Постанова

від 15.01.2025 по справі 320/40267/23

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/40267/23 Суддя (судді) першої інстанції: Жукова Є.О.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 січня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ганечко О.М.,

суддів Кузьменка В.В.,

Сорочка Є.О.,

за участі секретаря судового засідання Фищук Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 07 червня 2024 року у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Українсько-Канадське Спільне Товариство «Торонто-Київ» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В :

Приватне акціонерне товариство «Українсько-Канадське Спільне Товариство «Торонто-Київ» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило суд:

визнати протиправним та скасувати повідомлення - рішення Головного управління державної податкової служби у місті Києві від 16.10.2023р. № 00648010702 (форми «П»);

визнати протиправним та скасувати повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві від 16.10.2023р. № 00648040702 (форми «Р»);

визнати протиправним та скасувати повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві від 16.10.2023р. № 00648030702 (форми «ПН»).

На обґрунтування позовних вимог позивач вказав про необґрунтованість висновків акту перевірки та протиправність прийнятих на його підставі податкових повідомлень-рішень.

Нарахування відповідачем дисконту, амортизації та доходу на суму заборгованості Підприємства за Договором кредитної лінії від 29.11.2017 року №70-В/17 з ПАТ «Альфа-Банк» є безпідставними, а висновок Акту щодо встановлення загальної суми дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) у сумі 519 617 717,1 грн., в тому числі по періодам: 2017 рік у сумі 519 617 717, 1 грн., заниження Підприємством задекларованих показників у рядку 2240 «Інші доходи» за 2017 рік на загальну суму 519617,7 тис. грн. та заниження на 388 721 657 грн. показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.01.2017 по 30.09.2021 р., в т.ч. за 3 квартали 2021 року є протиправним, оскільки при проведенні перевірки відповідачем не аналізувались норми облікової політики та застосовувана позивачем методика визначення ефективної ставки відсотка при дисконтуванні довгострокових фінансових зобов`язань, перевіряючий самостійно прийнято рішення щодо способу визначення розміру ефективної ставки відсотка та застосовано при розрахунках ставку відсотка середньозваженої ринкової ставки за довгостроковими кредитами в іноземній валюті за даними статистичної звітності банків станом на дату надходження коштів на поточний банківський рахунок позивача - 4,8%. Зазначена ставка не обґрунтована та не відповідає прийнятим позивачем правилам облікової політики. Відповідачем при здійсненні розрахунку дисконтування не враховано повний обсяг умов за Договором кредитної лінії від 29.11.2017 року № 70-В/17, що передбачають графік погашення суми основної заборгованості, через що частина зазначеної заборгованості є короткостроковою та не підлягає дисконтуванню, а для довгострокової частини заборгованості мала застосовувались формула дисконтування безперервного фінансового потоку, що враховує дискретність погашення окремих траншів заборгованості.

Також, як вказав позивач, відповідно до п. 46 підрозділу 2 розділу XX ПК України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин), операція з передачі позивачем AT «Альфа - Банк» на підставі Договору про задоволення вимог іпотекодержателя від 13 листопада 2017 року вставленого майна була звільнена від оподаткування ПДВ, оскільки була операцією з постачання товарів для цілей погашення заборгованості позивача перед кредитором відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із законом про фінансову реструктуризацію. Таким чином, при передачі вищевказаних основних засобів Підприємством на користь AT «Альфа -Банк» було правомірно включено ПДВ в сумі 301062480 грн. до складу звільнених операцій, посилаючись на п. 46 розділу 2 «Особливості справляння податку на додану вартість» розділу XX Перехідні положення» Податкового кодексу України. Враховуючи вказане, у випадку, якщо операція з постачання товарів звільнена ПДВ, відповідальність платника податків, передбачена частиною першою пункту 120-1.2 ст. 120-1 ПКУ не може бути застосована.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 07 червня 2024 року позов задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 16.10.2023 № 00648010702, від 16.10.2023 № 00648030702, від 16.10.2023 № 00648040702.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві подана апеляційна скарга, в якій наголошено на порушенні норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору, з огляду на що, апелянт просить суд скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.09.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено скаргу до розгляду у відкритому судовому засіданні на 13.11.2024.

31.10.2024, під № 42552 до суду від сторони позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу.

13.11.2024 розгляд справи не здійснювався, у зв`язку з перебуванням головуючого судді у відрядженні.

27.11.2024 по справі оголошено перерву до 15.01.2025, а також продовжено строк розгляду апеляційної скарги.

У судовому засіданні представник апелянта вимоги апеляційної скарги підтримала, просила їх задовольнити.

Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив залишити оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін.

15.01.2025 судом оголошено вступну і резолютивні частини постанови.

Заслухавши суддю доповідача, вислухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів зазначає таке.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Приватне акціонерне товариство «Українсько-Канадське Спільне Товариство «Торонто-Київ» зареєстровано 13.09.1995, основний вид діяльності (КВЕД) - 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «Українсько-Канадське Спільне Товариство «Торонто-Київ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2021, валютного - за період з 01.01.2017 по 30.09.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 30.09.2021 та іншого законодавства за відповідний період, результати якої оформлені актом від 14.09.2023 № 59479/26-15-07-02-03-03/14302294.

Згідно висновків акта перевірки, перевіркою встановлені порушення:

- п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), в результаті чого завищено від`ємне значення з об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 388 721 657 грн, в тому числі по періодам: 3 (три) квартали 2021 року - 388721657 гривень;

- п. 188.1 ст. 188, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 301062480 грн., в тому числі за листопад 2017 в сумі 301062480 гривень;

- п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) в частині відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за листопад 2017;

- п. 46.1 ст. 46 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), в частині неподання додатку ПН до декларації з податку на прибуток за 2017 - 3 квартали 2021;

- п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями №2464-VI від 08.07.2010, щодо несвоєчасного подання звітності з єдиного внеску за лютий 2015 року та квітень 2016;

- п. 51.1 ст. 51, п. 70.16 ст. 70, п. п. 176.2 «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями)та розділ 3 «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, прострочено подання податкового розрахунку (форма №1ДФ) за І квартал 2018 року;

- порушено п. п. 268.2.1 п. 268.2 ст.268 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями). Несвоєчасне подання податкової декларації з туристичного збору за 2017 рік;

- п. п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) в частині несвоєчасного подання повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2020 рік.

ПрАТ «УКСТ «Торонто-Київ» подані заперечення до акту документальної планової виїзної перевірки від 14.09.2023 №59479/26-15-07-02-03-03/14302294.

Рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 09.10.2023 №33607/І/26-15-07-02-03-09 за результатами розгляду заперечень ПрАТ «УКСТ «Торонто-Київ» від 26.09.2023 №04-24/52 (вх. ГУ ДПС у м. Києві від 26.09.2023 №96869/6) на акт перевірки від 14.09.2023 №54979/26-15-07-02-03-03/14302294, акт перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.

На підставі висновків акта перевірки від 14.09.2023 № 59479/26-15-07-02-03-03/14302294, Головним управління ДПС у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 00648010702 від 16.10.2023, яким позивачу зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 388721657 грн;

- № 00648030702 від 16.10.2023, яким до позивача застосований штраф в розмірі 150531240 грн;

-№ 00648040702 від 16.10.2023, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 376328100 грн., з яких 301062480 грн. нараховано за податковим зобов`язанням, 75265620 грн - штрафні санкції.

Позивач вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними, прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, звернувся з даним позовом до суду.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що:

- національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, тоді як така методологія визначена Міжнародними стандартами фінансової звітності;

- визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах. Тому позиція контролюючого органу щодо посилання на міжнародні стандарти у разі, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами, є неправомірною та не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»;

- застосований відповідачем розрахунок за формулою дисконтування заборгованості позивача є неправомірним, оскільки ґрунтується на нормах міжнародного стандарту фінансового обліку, в той час як позивач застосовує національне положення бухгалтерського обліку;

- позивач, як сторона Плану фінансової реструктуризації по відношенню до банку є боржником, який має зобов`язання з постачання товару для цілей погашення його заборгованості перед ПАТ «Альфа Банк» відповідно до Плану фінансової реструктуризації, а отже, на вказану операцію щодо передачі майна у власність заставодержателя, що вчинена позивачем на користь ПАТ «Альфа Банк» поширюється режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений п. 46 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент спірних правовідносин), що не було враховано відповідачем;

- висновки контролюючого органу про заниження позивачем податку на додану вартість за листопад 2017 року на суму 301062480 грн є помилковими;

- враховуючи, що під час розгляду даного спору встановлена протиправність висновків контролюючого органу щодо заниження позивачем податку на додану вартість за листопад 2017 року на суму 301062480 грн та скасоване податкове повідомлення-рішення від 16.10.2023 № 00648040702, з огляду на похідний характер застосованого штрафу, податкове повідомлення-рішення від 16.10.2023 № 00648030702 також підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Відповідач у апеляційній скарзі наголошує на тому, що:

- судом першої інстанції не було враховано, що в порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, позивачем занижено показники у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 519617717 грн., в тому числі по періодам: за 2017 рік у сумі 519617717 грн. та завищено показники у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 130896060 грн., в тому числі за 2018 у сумі 33052429 грн., за 2019 у сумі 32215858 грн., за 2020 у сумі 37242524 грн., за 3 квартали. 2021 у сумі 28385249 грн;

- при цьому, ПК України не визначено особливостей визначення бази оподаткування за операціями з передачі заставодавцем у власність заставодержателю заставленого майна в рахунок погашення заборгованості перед таким заставодержателем;

- за такими операціями база оподаткування визначається відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПК України, а саме виходячи з договірної вартості такого майна (тобто вартості, за якою воно передається заставодержателю у власність в рахунок погашення зобов`язань заставодавця перед таким заставодержателем);

- проведеною перевіркою позивача встановлено, що товариство позивача не задекларувало податкові зобов`язання з податку на додану вартість внаслідок відчуження майна, а також встановлена відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- апелянт вважає, що висновки суду першої інстанції не враховує особливостей регулювання ПК України а також стандартів бухгалтерського обліку, при цьому, висновки суду не спростовують висновків акта перевірки.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, спірні правовідносини врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України), Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), П(С)БО 11, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20 (далі - П(С)БО 11), П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 № 559 (далі - П(С)БО 13), П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (далі - П(С)БО 15).

Відповідно до приписів підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

За змістом статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV, національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам; міжнародні стандарти фінансової звітності - прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності.

Відповідно до положень частини третьої статті 12-1 Закону № 996-XIV, підприємства (крім публічних акціонерних товариств, банків, страховиків, а також підприємств, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України), самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Згідно пункту 6 П(С)БО 11 «Зобов`язання», зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

За пунктом 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Відповідно до абзаців першого та восьмого пункту 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання», довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями, а поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Пунктом 7 П(С)БО 11 «Зобов`язання», передбачено, що до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення.

Відповідно до пунктів 11, 12 П(С)БО 11 «Зобов`язання», поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов`язання.

Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

За визначенням в абзаці дев`ятому пункту 4 цього ж П(С)БО, сума погашення - не дисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Відповідно до пункту 10 П(С)БО 11 «Зобов`язання», довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Згідно з визначенням абзацу 10 п. 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання», теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Відповідно до пункту 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансові інвестиції - активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Фінансовий інструмент - контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого.

Фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента (пункт 10 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).

Фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо) (пункт 29 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).

Відповідно до положень пункту 31 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Під час розгляду даного спору в суді першої інстанції було досліджено, що ПрАТ «УКСТ «ТОРОНТО-КИЇВ» (Позичальник) укладено договір кредитної лінії від 29.11.2017 року № 70-В/17 з AT «Альфа-банк» (Банк), відповідно до умов якого, Банк відкриває Позичальнику не відновлювальну кредитну лінію в іноземній валюті, та на підставі додаткових угод до цього Договору окремими частинами (Траншами) надає Позичальнику Кредит у порядку та на умовах, визначеним цим Договором. Кредит надається для рефінансування заборгованості Позичальника по Кредитному договору б/н від 16.09.2010 року, Сторонами за яким є в тому числі Позичальник та Банк. Строк дії Кредитної лінії закінчується 20.08.2029.

На підставі вказаного договору, ПрАТ «УКСТ «ТОРОНТО-КИЇВ» було отримано кошти (позику) 29.11.2017 в розмірі 43 233 339,68 дол. США (екв. 1 161 758 781,28 грн.) та відповідно до наданого до перевірки журналу - ордеру (оборотів) по рахунку 502 «Довгострокові кредити банків в іноземній валюті» обліковувалась кредиторська заборгованість станом на 30.09.2021 в розмірі 43 233 339,68 дол. США (екв. 1 148 969 235,34 грн.).

За висновками акта перевірки, посилаючись на пункти ПСБО 13 «Фінансові інструменти», ПСБО 12 «Фінансові інвестиції», ПСБО 28 «Зменшення корисності активів», констатовано, що теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються, виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

Ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

Отже, на дату виникнення кредиторської заборгованості боржник має визначити теперішню (справедливу) вартість свого зобов`язання. Сума дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) включається до доходу в момент отримання позики і до витрат - в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування позикою.

Операція дисконтування зводиться до формули: PV = FV / (1 + і) п, де FV - майбутня вартість; PV - теперішня вартість; і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ); п - строк (число періодів).

Розрахунок дисконту кредиторської заборгованості по кредитному договору наведено в додатку 14 «Зведені дані щодо нарахування дисконту та амортизації дисконту» до акта перевірки.

Для розрахунку ставки дисконту прийнято середньозважену ринкову ставку за довгостроковими кредитами в іноземній валюті за даними статистичної звітності банків (https://bank.gov.ua/files/Procentlastb KR.xls) станом на дату надходження коштів на поточний банківський рахунок - 4,8 %.

Оскільки розраховані за теперішньою вартістю зобов`язання за позикою будуть менше їх фактичної вартості, то спочатку у підприємства-позичальника отриманий дисконт сформує дохід. Такий первісний дисконт довгострокової позики (різницю між номінальною і теперішньою вартістю) на найближчу після отримання дату балансу слід відобразити кореспонденцією рахунків: Дт 506 - Кт 733.

На наступну дату балансу позичальник знову повинен продисконтувати -відобразити за теперішньою вартістю своє довгострокове зобов`язання, тепер уже виходячи з нового (коротшого) строку до погашення і ринкової ставки відсотка. При цьому в загальному випадку отриману мінусову різницю між теперішньою вартістю на поточну дату балансу і теперішньою вартістю на попередню дату балансу відображаємо у складі витрат кореспонденцією рахунків: Дт 952 - Кт 506.

Слід звернути увагу на те, що контролюючим органом розраховано загальну суму дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання), яка становить 519617717,1 грн., в тому числі по періодам: 2017 рік у сумі 519617717 грн., яка включаються до складу доходу в момент отримання позики і до витрат - в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування кредитними коштами.

Так, сума 519617717,1 - 130 896 060,40 = 388721656,7 , де: 519617717,1 грн. - сума дисконту; 130896060,40 грн. - сума амортизації; 388721656,7 грн. - сума заниження доходу.

Як вбачається з матеріалів справи, дисконтування зазначеної вище заборгованості позивач не здійснював.

Зобов`язання позивача, які виникли на підставі зазначеного договору, ураховуючи визначений строк користування кредитними коштами, за не встановлення за матеріалами справи факту дострокового повернення позивачем кредиту є довгостроковими зобов`язаннями, тому позивач мав визначити теперішню (справедливу) вартість свого зобов`язання.

При цьому, отримані позивачем кошти за вказаними договорами відповідають визначенню «фінансовий інструмент» у пункті 4 П(С)БО 13 у зв`язку з тим, що надана позика - це фінансовий актив, оскільки є контрактним правом кредитора на отримання коштів у майбутньому, а отримана позика - це фінансове зобов`язання позичальника (позивача), оскільки його погашення призведе до майбутньої виплати коштів.

Водночас, як звернув увагу суд першої інстанції, норми П(С)БО 13 не дають визначення амортизованої собівартості фінансового зобов`язання, не встановлюють порядок визначення справедливої вартості фінансового зобов`язання, так само не відсилають в цих цілях до інших нормативно-правових актів.

Наведене дає підстави для висновку про те, що контролюючий орган безпідставно застосував порядок амортизації собівартості фінансових інвестицій, що визначений у П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції», адже не є тотожним фінансові інвестиції (активи) з фінансовими зобов`язаннями, що є різними поняттями в силу пункту 4 П(С)БО 13 «Зобов`язання».

За обставин отримання позивачем позики, це є фінансовим зобов`язанням, а не фінансовою інвестицією, у зв`язку з чим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що у відповідача були відсутні підстави для застосування до спірних правовідносин методики визначення амортизованої собівартості фінансової інвестиції.

Також, підлягає врахуванню й те, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, тоді як така методологія визначена Міжнародними стандартами фінансової звітності.

Однак, частиною третьою статті 12-1 Закону № 996-ХІV, встановлено, що підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності. Тобто, позивач, як особа, бухгалтерський облік якої базується на національних стандартах (положеннях) бухгалтерського обліку, а не на міжнародних стандартах фінансової звітності, з урахуванням того, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, не зобов`язаний визначати таку методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно. В свою чергу, контролюючий орган не має права визначати цю методику та давати вказівки такому платнику податків (який керується виключно національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку) щодо методики, про що було зазначено у постанові Верховного Суду від 10 вересня 2021 року у справі № 160/6203/20.

Таким чином, визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах.

Отже, на переконання колегії суддів, позиція контролюючого органу щодо посилання на міжнародні стандарти у разі, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами, не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з огляду на що, застосований відповідачем розрахунок за формулою дисконтування заборгованості позивача, є неправомірним, оскільки ґрунтується на нормах міжнародного стандарту фінансового обліку, в той час як позивач застосовує національне положення бухгалтерського обліку.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 04 січня 2023 року у справі № 640/10524/20, від 26 липня 2023 року у справі № 640/15028/19, від 06 березня 2024 року у справі №160/10420/20.

Таким чином, висновки контролюючого органу про завищення позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 388721657 грн, є помилковими, а податкове повідомлення-рішення від 16.10.2023 № 00648010702 таким, що підлягає скасуванню. Висновки суду першої інстанції в цій частині є обґрунтованими та правильними.

У частині податкового повідомлення-рішення № 00648040702 від 16.10.2023, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 376328100 грн, з яких 301062480 грн нараховано за податковим зобов`язанням, 75265620 грн - штрафні санкції, колегія суддів зазначає, що згідно з п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з приписами п. 186.1 ст. 186 ПК України, місцем постачання товарів є: а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах "б" і "в" цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

Відповідно до норм п. 187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. п. 200.1 - 200.4 ст. 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 120-1.2 статті 120.1 ПК України, визначено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Так, перевіркою було встановлено, що договором про задоволення вимог Іпотекодержателя від 30.11.2017 укладеним між ПАТ «Альфа-Банк» (Іпотекодержатель) та ПрАТ «УКСТ «ТОРОНТО-КИЇВ» (Іпотокодавець/Позичальник), згідно якого на зміну Договору про задоволення вимог Іпотекодержателів, якій міститься в договорі від 18.03.2011, уклали цей договір про наступне.

У забезпечення виконання зобов`язань, які виникли за кредитним договором від 16.09.2010 зі змінами та доповненнями (Кредитний договір), сторонами за яким є, зокрема, Іпотекодержатель та Іпотекодавець, згідно договору іпотеки від 18.03.2011 (Іпотечний договір), Іпотекодавець передав зокрема:

- групу приміщень №16 (прим. №5а), групу приміщень 17 (прим.№1а, №2а, з №3 по №8, №14) групу приміщень з №19 по « 20, групу приміщень №21а, групу приміщень з №22 по №30 та місця загального користування, загальною площею 27765,5 кв.м., що розташовані за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100 (реєстраційний номер: 1383147980000);

- машиномісця (в літ А), а саме: машиномісця з №1 по №149, місця загального користування з №1 по №LXV підвалу І, машиномісця з №1 по №41, місця загального користування з №1 по №XXXVII цокольного поверху III, машиномісця з №1 по №16, місця загального користування з №1 по №ХХХІІІ цокольного поверху II, машиномісця з №1 по №8, місця загального користування з №1, з №IV по №ХХХІІІ цокольного поверху І (в літ. А) загальною площею 18165,7 кв. м., які розташовані за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100 (реєстраційний номер: 10329880000).

Відповідно до висновку про вартість майна, наданого 27.11.2017 суб`єктом оціночної діяльності Спільним україно-угорським підприємством «Увекон», ринкова вартість майна за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100, становить 1505312400 грн., без ПДВ.

Вартість майна, за якою Іпотекодержатель набуває його у власність в рахунок виконання зобов`язань за Кредитним договором, за домовленістю сторін становить 1505312400 грн., без ПДВ, що за погодженим Сторонами курсом еквівалентно 55931200 дол.США.

Актом прийому-передачі від 30.11.2017, підписаним ПАТ «Альфа-Банк» (Іпотекодержатель) та ПрАТ «Торонто - Київ» (Іпотокодавець/Позичальник) Сторони підтверджують, що Іпотекодавцем передано, а Іпотекодержателем прийнято на підставі Договору наступне Майно:

- групу приміщень №16 (прим. №5а), групу приміщень 17 (прим.№1а, №2а, з №3 по №8, №14) групу приміщень з №19 по « 20, групу приміщень №21а, групу приміщень з №22 по №30 та місця загального користування, загальною площею 27765,5 кв.м., що розташовані за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100 (реєстраційний номер: 1383147980000), разом з усіма складовими частинами, при надежностями, поліпшеннями, комунікаціями, внутрішніми системами, зокрема, але не виключно кабельними лініями, водопроводом, опаленням, електролініями, газопроводами, каналізаційними та вентиляційними системами, обладнанням;

- машиномісця (в літ А), а саме: машиномісця з №1 по № 149, місця загального користування з №1 по №LXV підвалу І, машиномісця з №1 по №41, місця загального користування з №1 по №XXXVII цокольного поверху III, машиномісця з №1 по №16, місця загального користування з №1 по №ХХХІІІ цокольного поверху II, машиномісця з №1 по №8, місця загального користування з №1, з №IV по №ХХХІІІ цокольного поверху І (в літ. А) загальною площею 18165,7 кв. м., які розташовані за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100 (реєстраційний номер: 10329880000), разом з усіма складовими частинами, при надежностями, поліпшеннями, комунікаціями, внутрішніми системами, зокрема, але не виключно кабельними лініями, водопроводом, опаленням, електролініями,газопроводами, каналізаційними та вентиляційними системами, обладнанням.

Договір іпотеки від 18.11.2011 до перевірки та на розгляд заперечення ПрАТ «УКСТ «ТОРОНТО-КИЇВ» не надано.

Відповідно до регістрів бухгалтерського обліку Товариство відобразило в 2017 році на бухгалтерському рахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів» суму реалізованого майна у розмірі 1 505 312 400 грн., що відповідає сумі відчуженого майна по договору іпотеки від 30.11.2017 року. Дана операція відображена в бухгалтерському обліку кореспонденцією рахунків: ДТ 712 КТ 3772, без відображення даної операції на рахунку 64 «Розрахунки за податками і платежами».

Постачання майна по договору про задоволення вимог Іпотекодержателя від 30.11.2017 здійснено ПАТ «Альфа-Банк».

Контролюючий орган, відповідно до акту перевірки, розцінив вказані операції як операції з постачання майна, вказавши, що якщо застоводавець є зареєстрованим платником ПДВ, такий заставодавець зобов`язаний визначити податкові зобов`язання за такою операцією та скласти податкову накладну, яка підлягає обов`язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, слід врахувати, що за п. 46 підрозділу 2 розділу XX ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), тимчасово, до 01.01.2020р., звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції платника податку - боржника з постачання товарів для цілей погашення його заборгованості перед кредиторами відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із законом щодо фінансової реструктуризації, або плану санації, затвердженого згідно із статтею 6 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації. Під час здійснення операцій з постачання товарів, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість згідно із цим пунктом, платник податку - боржник не застосовує норми п.198.5 ст.198 та п.199.1 ст.199 цього Кодексу щодо нарахування податкових зобов`язань або коригування раніше нарахованих податкових зобов`язань та/або сум податку, віднесених до податкового кредиту у зв`язку з таким постачанням.

При цьому, умови та порядок проведення процедури добровільної фінансової реструктуризації боржника із вжиттям заходів, передбачено Законом України «Про фінансову реструктуризацію».

Згідно з п. 5 ст. 1 Закону України «Про фінансову реструктуризацію», боржник - юридична особа - суб`єкт підприємницької діяльності, який має заборгованість хоча б перед однією фінансовою установою, що не є пов`язаною з боржником особою, та ініціює проведення процедури фінансової реструктуризації відповідно до цього Закону, у тому числі комунальні та державні підприємства, крім фінансових установ та казенних підприємств.

Відповідно до ст. 28 Закону України «Про фінансову реструктуризацію», особливості оподаткування окремих операцій, пов`язаних з проведенням процедури фінансової реструктуризації згідно з цим Законом, встановлюються Податковим кодексом України.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про іпотеку», іпотекодавцем може бути боржник або майновий поручитель. Боржник - це іпотекодавець або інша особа, відповідальна перед іпотекодержателем за виконання основного зобов`язання.

Згідно норм ст. ст. 509, 510 Цивільного кодексу України, зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (зокрема, передати майно) або утриматися від вчинення певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку. Сторонами у зобов`язанні є боржник і кредитор.

Відповідно до п. 46 підрозділу 2 розділу XX ПК України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин), для застосування пільги платник податків повинен відповідати таким кваліфікуючим ознакам: повинен бути боржником з постачання товарів; це повинно було відбуватися для цілей погашення його заборгованості перед кредиторами відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із законом фінансової реструктуризації.

У даному ж випадку, з умов договору про задоволення вимог іпотекодержателя від 30.11.2017 вбачається, що сторони прийняли участь в процедурі фінансової реструктуризації №2017/0008/ФР відповідно до Закону України «Про фінансову реструктуризацію» та 28.11.2017 підписали План фінансової реструктизації (п. 22 Договору), з огляду на що, позивач, як сторона Плану фінансової реструктуризації по відношенню до банку є боржником, який має зобов`язання з постачання товару для цілей погашення його заборгованості перед ПАТ «Альфа Банк» відповідно до Плану фінансової реструктуризації.

Таким чином, суд першої інстанції мав підстави для висновку про те, що на вказану операцію щодо передачі майна у власність заставодержателя, що вчинена позивачем на користь ПАТ «Альфа Банк», все ж таки поширюється режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений п. 46 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент спірних правовідносин), а тому, колегія суддів підтримує висновок суду першої інстанції про те, що не мало місце заниження позивачем податку на додану вартість за листопад 2017 року на суму 301062480 грн, а тому, відповідне податкове повідомлення-рішення від 16.10.2023 № 00648040702 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Також, враховуючи, що вище встановлена протиправність висновків контролюючого органу щодо заниження позивачем податку на додану вартість за листопад 2017 року на суму 301062480 грн, з огляду на похідний характер застосованого штрафу за затримку реєстрації податкових накладних, податкове повідомлення-рішення від 16.10.2023 № 00648030702 також підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Висновки суду першої інстанції в мотивуванні рішення та по суті спору є цілком обґрунтованими та правильними.

Доводи апеляційної скарги відповідача є безпідставними та не знайшли свого підтвердження, а позовні вимоги підлягають задоволенню.

Передусім, наведені у апеляційній скарзі обставини, які визнаються відповідачем, є відтворенням обставин та позиції відповідача, викладених акті про результати перевірки від 14.09.2023 № 59479/26-15-07-02-03-03/14302294, на підставі якого і були винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

При цьому, у апеляційній скарзі відповідачем не зазначено про питання аналізу того, на підставі якого договору позивачем було передано АТ «Альфа-Банк» майно, по операції з постачання якого відповідач донарахував позивачу зобов`язання з ПДВ, проте судом першої інстанції було досліджено та встановлено, що донарахування податкового зобов`язання з ПДВ було визначене відповідачем по операції з передачі позивачем майна банку на договору про задоволення вимог іпотекодержателя від 13.11.2017, посвідченого приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Морозовою С.В. за реєстровим номером 6662. Відповідачем вказане не заперечено та не надано відповідних обґрунтувань помилковості висновків суду першої інстанції в цій частині.

Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Ураховуючи викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та прийнято судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, з огляду на що, рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 07 червня 2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя О.М. Ганечко

Судді В.В. Кузьменко

Є.О. Сорочко

Повний текст постанови складено 22.01.2025.