Постанова

від 20.01.2025 по справі 400/995/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 січня 2025 року

м. Київ

справа №400/995/19

адміністративне провадження № К/990/24099/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючого судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

за участі:

секретаря судового засідання Бугаєнко Н. В.

представника позивача Букуєва О. О., Куліда А. А.,

представник відповідача Слюсаренко О. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 400/995/19

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Європейська транспортна стивідорна компанія» до Головного управління ДФС у Миколаївській області, Головного управління ДПС у Миколаївській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду (суддя Н. В. Лісовська) від 28 жовтня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду (А. В. Бойко, А. Г. Федусик, О. А. Шевчук) від 05 травня 2023 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Європейська транспортна стивідорна компанія» (далі - ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія», ТОВ «ЄТСК», позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області, Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - ГУ ДПС, відповідач, скаржник), у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № 00115991407, яким до позивача застосовано штраф відповідно до статті 120-1 ПК України у розмірі 50 282 785 грн за факт відсутності складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статті 201 ПК України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 100 565 570 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачем не доведено як самого факту безоплатної передачі товару контрагентам та, відповідно, обов`язку позивача скласти та зареєструвати податкові накладні за такими операціями, так i власне вини позивача. Уніфікована форма акта перевірки не затверджена. Відповідач не мав права проводити документальну перевірку позивача з огляду на відсутність затвердженої унiфiкованої форми акта перевірки, а проведена перевірка та її результати не відповідають законодавству. Результати перевірки не повинні мати правових наслідків для позивача.

3. Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року позов задоволено.

Скасовано податкове повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № 00115991407.

4. Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2023 року рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року змінено, виклавши його мотивувальну частину в редакції даної постанови суду апеляційної інстанції.

В іншій частині рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року залишено без змін.

5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС через систему «Електронний суд» звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2023 року скасувати, та прийняти нову постанову, яким у задоволені позову відмовити у повному обсязі.

6. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 03 серпня 2023 року клопотання Головного управління ДПС у Миколаївській області про поновлення строку на касаційне оскарження - задоволено. Поновлено Головному управлінню ДПС у Миколаївській області строк на касаційне оскарження. Відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

Водночас, вказаною ухвалою Верховного Суду відмовлено в задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Миколаївській області про зупинення рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року та постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2023 року у справі № 400/995/19.

7. 22 серпня 2023 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не доведені належними засобами доказування, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а судове рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкрите судове засідання.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 17 жовтня 2018 року по 23 жовтня 2018 року на підставі наказу від 12 жовтня 2018 року № 2274 та направлень на проведення перевірки від 16 жовтня 2018 року Головним управлінням ДФС у Миколаївській області була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками: ТОВ «ФАН ТРАК» за вересень-грудень 2017 року, лютий 2018 року, ТОВ «АЛЬФА ТРЕЙД ІНВЕСТ» за вересень-грудень 2017 року, ТОВ «А-ГРОС» за грудень 2017 року, січень-березень 2018 року, ТОВ «СТАРТРЕЙД ПЛЮС» за березень 2018 року та контрагентами-покупцями, яким у подальшому були реалізовані товари (послуги), придбані у вищенаведених контрагентів-постачальників.

10. За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДФС у Миколаївській області складено акт від 01 листопада 2018 року № 2658/14-29-14-07/36142801, в якому зафіксовані висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме:

- пункту 185.1 статті 185, пункту 194.1 статті 194, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (далі ПК України), в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за період березень 2018 року на загальну суму ПДВ 94 119 451,00 грн;

- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 201.10 статті 201 ПК України, а саме: не виписано та не зареєстровано в базі даних ЄРПН податкові накладні на загальну суму ПДВ 100 565 570,00 грн.

11. В акті перевірки податковий орган посилався на те, що в ході перевірки було встановлено, що між ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» та контрагентами: ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» у перевіряємий період укладались однотипні договори на переробку давальницької сировини, предметом яких було надання виконавцем (ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія») послуг з переробки сировини, що поставляється Замовниками, в продукцію.

Для цілей цих договорів терміни використовувались у наступних значеннях: сировина насіння соняшнику, яке поставляється Замовником для подальшої переробки в продукцію; переробка надання Виконавцем комплексу послуг з переробки сировини в продукцію згідно технологічного процесу Виконавця, а також передача продукції на умовах Договору: продукція олія соняшникова згідно ДСТУ 4492:2005 «Олія соняшникова»; шрот соняшниковий гранульований згідно ДСТУ 4638:2006 «Шрот соняшниковий»; лушпиння соняшнику згідно ДСТУ 71236:2009 «лушпиння соняшнику. Технічні умови».

За умовами договорів сировина і вся вироблена відповідно до умов цих Договорів продукція є власністю замовника.

Аналізом наявних в Головного управління ДФС у Миколаївській області баз даних та вхідної інформації, отриманої та опрацьованої відповідно до статті 72-74 ПК України контролюючим органом було встановлено, що у зазначених вище контрагентів позивача відсутні об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані із оподаткуванням, через які проводиться діяльність, відсутні у власності або в оренді земельні ділянки, об`єкти рухомого та нерухомого майна.

Також податковим органом не встановлено наявності у вказаних контрагентів власних основних фондів та інших нематеріальних активів, необхідних для здійснення господарської діяльності, а також не встановлено придбання підприємством товарів та послуг, характерних для сільгоспвиробництва, а саме послуг чи оренди с/г техніки, насіннєвого матеріалу, добрив, тощо, не встановлено залучення трудових ресурсів у сторонніх організацій, що свідчить, на думку податкового органу, про те, що вказані контрагенти позивача не є сільгоспвиробниками.

Крім того, контролюючий орган посилався на те, що розглядуваними товариствами не було задекларовано дохід, виплачений самозайнятим особам (ознака доходу 157), що свідчить про відсутність факту придбання насіння соняшника у фізичних осіб та залучення ФОП для надання транспортних послуг.

Аналізом даних ЄРПН не встановлено декларування отримання послуг на оренду приміщення, транспортування, оренду транспортних засобів, послуг зберігання товарів, навантажувально-розвантажувальні роботи, опалення, газо-, водопостачання, зв`язок, придбання канцелярських засобів тощо. Відсутність таких витрат є, на думку відповідача, одним із свідчень фактичної неможливості здійснення господарської діяльності даним суб`єктами господарювання.

Також контролюючим органом проведено аналіз ланцюга поставки насіння соняшника на адресу контрагентів позивача, яке в подальшому було документально оформлено в адресу ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» в рамках виконання умов Договорів на переробку давальницької сировини. За результатом цього аналізу встановлено відсутність джерела походження у контрагентів позивача насіння соняшника, яке в подальшому передавалось позивачу.

З огляду на викладене контролюючий орган дійшов висновку, що в даному випадку фактично не підтверджено можливість здійснення контрагентами позивача господарських операцій з ідентифікованим товаром (насіння соняшнику) у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва, відсутністю достатньої кількості працівників, відсутністю отримання супутніх послуг для здійснення господарської діяльності, що свідчить про неможливість передачі даного товару (насіння соняшнику) для переробки на давальницьких умовах ТОВ «ЄТСК», про відсутність можливості виконання взятих на себе зобов`язань згідно договорів на переробку давальницької сировини насіння соняшнику.

Крім того контролюючий орган в акті перевірки посилався на те, що СУ ФР ОВПП ДФС проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні № 32018100110000013 від 02 лютого 2018 року за фактами вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України (далі - КК України). Податковий орган посилався на те, що під час досудового розслідування встановлено, що невстановлені слідством особи у період 2017 року, діючи умисно, здійснили фіктивне підприємництво шляхом створення (придбання) ряду суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб), в тому числі ТОВ «РЕНДЖВОЛ», ТОВ «МАКРОТАБ», ТОВ «ФАН ТРАК» з метою прикриття незаконної діяльності та надання податкової вигоди третім особам. Також згідно оперативної інформації ТОВ «ФАН ТРАК» є фігурантом в декількох кримінальних провадженнях як підприємство, яке здійснює незаконні послуги з документального оформлення безтоварних операцій та незаконного формування податкового кредиту з ПДВ на адресу СГД реального сектору економіки.

В зв`язку з вищевикладеним контролюючим органом встановлено нереальність (відсутність фактичного здійснення) господарської операції з придбання ідентифікованої сировини (насіння соняшнику) та послідуючої передачі на переробку давальницької сировини та, як наслідок, нереальність господарської операції з приймання підрядних робіт із переробки саме цієї сировини (насіння соняшнику). Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку, що правочини щодо передачі на переробку давальницької сировини мають ознаки удаваних. Також встановлено неправомірне оформлення первинних документів за відповідними нереальними господарськими операціями, а саме: передачі на переробку давальницької сировини (насіння соняшнику), приймання підрядних робіт із переробки саме цієї давальницької сировини, оскільки документи не відображають реального руху активів між учасниками господарської операції; нездійснення документального оформлення насправді вчиненої господарської операції з безоплатного одержання (у розумінні абз. «а» підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України) від ТОВ «ЄТСК» - виробника готової продукції (олія соняшникова, шрот - соняшниковий), яка дійсно одержана, але не на виконання договору на переробку давальницької сировини, що не міг бути виконаний; не визначення податкових зобов`язань з ПДВ по операціях з безоплатного надання у розумінні абз. «а» підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України контрагентам готової (побічної) продукції (олія соняшникова, шрот соняшниковий), виходячи із звичайної ціни на аналогічні товари.

Отже, за результатами перевірки, проведеного аналізу та здійснених заходів контролюючий орган дійшов висновку щодо неможливості підтвердження факту реального здійснення господарських операцій ТОВ «ЄТСК» із контрагентами, зазначеними в акті перевірки щодо надання послуг з переробки насіння соняшника за Договорами на переробку давальницької сировини.

12. З огляду на викладене контролюючий орган дійшов висновку, що на порушення вимог Податкового кодексу України ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія»:

- завищено податкові зобов`язання з ПДВ, обчислені з вартості послуг з переробки насіння соняшника за договорами на переробку давальницької сировини, документально оформлених в адресу контрагентів, указаних в акті перевірки, за відсутності реального їх здійснення, а також у порушення вимог податкового законодавства занижено податкові зобов`язання з ПДВ по операціях з безоплатного надання виробленої готової продукції (у розумінні абз. «а» підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України) замовнику готової (побічної (супутньої)) продукції, виходячи із звичайної ціни на аналогічні товари;

- завищено податковий кредит за вересень-грудень 2017 року, січень-березень 2018 року, обчислений з вартості лушпиння соняшника, документально оформленого від контрагентів, джерело походження яких перевіркою не встановлено та документально не підтверджено на загальну суму ПДВ 1 172 627 грн.

13. Також в акті перевірки міститься висновок контролюючого органу, про те, що у порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 201.10 статті 201 ПК України ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» не виписало та не зареєструвало в базі даних ЄРПН податкові накладні по операціям з нарахування ПДВ від безоплатно переданої готової продукції (олія соняшникова, шрот соняшниковий) на адресу ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс».

14. На підставі акта перевірки 19 грудня 2018 року Головним управлінням ДФС у Миколаївській області прийнято два податкових повідомлення-рішення:

№ 00115991407 на суму 50 282 785,00 грн (за не реєстрацію податкових накладних оскаржується в даній справі);

№ 00115981407 (про зменшення розміру від`ємного значення ПДВ було предметом судового оскарження у справі № 640/5428/19).

15. Водночас, у ході розгляду справи судами попередніх інстанцій установлено, що ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» оскаржило податкове повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № 00115981407, яким Товариству зменшено розміру від`ємного значення з ПДВ, до Окружного адміністративного суду м. Києва.

16. Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 липня 2021 року у справі № 640/5428/19, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 листопада 2021 року, було визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 19 грудня 2018 року № 00115981407.

17. В свою чергу, податкове повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № 00115991407, яким до позивача застосовано штраф відповідно до статті 120-1 ПК України у розмірі 50 282 785 грн. за факт відсутності складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статті 201 ПК України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 100565570 грн. є предметом оскарження у цій справі.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

18. Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з положень частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), та вказував на те, що в адміністративній справі № 640/5428/19 суди дійшли висновку, що контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. При цьому, у вказаних рішеннях зазначено, що висновки контролюючого органу здебільшого ґрунтуються на суб`єктивній оцінці встановлених під час перевірки обставинах та припущеннях. Відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальників, як-от: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб`єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо, не наведено будь-яких об`єктивних доводів щодо здійснення контрагентами розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

18.1 Суд першої інстанції зазначив, що в адміністративній справі № 640/5428/19 суди дійшли висновку про доведеність того, що між позивачем та контрагентами ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» фактично мали місце господарські відносини з переробки давальницької сировини, що підтверджено належними первинними документами. Продукція (олія та шрот) передавалася позивачем контрагентам саме на виконання договорів переробки давальницької сировини, а не безоплатно. Наявна економічна доцільність операцій позивача з ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» та зміни в структурі активів позивача внаслідок таких операцій. Посилання на кримінальне провадження є безпідставними, оскільки контролюючим органом не надано вироку, натомість позивач надав докази закриття кримінального провадження.

18.2 У справі № 640/5428/19 судами встановлено, що висновки про заниження позивачем бази оподаткування ПДВ у зв`язку з нібито безоплатною передачею товару є необґрунтованими.

18.3 Зважаючи на викладене суд дійшов висновку, що з огляду на незаконність визначення податкових зобов`язань з ПДВ у позивача, відповідно, відсутній обов`язок скласти й зареєструвати податкові накладні на суму 100 565 570, а тому застосування до позивача штрафу за не реєстрацію податкових накладних є протиправним, а податкове повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № 00115991407 належить скасувати.

19. Суд апеляційної інстанції погодився з висновком суду першої інстанції стосовно наявності підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія», однак, вважав за необхідне зазначити, що надана судами у справі № 640/5428/19 правова оцінка правомірності податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Миколаївській області від 19 грудня 2018 року № 00115981407, не звільняла суд першої інстанції при розгляді справи № 400/995/196 від обов`язку дотримання принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, який полягає, зокрема, у дослідженні доказів, якими сторони обґрунтовують свої доводи чи заперечення щодо певних обставин, встановленні фактичних обставин у справі для правильного, об`єктивного та справедливого її вирішення.

19.1 Проте, в даному випадку судом першої інстанції цього зроблено не було, що свідчить про невідповідність ухваленого рішення вимогам законності і обґрунтованості судового рішення.

20. З метою з`ясування всіх обставин у справі суд апеляційної інстанції у судовому засіданні 01 березня 2023 року витребував у ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» всі наявні докази у підтвердження реальності здійснення господарських операцій з ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс», зокрема, операцій з передачі готової продукції на адресу ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» в рамках договорів про переробку давальницької сировини та спростування висновків контролюючого органу про вчинення ТОВ «ЄТСК» господарських операцій з безоплатного надання продукції на адресу вказаних контрагентів.

21. На виконання вимог апеляційного суду ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» надала до суду апеляційної інстанції первинні та інші документи у підтвердження взаємовідносин з ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс».

22. Дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, суд апеляційної інстанції прийшов до висновку, що первинні документи, надані позивачем у підтвердження виконання господарських операцій, складені належним чином, містять достатню інформацію відносно змісту та вартості господарських операцій, які були опосередковані складенням цих документів, та дають змогу вважати, що господарські операції реально відбулися і тягнуть настання реальних правових наслідків.

22.1 Таким чином, наданими позивачем первинними документами підтверджено факт реального здійснення між позивачем та ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» господарських операцій з переробки насіння соняшника на олію та шрот на умов давальницької сировини та факт повернення готової продукції від Виконавця (ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія») до контрагентів-замовників.

22.2 Вказаними доказами спростовуються висновки контролюючого органу про безоплатну передачу виробником ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» продукції (олії та шроту) контрагентам, зазначеним в акті перевірки, та, відповідно, спростовуються висновки про наявність підстав для визначення позивачу податкових зобов`язань з ПДВ по операціях з безоплатного надання у розумінні абз. «а» підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України контрагентам готової (побічної) продукції (олія соняшникова, шрот соняшниковий), виходячи із звичайної ціни на аналогічні товари.

23. В свою чергу, податковим органом не спростовано правомірності формування позивачем показників податкової звітності за результатом здійснення господарської діяльності з ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» та не доведено факту безоплатної передачі ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» готової продукції (олії соняшникової, шроту соняшникового) на адресу вказаних контрагентів, та, відповідно, наявності у позивача обов`язку відповідно до пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 201.10 статті 201 ПК України скласти та зареєструвати в ЄРПН податкові накладні по операціям з нарахування ПДВ від безоплатно переданої готової продукції (олія соняшникова, шрот соняшниковий) на адресу ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс».

24. З приводу врахованої податковим органом податкової інформації апеляційний суд зазначив, що платник податків не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань. Відсутність у контрагентів позивача трудових та інших ресурсів не виключає можливості реального виконання господарської операції. Суд апеляційної інстанції також відхилив посилання на наявність кримінального провадження відносно, оскільки факт проведення досудового розслідування у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, якщо іншими наданими доказами рух товару і зміни в активах/зобов`язаннях платника податків підтверджуються. Окрім того, відповідачем в даному випадку не надано жодного доказу, який би підтверджував, що у кримінальному провадженні фігурує посадова особа контрагента позивача. В даному випадку відповідачем також не надано жодного доказу, який би підтверджував, що позивач діяв з неналежною обачністю здійснюючи господарську діяльність з вказаними в акті перевірки контрагентами.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

25. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, а саме, статей 2, 9, частини першої статті 72, частин першої та другої статті 73, частини другої статті 74, частини першої статті 75, частини першої статті 76, частин першої та третьої статті 90, частин першої - третьої статті 242, пунктів 5, 6 частини четвертої статті 246 КАС України, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у цій справі.

26. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушено норми процесуального права у випадку, передбаченому пунктами:

1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

4 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.

27. У розрізі заявленої підстави касаційного оскарження, а саме пункту 1 частини 328 КАС України, скаржник зазначає, що судами попередніх інстанцій застосовано норми матеріального права, а саме, підпунктів 14.1.36, 14.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктом 201.11 статті 201 Податкового кодексу України, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 19 березня 2019 року у справі № 825/2073/18, від 25 квітня 2019 року у справі № 808/3769/16, від 16 червня 2020 року у справі № 400/987/19, від 06 жовтня 2022 року № 400/1693/19, від 05 травня 2023 року у справі № 1340/5998/18, від 28 лютого 2018 року у справі № 826/7986/13-а, № 826/2878/13-а, від 14 березня 2018 року у справі № 804/69/17, від 18 квітня 2018 року у справі № 826/10555/13-а, від 25 квітня 2018 року у справі № 810/1541/13-а, від 06 червня 2018 року у справі № 810/4808/14, від 06 червня 2018 року у справі № 826/20003/14, від 25 червня 2018 року у справі № 826/20685/14, від 25 червня 2018 року у справі № 803/1923/13-а, окрема думка Великої Палати Верховного Суду від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 тощо. При цьому, у поданій касаційній скарзі скаржник, лише цитує висновки, уривки з постанов Верховного Суду, які стосуються загальних підходів до вирішення питання реальності господарських операцій.

28. Обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження передбачену пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України скаржник зауважує, що суд першої та апеляційної інстанції не надав оцінки доводам ГУ ДПС щодо: не надання фінансових звітів деякими контрагентами позивача, відповідно до форми № 20-ОПП у ТОВ «ФАН ТРАК» відсутні об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням, через які проводиться діяльність; не врахована, що згідно аналізу даних ЄРПН не встановлено декларування контрагентами-постачальниками отримання послуг на оренду приміщення, транспортування, оренду транспортних засобів, послуг зберігання транспортних засобів, послуг зберігання товарів і те, що відсутність цих витрат є одним із свідчень фактичної неможливості здійснення господарської діяльності даним СГД.

29. Також вказує на порушення судами норм процесуального права в аспекті пункту 1 частини другої статті 353 КАС України. Вважає, що судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки доказам наданим податковим органом.

30. В касаційній скарзі податковий орган також посилається на недоліки в оформленні актів приймання - передачі насіння соняшника ТОВ«А-ГРОС», ТОВ«АЛЬФА ТРЕЙД ІНВЕСТ», ТОВ «ФАН ТРАК», ТОВ «СТАРТРЕЙД ПЛЮС», у яких не зазначено перевізника відповідної продукції. В актах приймання - передачі насіння соняшника за вересень - грудень 2017 року, січень- березень 2018 року не зазначено жодної назви автотранспортних засобів.

30.1 В даних актах приймання - передачі насіння соняшника не зазначено конкретної адреси пунктів навантаження, внаслідок чого неможливо встановити місце зберігання відображеної як переданої в переробку сировини (насіння соняшнику). Крім того, аналізом ІС «Податковий блок» та даних ЄРПН не встановлено декларування ТОВ «А-ГРОС», ТОВ «АЛЬФА ТРЕЙД ІНВЕСТ», ТОВ «ФАН ТРАК», ТОВ «СТАРТРЕЙД ПЛЮС» об`єктів оподаткування або отримання послуг оренди складських приміщень, послуг зберігання насіння соняшника. Відсутність вказаної інформації не дає змоги ідентифікувати фактичний рух активу (насіння соняшнику) по ланцюгу постачання товару та, відповідно, його походження.

31. Окрім того, відповідач стверджує, що до перевірки не надано журнал обліку в`їзду/виїзду автомобілів, в яких зафіксовано факт в`їзду автомобілів зазначених в актах приймання - передачі прийнятого насіння соняшника для переробки для ТОВ «ЄТСК» за вересень - грудень 2017 року, січень - березень 2018 року на територію Миколаївського морського порту. Отже, ТОВ «ЄТСК» не підтверджено факт розвантаження на території ТОВ «ЄТСК» сировини (насіння соняшника), призначеної для переробки на давальницьких умовах, право власності на яке належало замовникам ТОВ «А-ГРОС», ТОВ «АЛЬФА ТРЕЙД ІНВЕСТ», ТОВ «ФАН ТРАК», ТОВ «СТАРТРЕЙД ПЛЮС» на підставі договорів на переробку давальницької сировини.

32. Відповідно до договорів на переробку давальницької сировини насіння соняшнику, доставка сировини здійснюється автомобільним транспортом за рахунок Замовника на умовах DАР: ТОВ «ГРІНТУР-ЕКС», м. Миколаїв, вул. Заводська, 23 (пункт призначення). Датою поставки сировини вважається дата приймання, що вказується ТОВ «ГРІНТУР-ЕКС» в товарно-транспортних накладних в пункті призначення. Проте, на дату закінчення перевірки товарно-транспортні накладні на перевезення насіння соняшнику від ТОВ «А-ГРОС», ТОВ «АЛЬФА ТРЕЙД ІНВЕСТ», ТОВ «ФАН ТРАК», ТОВ «СТАРТРЕЙД ПЛЮС» для переробки ТОВ «ЄТСК» до перевірки не надані.

33. Таким чином, відсутнє підтвердження руху сировини, а саме: товарно- транспортні накладні на перевезення сировини (насіння соняшнику) до місця використання, зважування, розвантаження, тощо, що не відповідає вимогам Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні та свідчить про відсутність фактичного здійснення господарської операції з одержання давальницької сировини (насіння соняшнику) від замовників ТОВ «А- ГРОС», ТОВ «АЛЬФА ТРЕЙД ІНВЕСТ», ТОВ «ФАН ТРАК», ТОВ «СТАРТРЕЙД ПЛЮС».

34. Разом з тим, виготовлена із вказаного насіння соняшника олія та шрот соняшникові, які відповідно до наданих для перевірки документів, передані ТОВ «ЄТСК» замовникам та ТОВ «А-ГРОС», ТОВ«АЛЬФА ТРЕЙД ІНВЕСТ», ТОВ «ФАН ТРАК», ТОВ «СТАРТРЕЙД ПЛЮС», виходячи з перелічених у касаційній скарзі приписів Законів, є безоплатно наданими та відповідно їх вартість не включається до доходу підприємства, оскільки не відбувається збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу.

35. Підсумовуючи викладене та те що вказано у касаційній скарзі, на переконання скаржника судами попередніх інстанцій не було надано правової оцінки того, що позивачем фактично не підтверджено можливість здійснення контрагентами господарських операцій з ідентифікованим товаром (насіння соняшнику) у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва, відсутністю достатньої кількості працівників, відсутністю отримання супутніх послуг для здійснення господарської діяльності, що свідчить про неможливість передачі даного товару (насіння соняшнику) для переробки на давальницьких умовах ТОВ «ЄТСК», про відсутність можливості виконання взятих на себе зобов`язань згідно договорів на переробку давальницької сировини насіння соняшнику.

36. Окрім вищевикладеного, додатково скаржник звернув увагу на наявність кримінальних проваджень, в яких фігурують деякі контрагенти позивача.

37. З урахуванням вищенаведеного, на переконання скаржника, позивачем не підтверджено реальність здійснення господарських операції з контрагентами, що унеможливлює в подальшому реалізацію переробленої продукції.

38. В судовому засіданні представник відповідача наполягав на задоволенні касаційної скарги. Вважав, що суди зробили неправильні та хибні висновки щодо задоволення позовних вимог, а також неправильності застосування судами норм матеріального права.

39. Представники позивача заперечували проти задоволення скарги, просили судові рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

40. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

41. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодексу України (далі - ПК України).

42. Відповідно до підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

43. Пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

44. Як передбачено, пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

45. Згідно пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

46. Пунктом 188.1 статті 188 Податкового кодексу України визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

47. За положеннями п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

48. Відповідно до пункту 201.7 статті 201 ПК України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.

49. Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу (пункт 201.8 стаття 201 ПК України).

50. Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

51. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

52. За приписами статті 1 вказаного Закону (тут та надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

53. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України.

54. З наведених законодавчих положень випливає, що умовами формування показників податкової звітності є фактичне здійснення господарських операцій та наявність первинних документів, оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, що відображають реальність господарських операцій, які і є підставою для формування податкового обліку платника податків.

55. Окрім того, господарські операції для визначення податкових зобов`язань мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, вони повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, оскільки це є її визначальною ознакою.

56. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку, при цьому для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

57. Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

58. При дослідженні факту здійснення господарських операцій, що були підставою для формування показників податкової звітності платника податків, оцінювати слід відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовано дані податкового обліку.

59. У постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду висновувала, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.

60. У справі, яка розглядається, судами встановлено, що у перевіряємий період позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс».

61. Так, між ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» та вказаними контрагентами у перевіряємий період були укладені ряд договорів на переробку давальницької сировини, предметом яких було надання виконавцем (ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія») послуг з переробки сировини, що поставляється Замовниками, в продукцію.

62. Між ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» та:

ТОВ «Фан Трак» були укладені наступні договори на переробку давальницької сировини: від 29 серпня 2017 року № 2908ФТ; від 01 вересня 2017 року № 0109ФТ; від 07 вересня 2017 року № 0709ФТ; від 08 вересня 2017 року № 0809ФТ; від 12 вересня 2017 року № 1209ФТ; від 15 вересня 2017 року № 1509ФТ; від 19 вересня 2017 року № 1909ФТ; від 25 вересня 2017 року № 2509ФТ; від 26 жовтня 2017 року № 2610ФТ-1; від 26 жовтня 2017 року № 2610ФТ-2; від 26 жовтня 2017 року № 2610ФТ-3; від 14 листопада 2017 року № 1411ФТ; від 14 листопада 2017 року № 1411ФТ-2; від 24 листопада 2017 року № 2411ФТ-3; від 30 листопада 2017 року № 3011ФТ;

ТОВ «Альфа Трейд Інвест» були укладені наступні договори на переробку давальницької сировини: від 15 грудня 2017 року № ANM-34; від 12 грудня 2017 року № ANM-30; від 07 грудня 2017 року № ANM-29; від 01 грудня 2017 року № ANM-24; від 09 листопада 2017 року № ANM-20; від 17 жовтня 2017 року № ANM-16; від 04 жовтня 2017 року № ANM-13; від 28 вересня 2017 року № ANM-11; від 01 жовтня 2017 року № ANM-10; від 14 вересня 2017 року № ANN-14/09; від 01 вересня 2017 року № ANN-01/09;

ТОВ «А-Грос» були укладені наступні договори на переробку давальницької сировини: від 15 грудня 2017 року № ANM-35; від 20 грудня 2017 року № ANM-36; від 22 грудня 2017 року № ANM-37; від 29 січня 2018 року № ANM-45; від 01 лютого 2018 року № ANM-46; від 23 лютого 2018 року № ANM-51;

ТОВ «Стартрейд Плюс» були укладені наступні договори на переробку давальницької сировини: від 23 березня 2018 року № ANM-55; від 10 березня 2018 року № ANM-54; від 28 лютого 2018 року № ANM-53; від 26 лютого 2018 року № ANM-52.

63. Як вже зазначалось, предметом вказаних договорів було надання виконавцем (ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія») послуг з переробки сировини (насіння соняшника), що поставляється Замовниками, в продукцію, а саме, в олію соняшникову, шрот соняшниковий гранульований, лушпиння соняшнику.

64. У підтвердження надходження від визначених в акті перевірки контрагентів насіння соняшника (сировини) для подальшої переробки в олію та шрот, надання підприємством позивача вказаним контрагентам послуг переробки давальницької сировини, а також передачі позивачем цим контрагентам готової продукції (олії, шроту та лушпиння соняшника) за результатами надання послуг з переробки давальницької сировини, позивач, на вимогу апеляційного суду, надав наступні первинні документи:

- акти прийому-передачі насіння соняшника від ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» для подальшої переробки, в яких зазначено дати відвантаження товару, назву товару (соняшник), дату накладної (ТТН), номер транспортного засобу, який перевозив товар, а також вагу товару за накладною, вагу по зважуванню, якісні характеристики соняшника та відомості щодо залікової ваги;

- акти про надання послуг з екстракції, в яких відображено відомості про період надання послуг з перебивання насіння соняшника, вагу насіння, яке підлягало екстракції, відомості щодо кількості готової продукції, а саме: олії соняшникової нерафінованої, шроту гранульованого, лушпиння негранульованого; вартість послуг переробки;

- акти прийому-передачі готової продукції, в яких містяться відомості про період, в який здійснювалось виготовлення готової продукції, відомості щодо об`ємів виготовленої продукції: олії соняшникової, шроту соняшникового, лушпиння соняшникового, а також відомості про прийняття на відповідальне зберігання готової продукції на складі ТОВ «ЄТСК»;

- акти прийому-передачі лушпиння соняшника, в яких відображено відомості про кількість переданого лушпиння та його вартість;

- акти прийому-передачі товару за контрактами, оформлені за участі ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія», ТОВ «Грінтур-Екс» (Термінал) та замовника (ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс»), за якими сторони підтвердили передачу товару (олії соняшникової нерафінованої) наливом, який було вироблено позивачем згідно договорів на переробку давальницької сировини від виконавця (позивача у справі) Замовнику (контрагентам, зазначеним в акті перевірки) шляхом відвантаження на Термінал. Крім того підтверджено передачу товару Замовником Бунге СА шляхом відвантаження від виконавця на Термінал. В актах також зазначено, що даним Термінал приймає товар для ого подальшої перевалки та відвантаження на експорт в рамках окремого договору з Бунге СА;

- акти прийому-передачі товару за контрактами, оформлені за участі ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія», Компанія Bunge SA та первинних постачальників (ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс»), за якими сторони підтвердили передачу товару (олії соняшникової нерафінованої) наливом, який було вироблено позивачем згідно договорів на переробку давальницької сировини, від первинного постачальника. Згідно вказаних актів товар зберігався виробником до моменту відвантаження такого товару на морське судно через Термінал ТОВ «Грінтур-Екс» за рахунок первинного постачальника (контрагентів позивача).

65. Позивачем також були надані до суду податкові накладні, видаткові накладні, рахунки на оплату та платіжні доручення, які підтверджували оплату.

66. ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» надало до суду апеляційної інстанції документи у підтвердження взаємовідносин позивача з ТОВ «Гринтур-Екс», зокрема договір від 01 серпня 2016 року № 01/08/2016-5 про виконання робіт відносно насіння соняшника та сої третіх осіб, які поставляються на завод в якості сировини згідно договорів надання послуг з переробки давальницької сировини, які включали в тому числі вантажно-розвантажувальні роботи, визначення кількості та якості сировини, інші роботи, пов`язані з прийманням сировини, визначення ваги та відвантаження шроту, лушпиння, олії. Також були надані акти надання послуг з комплексу робіт по прийняттю соняшника/сої для давальницької сировини; рахунки на оплату, виписка з банку, яка підтверджує оплату таких послуг.

67. Позивач наголошував на тому, що насіння соняшника, яке передавалось на переробку доставлялось позивачу на умовах DAP (відповідно до Інкотермс-2010 «поставка в пункт призначення») із завезенням спочатку на територію ТОВ «Грінтур-Екс» за адресою: м. Миколаїв, вул. Заводська, 23, що знаходиться у Миколаївському морському порті. При цьому, виробничі потужності позивача також знаходяться на території Миколаївського морського торгового порту.

68. ТОВ «Грінтур-Екс» є портовим оператором в Миколаївському морському торговому порту, який надає послуги з приймання та відвантаження вантажу на судна, що підтверджується відомостями з Реєстру морських портів України та сайту ММТП. При цьому, доступ на територію порту є обмеженим, оскільки це територія прикордонного та митного контролю, а тому на цій територіє дії контрольно-пропускний режим.

69. На вимогу ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» Миколаївською філією ДП «Адміністрація морських портів України» (адміністрацією Миколаївського морського порту) був наданий засвідчений перелік вантажних транспортних засобів, які в період з 01 вересня 2017 року по 01 квітня 2018 року заїжджали на територію Миколаївського морського порту для розвантаження на терміналі ТОВ «Грінтур-Екс». Вказані реєстри були долучені до матеріалів справи в ході розгляду справи в суді апеляційної інстанції.

70. У підтвердження фактичного перевезення та відвантаження насіння соняшника у Миколаївський морський торгівельний порт у термінал ТОВ «Грінтур-Екс», яке в подальшому піддавалось переробці, а виготовлена продукція передавалась замовникам, позивач надав до суду копії товарно-транспортних накладних, в яких містяться відомості щодо автомобільних перевізників, виду автомобільного транспорту та його реєстраційний номер, замовників перевезень, вантажовідправника та вантажоодержувача, пункту навантаження товару та його розвантаження, товар, який перевозився, його вага та інші відомості, які дають змогу встановити деталі здійснюваних перевезень товару.

71. Також до суду апеляційної інстанції були надані нотаріально завірені заяви водіїв транспортних засобів, які підтвердили факт керування транспортними засобами та завезення вантажу для контрагентів позивача.

72. Крім того позивачем до суду надано Звіт про фінансовий результат станом на березень 2018 року, довідку до Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2016-2022 роки, податкові декларації з ПДВ з додатками за вересень 2017-березень 2018 року, а також акти приймання виробництвом енергоресурсів за період з 01 вересня 2017 року по 30 серпня 2018 року.

73. Таким чином, наданими позивачем первинними документами підтверджено, що на виконання укладених з контрагентами, зазначеними в акті перевірки договорів, сировина, яка підлягала переробці ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» від контрагентів-замовників завозилась на територію Миколаївського морського торговельного порту та спрямовувалась на виробничі потужності ТОВ «Грінтур-Екс», де проводилось її зважування та здійснювався аналіз якості.

74. При цьому, судом апеляційної інстанції звернуто увагу на пояснення позивача, що залучення ТОВ «Грінтур-Екс» до діяльності з приймання сировини та її зважування обумовлено відсутністю у ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» власних автомобільних та залізничних вагів.

75. Отже, факти заїзду транспортних засобів із вантажем (соняшник) на територію Миколаївського морського торговельного порту та, зокрема, до терміналу ТОВ «Грінтур-Екс», позивач підтвердив наданими до суду реєстрами, які містять перелік вантажних транспортних засобів, які в період з 01 вересня 2017 року по 01 квітня 2018 року заїжджали на територію Миколаївського морського порту, товарно-транспортними накладними, відеозаписами з камер спостереження, розміщеними на території ТОВ «Грінтур-Екс», реєстрами транспортних засобів, які заїжджали для зважування, наданими ТОВ «Грінтур-Екс», нотаріально засвідченими поясненнями водіїв транспортних засобів, які здійснювали перевезення соняшника від контрагентів, зазначених в акті перевірки, а також нотаріально засвідченими поясненнями вагарів, які працювали у ТОВ «Грінтур-Екс» та здійснювали безпосередній прийом сировини.

76. Після зважування насіння соняшника та контролю якості продукції, на підставі актів приймання-передачі здійснювалась передача насіння соняшника від ТОВ «Грінтур-Екс» до ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» для подальшої переробки

77. На виконання укладених договорів позивач здійснював переробку насіння соняшника у готову продукцію, а саме: олію соняшникову та шрот, що підтверджується наданими актами про надання послуг з екстракції, які містять всю необхідну інформацію щодо кількості переробленого соняшника, виходу олії соняшникової, шроту та лушпіння за результатами переробки та щодо вартості послуг переробки.

78. За умовами укладених договорів, після переробки продукції Виконавець (позивач) зобов`язувався здійснювати зберігання продукції до моменту її відвантаження з виробничих потужностей Виконавця. Відвантаження здійснювалось на морський транспорт через ТОВ «Грінтур-Екс».

79. Факт передачі позивачем готової продукції Замовникам підтверджується наданими Товариством актами приймання готової продукції, в яких містяться всі необхідні відомості щодо виду продукції, яка передається, її кількості.

80. В подальшому позивачем здійснювалось прийняття продукції на відповідальне зберігання та передача товару за контрактами, оформленими за участю кінцевого покупця, що підтверджується актами приймання-передачі товару за контрактами.

81. Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» здійснювало придбання у контрагентів, зазначених в акті перевірки, лушпиння соняшника, яке утворювалось за наслідком переробки сировини.

82. Придбане лушпиння використовувалось позивачем як альтернатива газу для спалювання в котельні, у підтвердження чого ним надано акти приймання виробництвом енергоресурсів за період з 01 вересня 2017 року по 03 березня 2018 року.

83. З урахуванням встановлених обставин справи, суд апеляційної інстанції за результатами дослідження і оцінки наданих позивачем первинних документів дійшов висновку, що позивач надав первинні документи бухгалтерського обліку, що містять достатню інформацію відносно змісту та вартості господарських операцій, які були опосередковані складенням цих документів, та дають змогу вважати, що господарські операції реально відбулися і тягнуть настання реальних правових наслідків.

84. Суд касаційної інстанції вважає такі висновки суду апеляційної інстанції обґрунтованими, та такими, що зроблені із повним та об`єктивним дослідженням усіх обставин справи, оскільки ним при розгляді цієї справи, досліджувалось питання щодо реальності господарських операцій позивача з спірними контрагентами. Зокрема, як вбачається зі змісту судового рішення суду апеляційної інстанції, ним враховано аргументи сторін у справі щодо змісту господарських операцій із переліченими вище контрагентами, які описані у позовній заяві, відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги та відзиву на апеляційну скаргу та підтверджені долученими, зокрема, на вимогу суду апеляційної інстанції, письмовими доказами.

85. За таких обставин, колегія суддів уважає обґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції про те, що наданими позивачем первинними документами підтверджено факт здійснення між позивачем та ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» господарських операцій з переробки насіння соняшника на олію та шрот на умов давальницької сировини та факт передачі готової продукції від Виконавця (ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія») до контрагентів - замовників, які є власниками цієї продукції.

86. Вказаними доказами спростовуються висновки контролюючого органу про безоплатну передачу виробником ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» продукції (олії та шроту) контрагентам, зазначеним в акті перевірки, та, відповідно, спростовуються висновки про наявність підстав для визначення позивачу податкових зобов`язань з ПДВ по операціях з безоплатного надання у розумінні п.п. «а» п.п.14.1.13 п.14.1 ст.14 ПК України контрагентам готової (побічної) продукції (олія соняшникова, шрот соняшниковий), виходячи із звичайної ціни на аналогічні товари.

87. На переконання колегії суддів, суд апеляційної інстанції правомірно відхилив доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагентів з огляду лише на податкову інформацію щодо його контрагентів (відсутність достатніх трудових ресурсів, відсутність основних засобів, виробничого обладнання, транспортних засобів, нерухомості, земельних ділянок, певної кількості персоналу у періоді, що перевірявся тощо; а також дослідження ланцюга постачання), оскільки відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), самі по собі беззаперечно не доводять наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган, з урахуванням того, що надані платником податку документи повною мірою спростовують це (постанови Верховного Суду від 08 грудня 2021 року у справі № 810/3514/17, від 05 серпня 2021 року у справі № 813/5824/15, від 16 вересня 2020 року у справі № 520/4150/19).

88. Таким чином, виходячи з наведеного у сукупності, суд апеляційної інстанції дійшов правильних висновків, що податковим органом не спростовано правомірності формування позивачем показників податкової звітності за результатом здійснення господарської діяльності з ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс» та не доведено факту безоплатної передачі ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» готової продукції (олії соняшникової, шроту соняшникового) на адресу перелічених вище контрагентів, та, відповідно, наявності у позивача обов`язку відповідно до пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 201.10 статті 201 ПК України скласти та зареєструвати в ЄРПН податкові накладні по операціям з нарахування ПДВ від безоплатно переданої готової продукції (олія соняшникова, шрот соняшниковий) на адресу ТОВ «Фан Трак», ТОВ «Альфа Трейд Інвест», ТОВ «А-Грос», ТОВ «Стартрейд Плюс». Визначений контролюючим органом склад правопорушення, не знайшов свого підтвердження в межах цієї справи.

89. З приводу посилання відповідача на наявність кримінальних проваджень, в яких фігурують контрагенти позивача, а саме ТОВ «ФАН ТРАК» та ТОВ «ТОВ СТАРТРЕЙД ПЛЮС», то вони об`єктивно не прийняті до уваги судом апеляційної інстанції.

90. Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на положення частини шостої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

91. Оцінка документів як письмових доказів здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого в статті 74 КАС України, частиною другою якої визначено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

92. Сама собою наявність кримінальних проваджень за фактами фіктивного підприємництва не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків усіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентами. Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним щодо дійсного стану правосуб`єктності своїх постачальників і реально отримати від них товари (роботи/послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.

93. Тут слід додати й про ухвалення Великою Палатою Верховного Суду постанови від 07 липня 2022 року по справі № 160/3364/19, у якій ВП ВС відступила від висновку Верховного Суду України про безумовні й наскрізні наслідки фіктивного підприємництва (несумісність з легальною підприємницькою діяльністю), й запровадила диференційований підхід до аналізу господарських операцій між суб`єктами господарювання.

94. У цій постанові Велика Палата Верховного Суду зробила висновок про те, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

95. Водночас, ані на момент проведення податкової перевірки позивача та фіксації її наслідків, ані під час розгляду справи в суді першої інстанції, ані під час її перегляду в суді апеляційної інстанції, суб`єктом владних повноважень не надано будь-яких доказів на підтвердження наявності вироку суду відносно контрагентів позивача, який би набрав законної сили.

96. У свою чергу, як встановлено судом апеляційної інстанції, відповідачем в даному випадку не надано жодного доказу, який би підтверджував, що у кримінальному провадженні фігурує посадова особа контрагента позивача.

97. Колегія суддів також враховує висновки і результати вирішення справи № 640/5428/19 (судові рішення на момент розгляду цієї справи набрали законної сили) в межах, що стосуються заниження податкового зобов`язання з ПДВ, оскільки такі безпосередньо впливають на вирішення питання наявності/відсутності у позивача обов`язку скласти і зареєструвати податкові накладні на визначені контролюючим органом суми.

98. Так, у питанні наявності/відсутності обов`язку у позивача скласти і зареєструвати податкові накладні на визначені контролюючим органом суми ПДВ, як передумови для застосування штрафних санкцій за їх не складення і відсутність реєстрації, справи № 640/5428/19 і № 400/995/19 є пов`язаними між собою, оскільки, фактично, правовідносини, які є спірними у справі № 640/5428/19 , випливають з правовідносин, які є предметом дослідження у справі № 400/995/19.

99. З огляду на недоведення відповідачем порушення ТОВ «Європейська транспортна стивідорна компанія» вимог податкового законодавства, застосування до позивача штрафу за не реєстрацію податкових накладних є протиправним, а податкове повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № 00115991407 є незаконним та необґрунтованим, а тому підлягає скасуванню.

100. Щодо посилань відповідача на постанови Верховного Суду від 19 березня 2019 року у справі № 825/2073/18, від 25 квітня 2019 року у справі № 808/3769/16, від 16 червня 2020 року у справі № 400/987/19, від 06 жовтня 2022 року № 400/1693/19, від 05 травня 2023 року у справі № 1340/5998/18, від 28 лютого 2018 року у справі № 826/7986/13-а, № 826/2878/13-а, від 14 березня 2018 року у справі № 804/69/17, від 18 квітня 2018 року у справі № 826/10555/13-а, від 25 квітня 2018 року у справі № 810/1541/13-а, від 06 червня 2018 року у справі № 810/4808/14, від 06 червня 2018 року у справі № 826/20003/14, від 25 червня 2018 року у справі № 826/20685/14, від 25 червня 2018 року у справі № 803/1923/13-а, окрема думка Великої Палати Верховного Суду від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 тощо, слід зазначити, що висловлене у вказаних судових рішеннях правозастосування не суперечить висновкам, зробленим судами попередніх інстанцій у справі, що переглядається.

101. Так, у наведених постановах Верховним Судом сформовано загальний підхід щодо дослідження реальності господарських операцій та вимоги до їх документального підтвердження первинними документами в контексті застосування норм статей 134, 198 ПК України.

102. Суд зауважує, що у разі подання касаційної скарги на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України недостатньо самого лише зазначення постанови Верховного Суду, в якій викладено висновок про застосування норми права, обов`язковою умовою є те, що правовідносини у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга) мають бути подібними.

103. Великою Палатою Верховного Суду у пункті 68 постанови від 26 січня 2021 року у справі № 522/1528/15-ц зауважено, що висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

104. Верховний Суд зазначає, що наведені скаржником висновки Верховного Суду, зроблені виходячи з встановлених обставин у перелічених вище справах, не є подібними зі спірними, оскільки предметом дослідження у вказаних справах були інші господарські операції. Висновки у кожній з цих справ здійснені за результатами оцінки доказів, які підтверджують або спростовують обставини, якими обґрунтовані доводи та заперечення учасників вказаних справ.

105. У кожних окремих правовідносинах при застосуванні судом одних й тих самих норм права в залежності від фактичних обставин справи, оцінки судами доказів або відсутності певних доказів, висновки судів можуть бути відмінними від тих, що здійснені судом в цій справи, проте це не свідчить про неправильне застосування норми матеріального права та/або порушення процесуальних норм, а вказує на відмінність фактичних обставин та доказової бази. Різні обставини, що досліджувалися судами у межах вказаних справ, не дають підстав для висновку про подібність спірних правовідносин на противагу аналогічним обставинам, що є ключовим для визначення правовідносин подібними.

106. Отже, вказані відповідачем висновки Верховного Суду у наведених постановах не доводять ухвалення рішення судом апеляційної інстанції у справі, що переглядається, всупереч висновкам Верховного Суду, оскільки обставини у даних справах є відмінними, а висновки не є релевантними до спірних правовідносин.

107. Довід відповідача щодо наявності підстави касаційного оскарження судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій, визначеної пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України, не знайшов підтвердження. Фактично довід щодо цієї підстави касаційного оскарження стосується переоцінки доказів, тобто відповідач не згодний з оцінкою доказів, зокрема, судом апеляційної інстанції, про що свідчить зміст касаційної скарги.

108. Разом з тим, відповідно до частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

109. Таким чином, суд апеляційної інстанції на виконання завдання адміністративного судочинства надав оцінку всім виявленим відповідачем фактам в акті перевірки, які стали підставою для винесення спірного у даній справі податкового повідомлення-рішення.

110. Згідно із статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

111. Отже, за наведених у цій постанові мотивів, з урахуванням приписів статті 341 КАС України, підстави для задоволення касаційної скарги відсутні.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення.

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2023 року у справі № 400/995/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов