Постанова

від 13.02.2025 по справі 640/18315/18

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 640/18315/18 Суддя (судді) першої інстанції: Головенко О.Д.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 лютого 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Оксененка О.М.,

суддів: Ганечко О.М.,

Кузьменка В.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС України у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 звернулась до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДФС України у м. Києві, в якому просила: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.07.2018 № 0083614204, № 0083774204, № 0083874204 та № 0083624204.

Позов обґрунтовано тим, що податковим органом протиправно прийнято спірні податкові повідомлення рішення, якими позивачу збільшено грошові зобов`язання з податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб, військового збору та застосовано штрафні санкції.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2024 року позовні вимоги - задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення Головного управління ДФС України у м. Києві від 18.07.2018 №0083614204, №0083774204, №0083874204 та №0083624204.

В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог - відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що під час проведення перевірки при співставленні розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО з книгами КОРО було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не забезпечено оприбуткування готівкових коштів у день їх надходження у повній сумі їх фактичних надходжень в книгах ОРО та суми готівки, що оприбутковувались, не відповідають сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Як наслідок, податковий орган вказує, що оскільки ФОП ОСОБА_1 не забезпечено оприбуткування готівкових коштів у день їх надходження у повній сумі їх фактичних надходжень в книгах ОРО, зареєстрованих в ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві, та суми готівки, що оприбутковувались, не відповідають сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах у сумі 177 583,19 грн., чим порушено вимоги пп.2.2, пп.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637), тому підстави для задоволення позовних вимог - відсутні.

Згідно п.3 частини першої ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) також у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Як вбачається з матеріалів справи, на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України, наказу від 27.04.2018 та плану графіку проведення документальних планових перевірок, посадовими особами відповідача було проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та спати податків і зборів, дотримання вимог валютного ті іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильність нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період роботи з 01.01.2011 по 31.12.2017.

За результатами перевірки було складено Акт від 06.06.2018 № 2632/26-15-42-04-30/ НОМЕР_1 , відповідно до висновків якого було встановлено порушення норм податкового законодавства, а саме:

- п. 177.10 ст. 177 ПК України та Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України № 481 від 16.09.2013 - порушено ведення книги обліку доходів та витрат;

- п. 177.2 та 177.4 ст. 177 ПК України у зв`язку з чим занижено оподаткований дохід на загальну суму 488 639,14 грн, в тому числі за 2015 рік - у сумі 31 422,30 грн, за 2016 рік - у сумі 112 338,65 грн та за 2017 рік - у сумі 344 878,19 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 87 982,20 грн, в тому числі за 2015 рік - у сумі 5 683,17 грн, за 2016 рік - у сумі 20 220,96 грн та за 2017 рік - у сумі 62 078,07 грн;

- п.п. 1.2, п.п. 1.3 п. 162 Підрозділу 10 розділу XX ПК України у зв`язку з чим занижено та не перераховано до бюджету військового збору на загальну суму 7 329,58 грн, в тому числі за 2015 рік - у сумі 471,33 грн, за 2016 рік - у сумі 1 685,08 грн та за 2017 рік - у сумі 5 173,17 грн;

- п. 198.3 та п. 198.5 ст. 198 ПК України у зв`язку з чим занижено суму податку на додану вартість на загальну суму 5 866,00 грн, у т.ч.: за травень 2016 року - 4350,00 грн, за липень 2016 року - 1296,00 грн та за жовтень 2017 року - 220,00 грн;

- п.п. 2.2, п.п. 2.6 п. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні - не забезпечено оприбуткування готівкових коштів у день їх надходження у повній сумі їх фактичних надходжень в книгах ОРО.

Як наслідок, 18.07.2018 на підставі висновків податкового органу було прийнято наступні податкові повідомлення рішення:

1) № 0083774204, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 7 332,50 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 5 866, 00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 1 466,50 грн;

2) № 0083614204, яким збільшено зобов`язання зі сплати податку з доходів фізичних осіб в сумі 109 977,75 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 87 982,20 грн за штрафними (фінансовими) санкціями - 21 995,55 грн;

3) № 0083624204, яким збільшено зобов`язання зі сплати військового збору в сумі 9 161,98 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 7 329,58 грн за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 832,40 грн;

4) № 0083874204, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 887 915,93 грн.

Не погоджуючись з такими рішеннями відповідача та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до висновку, що ФОП ОСОБА_1 дотримано передбачені ПК України умови для формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту, у зв`язку з чим відсутні підстави для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення № 0083774204.

Крім того, оскільки порушень щодо ведення Книги обліку доходів і витрат не встановлено, фактів незабезпечення платником податків належного зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом встановлених ст. 44 ПК України, не виявлено, тому висновки щодо заниження оподаткованого доходу в розмірі 488 639,14 грн за 2015-2017 роки належним чином не обґрунтовано, у зв`язку з чим податкові повідомлення - рішення № 0083614204 та № 0083624204 є неправомірними.

До того ж, визначення контролюючим органом у спірному податковому повідомленні - рішенні застосованих штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 887 915,93 грн є неправомірним, оскільки прийнято більше ніж за рік до дати складання акту перевірки.

Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.

За правилами пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі - Кодекс або ПК України або повністю назва), контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

У силу вимог п.п. 75.1.2 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

У силу вимог пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

За змістом пунктів 77.6-77.7 статті 77 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Відтак, податковий орган наділений правом проводити перевірки, одним із різновидів яких є документальні планові перевірки.

У свою чергу, Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків затверджений наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524 (далі - Порядок №524, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно абзацу 2 пункту 1 Розділу І Порядку №524 річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 розділу II Податкового кодексу України.

Абзац 4 пункту 1 розділу І Порядку №524 встановлює, що план-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.

Формування (коригування) планів-графіків територіальних органів Державної фіскальної служби України (далі - територіальні органи ДФС) здійснюється у порядку, встановленому у розділах ІІІ-V цього Порядку (абзац перший пункту 2 розділу І Порядку №524).

Згідно пункту 3 розділу І Порядку №524 проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, квартальних планів-графіків - не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року, починаючи з другого місяця поточного року, засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Після остаточного узгодження проектів планів-графіків (коригування планів-графіків) територіальні органи ДФС надають департаментам аудиту та податків і зборів з фізичних осіб засобами автоматизованої інформаційної системи «Управління документами» плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).

Абзацами першим та другим розділу І Порядку № 524 врегульовано, що план-графік складається із планів-графіків територіальних органів ДФС та затверджується Головою ДФС. Затверджений план-графік є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДФС.

Пунктом 5 Розділу І Порядку №524 передбачено, що план-графік складається із планів-графіків територіальних органів ДФС та затверджується Головою ДФС. Затверджений план-графік є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДФС. Належну якість формування плану-графіка та його коригування забезпечує територіальний орган ДФС, який сформував план-графік (коригування плану-графіка).

Таким чином, з наведеного вбачається, що оновлення плану-графіку перевірок здійснюється у випадку його коригування, яке, в свою чергу, відбувається відповідно до розділів III-V Порядку №524.

При цьому, у відповідності до пп. 81.1 ст.81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Відтак, планова перевірка платника податків проводиться виключно за умови пред`явлення посадовими особами контролюючого органу направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

З матеріалів справи вбачається, що перевірка проводилась у присутності громадянки ОСОБА_2 , яка є найманим працівником ФОП ОСОБА_1 .

У свою чергу, копії наказів від 27.04.2018 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 » та від 23.05.2018 «Про продовження строку проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 » направлялись засобами поштового зв`язку у той самий день на адресу позивача: АДРЕСА_1 .

При цьому, копії наказів щодо призначення перевірки та її продовження направлялись на адресу позивача, крім того, посадові особи контролюючого органу були допущені до документальної планової виїзної перевірки, що свідчить про правомірність її проведення.

Під час проведення перевірки у відповідності до висновків Акту від 06.06.2018 №2632/26-15-42-04-30/ НОМЕР_1 , контролюючим органом було встановлено порушення норм податкового законодавства, а саме:

- п. 177.10 ст. 177 ПК України та Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України № 481 від 16.09.2013 - порушено ведення книги обліку доходів та витрат;

- п. 177.2 та 177.4 ст. 177 ПК України у зв`язку з чим занижено оподаткований дохід на загальну суму 488 639,14 грн, в тому числі за 2015 рік - у сумі 31 422,30 грн, за 2016 рік - у сумі 112 338,65 грн та за 2017 рік - у сумі 344 878,19 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 87 982,20 грн, в тому числі за 2015 рік - у сумі 5 683,17 грн, за 2016 рік - у сумі 20 220,96 грн та за 2017 рік - у сумі 62 078,07 грн;

- п.п. 1.2, п.п. 1.3 п. 162 Підрозділу 10 розділу XX ПК України у зв`язку з чим занижено та не перераховано до бюджету військового збору на загальну суму 7 329,58 грн, в тому числі за 2015 рік - у сумі 471,33 грн, за 2016 рік - у сумі 1 685,08 грн та за 2017 рік - у сумі 5 173,17 грн;

- п. 198.3 та п. 198.5 ст. 198 ПК України у зв`язку з чим занижено суму податку на додану вартість на загальну суму 5 866,00 грн, у т.ч.: за травень 2016 року - 4350,00 грн, за липень 2016 року - 1296,00 грн та за жовтень 2017 року - 220,00 грн;

- п.п. 2.2, п.п. 2.6 п. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні - не забезпечено оприбуткування готівкових коштів у день їх надходження у повній сумі їх фактичних надходжень в книгах ОРО.

Як наслідок, 18.07.2018 на підставі висновків податкового органу було прийнято наступні податкові повідомлення рішення:

1) № 0083774204, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 7 332,50 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 5 866, 00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 1 466,50 грн;

2) № 0083614204, яким збільшено зобов`язання зі сплати податку з доходів фізичних осіб в сумі 109 977,75 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 87 982,20 грн за штрафними (фінансовими) санкціями - 21 995,55 грн;

3) № 0083624204, яким збільшено зобов`язання зі сплати військового збору в сумі 9 161,98 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями - 7 329,58 грн за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 832,40 грн;

4) № 0083874204, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 887 915,93 грн.

Щодо податкового повідомлення - рішення № 0083774204, слід зазначити наступне.

У силу вимог пп.14.1.181 п. 14.1 статті 14 ПК України - податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.

Підпунктом «а» п. 198.1, п.198.2, п.198.3 статті 198 ПК України закріплено право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3).

Згідно із п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Як свідчать матеріали справи, у відповідності до висновків акту перевірки від 06.06.2018 було виявлено суми податку на додану вартість в розмірі 5 450,00 грн, не пов?язані з господарською діяльністю та які не були включені до податкових зобов`язань, а саме по контрагентах: ФОП ОСОБА_3 податкова накладна № 60 від 19.05.2016 на суму податку на додану вартість 4 350, 00 грн за металеві вироби; ТОВ «СК Авік» податкова накладна № 4 від 05.07.2016 на суму податку на додану вартість 300,00 грн та № 17 від 18.07.2016 на суму податку на додану вартість 800,00 грн за сервісне обслуговування кондиціонера з матеріалами.

При цьому, згідно прибуткової накладної № 433 від 19.05.2016, отриманої від ФОП ОСОБА_3 на придбання металевих виробів на загальну суму 21 750,00 грн, із них вартість металевих виробів - 17 400,00 грн та податок на додану ввртість 4 350 грн.

У свою чергу, дані металеві вироби були використані для облаштування металевих стелажів в приміщенні магазину, що розміщений за адресою: АДРЕСА_2 , яке ФОП ОСОБА_1 використовує на умовах договору № 1 від 04.10.2015.

Факт встановлення власними силами металевих стелажів в приміщенні магазину за адресою: АДРЕСА_2 підтверджено актом монтажу металевих стелажів від 30.05.2016.

Вказані стелажі змонтовані з придбаних металевих виробів, розміщені в приміщенні магазину та використовуються виключно для зберігання товарів, що реалізовуються в даному магазині.

При цьому, умовами договору № 1 від 04.10.2015 передбачено, що ФОП ОСОБА_1 може на власний розсуд встановлювати в приміщенні магазину виробниче та торгове обладнання та використовувати його за призначенням.

Стосовно контрагента ТОВ «СК Авік», який проводив сервісне обслуговування кондиціонерів, слід зазначити, що кондиціонери в приміщенні магазину за адресою: АДРЕСА_2 були встановлені в приміщенні його орендатором - ФОП ОСОБА_4 та передані для використання ФОП ОСОБА_1 згідно акту приймання - передачі кондиціонерів № 21 від 16.11.2015.

Положення п.п. 14.1.36 п. 14.1. ст. 14 ПК України визначає, що господарську діяльність як діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно, операції між ФОП ОСОБА_1 та контрагентами ТОВ «СК Авік» та ФОП ОСОБА_3 фактично проведені та документально оформлені.

У свою чергу, ФОП ОСОБА_1 дотримано передбачені ПК України умови для формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту, у зв`язку з чим відсутні підстави для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення № 0083774204, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 7 332,50 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 5 866, 00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 1 466,50 грн.

Щодо податкового повідомлення № 0083614204 та № 0083624204 слід вказати таке.

За пп. 14.1.27 п. 14.1 статті 14 ПК України, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно п. 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

У силу вимог пункту 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності.

Таким чином, для цілей визначення оподатковуваного доходу фізичної особи від зайняття підприємницькою діяльністю законодавством передбачено, що до складу витрат безпосередньо пов`язаних з одержанням доходів, належать витрати, які виникають у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій придбання товарів (робіт, послуг) та здійснюються в межах господарської діяльності платника податку.

Як свідчать матеріали справи, підставою для донарахування даних податкових зобов`язань є заниження позивачем оподаткованого доходу на загальну суму 488 639,14 грн, в т.ч. за 2015 рік - в сумі 31 422,30 грн, за 2016 рік - у сумі 112 338,65 грн та за 2017 рік у сумі 344 878,19 грн.

Понесені витрати ФОП ОСОБА_1 фіксувала в Книзі обліку доходів і витрат, форму та порядок її ведення визначено центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

У свою чергу, ФОП ОСОБА_1 обрала спосіб ведення Книги обліку доходів і витрат у місцем обліку і своєчасно та в повному обсязі здійснювала записи про суми отриманих доходів та понесених витрат по відповідним категоріям.

Під час перевірки контролюючому органу було надано вказану Книгу обліку доходів і витрат, а також всі первинні документи, які внесені до даної Книги обліку доходів та витрат, для підтвердження відповідних записів.

Розрахунків чи інших свідчень, які саме витрати, не можуть бути віднесені до складу витрат, при повній їх підтвердженості первинними документами, в акті перевірки не зазначені, реєстр відсутній.

При цьому в Акті перевірки від 06.06.2018 порушень щодо ведення Книги обліку доходів і витрат не встановлено, фактів незабезпечення платником податків належного зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом встановлених ст. 44 ПК України, не виявлено, порушення строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю не виявлено і в акті перевірки не зазначено.

З огляду на вказане, висновки щодо заниження оподаткованого доходу в розмірі 488 639,14 грн за 2015-2017 роки належним чином не обґрунтовано, у зв`язку з чим податкові повідомлення - рішення № 0083614204 та № 0083624204 є неправомірними.

Стосовно податкового повідомлення - рішення яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 887 915,93 грн, слід зазначити наступне.

Відносини щодо відповідальності суб?єктів господарювання за неприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) у касах готівки не врегульовані Законом України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

З метою подальшого вдосконалення організації готівкового обігу, зміцнення касової дисципліни, підвищення ефективності контролю за додержанням суб`єктами господарської діяльності встановленого порядку ведення операцій з готівкою у національній валюті, посилення відповідальності за додержання ними норм з регулювання обігу готівки та виконання своїх зобов`язань перед бюджетами і державними цільовими фондами, 12.06.1995 № 436/95 Президентом України прийнято Указ «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».

Так, у відповідності до статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 №436/95 (далі - Указ №436/95 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу.

Відповідно до абзацу 2 пункту 1 Указу №436/95 у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах - у двократному розмірі сум виявленої понадлімітної готівки за кожний день.

Відповідно до абзацу 3 пункту 1 Указу №436/95 за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки визначено штраф у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Відтак, суб`єкти господарювання, мають своєчасно та в повній мірі оприбутковувати усю готівку, що надходить до кас.

При цьому, зі змісту статті 25 Конституційного Договору вбачається, що метою постановлення Указу № 436/95 було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону.

Оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.

Таким чином, до правовідносин, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», положення абзацу третього статті 1 Указу №436/95 не застосовується.

Такий правовий висновок викладено в постанові Великої Палати Верховного Суду від 20 травня 2020 року у справі № 1340/3510/18 та у постановах Верховного Суду від 23 червня 2020 року у справі №500/39/19 та від 24 червня 2020 року у справі №520/795/19.

Колегія суддів підстав для відступу від вказаної правової позиції Великої Палати Верховного Суду та Верховного Суду не вбачає.

При цьому, згідно зі статтею 238 Господарського кодексу України за порушення встановлених актами правил здійснення господарської діяльності до суб?єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб єкта господарювання та ліквідацію його наслідків.

Стаття 239 Господарського кодексу України вказує, що однією із адміністративно-господарських санкцій може бути адміністративно-господарський штраф, який стягується із господарюючого суб?єкта до державного бюджету за порушення визначених законодавством України правил здійснення господарської діяльності.

Відповідно до частини першої статті 250 Господарського кодексу України, адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб`єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб?єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Відтак, фінансові санкції, застосовані на підставі п. 1 Указу 436 у розумінні ст. 238 та ст. 239 Господарського кодексу України є адміністративно-господарськими санкціями, застосування яких можливе лише в межах строків, встановлених ст. 250 Господарського кодексу України, а тому, застосування до позивача штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, здійснено відповідачем після закінчення одного року з дня його вчинення, тобто, поза межами строків, встановлених ст. 250 Господарського кодексу України.

Аналогічна правова позиція міститься в постанова Верховного Суду від 20.03.2018 у справі № 803/1397/17 та від 10.10.2017 № 803/1229/15-а.

Як вбачається з вказаного податкового повідомлення - рішення, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 887 915,93 грн, остання винесена на підставі абз. 3 статті 1 Указу № 436, за період з 25.12.2015 по 15.06.2017.

На думку податкового органу, ФОП ОСОБА_1 не забезпечено оприбуткування готівкових коштів у день їх надходження у повній сумі їх фактичних надходжень в книгах ОРО, зареєстрованих в ДПІ у Деснянському районі ГУ ДФС у м. Києві, та суми готівки, що оприбутковувались, не відповідають сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах у сумі 177 583,19 грн, чим порушено вимоги п.п. 2.2, п. 2.6 Положення № 637.

Так, порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою регулювався Положенням про ведення касових операцій, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №40/10320 (далі - Положення №637) (чинного на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 1.2 Положення №637 оприбуткуванням готівки є проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Згідно п.2.6 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

За змістом пункту 4.2 Положення №637 усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі.

Зміст наведених норм матеріального права вказує на те, що у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення №637 оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.

Однак, враховуючи, що до правовідносин, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», положення абзацу третього статті 1 Указу №436/95 не застосовується та визначення контролюючим органом у спірному податковому повідомленні - рішенні застосованих штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 887 915,93 грн є неправомірним, оскільки прийнято більше ніж за рік до дати складання акту перевірки, тому таке податкове повідомлення-рішення є неправомірним та таким, що підлягає скасуванню.

Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.

Інші доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.

За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.

Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,

УХВАЛИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та не підлягає касаційному оскарженню, відповідно до п. 2 частини п`ятої ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя О.М. Оксененко

Судді О.М. Ганечко

В.В. Кузьменко