ДПС у Житомирській області на підставі п.п.20.1.4. п.20.1. ст.20; п.п.75.1.3. п.75.1. ст.75; п.п.80.2.2. та п.п.80.2.5. п.80.2 ст.80 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами і доповненнями), Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (зі змінами і доповненнями), Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту від 03 червня 2002 року № 332, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 року № 331/7652, Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, наказано провести фактичну перевірку ТОВ "Житомир Ойл Газ" з 24 лютого 2020 року, тривалістю 10 діб, за період діяльності з 06 квітня 2017 року щодо дотримання вимог, встановлених законодавством України, при здійсненні виробництва, придбання, зберігання та реалізації підакцизних товарів.

Наказом В.о. начальника Головного управління ДПС у Житомирській області від 04 березня 2020 року №368 "Про продовження термінів проведення фактичної перевірки" продовжено з 05 березня 2020 року, на 5 діб, строк проведення фактичної перевірки ТОВ "Житомир Ойл Газ".

На підставі направлень від 24 лютого 2020 року №424 та №425, ОСОБА_6, заступником начальника відділу контролю за виробництвом та обігом пального управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів Головного управління ДПС у Житомирській області, та ОСОБА_1 , головним державним ревізором-інспектором відділу контролю за виробництвом та обігом пального управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів Головного управління ДПС у Житомирській області в період із 24 лютого 2020 року по 06 березня 2020 року проведено фактичну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомир Ойл Газ" з питань додержання суб`єктом господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та паливом.

За результатами фактичної перевірки складено акт №88/32/41045281 від 10 березня 2020 року.

Зі змісту висновків вказаного акту перевірки контролюючим органом встановлені наступні порушення:

ст.15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19 грудня 1995 року №481/95ВР (із змінами і доповненнями), в частині подання заявником недостовірних даних у документах, поданих разом із заявою на отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним;

п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг" від 06 липня 1995 року №265/95ВР (із змінами і доповненнями), в частині ведення з порушенням обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

Позивачем подано заперечення від 18 березня 2020 року до акту фактичної перевірки №88/32/41045281 від 10 березня 2020 року разом із заявою про проведення технічної експертизи.

За результатами розгляду заперечень Головним управлінням ДПС у Житомирській області прийнято рішення щодо правомірності здійснених висновків в акті про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктом господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та паливом №88/32/41045281 від 10 березня 2020 року.

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення форми "С" від 31 березня 2020 року №0005673205, яким визначено до сплати штрафну санкцію у розмірі 50709,86 грн; розпорядження від 03 квітня 2020 року №116-р про виконання процедури анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 06080314201900236, терміном дії з 15 липня 2019 року до 15 липня 2024 року за адресою місця торгівлі: Житомирська обл., Житомирський р-н, с.Сінгури, пров. Житомирський,1.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення та розпорядження контролюючого органу протиправними та прийнятими в порушення норм чинного законодавства, позивач звернувся до суду з позовом.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податковий орган підтвердив відсутність у позивача належного обліку скрапленого газу на АГЗС, розташованій за адресою: Житомирська область, Житомирський район, с.Сінгури, вул.Житомирська,1, де мала місце реалізація скрапленого газу на загальну суму 25354,93 грн (об`ємом 2613,91 л), у зв`язку з цим дійшов висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 31 березня 2020 року №0005673205 винесене Головним управлінням Державної податкової служби у Житомирській області на підставі, в межах повноважень і в порядку, передбаченому законодавством України та із врахуванням усіх обставин, що мали значення для його прийняття.

Здійснюючи висновок щодо правомірності анулювання ліцензії відповідно до розпорядження ГУ ДПС у Житомирській області від 03 квітня 2020 року №116-р, суди вказали, що позивач, при подачі заяви на отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, надав копії дозвільних документів необхідних для отримання ліцензії, перелік яких передбачено Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", не зазначив в дозволах виявлений перевіркою резервуар, який використовувався без відповідних дозволів. Тим самим, перевіркою встановлено факт подання ТОВ "Житомир Ойл Газ", як заявником, недостовірних даних у документах, поданих разом із заявою на отримання ліцензії.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове судове рішення про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі є пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - суд апеляційної інстанції застосував норму права без урахування висновку Верховного Суду у подібних правовідносинах в постанові від 01 листопада 2022 року у справі №560/377/20.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, позивач зазначає, що висновок судів попередніх інстанцій про відсутність у позивача належного обліку скрапленого газу на АГЗС є необґрунтованим, оскільки позивач належним чином ввів облік товарних запасів за місцем реалізації.

Щодо анулювання ліцензії відповідно до розпорядження ГУ ДПС у Житомирській області від 03 квітня 2020 року №116-р, позивач ствердив про те, що ним було подано достовірні дані у заяві із залученням необхідних документів, що, в свою чергу, підтверджується і дозволом №417.19.18 управління Держпраці у Житомирській області та будівельним паспортом на стаціонарний заправник газу об`ємом до 5 м3. Наполягає на тому, що резервуар №649296, ємність якого становить (за словами посадових осіб контролюючого органу) 4,85 м.куб. був придбаний під час та в процесу отримання ліцензії на роздрібну торгівлю пальним та використовувався для зберігання пального лише у власних цілях.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просив судові рішення залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.

Ухвалою від 09 травня 2024 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомир Ойл Газ" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Колегією суддів встановлено, що перевірці підлягають питання правильності застосування судами: ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального", п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- 80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

- 80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Із змісту наведених норм права слідує, що пункт 80.2 статті 80 ПК України виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб`єкта господарювання. Підставою для проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; 80.2.5 - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства або здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального..

У постановах від 5 квітня 2023 року (справа № 200/1354/21-а), від 11 січня 2023 року (справа №160/2357/21), від 12 серпня 2021 року (справа №140/14625/20), від 10 квітня 2020 року (справа №815/1978/18), від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), від 5 листопада 2018 року (справа №803/988/17), від 22 травня 2018 року (справа №810/1394/16), від 20 березня 2018 року (справа №820/4766/17) Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.

При цьому, слід зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, в яких зазначив, що скільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

У зазначеній постанові суду Судова палата зосередила увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.

Колегія суддів звертає увагу, що у наказі №277 від 20 лютого 2020 року підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «На підставі п.п.20.1.4. п.20.1. ст.20; п.п.75.1.3. п.75.1. ст.75; п.п.80.2.2. та п.п.80.2.5. п.80.2 ст.80 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами і доповненнями), Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (зі змінами і доповненнями), Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту від 03 червня 2002 року № 332, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 року № 331/7652, Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155».

Резолютивна частина наказу сформульована наступним чином: «Провести фактичну перевірку ТОВ "Житомир Ойл Газ" з 24 лютого 2020 року, тривалістю 10 діб, за період діяльності з 06 квітня 2017 року, за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника: Житомирський район, с.Сінгури, вул.Житомирська, буд.1, щодо дотримання вимог, встановлених законодавством України, при здійсненні виробництва, придбання, зберігання та реалізації підакцизних товарів».

Тобто, у наказі №277 від 20 лютого 2020 року поряд із покликанням на п.п.20.1.4. п.20.1. ст.20; п.п.75.1.3. п.75.1. ст.75; п.п.80.2.2. та п.п.80.2.5. п.80.2 ст.80 ПК України, міститься посилання на Закон України №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та Закон України №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів".

З урахуванням вказаного, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про те, прийняття спірного наказу про проведення фактичної перевірки позивача узгоджується з вимогами Податкового кодексу України, що свідчить своєю чергою про зазначення як юридичної, так і фактичної підстави для призначення та проведення фактичної перевірки контролюючим органом.

Щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 31 березня 2020 року №0005673205, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 50709,86 грн, слід зазначити наступне.

В акті фактичної перевірки контролюючим органом встановлено факт ведення з порушенням порядку встановленого законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: під час зняття фактичних залишків товарних запасів (скрапленого газу) 24 лютого 2020 року на АГЗП ТОВ "Житомир Ойл Газ" встановлено невідповідність залишків скрапленого газу даним обліку (Х-звіту №3312 від 24 лютого 2020) в кількості 2613,91 л на суму 25354,93 грн. Згідно відомості до акту фактичної перевірки встановлено невідповідність у кількості 7613,91 л на суму 73854,93 грн.

При цьому, директор ТОВ "Житомир Ойл Газ" Піщанський С.В., під час надання пояснень до акту перевірки від 06 березня 2020 року, зазначив, що 24 лютого 2020 року на АГЗС було отримано 5000 літрів скрапленого газу, які були злиті в ємність до початку перевірки та введені до касового апарату із запізненням, просив врахувати надходження продукції під час фактичної перевірки.

Вказане також підтверджується товарно-транспортною накладною №008168 від 24 лютого 2020 року, згідно якої ТОВ "Житомир Ойл Газ" отримало від постачальника ТОВ "Сокар Ел Пі Джи", 24 лютого 2020 року "Газ скраплений" в кількості 5000 л на загальну суму 35625,00 грн.

Під час зняття фактичних залишків товарних запасів скрапленого газу на АГЗП ТОВ "Житомир Ойл Газ" представниками контролюючого органу встановлено невідповідність залишків скрапленого газу з даними обліку Х-звіту №3312 від 24 лютого 2020 року та товарно-транспортної накладної №008168 від 24 лютого 2020 року, яка склала 2613,91 л на суму 25354,93 грн.

Суди встановили, що позивачем не було надано уповноваженим особам відповідача під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження залишків скрапленого газу, яка склала 2613,91 л, що на момент перевірки знаходився у місці продажу на АГЗС, розташованій за адресою: Житомирська обл., Житомирський р-н, с.Сінгури, вул. Житомирська, 1.

Суди зазначили, що згідно висновку за результатами проведення судово-економічної експертизи від 03 листопада 2023 року №СЕ-19/102-23/16223-ЕК документально залишки товарно-матеріальних цінностей газу скрапленого, встановленого актом від 10 березня 2020 року №88/32/41045231 в ТОВ "Житомир Ойл Газ" в кількості 2613,91 л на суму 25354,93 грн станом на 24 лютого 2020 року не підтверджується. Однак, станом на 24 лютого 2020 року в ТОВ "Житомир Ойл Газ" залишки газу скрапленого становлять 2635,49 літрів.

При розрахунку залишків товарно-матеріальних цінностей - газу скрапленого за актом від 10 березня 2020 року № 88/32/41045231 ТОВ "Житомир Ойл Газ" станом на 24 лютого 2020 року документально підтверджується врахування 5000 л.

Водночас, різниця не облікованих товарних запасів (газу скрапленого) за результатами зняття представниками контролюючого органу фактичних залишків товарних запасів (скрапленого газу) станом на 24 лютого 2020 року (2613,91 л. та висновками судово-економічної експертизи від 03 листопада 2023 року № СЕ-19/102-23/16223-ЕК (2635,49 л) є незначною та становить 21,58 л.

На підставі викладеного, суди погодилися з висновком Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про відсутність належного обліку скрапленого газу на АГЗС, розташованій за адресою: Житомирська область, Житомирський район, с.Сінгури, вул.Житомирська,1, де мала місце реалізація скрапленого газу на загальну суму 25354,93 грн (об`ємом 2613,91 л).

Аналізуючи висновки судів попередніх інстанцій про правомірність притягнення позивача до відповідальності з підстав порушення ведення порядку встановленого законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, Верховний Суд виходить з наступного.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Згідно зі статтею 20 зазначеного Закону до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону №996-ХIV, бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності.

Відповідно до частини 1, 2, 5 статті 8 Закону №996-ХIV бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Згідно статті 9 зазначеного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496 затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Разом з тим, Інструкція № 281/171/578/155, встановлюючи обов`язок суб`єкта господарювання вести передбачені нею форми обліку нафтопродуктів, регулює оперативний контроль підприємства за обігом нафтопродуктів. Відсутність чи недоліки в оформленні передбачених Інструкцією документів (журналів обліку, змінних звітів) не може бути єдиною підставою для висновку про порушення порядку ведення обліку палива за місцем його продажу та застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Суди, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 31 березня 2020 року №0005673205, дійшли висновку про порушення позивачем ведення порядку встановленого законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 31 березня 2020 року №0005673205, оскільки позивачем під час перевірки не було надано уповноваженим особам відповідача документи, які підтверджують облік та походження залишків скрапленого газу, які склали 2613,91 л, що на момент перевірки знаходився у місці продажу на АГЗС, розташованій за адресою: Житомирська область, Житомирський район, с.Сінгури, вул.Житомирська,1.

Щодо анулювання ліцензії відповідно до розпорядження ГУ ДПС у Житомирській області від 03 квітня 2020 року №116-р, суд зазначає наступне.

В акті перевірки зазначено, що підставою для анулювання ліцензії слугувало подання до органу ліцензування ТОВ "Житомир Ойл Газ" недостовірних даних у документах, разом із заявою про отримання ліцензій, що полягає у зберіганні та реалізації скрапленого газу у двох резервуарах для СВГ: заводський №65438, об`ємом 4,85 м3, 2016 року виготовлення та заводський №649296, об`ємом 4,85 м3, 2014 року виготовлення.

Суди встановили, що відповідно до дозволу Управління Держпраці в Житомирській області від 08 липня 2019 року №417.19.18 позивачу дозволено експлуатувати посудини, що працюють під тиском понад 0,05 МПа, а саме для зберігання зрідженого газу (пропан-бутан), типу Рн-5, місткістю 4,85 м3, робочий тиск 1,6 МПа, реєстр. №4821, зав. №65438, 2016 року виготовлення, Чехія.

Суди відхилили твердження позивача, що резервуар №649296 був придбаний під час та в процесі отримання ліцензії на роздрібну торгівлю пальним та використовувався для зберігання пального лише у власних цілях, з огляду на відсутність підтверджуючих доказів.

Суди зазначили, що представником позивача після сплину понад трьох років після проведення перевірки, було подано до суду клопотання про долучення доказів до матеріалів справи, в якому вказує, що під час здійснення архівування відповідної бухгалтерської звітності, співробітником ТОВ "Житомир Ойл Газ", а саме бухгалтером було встановлено відповідні документи, а саме наказ № 8 ТОВ "Житомир Ойл Газ" про проведення інвентаризації від 23 листопада 2019 року; інвентаризаційний опис запасів від 01 грудня 2019 року ТОВ "Житомир Ойл Газ"; акт ТОВ "Житомир Ойл Газ" про тимчасове виведення основних засобів та їх консервація від 03 січня 2020 року та наказ № 3 про консервацію резервуара ТОВ "Житомир Ойл Газ" від 03 січня 2020 року. Також вказав, що у акті ТОВ "Житомир Ойл Газ" про тимчасове виведення основних засобів та їх консервація від 03 січня 2020 року чітко відображається, що у зв`язку з фінансовою неспроможністю подальшої експлуатації резервуара №649296, його було переведено у стан збереження шляхом консервації.

Відповідно до наказу директора ТОВ "Ойл Газ" №3 про консервацію резервуара від 03 січня 2020 року, у зв`язку з погіршенням фінансового стану підприємства, внаслідок значного зменшення продажу газу скрапленого наказано провести консервацію резервуара №649296 (об`єм 4,85 куб.м) із 03 січня 2020 року.

Згідно акту про тимчасове виведення основних засобів та їх консервація від 03 січня 2020 року встановлено, що комісія у складі голови комісії ОСОБА_5, членів комісії ОСОБА_4, ОСОБА_2 , ОСОБА_3, на підставі наказу №3 від 03 січня 2020 року провели огляд резервуара №649296 та встановила, що резервуар №649296 перебуває в задовільному стані, всередині цистерни залишків бруду, осаду не виявлено (резервуар знаходився в закритому стані), всі вимірювальні пристрої знаходяться в належному справному стані.

Суди відхилили такі докази, оскільки фактичною перевіркою встановлено використання в господарській діяльності резервуару №649296 за адресою Житомирська обл., Житомирський р-н, с.Сінгури, вул.Житомирська,1, без наявності відповідного дозволу.

Аналізуючи висновки судів попередніх інстанцій щодо правомірності анулювання ліцензії відповідно до розпорядження ГУ ДПС у Житомирській області №116 від 03 квітня 2020 року, Верховний Суд зазначає таке.

Порядок видачі та анулювання ліцензій на виробництво, зберігання, оптову та роздрібну торгівлю пальним врегульовано нормами Закону № 481/95-ВР.

Статтею 1 Закону №481/95-ВР визначено, що ліцензія (спеціальний дозвіл) - це документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.

Роздрібна торгівля пальним - це діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки.

Згідно з частиною першою статті 15 Закону № 481/95-ВР оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання всіх форм власності за наявності ліцензії.

Відповідно до частини двадцятої статті 15 Закону № 481/95-ВР роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.

Частиною тридцятою статті 15 цього ж Закону передбачено, що ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) терміном на п`ять років.

Згідно із частинами тридцять другою - тридцять п`ятою статті 15 Закону № 481/95-ВР ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання, до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.

У заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання має намір одержати ліцензію (оптова, роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, оптова, роздрібна торгівля пальним або зберігання пального).

Суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.

У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в податкових органах.

Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:

документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;

акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;

дозвіл на початок виконання робіт підвищеної небезпеки та початок експлуатації (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки (частина тридцять сьома статті 15 Закону № 481/95-ВР).

Вимагати представлення інших документів, крім зазначених у цьому Законі, забороняється (частина сорок третя статті 15 Закону № 481/95-ВР).

Відповідно до частини тридцять восьмої статті 15 Закону № 481/95-ВР копії таких документів не подаються у разі їх наявності у відкритих державних реєстрах, якщо реквізити таких документів та назви відповідних реєстрів зазначено в заяві на видачу ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на зберігання пального.

Відповідальність за достовірність даних у документах, поданих разом із заявою, несе заявник (частини тридцять дев`ята статті 15 Закону № 481/95-ВР).

Зі змісту наведених правових норм видно, що для здійснення господарської діяльності, зокрема, з роздрібної торгівлі пальним, суб`єкт господарювання має отримати ліцензію на здійснення такої діяльності. Вичерпний перелік документів, що подається разом із заявою про отримання ліцензії, визначений статтею 15 Закону № 481/95-ВР. У цьому переліку, крім іншого, визначено акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства.

При цьому, підстави для анулювання ліцензії, визначені частиною сорок сьомою статті 15 Закону № 481/95-ВР, згідно із якою ліцензія анулюється шляхом прийняття органом, який видав ліцензію, відповідного письмового розпорядження на підставі:

заяви суб`єкта господарювання;

рішення про скасування державної реєстрації суб`єкта господарювання;

несплати чергового платежу за ліцензію протягом 30 календарних днів від моменту призупинення ліцензії;

рішення суду про встановлення факту незаконного використання суб`єктом господарювання марок акцизного податку (стосовно імпортерів);

рішення суду про встановлення факту торгівлі суб`єктом господарювання алкогольними напоями або тютюновими виробами без марок акцизного податку;

рішення суду про встановлення факту переміщення суб`єктом господарювання алкогольних напоїв або тютюнових виробів поза митним контролем;

порушення вимог статті 15-3 цього Закону щодо продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів особам, які не досягли 18 років або у не визначених для цього місцях;

отримання від уповноважених органів інформації, що документи, копії яких подані разом із заявою на отримання ліцензії, не видавалися/не погоджувалися такими органами;

встановлення факту подання заявником недостовірних даних у документах, поданих разом із заявою на отримання ліцензії.

Вказаний перелік підстав для анулювання ліцензії на оптову/роздрібну торгівлю є вичерпним та не підлягає розширеному тлумаченню.

Ліцензія анулюється та вважається недійсною з моменту одержання суб`єктом господарювання письмового розпорядження про її анулювання (частина сорок восьма статті 15 Закону № 481/95-ВР).

В акті ж перевірки зазначено, що підставою для анулювання ліцензії слугувало подання до органу ліцензування ТОВ "Житомир Ойл Газ" недостовірних даних у документах, разом із заявою про отримання ліцензій, що полягає у зберіганні та реалізації скрапленого газу у двох резервуарах для СВГ: заводський №65438, об`ємом 4,85 м3, 2016 року виготовлення та заводський №649296, об`ємом 4,85 м3, 2014 року виготовлення.

Як вже зазначалось вище, відповідальність за достовірність даних у документах, поданих разом із заявою, несе заявник (частини тридцять дев`ята статті 15 Закону № 481/95-ВР).

Вирішуючи спір, суди констатували, що відповідач під час перевірки встановив факт подання заявником недостовірних даних у документах, поданих разом із заявою на отримання ліцензії.

Зокрема, відповідно до заяви на отримання ліцензії з поданими документами зазначено, що реалізація здійснюється з одним резервуаром для скрапленого газу заводський №65438 об`ємом 4,85 м3 2016 року виготовлення. При цьому, під час перевірки встановлено, що ТОВ "Житомир Ойл Газ" здійснювало зберігання та реалізацію скрапленого газу у двох резервуарах для СВГ: заводський №65438, об`ємом 4,85 м3, 2016 року виготовлення та заводський №649296, об`ємом 4,85 м3, 2014 року виготовлення.

Наведене свідчить про те, що позивач у своїй господарській діяльності використовує резервуар для зберігання газу об`ємом 4,85 м3, заводський №649296 2014 року виготовлення, що не зазначений у дозволі Управління Держпраці у Житомирській області від 08 липня 2019 року №417.19.18.

Колегія суддів звертає увагу, що з аналізу ст.15 Закону №481/95-ВР слідує, що законодавством передбачено, що об`єктом ліцензування при здійсненні роздрібної торгівлі пальним може бути не тільки споруда, тобто об`єкт нерухомого майна або об`єкт завершеного будівництва, але й обладнання, що використовуються для роздрібної торгівлі на праві власності або користування, а також ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі на праві власності або користування.

Таким чином, Товариство, при подачі заяви на отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, надало копії дозвільних документів необхідних для отримання ліцензії, перелік яких передбачено Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", не зазначило обладнання (резервуар для зберігання газу об`ємом 4,85 м3, заводський №649296, 2014 року виготовлення), яке використовувалося без відповідних дозволів. Тим самим, перевіркою встановлено факт подання Товариством, як заявником, недостовірних даних у документах, поданих разом із заявою на отримання ліцензії. Протилежного позивачем не доведено.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо правомірності податкового розпорядження №116 від 03 квітня 2020 року про анулювання ліцензії до ТОВ "Житомир Ойл Газ".

Відтак, доводи касаційної скарги позивача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами попередніх інстанцій було порушено норми матеріального права.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Житомир Ойл Газ" залишити без задоволення.

Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2024 року у справі №240/16693/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва В.В. Хохуляк