Постанова

від 19.02.2025 по справі 300/3133/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 лютого 2025 рокуЛьвівСправа № 300/3133/24 пров. № А/857/30905/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.суддів -Кухтея Р. В. Носа С. П.розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року у справі № 300/3133/24 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Прикарпаттяобленерго" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

місце ухвалення судового рішення м. Івано-ФранківськРозгляд справи здійснено за правиламиспрощеного позовного провадженнясуддя у І інстанціїЧуприна О.В.дата складання повного тексту рішенняне зазначенаВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

Приватне акціонерне товариство "Прикарпаттяобленерго" (надалі по тексту також позивач, ПАТ "Прикарпаттяобленерго", товариство, платник податків), в інтересах якого діє адвокат Гурова Оксана Михайлівна (надалі по тексту також представник позивача), звернулося в суд з адміністративним позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (надалі по тексту також відповідач, міжрегіональне управління, податковий орган, контролюючий орган, Західне МУ ДПС по роботі з ВПП) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.04.2024 за №3733300040101 (надалі по тексту також оскаржуване рішення).

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року у справі № 300/3133/24 позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків за №3733300040101 від 09.04.2024 в частині застосування до Приватного акціонерного товариства "Прикарпаттяобленерго" штрафу у розмірі 24 440,33 гривні (двадцять чотири тисячі чотириста сорок гривень тридцять три копійки) за порушення граничних термінів реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних за №37 від 24.12.2019, за №15 від 15.02.2020, за №79155 від 29.01.2020, за №25 від 15.06.2022, за №252936 від 29.08.2022, за №2021 від 12.08.2022, за №56 від 03.10.2022, за №1 від 29.12.2022, за №2778 від 29.12.2022, за №33 від 15.08.2023, за №34 від 15.08.2023, за №1753 від 14.12.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код юридичної особи 44045187) на користь приватного акціонерного товариства "Прикарпаттяобленерго" (ідентифікаційний код юридичної особи 00131564) сплачений судовий збір в розмірі 2 119,60 гривень (дві тисячі сто дев`ятнадцять гривень шістдесят копійок).

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою та додатковими поясненнями, в яких просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В доводах апеляційної скарги вказує, що за результатами камеральної перевірки встановлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201, п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, тому обґрунтовано застосовано штрафні санкції оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України та пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України. Звертає увагу, що Товариством не було подано заяву щодо неможливості виконання податкового обов`язку відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України та Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225. Також зазначає, що штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН РК застосовуються до особи, на яку відповідно до вимог ст.192 і 201 Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації. Обов`язок щодо такої реєстрації покладено на несвоєчасне отримання від постачальників розрахунків коригування не може бути самостійною підставою для скасування оскаржуваного рішення, оскільки у господарській діяльності позивачем мав би застосовуватися принцип належної обачності з метою недопущення виникнення обставин, які б призвели до здійснення реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних з порушенням граничних термінів.

Заперечуючи проти необхідності врахування доданих товариством квитанцій з програмного забезпечення, вказує, що єдиним належним та допустимим доказом своєчасності реєстрації розрахунків коригування є квитанція, в якій зафіксовано дата та час надходження такого в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову та митну політику. Разом із тим, роз`яснено про відсутність законодавчого механізму фіксації дати та часу отримання розрахунку коригування покупцем (отримувачем).

Окрім цього, контролюючий орган наголошує на обставині неподання ПАТ "Прикарпаттяобленерго" заяви про відсутність можливості виконання податкових обов`язків у порядку, передбаченому затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 09.07.2022 за №225 "Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження". Також скаржник покликається на висновки Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2024 по справі №560/21974/23.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу та додаткові пояснення у яких заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

Про розгляд апеляційної скарги відповідач та позивач повідомлені шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що Податковим кодексом України, як до так і після набрання чинності Законом №2876-ІХ, початок строку для реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, пов`язується з днем отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не з датою складання таких розрахунків коригування.

Відсутність на законодавчому рівні діючої процедури фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, за умови чинної на момент виникнення спірних правовідносин правової норми, котра пов`язує початок відліку строку на реєстрацію такого розрахунку коригування з коментованою подією, не надає податковому органу повноважень діяти на власний розсуд та в ситуації невизначеності в процесі правозастосування обирати такий варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків, й відтак застосовувати приписи податкового законодавства за аналогією.

Отож ухвалюючи судове рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність порушення з боку позивача граничних термінів реєстрації розрахунків коригування розрахунками коригування за №37 від 24.12.2019, за №15 від 15.02.2020, за №79155 від 29.01.2020, за №25 від 15.06.2022, за №252936 від 29.08.2022, за №2021 від 12.08.2022, за №56 від 03.10.2022, за №1 від 29.12.2022, за №2778 від 29.12.2022, за №33 від 15.08.2023, за №34 від 15.08.2023, за №1753 від 14.12.2023 , оскільки терміни їх реєстрації з дня отримання РК від постачальника (продавця) не перевищують установлених 15 та 18 календарних днів відповідно.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Приватне акціонерне товариство "Прикарпаттяобленерго", 23.10.1998 зареєстроване як юридична особа та з 12.04.2001 перебуває на обліку у Західному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків (а.с.18-19).

Згідно повідомлень Державної податкової служби України (надалі по тексту також ДПС України) від 11.10.2019 за №281050017476497 (а.с.24), від 15.10.2020 за №281050028786747 (а.с.23), від 06.10.2021 за №330050044011135 (а.с.22), від 02.12.2022 за №330050110892358 (а.с.21), від 01.11.2023 за №330050167186609 (а.с.20) товариство включене до Реєстру великих платників податків.

До основного виду економічної діяльності позивача за КВЕД 35.13 віднесено "Розподілення електроенергії", також серед видів діяльності за КВЕД віднесено 85.32 "Професійно-технічна освіта", 49.31 "Пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення", 49.39 "Інший пасажирський наземний транспорт", 49.41 "Вантажний автомобільний транспорт", 61.10 "Діяльність у сфері проводового електрозв`язку", 41.20 "Будівництво житлових і нежитлових будівель", 42.22 "Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій", що підтверджується Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань станом на 17.04.2024 (а.с.18-19).

ПАТ "Прикарпаттяобленерго" в період з 24.12.2019 по 14.12.2023 подано до ДПС України податкові накладні (надалі по тексту також ПН) та розрахунки коригування до податкових накладних (надалі по тексту також розрахунки коригування, РК) (в загальній кількості 16) для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується матеріалами адміністративної справи, зокрема, квитанціями про направлення податкових накладних і не заперечується сторонами (а.с.39-50, 69-76).

Головним державним інспектором відділу податкового адміністрування підприємств паливно-енергетичного комплексу управління податкового адміністрування підприємств виробничої сфери Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Новіцькою Мартою Йосипівною, на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ ПК України, у порядку пункту 76.2 статті 76 розділу ІІ ПК України, проведено камеральну перевірку ПАТ "Прикарпаттяобленерго" з питань дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При проведенні вказаної перевірки, посадовою особою контролюючого органу встановлено порушення товариством граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації ПН/РК від 1 до 462 календарних днів) в ЄРПН, встановлених пунктом 201.10 статті 201 та пунктами 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідних положень" ПК України (а.с.27-32).

Загальна сума зменшених податкових зобов`язань, згідно зареєстрованих розрахунків коригування, складає 380 434,55 гривень, натомість податкових накладних зареєстровано на загальну суму 16 272,70 гривень (а.с.27-32).

За результатами камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ЗМУ ДПС по роботі з ВПП складено акт від 12.03.2024 за №120/33-00-04-01-01/00131564 (а.с.27-32).

Товариством подано заперечення на акт за вих.№50007706/36 від 27.03.2024 (а.с.33-37) та доповнення до заперечення за вих.№50007706/38 від 05.04.2024 (а.с.38-50), проте листом міжрегіонального управління за №1366/6/33-00-04-01-01 від 08.04.2024 (а.с.51) останньому повідомлено про правомірність встановлених актом перевірки порушень.

На підставі обумовленого акту перевірки, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення за №3733300040101 від 09.04.2024, яким на ПАТ "Прикарпаттяобленерго" накладено штраф у розмірі 32 472,17 гривень за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН (а.с.53-54).

Відповідно до розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.55), який є додатком до оскаржуваного рішення, податковий орган застосував розмір штрафу за наступними ставками:

- 2% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 4 013,00 гривень

- 10% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 17 254,35 гривень;

- 40% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 3 256,41 гривень;

- 50% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 7 948,41 гривень.

Позивач, не погоджуючись із податковим повідомлення-рішенням за №3733300040101 від 09.04.2024 про застосування штрафу в розмірі 32 472,17 гривень, вважаючи його таким, що прийняте з порушенням вимог Податкового кодексу України, та без наявності на те обґрунтованих підстав, звернувся до суду за захистом своїх порушених прав, заявляючи вимогу про його скасування.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Спірні правовідносини у даній справі стосуються дотримання позивачем граничних строків реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної у яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику та початок їх обрахунку, а зокрема стосовно 12 (дванадцяти) розрахунків коригування:

за №37 від 24.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №15 від 15.02.2020, зареєстрований 06.03.2020 (кількість днів затримки 6);

за №79155 від 29.01.2020, зареєстрований 29.01.2020 (кількість днів затримки 13);

за №25 від 15.06.2022, зареєстрований 04.07.2022 (кількість днів затримки 4);

за №252936 від 29.08.2022, зареєстрований 10.08.2022 (кількість днів затримки 329);

за №2021 від 12.08.2022, зареєстрований 02.09.2022 (кількість днів затримки 2);

за №56 від 03.10.2022, зареєстрований 03.11.2022 (кількість днів затримки 3);

за №1 від 29.12.2022, зареєстрований 28.03.2023 (кількість днів затримки 72);

за №2778 від 29.12.2022, зареєстрований 20.01.2023 (кількість днів затримки 5);

за №33 від 15.08.2023, зареєстрований 18.09.2023 (кількість днів затримки 13);

за №34 від 15.08.2023, зареєстрований 18.09.2023 (кількість днів затримки 13);

за №1753 від 14.12.2023, зареєстрований 19.01.2024 (кількість днів затримки 14).

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня (абзац п`ятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції (абзац дев`ятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Згідно з абзацом чотирнадцятим пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Так, згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами а - г цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Із аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації ПН/РК в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством. Порушення вказаних строків реєстрації ПН/РК свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

12.01.2023 Верховна Рада України прийняла Закон України №2876-ІХ (який набрав чинність 08.02.2023 року) Про внесення змін до розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування, яким підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:

89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отож, Законом №2876-ІХ на час дії воєнного стану в Україні збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Як зазначено судом вище згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України та пункту 89 підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, такий платник податків зобов`язаний зареєструвати РК протягом:

15 календарних днів (до 08.02.2023) з дня отримання такого РК отримувачем (покупцем),

18 календарних днів (з 08.02.2023) з дня отримання такого РК отримувачем (покупцем).

Отже, з метою встановлення факту порушення граничного строку реєстрації РК в ЄРПН, обчисленого з дня отримання такого розрахунку, контролюючому необхідно встановити, по перше, чи зменшує РК суму компенсації вартості товарів (послуг), по друге, чи складеним РК постачальником товарів/послуг на адресу отримувача, по третє, безпосередню дату отримання РК отримувачем (покупцем).

Однією з обов`язкових умов встановлення факту порушення граничного строку реєстрації РК є саме встановлення дати отримання РК від постачальника (продавця).

Зі змісту апеляційної скарги слідує, що відповідач фактично визнає існування проблеми щодо фіксації дати отримання покупцем РК в Електронному кабінеті платника податків, позаяк фіксується тільки дата та час надсилання до центрального рівня Державної податкової служби України. Нормами ПКУ не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування. Також відсутня відповідальність для продавця за несвоєчасне надсилання РК покупцеві.

Отож колегія суддів зазначає, що на законодавчому рівні не унормовано порядку направлення РК, строків та не визначено процедуру отримання (підтвердження) інформації щодо дати направлення РК до інформаційних ресурсів постачальником (продавцем).

Відповідно до п. п. 4.1.4 п. 4.1 статті 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на таких принципах, як зокрема, презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно- правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Згідно з п. 56.21 ст. 56 ПК України в разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

З огляду на визначений законодавцем термін реєстрації РК саме від дати отримання розрахунку коригування від постачальника (продавця), суд апеляційної інстанції вважає недопустимим трактування цієї норми виключно на користь податкового органу, без врахування приведених положень законодавства та фактичних обставин справи.

Отож, при визначенні граничного терміну для реєстрації розрахунків коригування, значення має саме дата отримання розрахунку коригування від постачальника (продавця).

Разом з тим, враховуючи наявність законодавчо визначеного граничного терміну для реєстрації розрахунку коригування покупцем (який розраховується від дати отримання РК), нормативно не визначено порядок направлення розрахунку коригування, враховуючи дату складення його постачальником та не визначено процедуру отримання (підтвердження) інформації щодо дати направлення розрахунку коригування до інформаційних ресурсів постачальником (продавцем), який складає такий розрахунок коригування, враховуючи дату складення такого РК.

Відтак, лише чітке розмежування дій кожної зі сторін ланцюга реєстрації РК визначення обов`язку постачальника надіслати РК у конкретний термін після його складення, підтвердження дати направлення РК отримувачу та надалі реєстрація РК отримувачем, може дати можливість прослідувати хто та на якому етапі допустив порушення норм ПК України. У разі відсутності законодавчо визначених термінів для дій кожної зі сторін ( а зокрема не визначено у який термін після складення РК постачальник повинен надіслати її отримувачу) платник податків не може нести відповідальність за недотримання термінів реєстрації РК, якщо такі ним не порушені.

Крім того колегія суддів зазначає, що не може бути притягнуто до відповідальності платника податків за начебто пропущення терміну реєстрації ПН/РК, коли податковим органом не встановлено конкретну дату початку розрахунку терміну для реєстрації, а така визначається від дати ПН, що фактично не відповідає п.201.10 ст.201 ПК України.

Відповідно до абз.9 п.201.10 ст.201 ПК України та п.4 Постанови КМУ «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010 р. датою та часом надання податкової накладної датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Тобто, єдиним належним та допустимим доказом своєчасності надання ПН/РК на реєстрацію є квитанція, в якій фіксується дата та час надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Разом з тим, будь-які витяги (протоколи руху документа) з того чи іншого програмного забезпечення на підтвердження своєчасності направлення та реєстрації ПН/РК законодавство не визначає.

Крім цього судом установлено, що дата та час відправлення, що фіксується, зокрема, у таких протоколах, залежить від системних налаштувань дати і часу на комп`ютері, з якого проводиться відправлення документу, тому такі файли не можуть бути єдиним та беззаперечним доказом отримання РК, своєчасності реєстрації ПН/РК.

Якщо ж ураховувати доводи апеляційної скарги з приводу того, що РК повинні бути, у будь-якому випадку, зареєстровані в межах граничного строку від дати їх складення (а не від дати отримання), то в такому випадку, норма ПК України повинна була б трактуватися не від дати отримання, а від дати складення РК постачальником (продавцем), натомість чинна редакція п.201.1. ст.201 ПК України встановлює термін для реєстрації РК саме від дати отримання такого РК, та не може трактуватися на користь податкового органу, який застосовує штрафні санкції з розрахунку саме від дати складення РК постачальником, а не від дати отримання РК покупцем.

З матеріалів справи, які також включають відомості з програмного забезпечення "M.E.Doc" убачається, що :

розрахунок коригування за №37 від 24.12.2019 до податкової накладної за №24 від 04.12.2019, отриманий від продавця "Приватне акціонерне товариство "Національна енергетична компанія "Укренерго" (код ЄДРПОУ 00100227) 16.01.2020 о 16:33; згідно даних квитанції №1 від 17.01.2020, РК доставлений до центрального рівня ДПС 16.01.2020 о 16:34:36 (а.с.39);

розрахунок коригування за №15 від 15.02.2020 до податкової накладної за №8 від 31.01.2020, отриманий від продавця "Товариство з обмеженою відповідальністю "Захист Енерго" (код ЄДРПОУ 32374299) 06.03.2020 о 10:04; згідно даних квитанцій №1 від 06.03.2020, РК доставлений до центрального рівня ДПС 06.03.2020 о 10:05:24 (а.с.40);

розрахунок коригування за №79155 від 29.01.2020 до податкової накладної за №61823 від 16.01.2020, отриманий від продавця "Товариство з обмеженою відповідальністю "Торгово-промислова компанія "Омега-Автопоставка" (код ЄДРПОУ 33010822) 25.02.2020 о 17:12; згідно даних квитанції №1 від 02.03.2020, РК доставлений до центрального рівня ДПС 28.02.2020 о 12:03:34 (а.с.41);

розрахунок коригування за №25 від 15.06.2022 до податкової накладної за №17 від 23.02.2022, отриманий від продавця "ТОВ "Новітні Енергетичні Програми" (код ЄДРПОУ 34623220) 04.07.2022 о 10:18; згідно даних квитанції №1 від 04.07.2022, РК доставлений до центрального рівня ДПС 04.07.2022 о 10:19:27 (а.с.42);

розрахунок коригування за №252936 від 29.08.2022 до податкової накладної за №245924 від 29.08.2022, отриманий від продавця "ТОВ "ЕЛІТ-Україна" (код ЄДРПОУ 20454393) 10.08.2023 о 11:17; згідно даних квитанції №1 від 10.08.2023, РК доставлений до центрального рівня ДПС 10.08.2023 о 11:20:18 (а.с.43);

розрахунок коригування за №2021 від 12.08.2022 до податкової накладної за №3918 від 29.07.2022, отриманий від продавця "Товариство з обмеженою відповідальністю "ЛЕП" (код ЄДРПОУ 25347041) 02.09.2022 о 09:59; згідно даних квитанції №1 від 06.09.2022, РК доставлений до центрального рівня ДПС 02.09.2022 о 10:01:25 (а.с.44);

розрахунок коригування за №56 від 03.10.2022 до податкової накладної за №40 від 29.08.2022, отриманий від продавця "ТОВ "Кава Станіслава" (код ЄДРПОУ 39173015) 03.11.2022 о 12:03; згідно даних квитанції №1 від 04.11.2022, РК доставлений до центрального рівня ДПС 03.11.2022 о 13:22:51 (а.с.45);

розрахунок коригування за №1 від 29.12.2022 до податкової накладної за №3 від 06.10.2022, отриманий від продавця "Товариство з обмеженою відповідальністю "Захист Енерго" (код ЄДРПОУ 32374299) 28.03.2023 о 15:38; згідно даних квитанції №1 від 29.03.2022, РК доставлений до центрального рівня ДПС 28.03.2023 о 15:39:24 (а.с.46);

розрахунок коригування за №2778 від 29.12.2022 до податкової накладної за №2451 від 15.11.2022, отриманий від продавця "ТОВ "ВЕСТА-ЕЛЕКТРО" (код ЄДРПОУ 33859600) 12.01.2023 о 14:17; згідно даних квитанції №1 від 20.01.2023, РК доставлений до центрального рівня ДПС 20.01.2023 о 11:08:21 (а.с.47);

розрахунок коригування за №33 від 15.08.2023 до податкової накладної за №219 від 15.08.2023, отриманий від продавця "Приватне підприємство "ІНТЕР-БУД-ІНВЕСТ" (код ЄДРПОУ 35661419) 18.09.2023 о 09:19; згідно даних квитанції №1 від 18.09.2023, РК доставлений до центрального рівня ДПС 18.09.2023 о 09:20:02 (а.с.48);

розрахунок коригування за №34 від 15.08.2023 до податкової накладної за №218 від 15.08.2023, отриманий від продавця "Приватне підприємство "ІНТЕР-БУД-ІНВЕСТ" (код ЄДРПОУ 35661419) 18.09.2023 о 09:20; згідно даних квитанції №1 від 18.09.2023, РК доставлений до центрального рівня ДПС 18.09.2023 о 09:38:21 (а.с.49);

розрахунок коригування за №1753 від 14.12.2023 до податкової накладної за №241 від 20.02.2023, отриманий від продавця "Товариство з обмеженою відповідальністю "Паваскомплект" (код ЄДРПОУ 38162133) 19.01.2024 о 11:18; згідно даних квитанції №1 від 20.01.2024, РК доставлений до центрального рівня ДПС 19.01.2024 о 11:19:07 (а.с.50).

За наведеного правового регулювання колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що строки реєстрації розрахунків коригування, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику обраховуються інакше, а ніж інші, строк для такої реєстрації обраховується від дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не від складання такого розрахунку.

Підсумовуючи викладене, обов`язковою умовою встановлення факту порушення граничного строку реєстрації розрахунку коригування у випадку порушення граничного строку за загальним правилом 15 календарних днів, а у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ -18 календарних днів, з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) є саме встановлення дати отримання розрахунків коригування до податкових накладних отримувачем (покупцем).

Оскільки, стовпчик 6 таблиці з назвою сума ПДВ на яку зареєстровано податкову накладну/розрахунок коригування містить саме від`ємні значення, то для притягнення позивача до відповідальності, відповідач зобов`язаний в акті чи в розрахунку до ППР вказати не дату складання ПН/РК, як це було зроблено в стовпчику 2 таблиці, а зазначити дату отримання покупцем (позивачем) таких розрахунків коригування.

Проте відповідач під час камеральної перевірки не зазначив інформацію щодо дат отримання розрахунків коригування позивачем від його постачальників для подальшої реєстрації, що призвело до неправомірності висновків про порушення граничних термінів реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином, судом першої інстанції вірно підтверджено відсутність порушення з боку позивача граничних термінів реєстрації розрахунків коригування

Отже, позивач не порушив пункту 201.10 ст. 201 та п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України, а як наслідок відсутні підстави для притягнення його до відповідальності

Відносно ж доводів апеляційної скарги, які стосуються граничних термінів реєстрації РК, отриманих від постачальника, висловленої у постанові Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2024 по справі №560/21974/23», то колегія суддів зазначає, що частиною 5 ст. 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» визначено, що висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду України, враховуються іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Разом з тим, висновки Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2024 по справі №560/21974/23 стосуються обставин конкретної справи та не містять висновків щодо застосування норм права, які були б викладені у постановах Верховного Суду, а тому не підлягає застосуванню до спірних правовідносин у даній справі.

Стосовно ж доводів апеляційної скарги відповідача, що додані до позову копії роздруківки електронних документів електронної програми.E.Doc не є достатніми доказами виконання позивачем його податкових обов`язків, то колегія суддів зазначає що відомості з програмного забезпечення для подання звітності до контролюючих органів та обміну юридично значущими первинними документами між контрагентами в електронному вигляді "M.E.Doc" є належними та допустимим доказами, з яких можливо ідентифікувати номер, зміст операцій, точну дату та час отримання та реєстрацію спірних розрахунків коригування до податкової накладної.

Аналогічну правову позицію неодноразово висловлював Верховний Суд, зокрема й у постановах від 28.04.2020 у справі №810/198/16, від 20.10.2020 у справі №620/817/19, від 24.11.2021 у справі №200/12604/19-а.

Крім того відповідач не надав суду жодної із інстанцій доказів з приводу того, що дата зазначена у наданих позивачем роздруківках електронних документів електронної програми.E.Doc не відповідає дійсній даті надання покупцем (постачальником) РК для позивача, а як наслідок усі сумніви мають тлумачитися на користь платника податків.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

Тому за наведених вище підстав, якими обґрунтовано судове рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Колегія суддів зазначає, що підстави для перерозподілу та присудження судових витрат у даній справі - відсутні.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року у справі № 300/3133/24 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей С. П. Нос