Рішення

від 19.12.2024 по справі 320/286/23

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 грудня 2024 року справа №320/286/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Кушнової А.О., розглянув у порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "Дісна" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Фірма "Дісна" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 06.10.2022 №0005700705, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "Дісна" застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1454760,30 грн. за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що відповідачем порушено процедуру призначення та проведення фактичної перевірки. Зокрема, наказ про призначення проведення перевірки не містить підстави, визначеної пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. Також, позивач акцентує увагу на тому, що внаслідок дострокового закінчення перевірки контролюючим органом не взято до уваги подані позивачем документи ні під час перевірки, ні під час розгляду заперечень на акт перевірки.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду (суддя Брагіна О.Є.) від 18.01.2023 позовну заяву повернуто позивачеві.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.04.2023 апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма «Дісна»" - задоволено. Ухвалу Київського окружного адміністративного суду від 18.01.2023 про повернення позовної заяви - скасувати, а справу направлено до суду першої інстанції для продовження розгляду.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду (суддя Брагіна О.Є.) від 16.05.2023 позовну заяву залишено без руху та встановлено позивачеві десятиденний строк для усунення недоліків позовної заяви з моменту отримання копії даної ухвали.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду (суддя Брагіна О.Є.) від 30.05.2023 позовну заяву повернуто позивачу.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2023 апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма «Дісна»"- задоволено. Ухвалу Київського окружного адміністративного суду від 18.01.2023 про повернення позовної заяви - скасовано, а справу направлено до суду першої інстанції для продовження розгляду.

За результатами автоматизованого розподілу згідно із протоколом від 28.11.2023 у зв`язку із звільненням судді ОСОБА_1 з посади судді, справу передано на розгляд судді Київського окружного адміністративного суду Кушнової А.О.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 25.12.2023 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження. Розпочато підготовку справи до судового розгляду. Призначено підготовче засідання на 15.02.2024.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 15.02.2024 продовжено строк проведення підготовчого провадження у справі на 30 календарних днів. Відкладено підготовче судове засідання на 02.04.2024.

04.03.2024 канцелярією суду зареєстрований відзив відповідача, поданий через підсистему "Електронний Суд" 01.03.2024. У п. 2 прохальної частини відзиву на позовну заяву відповідач просить суд залучити в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору у справі №320/286/23 на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Львівській області.

Відповідач стверджує, що Уповноваженими представниками податкового органу на початку перевірки було скеровано додаткову вимогу, після ознайомлення з якою уповноважений представник товариства відмовився від її отримання, про що складено відповідний акт. У свою чергу, ненадання платником податків документів, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, має правовим наслідком висновок про відсутність таких документів під час складання податкової звітності. Також, відповідач наполягає на тому, що у даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального), відтак призначення і проведення фактичної перевірки відбулось з дотриманням вимог ПК України.

12.03.2024 канцелярією суду зареєстровано відповідь на відзив, подану представником позивача 06.03.2024. У відповіді на відзив представник позивача акцентує увагу на тому, що відповідачем не спростовано доводи позовної заяви, з огляду на що просив суд задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 02.04.2024 залучено до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Львівській області (ідентифікаційний код 43968090; адреса місцезнаходження: 79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35). Відкладено підготовче судове засідання у справі на 07.05.2024.

23.04.2024 канцелярією суду зареєстровано пояснення третьої особи, поданий через підсистему "Електронний Суд" 22.04.2024. Третя особа пояснила, що в ході проведення перевірки працівниками ГУ ДПС у Львівській області було надано податкову вимогу представнику ТОВ «Фірма «Дісна» від 01.09.2022 про надання бухгалтерської довідки про наявні залишки підакцизних товарів, що знаходяться в складському приміщенні за адресою: м. Львів, вул. Бузкова, 2, та прихідні документи (накладні) на наявну в складському приміщенні підакцизну продукцію. Після ознайомлення з вимогою, представник суб`єкта господарювання відмовився від підпису та отримання вимоги, про що складено відповідний акт від 02.09.2022 № 749/13-01-09-01/31566495. Зважаючи на ненадання документів, що підтверджують облік та походження товарних записів, які на момент перевірки знаходились на складі, податковим органом правомірно застосовано до позивача штрафні санкції. Третя особа також звертає увагу на безпідставності доводів позивача щодо не зазначення конкретної підстави для проведення фактичної перевірки, оскільки наказ містить законодавчо визначену підставу для проведення такої перевірки.

01.05.2024 до суду від позивача надійшли заперечення на пояснення третьої особи, зміст яких є ідентичним змісту відповіді на відзив.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 07.05.2024 закрито підготовче провадження у справі, призначено судове засідання для розгляду справи по суті на 27.06.2024.

13.06.2024 до суду від представника позивача надійшли додаткові пояснення, у яких останній додатково акцентує увагу на відсутності у діях останнього складу податкового правопорушення та відсутності правових підстав для прийняття податкового повідомлення-рішення.

У судовому засіданні 27.06.2024 оголошено перерву до 18.07.2024.

18.07.2024 адміністративну справу № 320/286/23 знято з розгляду, у зв`язку з отриманням повідомлення про замінування приміщення суду, наступне судове засідання призначено на 30.07.2024.

Представник позивача у судовому засіданні 30.07.2024 позовні вимоги підтримав та просив суд позов задовольнити. Також, представником позивача подано заяву про розгляд справи у письмовому провадженні.

Представники відповідача у судовому засіданні 30.07.2024 заперечували проти позову, просили відмовити у задоволенні позовних вимог та не заперечували проти подальшого розгляду справи у письмовому провадженні.

Представник Головного управління ДПС у Львівській області у судове засідання 30.07.2024 не прибув, про причини неявки суд не повідомив, про дачу, час та місце судового розгляду справи повідомлений належним чином.

Суд, керуючись частиною третьою статті 193 та частиною дев`ятою статті 205 Кодексу адміністративного судочинства України, ухвалив про розгляд справи у порядку письмового провадження.

Розглянувши подані документи і матеріали, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, заслухавши пояснення сторін, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Фірма «Дісна» 15.08.2001 відповідно до вимог чинного законодавства України зареєстроване як юридичну особу, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань (далі - ЄДР) внесено запис про державну реєстрацію за реєстраційним номером 10701070017005224.

Основним видом діяльності позивача є: код КВЕД 46.341 Оптова торгівля напоями.

У період з 01.09.2022 по 06.09.2022 посадовими особами Головного управління ДПС у Львівській області проведено фактичну перевірку дотримання ТОВ «Фірма «Дісна» з питань додержання суб`єктом господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі та зберігання алкогольними напоями та тютюновими виробами за місцем знаходження складського приміщення, розташованого за адресою: м. Львів, вул. Бузкова, 2.

01.09.2022 посадовими особами Головного управління ДПС у Львівській області на ім`я директора ТОВ «Фірма «Дісна» складено вимогу про представлення документів, а саме:

- бухгалтерську довідку про наявні залишки підакцизних товарів, що знаходяться у складському приміщенні, розташованого за адресою: м. Львів, вул. Бузкова, 2, по кількості та номенклатурі товару з вказаною ціною собівартості та реалізації товару;

- прихідні документи, що знаходяться на складі (товарів підакцизної групи).

02.09.2022 посадовими особами Головного управління ДПС у Львівській області складено акт № 749/13-01-09-01/31566495, яким зафіксовано, що станом на 02.09.2022 жодних документів з вимоги суб`єктом господарювання надано не було, крім цього, ознайомившись з вимогою (прочитана Островським Олександром представником ТОВ «Фірма «Дісна») відмовився від її підписання та отримання.

Цього ж дня посадовими особами Головного управління ДПС у Львівській області складено опис підакцизних товарів, що знаходились в складському приміщенні без прихідних документів.

Листом від 05.09.2022 ТОВ «Фірма «Дісна» було подано до Головного управління ДПС у Львівській області належним чином засвідчені копії документів, а саме:

- виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань;

- ліцензії на право здійснення оптової торгівлі алкогольними напоями;

- довідки про внесення місць зберігання алкогольних напоїв до Єдиного державного реєстру;

- договору найму (оренди) нежитлових приміщень № 29/О/21Л від 12.04.2021, акта приймання-передачі майна та додаткової угоди від 31.03.2022 про продовження строку дії договору;

- наказу № 2/22-1 від 02.09.2022 про створення робочої інвентаризаційної комісії на складі у м. Львові;

- накладних на внутрішнє переміщення на залишки товару станом на 01.09.2022.

Вказаний супровідний лист та додані до нього документи отримані податковим органом 07.09.2022, про що свідчить відповідна відмітка Головного управління ДПС у Львівській області (том 2 а.с. 127).

У цей же день - 07.09.2022 Головним управлінням ДПС у Львівській області складено акт від 07.09.2022 № 6841/13-01-09-01/31566495, яким зафіксовано, що в ході проведення перевірки суб`єктом господарювання не представлено прихідні накладні (документи) на алкогольні напої, описані в додатку № 1, чим порушено вимоги пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».

08.09.2022 посадовими особами Головного управління ДПС у Львівській області складено акт відмови від підписання та отримання акта перевірки, внаслідок чого акт перевірки направлено на адресу позивача засобами поштового зв`язку.

Ознайомившись зі змістом акта фактичної перевірки, позивач засобами поштового зв`язку направив на адресу Головного управління ДПС у Львівській області заперечення від 16.09.2022 № 16/09-01.

Листом Головного управління ДПС у Львівській області від 30.09.2022 № 17458/6/13-01-09-01-12 ТОВ «Фірма «Дісна» повідомлено, що за результатами засідання комісії по розгляду спірних питань прийнято рішення, що аргументи, наведені у запереченні, не спростовують фактів порушень, вказаних в акті перевірки від 07.09.2022 № 6841/13-01-09-01/31566495, відповідно, висновки даного акта залишені без змін.

На підставі зазначеного акта перевірки за порушення пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.10.2022 № 00005700705, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у сумі 1454760,30 грн.

За результатами адміністративного оскарження рішенням ДПС України від 07.12.2022 № 16116/6/99-00-06-03-02-06 скаргу позивача залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 06.10.2022 № 0005700705 - без змін.

Вважаючи, що у контролюючого органу не було правових підстав для прийняття оскаржуваного рішення, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір по суті, суд керується положеннями чинного законодавства, яке діяло станом на час виникнення спірних правовідносин та звертає увагу на наступне.

Так, пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За визначенням підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

80.2.5 у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

У постановах від 05.04.2023 року (справа № 200/1354/21-а), від 11.01.2023 (справа № 160/2357/21), від 12.08.2021 (справа № 140/14625/20), від 10.04.2020 (справа № 815/1978/18), від 25.01.2019 (справа № 812/1112/16), від 05.11.2018 (справа № 803/988/17), від 22.05.2018 (справа № 810/1394/16), від 20.03.2018 (справа № 820/4766/17) Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.

При цьому, слід зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, в яких зазначив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

У зазначеній постанові суду Судова палата акцентувала увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.

За твердженням позивача, в цьому випадку контролюючий орган лише обмежився посиланнями на правову норму, однак не розкрив зміст фактичних даних, які зумовлювали необхідність проведення спірної перевірки.

Суд звертає увагу, що у наказі № 1597-ПП від 31.08.2022 підстава для призначення перевірки сформульована таким чином: «З метою посилення контролю за виробництвом та обігом алкогольних напоїв та тютюнових виробів, запобігання порушень у сфері оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним на підставі статей 20, 61, 62, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» провести фактичні перевірки з 31.08.2022 по 09.09.2022 суб`єктів господарювання відповідно до додатку 1 щодо дотримання вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».

Отже, у наказі зазначена юридична підстава для проведення фактичної перевірки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України та розкривається її фактична підстава: виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.

Це є мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.

Таким чином, суд вважає, що наказ про проведення перевірки не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства та, як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним.

За позицією позивача, відповідні документи, що підтверджують наявність та походження товарів, які знаходились на складі за адресою: м. Львів, вул.. Бузкова, 2, не зберігались на зазначеному магазині, а відповідно до особливостей обліку товарних запасів перебували за основним місцем обліку ТОВ «Фірма «Дісна». Відтак, на початок проведення фактичної перевірки (01 вересня 2022 року) позивач не мав можливості надати такі документи посадовим особам відповідача. Проте, до закінчення фактичної перевірки усі документи були надані. Натомість, подані документи не враховані відповідачем ні під час реєстрації акта фактичної перевірки, ні під час розгляду заперечень на акт перевірки.

Згідно з пунктом 80.10 статті 80 ПК України порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Пунктом 86.5 статті 86 ПК України передбачено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до пункту 86.7 статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

У разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.

Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.

Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки.

Під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень:

встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини);

досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності;

досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом.

Суд зауважує, що актом перевірки зафіксовано порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (далі Закон № 265/95-ВР).

З`ясовуючи питання щодо можливості спростування виявленого порушення під час розгляду заперечень, суд звертає увагу на наступне.

Розділ ІІ Закону № 265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

До 01.01.2022 пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Законом № 1914-IX, який набрав чинності 01.01.2022, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР викладено в наступній редакції: «Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)».

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Разом з тим, відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.

Стаття 20 Закону №265/95-ВР (зі змінами, внесеними Законом №1914-IX) передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

До 01 січня 2022 року зазначена норма передбачала, що фінансова санкція має застосовуватись у подвійному розмірі вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Законом №1914-IX у статті 20 слово "подвійної" було виключено.

Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, суд погоджується з доводами відповідача про те, що не надання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Позивачем не заперечується факт відсутності на складі на момент початку проведення перевірки - 01.09.2022 документів, які підтверджують облік товарів на складі.

Поряд з цим, з`ясовуючи питання щодо наявності правових підстав для притягнення позивача до відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР, суд звертає увагу на наступне.

В контексті викладеного, суд зауважує, що диспозиція норми статті 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

З огляду на введення в Україні воєнного стану з 24.02.2022 Законом № 2118-IX розділ II «Прикінцеві положення» Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» доповнено пунктом 12 такого змісту: «Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються».

В подальшому Законом України від 15.03.2022 № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (набрав чинності 17.03.2022; далі - Закон № 2120-IX) пункт 12 розділ II «Прикінцеві положення» Закону № 265/95-ВР доповнено словами «крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів».

Така редакція пункту 12 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону № 265/95-ВР діяла до набрання чинності 01.08.2023 Законом № 3219-IX від 30.06.2023 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», яким цей пункт викладено у наступній редакції: «Суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор».

Дія воєнного стану в Україні продовжувалася згідно з Указами Президента України від 14.03.2022 № 133/2022, від 18.04.2022 № 259/2022, від 17.05.2022 № 341/2022, від 12.08.2022 № 573/2022. Таким чином, станом на час проведення фактичної перевірки воєнний стан в України не був ні припинений, ні скасований; його дія триває і досі.

Отже, в період дії на території України воєнного стану податковий орган до 17.03.2022 взагалі не міг застосовувати до суб`єктів господарювання санкції, передбачені Законом №265/95-ВР, а з 17.03.2022 набув повноважень на застосування таких санкцій лише у випадку порушення порядку здійснення розрахункових операцій, предметом яких була реалізація підакцизних товарів.

Таким чином, у період з 17.03.2022 по 01.08.2023 під дію мораторію, впровадженого Законом №2120-IX, не підпадали порушення, які стосуються безпосередньо правил здійснення розрахункових операцій, які були пов`язані із реалізацією підакцизних товарів.

Перелік підакцизних товарів наведено у пункті 215.1 статті 215 ПК України, до яких, серед іншого, належать спирт етиловий, спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво (крім квасу "живого" бродіння).

Спір між сторонами щодо виду товару, за який застосовується відповідальність на підставі Закону №265/95-ВР під час дії воєнного стану, відсутній.

При вирішенні питання, які саме порушення Закону №265/95-ВР стосуються вжитого законодавцем словосполучення «порядку здійснення розрахункових операцій», суд враховує, що за визначенням, наведеним у статті 2 Закону №265/95-ВР, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Виходячи з наведеного вище визначення слідує, що розрахункова операція пов`язана саме з безпосереднім прийманням від покупця коштів у відповідній формі за товар, оформленням документа, що підтверджує факт здійснення такої операції, у порядку та спосіб, визначений Законом №265/95-ВР.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що не підпадають під дію мораторію, передбаченого пунктом 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР, лише порушення цього Закону, які стосуються вимог щодо проведення розрахункової операції, яка проводиться під час реалізації підакцизних товарів.

Поряд з цим порушення, що полягає у ненаданні під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, в тому числі підакцизних, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), не можна вважати таким, що пов`язане з порядком здійснення розрахункових операцій, тому охоплюється мораторієм, впровадженим пунктом 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР.

Відтак, штрафні санкції за означене порушення у період з 17.03.2022 по 01.08.2023 не підлягали застосуванню.

Правова позиція суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22.

Враховуючи викладене у сукупності, суд дійшов висновку оскаржуване податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 06.10.2022 №0005700705 є протиправним та підлягає скасуванню, що є правовою підставою для задоволення позовних вимог.

Відповідно до п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Інші доводи сторін не спростовують висновків, викладених судом у цьому рішенні.

Згідно з частиною 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Судом встановлено, що позивачем сплачено судовий збір у розмірі 21821,41 грн, що підтверджується платіжною інструкцією № 6608 від 19.12.2022. Доказів понесення позивачем інших витрат, пов`язаних з розглядом справи, матеріали справи не містять.

Таким чином, враховуючи, що позов задоволено, судові витрати щодо сплати судового збору підлягають присудженню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

На підставі викладеного, керуючись ст. 139, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 06.10.2022 № 0005700705.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Міжнародний інститут "Фірма "Дісна" (місцезнаходження: 02160, м. Київ, просп. Соборності, 15, ідентифікаційний код 31566495) за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (місцезнаходження: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3; ідентифікаційний код 44082145) судові витрати у розмірі 21821,41 грн (двадцять одна тисяча вісімсот двадцять одна грн 41 коп.).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Повний текст судового рішення складено 19.12.2024.

Суддя Кушнова А.О.