Постанова

від 18.02.2025 по справі 580/5303/24

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 580/5303/24 Суддя (судді) першої інстанції: Петро ПАЛАМАР

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2025 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді Безименної Н.В.

суддів Бєлової Л.В. та Кучми А.Ю.

за участю секретаря судового засідання Левкович А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Умань Хліб Трейд" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Умань Хліб Трейд" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А

Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати, з урахуванням змін, податкові повідомлення-рішення від 16.02.2024 №1776/23-00-07-01-01, №1787/23-00-07-01-01, №1788/23-00-07-01-01 та від 03.07.2024 №9443/23-00-07-01-01.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись із вказаним рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове, яким позов задовольнити. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що перевірку проведено поза межами встановленого ст.102 ПК України строку і з порушенням встановленого п.52-2 підрозділу 10 р.ХХ «Перехідні положення» ПК України мораторію. Також апелянт стверджує про відсутність завищення витрат сировини при виробництві хлібо-булочних виробів, внаслідок чого у нього не виникло обов`язку зі складання та реєстрації відповідних податкових накладних, витрати по взаємовідносинам з ТОВ «Укрфенікс» правомірно віднесено до складу податкового кредиту, а складання та реєстрація податкових накладних за щоденними підсумками операцій не є обов`язковою, оскільки товариством було складено відповідні зведені податкові накладні.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що внаслідок не подання позивачем звітів про обсяги виробництва, за результатами співставлення затверджених рецептів, відомостей на рахунках «Готова продукція» та «Товари» та звітів з реалізації контролюючим органом встановлено перевищення кількості списаної сировини на виробництво готової продукції на суму 13951068,00 грн, на яку безпідставно збільшено виробничі витрати і не нараховано податкові зобов`язання, як на товар, що був списаний поза межами господарської діяльності товариства, сплачені ТОВ «Укрфенікс» кошти пішли на погашення дебіторської заборгованості і не дають права на податковий кредит, а за результатами постачання товарів кінцевому споживачу через мережу магазинів з використання РРО позивач мав скласти та зареєструвати в ЄРПН податкові накладні за щоденними підсумками виторгів.

Позивач явку свого представника у судове засідання не забезпечив, причини такої неявки суду не повідомив, хоча про день, час та місце судового розгляду був повідомлений належним чином. Будь-яких клопотань про перенесення судового засідання до суду не подавав.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що вимоги апеляційної скарги не підлягають задоволенню з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, в період з 02.10.2023 по 10.11.2023 посадовими особами ГУ ДПС у Черкаській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Умань Хліб Трейд" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 30.06.2023, за результатами якої складено акт від 17.11.2023 №11732/23-00-07-01-01/40293435 (а.с.26-96 т.1).

За результатами розгляду поданих позивачем заперечень (а.с.124-124 т.1) на вказаний акт, на підставі наказу ГУ ДПС у Черкаській області від 28.12.2023 №2276-п (а.с.143 т.1) відповідачем проведено документальну позапланову перевірку позивача, за результатами якої складено акт від 19.01.2024 №611/23-00-07-01-01/40293435 (а.с.144-168 т.1), в якому зафікосвано порушення позивачем, зокрема:

- п.44.1 ст.44, пп.140.4.4 п.140.4 ст.140 ПК України, п.26 НП(С)БО 7 «Основні засоби», п.11 НП(С)БО 16 «Витрати», ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1165124,00 грн;

- п.44.1 ст.44, пп.140.4.4 п.140.4 ст.140 ПК України, п.26 НП(С)БО 7 «Основні засоби», п.11 НП(С)БО 16 «Витрати», ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років за 2021 рік на суму 3980656,00 грн, за 2022 рік - 6785091,00 грн, півріччя 2023 року - 7821091,00 грн;

- п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.2, 198.3, 198.5 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, внаслідок чого занижено ПДВ на загальну суму 3775244,00 грн;

- п.201.1, 201.4, 201.10 ст.201, п.89 підрозділу 2, пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в результаті чого не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні: з ПДВ в сумі 29828278,82 грн на поставку товарів (послуг) відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України; з обсягом постачання на загальну суму 16119545,90 грн по операції з постачання товарів (послуг), що використовувалися не в господарській діяльності, відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України; з обсягом постачання на загальну суму 14813030,00 грн за експортними операціями, відповідно до п.201.1, 201.4 ст.201 ПК України.

На підставі вказаних висновків, контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 16.02.2024, зокрема:

- №1776/23-00-07-01-01, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 18586838,00 грн (а.с.170-172 т.1);

- №1784/23-00-07-01-01, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 1221842,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 1165124,00 грн та за штрафними санкціями - 56718,00 грн (а.с.173-175 т.1);

- №1787/23-00-07-01-01, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 4142703,40 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 1766094,00 грн та за штрафними санкціями - 376609,40 грн (а.с.176-179 т.1);

- №1788/23-00-07-01-01, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 9429579,56 грн (а.с.181-221 т.1).

За результатами оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень, рішенням ДПС України від 02.05.2024 №12830/6/99-00-06-01-01-06 скасовано податкове повідомлення-рішення від 16.02.2024 №1784/23-00-07-01-01 в частині застосування штрафних санкцій за 2019 рік в сумі 7340,00 грн та за 2022 рік у розмірі 35480,00 грн, а в іншій частині вказане податкове повідомлення-рішення залишено без змін (а.с.267 т.1 - а.с.8 т.2).

У зв`язку з частковим скасуванням податкового повідомлення-рішення від 16.02.2024 №1784/23-00-07-01-01, на підставі рішення ДПС України від 02.05.2024 №12830/6/99-00-06-01-01-06, відповідачем складено нове податкове повідомлення-рішення від 03.07.2024 №9443/23-00-07-01-01, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 1179022,00,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 1165124,00 грн та за штрафними санкціями - 13898,00 грн (а.с.26-27 т.14).

Вважаючи наведені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, дійшов висновку, що матеріалами справи підтверджується факт порушення позивачем положень податкового законодавства, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими та прийнятими з урахуванням усіх обставин, що мали значення.

За наслідками перегляду рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

В силу вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Оскільки вимоги позовної заяви та апеляційної скарги обґрунтовані протиправністю проведеної перевірки з порушенням встановлених законодавством строків та без врахування мораторію, то вказаним доводам суд має надати оцінку першочергово.

Колегія суддів звертає увагу, що Законом України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», який набрав чинності 18 березня 2020 року, до ПК України внесено зміни. Зокрема, підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» доповнено пунктами 52-1 - 52-5. Згідно з нововведеним пунктом 52-2 законодавець установив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

Цим же пунктом встановлено, що на період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу (станом на час розгляду справи - абзац десятий пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України).

Законом № 591-IX до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України внесені зміни, які набрали чинності 29 травня 2020 року. Згідно з внесеними змінами слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами "2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)", а в абзаці восьмому - також замінено слова та цифри "до 30 березня 2020 року" - словами та цифрами "протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)".

При цьому, лише 27.06.2023 Кабінет Міністрів України прийняв постанову №651, якою відмінено з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 р. на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Таким чином, наведені норми ПК України встановлювали зупинення перебігу усіх строків давності, встановлених статтею 102 ПК України, на період з 18 березня 2020 року по 30 червня 2023 року.

Наведене відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 23.12.2022 у справі №140/12235/21.

Пунктом 3 р.І Закону України №2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» статтю 102 доповнено пунктом 102.9 такого змісту: "102.9. На період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи".

Вказаний пункт 102.9 ПК України був виключений із Кодексу внаслідок набрання 01.08.2023 чинності Законом України №3219-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану».

Отже, загальний період зупинення передбачених ст.102 ПК України строків становив з 18.03.2020 по 31.07.2023, внаслідок чого, перевірка позивача була розпочата поза межами дії мораторію, а саме 02.10.2023, при цьому, досліджуючи період з 2017 року по 2023 рік, відповідачем не допущено порушення встановлених законодавством строків, які були зупинені до 31.07.2023.

Щодо виявлених порушень податкового законодавства, колегія суддів виходить з наступного.

Згідно з ст.67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Пунктом 44.1 ст.44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

В силу ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Пунктом 11 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31,12.1999 року №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248, собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством.

Із зазначених правових норм вбачається, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків, а також господарський характер понесених за нею витрат.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Як вбачається з матеріалів справи, під час проведення перевірки позивача, останнім надавались до контролюючого органу первинні документи щодо придбання сировини (борошно, цукор, яйця, маргарин), рецепти на виготовлення продукції, докази реалізації виготовленої продукції, що відображено в акті перевірки та визнається позивачем. Також, на запит контролюючого органу позивачем було надано оборотно-сальдові відомості по рахункам, зокрема, 26 «Готова продукція», 23 «Виробництво», 201 «Сировина» (а.с.194).

В той же час, внаслідок не подання позивачем виробничих звітів та інших первинних документів про обсяги виробництва, за результатами співставлення даних бухгалтерського обліку щодо обсягів використаної сировини та виготовленої і реалізованої продукції, звітів з реалізації, податкових та видаткових накладних, з урахуванням затвердженої ТОВ «Умань Хліб Трейд» рецептури (а.с.200-266 т.13), відповідачем було встановлено перевищення кількості сировини, яка була списана на виробництво готової продукції, над кількістю, яка необхідна на виробництво реалізованої продукції за період з 01.01.2017 по 30.06.2023 на загальну суму 13951071,29 грн.

Відповідні розрахунки перевищення кількості використаної сировини наведені в додатках до акта перевірка та зведена інформації відображена на арк.7-8 акту перевірки (а.с.150-151 т.1, а.с.101-176 т.13).

В той же час, ні під час проведення перевірки, ні під час розгляду даної справи в судах першої та апеляційної інстанцій, позивачем не надано виробничих звітів за спірний період, не надано належних пояснень щодо підстав невідповідності кількості використаної сировини, яка відображена використаною при виробництві із кількістю сировини, що підлягала використанню при фактичному виготовленні продукції за відповідними рецептурами.

В той же час, розрахунки податкового органу були здійснені із застосуванням відповідних матеріалів, оборотно-сальдових відомостей та документів бухгалтерського обліку щодо обсягу списаної сировини, виготовленої та реалізованої продукції і рецептури, яка містить інформацію про необхідну кількість сировини для виробництва.

Таким чином, відповідач дійшов вірного висновку щодо безпідставного списання списаної ТОВ «Умань Хліб Трейд» на виробництво готової продукції сировини на загальну суму 13951071,29 грн, тобто такі витрати не пов`язані з господарською діяльністю товариства і не підлягали відображенню в бухгалтерському та податковому обліку як підстава для заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток.

Крім того, відповідно до пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

З аналізу наведених положень податкового законодавства вбачається, що на списану сировину, яка не була використана в господарській діяльності, у позивача був наявний обов`язок нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкові накладні.

Підпунктом 14.1.181. п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

В силу п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.

Пунктом 198.3 ст.198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (п. 201.7. ст. 201 Податкового кодексу України).

З матеріалів справи вбачається, що між TOB «Умань Хліб Трейд» з ТОВ «Укрфенікс» 22.05.2019 укладено договір поставки №2205-19 (а.с.179-181 т.13), за умовами якого позивачу поставлялись товари, зокрема борошно та цукор.

Внаслідок відповідних господарських операцій за період з 01.01.2021 по 16.08.2021 за позивачем обліковувалась заборгованість, яка станом на 17.08.2021 становила 679577,00 грн, що відображено в бухгалтерському обліку позивача за рахунком №631 по контрагенту ТОВ «Укрфенікс» (а.с.182-186 т.13).

17.08.2021 позивачем проведено оплату рахунку №880 від 16.08.2021 на користь ТОВ «Укрфенікс» на загальну суму 1285092,00 грн, в тому числі ПДВ - 214182,00 грн за товар борошно житнє кількістю 45 кг на підставі договору №2205-19 від 22.05.2019 (а.с.106 т.2).

Таким чином, враховуючи, що станом на момент проведення оплати по рахунку №880 від 16.08.2021 за позивачем обліковувалась заборгованість за договором №2205-19 від 22.05.2019 в сумі 679577,00 грн, яка була погашена в результаті проведеної оплати.

Решта сплаченої суми в розмірі 605515,00 грн становить дебіторську заборгованість за договором №2205-19 від 22.05.2019, на яку ТОВ «Укрфенікс» необхідно було скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.

Наведене підтверджується даними актів звірки та картки рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками», за якими станом на 18.08.2021 року за договором №2205-19 від 22.05.2019 обліковується дебіторська заборгованість в сумі 605515,00 грн (а.с.182-189 т.13).

Натомість, ТОВ «Укрфенікс» складено та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №77 від 17.08.2021 на загальну суму 1285092,00 грн.

В подальшому, за наявності дебіторської заборгованості по взаєморозрахункам з ТОВ «Укрфенікс» позивач здійснюючи оплату такої заборгованості склав та зареєстрував в ЄРПН податкові накладні, №109 від 19.08.2021 на суму 217800,00 грн., в т.ч. ПДВ 36300,00 грн.; - № 110 від 20.08.2021 на суму 225500,00 грн., в т.ч. ПДВ 37583,33 грн.; - №140 від 28.08.2021 на суму 224400,00 грн., в т.ч. ПДВ 37400,00 грн.; - №22 від 02.09.2021 на суму 228800,00 грн., в т.ч. ПДВ 38133,33 грн.; - №77 від 16.09.2021 на суму 239800,00 грн., в т.ч. ПДВ 39966,67 грн.; - №114 від 17.09.2021 на суму 242000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40333,33 грн, які також було включено до складу податкового кредиту, в порушення положень п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.3 ст.198, п. 201.10 ст. 201 ПК України.

З огляду на викладені обставини, колегія суддів погоджується з висновками контролюючого органу щодо відсутності у позивача права на податковий кредит з ПДВ по податковим накладним, що були складені за операціями з погашення дебіторської заборгованості перед ТОВ «Укрфенікс», що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму 551338 грн.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абз.1, 4, 14 п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Пунктом 201.4 ст. 201 ПК України, встановлено, що платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника).

Пунктом 14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 року за №137/28267, податкова накладна складається за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника).

У разі складання податкової накладної за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у рядку «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин» такої податкової накладної робиться позначка «х» та зазначається тип причини 11. При цьому у рядку «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 100000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється. Інші дані та показники такої податкової накладної заповнюються за правилами, визначеними цим Порядком.

За змістом п.19 вказаного Порядку у разі здійснення постачання товарів/послуг (крім здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України), постачання яких має безперервний або ритмічний характер, постачальником (продавцем) може бути складена зведена податкова накладна: покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі складання зведених податкових накладних покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» такої податкової накладної робиться позначка «х» та зазначається тип причини 02. При цьому у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 100000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється.

У графі 2 зведеної податкової накладної зазначається весь опис (номенклатура) поставлених протягом місяця товарів/послуг.

В період з 01.01.2017 по 30.06.2023 ТОВ «Умань Хліб Трейд» здійснювало постачання товарів кінцевому споживачу через мережу магазинів із використанням реєстраторів розрахункових операцій. При чому, за даними перевірки, товариство, на постачання товарів кінцевому споживачу через мережу магазинів із використанням реєстраторів розрахункових операцій, складало та реєструвало в ЄРПН податкові накладні останнім днем місяця.

В той же час, наявні в матеріалах справи копії складених позивачем податкових накладних містять недоліки, які унеможливлюють віднесення їх до зведених, зокрема в п.2 «Номенклатура товарів/послуг продавця» чистини податкових накладних зазначено найменування «Товар» за відсутності належного опису та номенклатури, а інша частина не містять відмітки «х» у відповідній графі, що такі податкові накладні є зведеними, тобто надані позивачем податкові накладні складені без дотримання встановленого законодавством порядку.

Таким чином, колегія суддів відхиляє посилання апелянта щодо відсутності в нього обов`язку зі складання та реєстрації в ЄРПН податкових накладних за щоденними підсумками операцій внаслідок складання та реєстрації в ЄРПН зведених податкових накладних, а тому висновки контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства в наведеній частині є обґрунтованими.

Отже, оскільки позивачем не було складено та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні за щоденними підсумками операцій за період з 04.10.2017 по 30.06.2023 на загальну суму 112457285,98 грн, в тому числі ПДВ на суму 18668797,02 грн, контролюючий орган дійшов вірного висновку про наявність підстав для застосування до позивача штрафної санкції, передбаченої п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Колегія суддів враховує, що в силу ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

При цьому, відповідно до ч.5 наведеної статті суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що в результаті зміни позивачем предмету позову в суді першої інстанції, спірними в рамках даної справи є податкові повідомлення-рішення від 16.02.2024 №1776/23-00-07-01-01, №1787/23-00-07-01-01, №1788/23-00-07-01-01 та від 03.07.2024 №9443/23-00-07-01-01.

Натомість, в рамках апеляційного оскарження позивач просить скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.02.2024 №1776/23-00-07-01-01, №1784/23-00-07-01-01, №1787/23-00-07-01-01, 1795/23-00-07-01-01, №1788/23-00-07-01-01.

Тобто, вимоги апеляційної скарги щодо скасування податкових повідомлень-рішень від 16.02.2024 №1784/23-00-07-01-01 та 1795/23-00-07-01-01 не підлягають розгляду під час апеляційного перегляду справи в силу вимог ч.5 ст.308 КАС України.

З огляду на викладені обставини, з урахуванням наведених норм права, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства знайшли своє підтвердження під час розгляду справи, доводи апелянта про недотримання відповідачем порядку проведення перевірки є необґрунтованими, а спірні податкові повідомлення-рішення такими, що прийняті у відповідності до положень податкового законодавства.

Інші доводи скаржника, викладені в апеляційній скарзі, висновків суду першої інстанції не спростовують. Колегія суддів звертає увагу на ті обставини, що відповідно до правил п.41 «Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень» обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

В п.30 Рішенні Європейського Суду з прав людини від 27 вересня 2001 року у справі «Hirvisaari v. Finland», зазначено, що рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Згідно з п.29 Рішення Європейського Суду з прав людини від 09 грудня 1994 року у справі «Ruiz Torija v. Spain» пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав і основоположних свобод не можна розуміти як такий, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін.

На підставі вищенаведеного, приймаючи до уваги, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, рішення суду ґрунтується на засадах верховенства права, є законним і обґрунтованим, висновки суду першої інстанції доводами апелянта не спростовані, колегія суддів доходить висновку про відсутність підстав для його зміни або скасування.

Керуючись ст.243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів

П О С Т А Н О В И Л А

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Умань Хліб Трейд" - залишити без задоволення.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст.329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови складено 24 лютого 2025 року.

Суддя-доповідач Н.В.Безименна

Судді Л.В.Бєлова

А.Ю.Кучма