Постанова

від 07.02.2025 по справі 520/13079/24

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 лютого 2025 р. Справа № 520/13079/24Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Жигилія С.П.,

Суддів: Макаренко Я.М. , Перцової Т.С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.09.2024 (суддя: Полях Н.А., м. Харків) по справі № 520/13079/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМЕКС МАКС"

до Головного управління ДПС у Харківській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ІМЕКС МАКС" (надалі також - ТОВ "ІМЕКС МАКС") звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (надалі також перший відповідач, ГУДПС у Харківській області), Державної податкової служби України (надалі також другий відповідач, ДПС України,), в якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10741264/42831345 від 19.03.2024;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 34 від 13.11.2023 ТОВ "ІМЕКС МАКС" в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію 29.11.2023 року.

- стягнути з відповідачів судові витрати.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що оскаржуване рішення Головного управління ДПС у Харківській області про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягає скасуванню, оскільки позивачем надані всі первинні документи, що засвідчують факт здійснення господарських операцій для визначення об`єкта оподаткування ПДВ та спричиняють правові наслідки в бухгалтерському та податковому обліку.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 26.009.2024 у справі № 520/13079/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМЕКС МАКС" (код ЄДРПОУ 42831345, просп. Науки, буд. 54, м. Харків, 61072) до Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43983495, вул. Пушкінська, 46, м. Харків, 61057), Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393, пл. Львівська, 8, м. Київ, 04053) про визнання протиправним та скасування рішення задоволено в повному обсязі.

Визнано протиправним та скасовано Рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10741264/42831345 від 19.03.2024 р.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 34 від 13.11.2023 року ТОВ "ІМЕКС МАКС" в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію 29.11.2023 року.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43983495, вул. Пушкінська, 46, м. Харків, 61057) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМЕКС МАКС" (код ЄДРПОУ 42831345, просп. Науки, буд. 54, м. Харків, 61072) суму судового збору у розмірі 1514,00 грн. (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять гривень).

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393, пл. Львівська, 8, м. Київ, 04053) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМЕКС МАКС" (код ЄДРПОУ 42831345, просп. Науки, буд. 54, м. Харків, 61072) суму судового збору у розмірі 1514,00 грн. (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять гривень).

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.09.2024 у справі № 520/13079/24 та ухвалити нове рішення, яким ТОВ «ІМЕКС МАКС» відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Апеляційна скарга мотивована твердженнями про правомірність прийняття першим відповідачем спірного рішення № 10741264/42831345 від 19.03.2024 про відмову ТОВ "ІМЕКС МАКС" у реєстрації податкової накладної, оскільки під час опрацювання копій первинних документів встановлено часткове надання платником документів, передбачених п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/ РК в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі Порядок № 520).

Крім того, апелянт вказує, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної № 34 від 13.11.2023 є часткове надання копій первинних документів щодо транспортування продукції, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Зауважує, що контролюючому органу не було надано жодних документів, щодо здійснення оплати за видатковою накладною № 1360 від 13.11.2023. Надані позивачем товарно-транспортні накладні складені з порушенням вимог законодавства, оскільки не заповнені належним чином та не містять відомостей про вантажно-розвантажувальні роботи.

Також звертає увагу суду апеляційної інстанції, що задовольняючи позовну вимогу про зобов`язання зареєструвати спірну податкову накладну, суд першої інстанції вийшов за межі своїх повноважень та підмінив контролюючий орган, оскільки питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача.

Позивач не реалізував своє процесуальне право подання відзиву на апеляційну скаргу. Відповідно до ч. 4ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Враховуючи подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження, справа розглядається в порядку письмового провадження, відповідно до приписів п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, за наявними у ній матеріалами.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "ІМЕКС МАКС" зареєстроване як юридична особа за кодом ЄДРПОУ 42831345 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 20.02.2019 року, номер запису 14801020000079993 та перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Харківській області, зареєстроване як платник ПДВ, ІПН 428313420318.

Основним видом діяльності ТОВ "ІМЕКС МАКС" згідно Класифікації видів економічної діяльності ДК 009:2010 - 20.41 Виробництво мила та мийних засобів, засобів для чищення та полірування.

Також позивач здійснює інші види діяльності, зокрема, але не виключно: 20.20 - Виробництво пестицидів та іншої агрохімічної продукції; 20.42 - Виробництво парфумних і косметичних засобів; 46.49 - Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 68.20 - Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 32.99 - Виробництво іншої продукції, н.в.і.у.

На виконання приписів п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України ТОВ "ІМЕКС МАКС" було складено податкову накладну № 34 від 13.11.2023 року, реєстрація якої була зупинена.

Контролюючим органом запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

На виконання зазначеної вимоги, позивачем на підтвердження реальності господарської операції з контрагентами та відповідності постачання обсягам придбання надавались контролюючому органу відповідні документи. Однак, відповідач все одно не зареєстрував податкову накладну № 34 від 13.11.2023 року.

Так, посадовими особами контролюючого органу було прийнято рішення №10741264/42831345 від 19.03.2024 р.

Позивач досудовому порядку оскаржував порядку рішення суб`єкта владних повноважень, однак скарга залишалася без задоволення, а рішення без змін.

Позивач, не погодившись з відмовою першого відповідача зареєструвати податкову накладну № 34 від 13.11.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та протиправності рішення ГУДПС у Харківській області № 10741264/42831345 від 19.03.2024, оскільки надані позивачем до контролюючого органу, а також до суду, первинні бухгалтерські документи, зокрема, підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки податкової накладної позивачем. Відтак, суд дійшов до висновку про недоведеність відповідачем як суб`єктом владних повноважень наявності достатніх правових підстав для зупинення реєстрації поданої позивачем податкової накладної.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі за текстом ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).

Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом - ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165, у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як встановлено зі змісту отриманої позивачем квитанції від 29.11.2023 № 9323625313 (а.с. 20), підставою для зупинення реєстрації ПН від 13.11.2023 № 34 в ЄРПН слугувало те, що обсяг постачання товару/послуги 3402 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Додатково повідомлено показники «D» = .4761%, «Р» = 52917.47.

За змістом вказаної норми, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, податковий орган зобов`язаний вказати, зокрема, критерій ризиковості, на підставі якого зупинено реєстрацію.

Такі критерії визначаються додатком 3 до Порядку № 1165, пункт 1 якого відносить до ознак ризиковості здійснення операцій таке: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).

При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічний правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі №420/9924/20.

Так, з дослідженої колегією суддів копії квитанції від 29.11.2023 встановлено, що перший відповідач, наводячи числові показники «D» та «Р», не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН у кожному випадку, що в свою чергу дозволяє дійти висновку про невмотивованість та безпідставність зупинення реєстрації вказаної податкової накладної.

Крім того, у наданій квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної, оскаржуваному рішенні ГУ ДПС у Харківській області та апеляційній скарзі не викладено обставин, за яких контролюючий орган дійшов висновку про те, що обсяг постачання товару/послуг перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16. статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 із змінами, внесеними наказом від 12 січня 2023 року №19, який набрав чинності 08 березня 2023 року, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 цього Порядку визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II ПК України.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з вимогами пунктів 9-10 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що на виконання вимог першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано повідомлення про подання пояснень та копій документів № 28 від 05.03.2024 разом з первинними документами бухгалтерського обліку щодо обставин постачання товару ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» (а.с. 21-25), зокрема, договір поставки №556АГ від 09.06.2020, договір поставки № 302-МХ від 25.08.2022, договір поставки № 47 від 13.01.2023, договір поставки № 1 від 01.04.2023, договір поставки № 05.09 від 05.09.2022, договір оренди № 18082022 від 18.08.2022, договір оренди № 28022022 від 28.02.2022, штатний розклад № 2 від 13.04.2023, наказ про затвердження штатного розкладу № 5 від 13.04.2023, наказ про призначення директора від 13.04.2023, видаткові та товарні накладні, товарно-транспортні накладні, рахунки, документи, що підтверджують відповідність продукції.

Також, на виконання вимог першого відповідача, викладених у відповідному повідомленні від 11.03.2024 (а.с. 26-зворот), ТОВ «ІМЕКС МАКС» було надано контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів № 16 від 13.03.2024 щодо податкової накладної № 34 від 13.11.2023 (а.с. 28-30), реєстрацію якої зупинено, разом з додатковими документами (16 додатків), серед яких оборотно-сальдова відомість по рахунку 201 «Сировина та матеріали» № 3 від 30.11.2023, оборотно-сальдова відомість по рахунку 26 «готова продукція» № 1 від 30.11.2023, тех.паспорт на тягач Renault Premium НОМЕР_1 від 12.11.2022, тех.паспорт на полупричеп KRONE АХ2961ХF від 10.11.2022, тех.паспорт Fiat Doblo НОМЕР_2 від 21.07.2023, тех.паспрорт на загальний вантажний автомобіль ТАТА НОМЕР_3 від 23.07.2022, договір оренди №28022022 від 28.02.2022.

Колегія суддів зазначає, що надані документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції, містять відомості, зокрема, щодо товару, який постачався, його характеристик, транспортування такого товару, та на думку колегії суддів є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Незважаючи на подані документи, комісія регіонального рівня прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 34 від 13.11.2023 з посиланням на ненадання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Зі змісту вказаного рішення встановлено, що контролюючим органом не підкреслено, які саме з наведеного переліку документи позивачем надано не було, хоча сам бланк (форма) передбачає необхідність здійснення таких дій, про що свідчить відповідне позначення (зазначити конкретні документи), що в свою чергу є свідченням неналежної вмотивованості оскаржуваного рішення та призводить до правової невизначеності в частині окреслення, що саме розумілося під ненаданням платником вказаних документів.

Не конкретизовано необхідного переліку документів і в рядку оскаржуваного рішення «Додаткова інформація», хоча він безпосередньо призначений для відображення податковим органом такої інформації.

Окрім того, що податковим органом не зазначено, які саме документи не були надані позивачем та відсутність яких вплинула на прийняття позитивного рішення, так і не було зазначено підстав неврахування поданих позивачем документів разом з поясненнями.

Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкову накладну та її зареєструвати в ЄРПН.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

У свою чергу, з настанням першої події, визначеної пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема, відвантаженням товару, що підтверджується видатковою накладною № 1360 від 13.11.2023, товарно-транспортною накладною № 1360 від 13.11.2023, і було пов`язано складання позивачем податкової накладної від 13.11.2023 № 34 та подання її на реєстрацію.

Відтак, твердження контролюючого органу про ненадання позивачем первинних документів, які стали підставою виписки податкової накладної є безпідставним та таким, що не відповідає дійсним обставинам справи.

Колегія суддів не приймає викладені в апеляційній скарзі доводи першого відповідача щодо ненадання підприємством до контролюючого органу документів на підтвердження оплати за поставлений товар та щодо неналежності оформлення поданих позивачем товарно-транспортних накладних (відсутні відомості щодо навантаження та розвантаження), оскільки, по-перше, наведені аргументи відсутні в оскаржуваному рішенні, по-друге, відповідно до п. 9.2 договору поставки № 556АГ від 09.06.2020 сторони обумовили, що оплата за поставлений товар здійснюється покупцем після його реалізації споживачам, що, відповідно, виключає можливість надання позивачем документів щодо оплати. Крім того, в наявній в матеріалах справи товарно-транспортній накладній № 1360 від 13.11.2023 міститься інформація про пункт навантаження (м. Харків, пр-т. Перемоги, 55Е) та пункт розвантаження (Фастівський р-н, смт. Калинівка, вул. Індустріальна, 5).

При цьому Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Так само у пункті 82 постанови від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 Верховний Суд звернув увагу на те, що в межах спірних відносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.

Аналогічний висновок наведений Верховним Судом у постанові від 23.05.2023 у справі №500/770/21.

Таким чином, приймаючи рішення з питань реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій платника податків на предмет їх реальності та не повинен надавати оцінку реальності здійснених господарських операцій.

Тож, дослідження реальності (товарності) здійснення господарської операції, за результатами якої позивач склав податкову накладну №1 від 12.02.2024 може бути саме предметом податкової перевірки, у ході якої контролюючий орган має право досліджувати первинні документи, встановлювати мету та зміст вчинення господарської операції та правомірність її відображення у податковому та бухгалтерському обліку платника податків.

Колегія суддів зазначає, що при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про незаконність, протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУДПС у Харківській області № 10741264/42831345 від 19.03.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ "ІМЕКС МАКС" від 13.11.2023 № 34.

Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (надалі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).

Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну від 13.11.2023 № 34, складену позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.09.2024 по справі № 520/13079/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя С.П. Жигилій Судді Я.М. Макаренко Т.С. Перцова